对变动成本法的研究-以重庆市力帆控股有限公司为例

对变动成本法的研究-以重庆市力帆控股有限公司为例摘要随着我国进一步深化改革开放的政策，市场经济竞争在企业之间愈演愈烈，市场发展的机会稍纵即逝，产品发展的差异化水平逐渐在各企业之间变小的情况下，各企业之间的成本争夺已经逐渐变成我国企业充实自身实力、拓展产品市场的最有效的手段。与此同时，随着产业技术的不断进步、生产方法的变化，在会计核算方面主要现象为固定性资产和无形性资产的增加，成本的核算就要将固定的制造费用和变动的制造费用分开来进行，作为常用的完全成本计算的方法在使用中逐渐无法达到会计使用人员对企业预测、决策、考核、分析和成本控制的需求，无法在成本控制中获得更多的竞争空间。在此基础上，变动成本法在实际中的使用出现广阔的范围。本文首先全面介绍变动成本法的概念以及优缺点，然后通过对其应用的现状进行剖析来研究变动成本法与完全成本法最佳融合模式。通过以重庆力帆控股有限公司为例来进行变动成本法应用的前景和可行性分析，以本公司情况进行分析深入推出企业实际工作中推动变动成本法的使用必定有深远的影响，有助于公司增强内部经营管理部分的影响并且提升公司在经营管理中决策的能力。通过对重庆力帆控股有限公司应用变动成本法的研究，分析其在应用变动成本法应注意的要点并提出建议。关键词：变动成本法；完全成本法；成本控制；应用研究ABSTRACTWiththedeepeningofreformandopeningofChina'smarketeconomy,enterprisesincreasinglyfierce,fastchangingmarketopportunities,thedegreeofproductdifferentiationamongenterprisesbecomessmall,thecostofcompetitionamongenterpriseshasgraduallybecomethemosteffectivemeansforourenterprisestoenrichtheirownstrength,expandproductmarket.Atthesametime,withthecontinuousprogressofproductiontechnology,thetransformationofthemodeofproduction,thespecificperformanceinaccountingforfixedassetsandintangibleassetsincreased,thecostaccountingwillcostmanufacturingcostofmanufacturingthefixedandvariableseparately,thefullcostmethodasthetraditionalcostcalculationmethodintheenterpriseapplicationandisunabletomeetthebusinesstobusinessforecasting,decision-making,evaluation,analysisandcostcontrol,toobtainmorecompetitiveadvantageincostcontrol.Onthisbasis,theapplicationofvariablecostmethodhasabroadspace.Thispaperfirstlyintroducestheconceptandadvantagesanddisadvantagesofvariablecostmethod,andthendiscussestheoptimalintegrationmodelofvariablecostmethodandfullcostmethodthroughtheanalysisofthecurrentsituationofvariablecostmethod.ThroughtheanalysisofprospectandfeasibilityinChongqingLifanHoldingsLimitedasanexampleofapplicationofvariablecostmethod,withacaseanalysistofurtherillustratetheactualworkintheenterprisetopromotetheapplicationofvariablecostmethodhascertainsignificance,isconducivetoenterprisestostrengtheninternalmanagementadvantages,improveenterprisemanagementdecisionthelevelof.ThroughthestudyofcostmethodforChongqingLifanholdingslimitedapplicationchanges,theanalysispointsshouldbepaidattentiontointheapplicationofvariablecostmethodandputsforwardsomesuggestions.Keywords：variablecosting；fullcosting；costcontrol；ApplicationIntegration目录TOC\o"1-3"\h\u1绪论 11.1选题意义和目的 11.3国内外研究现状 12变动成本法的概述 32.1变动成本法的历史沿革和概念 42.2变动成本法的优缺点 42.3变动成本法的特点 43变动成本法的应用现状分析 63.1变动成本法在国外的应用现状分析 63.2变动成本法应用中存在的问题分析 64变动成本法的应用模式探讨 84.1变动成本法的应用条件 84.2变动成本法的应用模式研究 94.2.1目前应用的主要模式 94.2.2最佳应用融合模式的探讨 94.3变动成本法与完全成本法比较 105对重庆力帆控股有限公司变动成本法的研究 125.1力帆控股有限公司背景介绍 125.2重庆力帆控股集团应用变动成本法的可行性 125.3重庆力帆控股有限公司变动成本法应用的具体步骤 135.4重庆力帆控股有限公司应用的背景 135.5重庆力帆控股有限公司变动成本法与完全成本法比较 145.5.1定量分析 145.5.2定性分析 146重庆力帆控股有限公司应用变动成本法的建议 166.1在变动成本法应用内注意的要点 166.2在变动成本法应用中的建议 167总结 17致谢 18参考文献 191绪论1.1选题意义和目的近年我国经济形势的不断变化，市场竞争日趋激烈，企业为求在激烈的竞争环境中长期稳定的发展，就必须关注企业的成本，关注企业的生命线。企业经营决策的中心主要是提升经济效益、加强内部管理，同时是经营活动的根本任务。传统的财务会计活动编制报表采用的是完全成本法。然而变动成本法主要对成本按性态进行分析，将固定性制造费用当作期间费用在此期间全都扣除，能够达到企业预测、决策、审核、分析和控制的必要。因此在企业研究成本过程中，企业对每个成本进行有效的分离有助于生产成本和利润的计算以及结果更加明了，可以使企业的决策者能够更快地选择出成本较低的产品进行生产。根据变动成本法的作用可以看出应该在实务中普及，然而变动成本法引进我国多年，真正将其理念结合运用到实际工作中的企业并不多，当然这与我国企业现在使用的传统计算体系根深蒂固有关，也与我国目前企业内部管理制度相对不完整以及会计外部环境相关。文章主要在文中进行变动成本法、完全成本法两者的对比，分析其未来运用，讨论其应用的原理以及主要方向，并在文尾对变动成本法的理论进行合理的剖析以及改进，以使其能契合如今的前卫言论。1.2选题背景变动成本法作为管理会计的重要基础理论和方法之一，是管理会计为改革财务会计的传统成本计算模式而设计的新模式。于20世纪中叶开始，使用者决策管理认知的提高，循序渐进地了解到传统完全成本法提供的信息即将无法满足公司整体决策的需求。如今，为了增加企业利润提高企业效益，企业管理层主要是通过成本管理获取更多的成本利益，提高企业竞争能力和抗压能力，内部成本管理之最终目标是寻求产品成本的绝对下降。而变动成本法能够补充管理者的一部分需求而被企业所接受并运用，目前西方企业的管理模式中普遍应用到了变动成本法，我国将变动成本法纳入教学内容，但在实务中应用较少，一直以来中国大多企业采用的主要是完全成本法，但传统的成本核算也呈现了一定的局限性。完全成本法在某些方面的缺点就可以由变动成本法的运用来进行补充，这就要求我们对其进行探讨。因此，必须要对变动成本法进行有效地研究应用。1.3国内外研究现状（一）国内研究现状变动成本法能够满足企业管理人员经营决策需要，提供的会计信息可帮助管理者进行正确的决策，但是使用完全成本法仍然是对外发布财务报表的一个方法。于是运用变动成本法核算时大体有如下几种观念：翟春凤、赵磊在《对变动成本法应用的现实思考》里提到了一种理想的运用方法：用变动成本法代替完全成本法进行成本计算，可发挥变动成本法在成本核算中的优势。但他认为目前的变动成本法仍存在一些缺陷，需要在应用过程中不断对其进行完善。李梅芳、杨晓杰等在《变动成本法特点及应用可行性分析》一书中提到，通过变动成本法在公司实际运用的成功案例，进一步证实了其在公司内部管理模式中的优势性。管理者在使用变动成本法时，应该要将工作重点放在固定成本上，发挥管理者的水平来控制好固定成本的变动，一方面有利于企业进行短期决策，另一方面利于企业控制核算及成本。秦文岗在《变动成本法和在实际工作中的应用》里提到了三种观点：一是按照制造成本法进行计算，再按照整体内容另行计算变动成本；二是在变动成本法的根基上，调整制造成本下数据报告；三是应用变动成本法将账薄与报表紧密联系在一起，不能脱节。（二）国外研究现状SauravKumarDubey和AlbertoGarcia-Diaz在2013年曾提出，变动成本法计算的产品成本对产品的定价有利，但其仍然未能顺应企业进行长久管理的必要，因为变动成本与固定成本在必然程度上仍有可变性。JunBin、FangfangAi和WeiFan在2014年提到，要将产品成本及产品数量进行标准的划分，将两者变为线性关系，再应用变动成本法把资本分为变动成本和固定成本，从而在线性关系的基础上正确且快速的核算出真实的成本。此外，她还认为变动成本法更加适合应用于货物的固定成本，在固定成本中的所占比例大于在变动成本之所占比例。因此，变动法具有非常重要的作用，在实际应用中也是逐渐发挥出相应的功效。2变动成本法的概述2.1变动成本法的历史沿革和概念(一)变动成本法的历史沿革变动成本法在较早时称之为“直线成本法”。大部分是因为最初的产品成本只包含跟业务量联系相对紧密的直接材料和人工。其后研究者慢慢发现，一部分间接的制造费用即使不同于直接成本但仍跟着业务量的变化发生正比例变化；而有的直接成本即使直接计算入某一对象，但仍然不是变动成本，所以间接成本和固定成本，直接成本和变动成本并不是两对一定完全相同的观点。1950年代，由于公司竞争逐渐恶化、决策意识发生变化，管理者慢慢知道常用的完全成本法给出的会计信息无法去解决公司会计内部决策的需求，必需从新的方面去认识变动成本法的作用，并充分利用其好的方面。至1960年代，变动成本法风靡欧美等西方国家。（二）变动成本法的概念变动成本法，是指在进行正常的成本核算程序中，以成本按性态分析当做前提，核算产品成本时，仅计入和产量相关的变动成本，即产品的直接原料、直接员工和变动性制造费用，所以将固定制造费用当作期间成本在本期间全都转销的成本核算方法。固定制造费用的核算就是变动成本法与常用的完全成本法的不同之处，两者的不同如表1所示表1两种成本法及算法下的存货计价差异项目变动成本法费用项目完全成本法总成本产品成本直接材料产品成本直接人工变动性制造费用期间成本固定性制造费用销售费用期间成本行政管理费用2.2变动成本法的优缺点（一）变动成本法的优点：（1）、变动资本法能够指导管理人员注重销售部分。在销售环节利润跟随业务量的增减而发生变化，这就会使管理人员重视企业的内部管理，对产量进行合理的分配，及时的清理库存避免造成产品的积压。（2）、使用变动成本法可清楚的展示管理人员所需业务量、固定性成本总量、单位变动成本等资料，有利于管理人员进行本-量-利研究。明确地提出成本、盈利、业务量之间关联，避免使用繁复的完全成本法计算盈利的程序。管理人员也可以通过变动成本法提供的信息确定企业盈亏平衡点以及目标利润一定时的产量。（3）、变动成本法的应用有利于企业合理分配责任，通过实际工作中的各个单位的记录，反应各生产部门所耗费的数据，管理者可据此追究相关部门责任。（4）、采用变动成本法能够简化成本计算程序，在实际中将固定性的制造费用当做当期成本区分并直接从当期全都转销，避免了核算过程中再进行分配的一个过程，有利于节约会计人员的时间、减少工作量。（二）变动成本法的缺点：（1）、变动成本法核算得出的结果与会计准则不符。由于将固定成本、变动成本分别进行核算，又对这两个项目进行假设估算导致成本管理核算的准确度降低，不符合传统的成本观念的要求。（2）、无法适应企业长期的决策需求，变动成本法对较短时内间经营管理有显著的效果，但因其无法提供全面的成本管理资料，导致在应用变动成本法进行长期决策时未必适合。（3）、采用变动成本法会影响征税部门的收益和投资者及时取得收益。其一般会减低期末存货估价，销售利润总额同时减少，所以影响税务部门的收税和投资者获得的收益。2.3变动成本法的特点（一）根据成本性态分析计算产品成本变动成本法将生产中出现的制造费用划分为固定性间接费用和变动性间接费用两者，将变动性间接费用计进产品的制造成本，并把固定性制造费用当做期间费用全都扣除。由此，变动生产成本由直接原料、员工和变动性制造费用构成，在此计算原则前提下，变动成本法更契合配比原则的基本要求。（二）产成品和在产品的存货计价就存货成本的概念，变动成本法下都是按成本性态划分作为基本原则，期末已完工跟未完工的产品单位存货成本内包括直接原料、员工和变动性制造费用。完全成本法下与其进行比较则包括直接原料、员工和单位产品的制造费用。所以，根据此概念的计价原则来说，期末存货的计价：完全成本法的总额>变动成本法的总额。（三）损益计算的特点从计算损益的公式看：贡献毛益总额=销售收入总额-变动成本总额税前利润=贡献毛益总额-固定成本总额（1）变动成本总额包括变动生产成本和变动销售及管理费用。变动生产成本=单位变动生产成本与×销售量相乘变动销售费用：在现实销售程序中，变动费用是随不同情况变化的而不是固定的，那么变动性销售费用应该与销量相关，例如出售过程中产生的公关费，根据销量给予的提成，或者产品的资金成本等。变动管理费用：变动管理费用与生产和销售都可能有关系，因为无论是否有销售行为，都必须有管理行为。例如销售和企业管理过程中的资料费，商品生产中的试验品设计、新品的试制等费用都是变动管理费用。固定成本总额包含约束性固定成本和酌量性固定成本。约束性固定成本：为维持企业经营能力而必须开支的成本，如车间、机器设施的折旧、厂房租金以及管理人员工资等。这类开支都是经过确定不会直接变化，因此包含一定成本的约束性。酌量性固定成本：企业在每个会计年度开始前，根据经营情况确定的预算额而形 成的固定成本，如广告费、职工培训费等。企业管理可以根 据会计年度具体变化进行更改，可以酌情加以确定。3变动成本法的应用现状分析3.1变动成本法在国外的应用现状分析最早在企业中实行应用变动成本计算法的是1960年左右在美国一家大型化学工业制造企业，但当时的变动成本法仍有部分限制性，例如按变动成本法核算的生产成本不同于税务管理的相关法律，并且相对来说变动成本法的划分仍带有主观性。而随着其在运用中的优势逐渐体现，变动成本法在西方国家的企业管理和资本核算中得到普遍推广应用，提高了企业经济收益，根据某个权威计算得出，2007-2012年变动成本法相对公司经济收益的奉献率每年平均增长到7.8%同时每一时期以2.7%的速度上升。变动成本法在1980年代左右被我国作为一项重要技术引进。主要是将变动成本法引进到机器设备部门、制衣工厂以及汽车制造工业等一部分大中型公司中来研究，希望通过对变动成本法的研究来寻求切实有用于我国公司的成本管理的道路。此后，在中国大中型公司中进行推广，如海尔等，变动成本法在中国的实验取得了一定成就。但是，一直以来变动成本法仍然只是理论的形势停留在我们的高校教材里，在毕业后在实际操作中却极少接触此核算方法，原因是大多数的企业仍然实行传统方法来实施成本管理。随着我国改革开放的不断深化以及市场经济体制的完善，完全成本法不能满足企业成本管理的需求等弊端不断出现，企业加强内部经营管理的意识增长，变动成本法在企业内部实施管理的重要性逐渐被管理者所认识，这也就增加了变动成本法推广和应用的机会。3.2变动成本法应用中存在的问题分析（一）变动成本与固定成本界限模糊变动成本与固定成本的区分在变动成本法的成本核算中是一个比较模糊的要点，这关系到企业在成本管理中能否更好的运用它。在工作中的应用可以看出成本大多数都是介于固定成本和变动成本之间的，并不能特别明显的区分。在实际的运作中，大多数的成本是混合成本，其跟随业务量的变动而呈非正比例的变动。比如车间中检验员薪金等于半固定成本;设施修理费、水电气费以及办公室话费则包含于半变动成本；职工利用休息时间赶工要支出的费用便是延期变动成本。如公司运用变动成本法计算就必需采取相对的方式将成本分解，这就让成本计算范围变得杂乱且进行缓慢，而混合成本的分离没有高度的客观规律性，以致于不好分解以及准确核算。由此可见，在实际应用中固定成本与变动成本的区分界限模糊也使变动成本法的准确性不稳定。（二）与现代企业要求不符在目前的市场经济氛围下，社会的迅速发展和科技的蓬勃发展，我国的产业方向逐渐从劳动密集型转变为资本密集型。而自动化生产技术逐渐提高，生产中对设备和生产技术的要求也逐渐提高，对直接人工和直接材料的需求开始逐渐减少，制造费用也会随着自动化生产技术的提高所占到的比例增加。这会导致固定成本>变动成本，会降低产品成本，并不是有利于新品的销售价格制定。（三）不符合对外报表要求在变动成本法下，在核算公司的当期盈利时，固定性制造费用在现期当做期间费用全都结转扣除。而这会使在变动成本法下计算成本时期末库房留存货物的价格估算会降低，当期盈利则会跟着下降，股份的分配和投资者的分红在一定水平时会受到影响，而且会降低国家征税部门的征税收入。因此，在中国的税务部门、重要的机关与西方发达国家一部分有说服力的部门都不承认使用变动成本法下编制的财务报表。（四）不适合长期决策变动成本法在实际应用中并不适合做长期的决策，由于我们在使用变动成本法计算产品成本时是以已经发生过的成本资料作为企业为未来决策的基础，而制造型企业的会计制度基础是权责发生制，不管能不能收到资金都计入发生过的业务。但是未来并不一定是固定的而是会发生变化的，如果已经发生的业务在将来可能收不回来，那么成本资料对于长远的企业决策来说其作用就会相对降低。其次，随着技术的革新、需求量的增加等因素影响，单位变动成本与固定性成本不变动也不是一定的，因为生产量从长远计划来看是会发生变化。在变动成本法下，决策使用的资料中单位变动成本等都是局限在一定的相关范围内的，它不能解决生产能力或者经营规模等长期决策问题。4变动成本法的应用模式探讨4.1变动成本法的应用条件（一）理论条件成本按性态分析，是指成本总金额与业务量总数的紧密联系，但是第二个因素可以是产量、也可是销量。从成本性态方面来研究成本的目的则是揭示成本与生产总数、销售总量等几种因素的内在联系，将其区分为变动成本、固定成本、混合成本三种，而混合成本同业务量两者的联系并不能直接、明显的展示，还无法将全部成本同业务量的内在联系对成本的增减变动做出可靠的分析，也就不能为企业的经营管理提供全面的资料分析，从而将全部成本明确划分以下两个方面作为应用的必备条件：（1）变动成本法，在一定的相关范畴内总额跟着业务量的变化而产生的正向变化。制造生产程序中发生的直接原料和员工、制造费用中的包装费、按工作量计算的固定资产折旧费、按销量付出的推广费用等都属于变动成本，这些成本的总金额将跟着业务量变化出现正比率变化。但从单位业务量观察，单位产品直接原料、直接员工两种都是相等的，即单位变动成本不受业务量变化的因素影响而保持不变。（2）固定成本，在一定的相关范畴内总金额不受业务量的变化影响，并维持不会发生变化的成本，企业按直线法计提的固定资产折旧费、管理人员的工资、财产保险费等即为固定成本，固定成本总额并不随业务量变化因素推动并维持不发生变化。因此，单位固定成本跟着业务总量的上升或下降而呈反方向增减变动。（二）外部环境条件变动成本法在我国的运用前提主要包括：（1）国家拥有较强财政承担能力是必要的前提。在最初普及变动成本法一段期间里，因为所有固定成本都是全部计入损益里，会使得我国财务收益骤然降低。由此可知，我国的财务额度有相对安全的承担水平为必要前提，可以承担住财务收益在短暂时间内降低所出现的变化，这就会成为推行变动成本法的重要因素。（2）企业会计体系基础要求完善，会计人员素养要求提升。推动普及变动成本法需要使用比较全面的会计资料，而且对资料的完整度要求较高，所以对会计体系根基要求必须严格、稳定，以方便供应需要的材料。变动成本法规定相对于固定成本和变动成本的区分，必须要达到合理、精确，因此必须规范会计人员拥有高等素养。（3）企业的固定成本所占的比重相对较大、商品新老更替速度加快。例如公司的固定资本总价值提升以后以及管理方式变化需要更多的资金支持时，分摊计入成本中的固定成本比例必定提高，此刻如果不把他单独列出，则不能准确展示产品的盈利情况。当商品新老交替加速时，对于能否投资新一代产品、这新一代产品所带来价值和新一代产品生产等近期的决策就能应用变动成本法对这部分状况进行解答，所以变动成本法所提供的这些精确完善的信息可以对近期问题作出决策。4.2变动成本法的应用模式研究在完全成本法根深蒂固的情况下，应用变动成本法必须将两者的特点以及优势进行融合，组成一种新的模式，从而增加变动成本法在公司内运用和普及，将其适用于短期决策的价值发挥到最大化。4.2.1目前应用的主要模式首先是单轨制，在进行成本计算时直接使用变动成本法代替完全成本法。采用此次方式能够将变动成本法的优势发挥到最大，实现公司内部决策效果的提升，并且在变动成本法下计算的对外财务报告符合规定。然而，在我国的实际应用中变动成本法仍然存在一些自身的缺陷问题，例如使用变动成本法做出的决策，在短期内是有利的，但从长期来看由于成本可能会发生变化，就使得长期决策没有回报，所以对外发布财务报表的编制仍采取完全成本法。因此，将变动成本法作为对外报表的核算基础仍需要较长时间的研究和探索。第二种是双轨制，在企业的实际应用中采用完全成本法进行核算以满足对外报表的需要，在此基础上再设置一套内部账来满足企业内部管理的需要。这种方法将两者的优势进行了结合，使其既能满足企业外部使用者的需要，也可以满足企业内部经营管理必需成本信息，但两种方法制在运用中有一个缺陷，需要增加专门的人员记不同的账，使得成本核算量增加，不符合成本效益原则。第三种是结合制，主要即在应用中将变动成本法和完全成本法进行统一，在公司每天进行成本核算时，通常运用的是变动成本法，可方便为管理者决策提供所需的成本材料，按照会计准则规定进行对外财务报表编制以达到外部使用需求；在期末时，将变动成本法下与完全成本法有关的销货成本、存货成本以及利润等成本信息调整至其下，随后按照会计准则的要求进行对外报表的编制以满足外部使用的需要。4.2.2最佳应用融合模式的探讨变动成本法与完全成本法都是企业进行考核工作、评价生产能力等会计核算方式，而两者唯一的区别就是对于固定性制造费用的分别计算。从当前的会计核算制度来看，两者方法之间有着相同的理论核算基础和核算工作的实际需要，例如两者无法相互满足内外部信息使用者的需求。而企业只有采用结合制将变动成本法与完全成本法的优势整合起来，组成一套可以全面反映经营成本、现金流量、财务状况的账务体系，实行的步骤如下：(一)创建以将传统计算方式作为主要核心部分、以变动成本法作为协助的一种会计计算体系，在运用中将公司所有的资本区别为变动成本、固定成本两种，管理者必须明确的是变动成本和固定成本两者都是某一范畴内的部分，并不是完全不会发生变化的，全部成本的划分也需要管理者根据企业的发展做出相应的调整。这种结合的成本核算方法优势在于既能满足内部经营管理的信息需要同时满足企业外部使用者的需要、符合现有的会计准则、符合成本效益原则。（二）实际应用中增加“变动生产成本”、“固定制造费用”一部分相关账户，方便应用结合制时对全部成本区分：“变动生产成本”主要区分生产过程中已发生变化的费用，核算车间制作程序中耗用的直接原料、员工以及变动性制造费用都会通过借方登记并进行大部分的计算，贷方登记每一期结尾结转产成品的变动生产成本。“固定制造费用”主要区别则在于制造商品活动中产生的固定生产费用，每一年记账期间中取得设备折旧扣除的金额一定都是通过借方发生登记，贷方登记结转结尾已生产商品分别进行计算固定性制造费用，而商品生产过程发生修理维护费用则属于制造费用内混合成本则由公司会计人员根据发生的情况划分至变动成本部分或固定成本部分分别核算。（三）对单位变动成本准确计算，根据现有的生产状况渐渐计算出单位变动成本，跟正常售价相互比较，以此来计算商品盈利水平；计算盈亏平衡点，确定保本点时的生产销售量，以此加强市场拓展，提高企业的经济效益。（四）为了解在产品和已完成产品两者的价值，通常情况下企业都是运用变动成本法进行计算。如此，将变动成本与原先的定额成本进行比较，考察业绩的完成情况，明晰责任的归属，有利于企业内部的经营决策管理。最后通过会计规定和制度规定，编制对外财务报表，以达到外部使用者的需求。4.3变动成本法与完全成本法比较（一）应用的前提条件不同变动成本法的前提条件：主要是通过成本性态来进行研究，将成本分配为变动成本、固定成本。期间成本在发生时包括固定性制造费用，应该全都转进此时损益来核算，并不是计入成本进行核算。完全成本法的前提条件：通过产品制造过程内产生的所有费用都要计入产品成本内，固定制造费用虽然跟存货产量有间接联系，由于其产生于制造环节，跟在制造环节中发生的直接原料、员工以及变动性制造费用是相同的，所以通过此方法核算的成本，固定性制造费用同样是包含在完工产品的价值内，是存货成本的构成部分。（二）产品生产成本组成内容不同完全成本法与变动成本法通过两者资本构成内容来看，两者最重要的不同则在于固定性制造费用和管理成本两者的划分。通过前者这种方式下，固定性制造费用和管理成本属于产品成本划分到成本核算内，并且包含直接原料和人工、燃料动力、制造费用等都在其中。而通过后者这种方式，在当期损益中进行核算的这一时期成本又有固定性制造成本、管理和销售费用等，则在变动成本法下包括直接原料和员工、燃料动力、变动性制造费用，并不包括固定性制造费用。固定成本的变化同生产能力并没有关系，实际上，固定成本的实质联系是会计期间产生的，在核算时应记为一次性成本，不应下一会计期间进行体现。（三）损益确定的程序不同损益计算方式不同：（1）变动成本法下，首先计算边际贡献，其次计算当期的营业利润，公式如下：边际贡献=销售收入-销量×（单位变动生产成本+单位变动销售和管理费用）利润=边际贡献-（当期固定制造费用+当期固定销售和管理费用）完全成本法下，根据传统的计算方法确定利润：销售毛利=销售收入-销售成本其中：销售成本=可供销售的产品成本-期末存货成本当各期间成本水平不发生变化、产量相同的时，销售成本中各单位产品成本不变，可按以下公式计算：销售成本=销量×单位变动成本利润=销售毛利-销售和管理费用通过两种成本计算方式可以看出两者损益计算方式产生差异的主要因素是服务对象不同。变动成本法主要的侧重在于加强企业内部的管理，为管理提供更加全面的资料，方便进行事前的规划和事后的控制与决策，计算的重点则在于边际贡献，在成本与价格水平不变的条件下，销量的变动则会引起边际贡献率的变化，而固定成本与销量并没有关联，这说明边际贡献率的增减变动会带动盈亏的变化。完全成本法主要侧重在与对外服务，也是目前企业产品成本主要的计算方法，同时可以根据其最后的结果提供的成本信息反映一段时间内企业经营的成果，因此它的计算重点在与最终受益的确定上。（四）分期损益不同通过固定性制造费用在成本核算方法中不一样的处置方法，使得两者的分期损益并不一定完全相等。在期末存货跟期初存货数量一致的情况下，即业务量等于生产量情况下，不管固定性制造费用是计入当期成本或者计入产品成本内，都直接影响这一期间的损益，计算出来的分期损益是相同的。在完全成本法下，生产过程内的固定性制造费用划分为有些跟着销售成本计进当期损益、有些跟着存货结转至紧接着的另一个会计分期两种；但变动成本法下，固定性制造费用不管是发生在哪一个生产阶段都不会间接计进当期损益。所以，根据固定性制造费用来看，若当期期末存货>期初存货，将按照完全成本法核算利得>按变动成本法的核算确定利得，若当期期末存货<期初存货，将按照完全成本法核算利得<变动成本法的核算确定利得。5对重庆力帆控股有限公司变动成本法的研究5.1重庆力帆控股有限公司背景介绍力帆控股有限公司是我国有名摩托车行业中的企业集团，近年来力帆已迅速拓展前进成为以新能源产业为战略成长方向，融合科技发展、汽摩整车设计研发、零售为重要业务方向，并且融合金融业务、房地产经营于企业本身之多元化经营大型民营公司。于2010年在上海证券交易所成功上市，股票代码为601777，同时是中国首家上市A股的民营乘用车企业。力帆控股有限公司建立之初从一家竞争力不大的民营公司拓展至近年规格庞大且具有较大竞争力的集团公司，卓著表现在其商业竞争、进军国内外重要市场方向获得令人骄傲之成果。紧邻中国的南部地区对力帆控股来说是具有重要意义的出口地区，但其公司的各种世界工厂却遍布全球。5.2重庆力帆控股集团应用变动成本法的可行性（一）符合市场经济机制重庆力帆作为汽摩及配件制造业的企业，其利润直接与各产品销售量有关，销售是利润的来源，但常用的完全成本法核算下，尽管某种商品销售了，因之前固定性制造费用导致有无法获取相关利润的非正常情况发生。变动成本法下，公司利润受商品出售量的推动，与公司的生产数量无关，从目前市场环境看，更有助于促使该企业管理者重视市场，通过各产品销量来确定其产量，符合现有市场经济中通过商品销售数量的上升提高企业的盈利。（二）预测平衡点销售量盈亏平衡点是重庆力帆集团在进行盈亏核算时重要的财务指标，该企业通过利用变动成本法确定保本的销售量才有可能获利，在平衡点之上的扩大销售才是该企业获取利润的来源。而在传统方式下的成本涵盖不随摩托车产量增减变动的固定、变动的生产成本，则无法准确突出商品获利能力，那就无法预测产品到达此点时业务量。相比之下，重庆力帆集团通过使用变动成本法更符合配比原则，使其企业财务信息更加真实。（三）为内部管理提供可靠的信息变动成本法在一定的相关范畴中，进行本量利的分析，可以进行对成本预算、控制的研究，而重庆力帆集团应用变动成本法可为企业改善内部管理方式、进行短期决策、提升效益提供相关会计资料。与此同时，可以为企业成本、定价决策以及责任的正确划分和评价提供指导，通过这些方式深化变动成本法的利用。成本责任的归属可以通过单位变动成本以及固定成本总额之变化来反映。因此，重庆力帆集团使用变动成本法进行对企业内部的管理有利于绩效考评、提高各部门的工作积极性。（四）简化核算成本现有的经济效益情况下重庆力帆集团的企业管理者越来越注重成本管理中的成本效益原则，也就是获取最终会计信息的费用与其带来的效益之间权重关系。并且将产生时出现固定性制造费用尽数计入生产时期的损益部分，对于重庆力帆集团的下属各个作业车间来说简明成本计算内分配任务，节约核算成本并且增强了会计资料精确性和实时性。5.3重庆力帆控股有限公司变动成本法应用的具体步骤在重庆力帆控股有限公司中应用变动成本法首先要明确的指导思想是，改变传统的日常核算体系使用变动成本法，并且在变动成本法体系应用时间较长，制度相对完善以后考虑将其作为对外报表编制的一种办法。目前在企业中应用的步骤如下：首先在账务体系中建立有关变动成本法的会计科目，（1）设立“变动生产成本”科目，使用其计算并合计公司产生的变动费用。产品生产过程中使用完的直接原料、员工和变动性制造费用都登记于科目发生额的借方，期末余额则是指未完工产品的变动生产成本。（2）设置“固定性制造费用”科目，主要使用其计算以及合计公司产生的固定性生产费用。借方记录本年度内取得的设施折旧金额等，贷方记录结转的库存商品科目应分配的固定性制造费用；期末余额在借方记录的是期间结束时在产品应分配之固定性制造费用。（3）制造费用内的维护修理费、易耗品等混合成本通过公司会计人员以成本性态为基础，并以员工经验、运用混合成本分解法为辅助，划分成固定性制造费用、变动生产成本进行登记。二、根据本企业的实际应用情况等，主要结合实际生产能力和市场价格，考虑并制定出产品的单位材料、人工定额成本和单位变动制造费用，在短期内不宜变动。三、在变动成本法核算体系下，仍然保留原有的报表编制方法的步骤，在这种方法试行成功的基础上，方可改变目前实行的对外报表的制作方式，把固定制造费用划分至期间费用单独列示于利润表里，并根据核算的过程，通过各部门的责任归属划分，可以分清分部门的责任归属，结合采用变动成本法能更有效的实行成本责任管理，加强企业内部的经营管理。5.4重庆力帆控股有限公司应用的背景重庆力帆控股有限公司是集汽摩行业整车生产及销售的一家制造企业。而本企业生产了一种既销售又供自己使用的发动机零件，，根据成本资料显示，材料消耗实行定额管理，产品耗用贴片。每一件定额8元每件，员工薪金按件计价4元每件，在生产程序内需要专用刻刀，单件产品只可领取一把，单价1.5元，生产10件零件可领手套1双，单价1元；当月固定资产折旧费9200元，当月生产计划7000件，分摊办公费900元，保险费700元，仓库租赁费600元。实际生产零件时按照订单生产3500件；最终，材料好用由规定之8元每件，降低至7元每件，领用专用刻刀3000把共4500元。但于月底业绩审核时，车间小组并没有达到规定作业量，另车间组长感到疑惑。5.5重庆力帆控股有限公司变动成本法与完全成本法比较重庆力帆控股有限公司通过使用定量分析和定性分析，得出结论使用变动成本法不仅能够节约成本、反映员工的实际工作情况，还能够利用其得出的资料对企业进行有效的管理。5.5.1定量分析完全成本法定额7000件时：直接材料=8×7000=56000元直接人工=4×7000=28000元制造费用=10500+350+9200+900+700+600=22600元定额总成本=56000+28000+26000=106000元定额单位成本=10600/7000=15.22元实际产量3500件时：计划定额成本=15.22×3500=53270元直接材料=7×3500=24500元直接人工=4×3500=14000元制造费用=4500+350+9200+900+700+600=16250元实际总成本=24500+14000+16250=54750元根据计算结果：定额成本<实际总成本，由此结果可知车间工作人员无法达到规定责任成本。变动成本法计划产量3500：变动性制造费用=8+4+1.6=13.6元变动性生产成本=13.6×3500=47600元实际成本：变动性制造费用=7+4+1.6=12.6元产品实际成本=12.6×3500=43350元根据计算结果，定额成本>实际成本，由此结果可知车间工作人员达到了规定责任成本。5.5.2定性分析由上面的结论变动成本法与完全成本法比较计算结果可以知道，前者比后者的实际成本降低4250元，判断出车间的工作人员已完成责任成本。通过完全成本法计算却是完全相反的结果，显示出车间工作人员未完成责任任务。所以，变动成本法的应用解决了车间工作人员在生产时进行成本控制、避免废品，却没有完成责任成本任务的疑虑。变动成本法的应用可对企业管理阶层工作效果评估测验。对企业管理阶层的评估主要是通过对其所管理的下属机构盈利水平前后期的盈利差距、现实盈利和计划盈利的比较，对所管理的车间前期成本的控制就是后期利润的体现，在本案例中采用变动成本法计算的结果就说明车间组长的成本控制是正确的。而在另一种方法中，将固定性制造费用也计入产品成本中，那么成本中的有些数据就有可能在已完工产品中递延到下一期中，这样会影响下一期的销售与成本的计算，说明此方法对管理人员进行评价是不适合的。通过本案例可以看出，车间的管理人员应用变动成本法核算时才是成本管理的正确反映，这么做也能划分清楚各部门的职责归属，有利于管理人员通过这一车间的分部信息进行相关的正确短期决策。而如果采用完全成本法时，合并计算固定成本和变动成本，对盈利的车间评估以及公司管理者最后管理方式是不正确的。6重庆力帆控股有限公司应用变动成本法的建议6.1在变动成本法应用内注意的要点1、重庆力帆股份有限公司在确定应用变动成本法之前应该根据企业的实际情况，做好各项工作的基础准备，依照公司拓展的现实状况和条件来判断是否适合采用此方式进行成本管理计算，并且在后续的发展中做到循序渐进开展核算工作。准确划分变动成本与固定成本，要判别其会不会变化，主要根据其单位成本会不会跟随完工数量的变动发生变化。如果划分并不清楚，在企业应用这一部分信息进行产品生产决策时，可能导致企业的经营决策不准确。并且在进行变动成本与固定成本分离时要注意遵守会计准则的重要性原则，对于在分配中的一部分小项目不投入大量的精力去研究其与产量之间的关系。3、由于企业采用的是结合制的管理方法，应用时要更加的灵活、多变，分析得出更适合决策的方法。如当企业需要确定某种连续亏损的产品是否还要继续生产时，通过选择变动成本法提供的成本资料进行短期决策，使决策更加的可靠正确。而需要进行产品定价工作时，则将完全成本法与变动成本法提供的成本资料结合进行更全面的比对分析，才能提出更适合的定价。4、良好的会计计算制度为根基以及会计部门人员素养的提升。集团从使用完全成本法到结合制的变化，对材料的完整性要求提高，这就要求集团建立更加良好的会计核算根本制度，能够做到随时提供会计部门所必需的材料，并且为了适应变动成本法的应用，要求集团会计部门员工拥有高质量的专业素养。6.2在变动成本法应用中的建议通过将变动成本法与完全成本法融合的研究，两种方法的应用对企业来说都具有重大的意义，但在分析的过程中也得出了一些建议和启发：由于现阶段的变动成本法不被企业外部的使用者接受，而此方法自身仍存在一些问题，在实际应用中如本公司这样规模较大的企业则可以通过在成本核算中增设科目来满足成本核算的需要。变动成本法应用会带来大量的会计工作需要处理，这就要求集团的会计人员素质较高，因而力帆控股有限公司应该注重对集团会计部门员工的会计素养提升、引进高质量的会计人员，推进会计员工能够对变动成本法进行更具体的认识。注重内部控制的完善，重庆力帆控股