模块9 审计报告阶段《审计学》教学课件

《审计学》✩精品课件合集第九章

审计报告阶段学习目的与要求了解管理声明书的作用；了解期初余额审计；了解工作底稿的管理和复核；理解审计师对持续经营能力的检查；理解期后事项的分类和审计师的责任；掌握审计意见类型及其签发条件。三级复核审计工作底稿归档、保留期限管理声明书性质、作用期初余额审计持续经营能力评价财务方面经营方面无保留意见报告阶段其他方面期后事项期后事项定义与分类审计人员责任审计意见与报告审计意见类型及签发条件标准审计报告要素类型保留意见否定意见无法表示意见签发条件两条线加重要性水平一、整理、评价审计证据在审计报告阶段，审计师首先需要做的就是整理、评价审计证据。审计师需要整理汇总后的错漏报情况，与被审计单位进行沟通，提请被审计单位进行调整，编制审计差异调整表。同时要求被审计单位提供管理声明书。一、整理、评价审计证据管理声明书是管理层向审计师提供的书面陈述，用以确认某些事项或支持其他审计证据，比如说明其是否认为未更正的错报单独或汇总起来对财务报表整体影响不大。管理声明书属于内部证据，其可靠性不强。管理声明书主要是审计师保护自己的一种方式，明确管理责任与审计责任的一种证明。一、整理、评价审计证据（一）评价审计过程中发现的错报1.错报的沟通和更正一般来说，审计师应当及时将审计过程中累积的所有错报与适当层级的管理层进行沟通。审计师还应当要求管理层更正这些错报。一、整理、评价审计证据及时与适当层级的管理层沟通错报事项是重要的，因为这能使管理层评价这些事项是否为错报，并采取必要行动，如有异议则告知审计师。适当层级的管理层通常是指有责任和权限对错报进行评价并采取必要行动的人员。一、整理、评价审计证据管理层更正所有错报，能够保持会计账簿和记录的准确性，降低由于与本期相关的、非重大的且尚未更正的错报的累积影响而导致未来期间财务报表出现重大错报的风险。如果管理层拒绝更正沟通的部分或全部错报，审计师应当了解管理层不更正错报的理由，并在评价财务报表整体是否不存在重大错报时考虑该理由。一、整理、评价审计证据2.编制审计差异调整表审计差异又称为审计误差或错报，审计差异内容按是否需要调整账户记录可分为核算差异和重分类差异。核算差异是因为被审计单位对经济业务进行了不正确的会计核算而引起的错误；重分类差异是指因企业未按企业会计准则列报财务报表而引起的错误。一、整理、评价审计证据按照重要性水平来衡量，核算误差分为建议调整的核算误差和不建议调整的核算误差。建议调整的核算误差和不建议调整的核算误差其划分的原则为：（1）如果单笔核算误差低于所涉及财务报表项目（或账户）层次的重要性水平，并且性质不重要，一般视为不建议调整的核算误差；一、整理、评价审计证据（2）如果单笔核算误差低于所涉及财务报表项目（或账户）层次的重要性水平，但性质重要的，应视为建议调整的核算误差；（3）如果单笔核算误差高于所涉及财务报表项目（或账户）层次的重要性水平，应视为建议调整的核算误差；（4）如果多笔核算误差（指汇总错漏报）超过所涉及财务报表层次的重要性水平，应视为建议调整的核算误差。一、整理、评价审计证据（二）管理声明书审计师应当要求管理层和治理层提供书面声明，说明其是否认为未更正错报单独或汇总起来对财务报表整体的影响不重大。这些错报项目的概要应当包含在书面声明中或附在其后。由于编制财务报表要求管理层和治理层调整财务报表以更正重大错报，审计师应当要求其提供有关未更正错报的书面声明。一、整理、评价审计证据在某些情况下，管理层和治理层可能并不认为审计师提出的某些未更正的错报是错报。基于这个原因，他们可能在书面声明中增加以下表述：“因为［描述理由］，我们不同意××事项和××事项构成错报。”然而，即使获取了这一声明，审计师仍需要对未更正错报的影响形成结论。一、整理、评价审计证据管理声明书是管理层向审计师提供的书面陈述，用以确认某些事项或支持其他审计证据。管理声明书是审计师在财务报表审计中需要获取的必要信息，其主要作用是用于保护审计师，并使其不至于卷入由于管理层不明白自身责任而导致的潜在纠纷。如果管理层修改书面声明的内容或不提供审计师要求的书面声明，可能使审计师警觉存在重大问题的可能性。一、整理、评价审计证据在很多情况下，要求管理层提供书面声明而非口头声明，可以促使管理层更加认真地考虑声明所涉及的事项，从而提高声明的质量。针对财务报表的编制，审计师应当要求管理层提供书面声明，确认其根据审计业务约定条款，履行了按照适用的财务报告编制基础编制财务报表并使其实现公允反映的责任。一、整理、评价审计证据针对提供的信息和交易的完整性，审计师应当要求管理层就下列事项提供书面声明：（1）按照审计业务约定条款，已向审计师提供所有相关信息，并允许审计师不受限制地接触所有相关信息以及被审计单位内部人员和其他相关人员；（2）所有交易均已记录并反映在财务报表中。一、整理、评价审计证据尽管管理声明书是必要的审计证据，但其本身并不为所涉及的任何事项提供充分、适当的审计证据。而且，管理层已提供可靠书面声明的事实，并不影响审计师就管理层责任履行情况或具体认定获取的其他审计证据的性质和范围。一、整理、评价审计证据如果未从管理层获取其确认已履行责任的书面声明，审计师在审计过程中获取的有关管理层已履行这些责任的其他审计证据是不充分的。这是因为，仅凭其他审计证据不能判断管理层是否在认可并理解其责任的基础上，编制和列报财务报表并向审计师提供了相关信息。例如，如果未向管理层询问其是否提供了审计业务约定条款中要求提供的所有相关信息，也没有获得管理层的确认，审计师就不能认为管理层已提供了这些信息。一、整理、评价审计证据基于管理层认可并理解在审计业务约定条款中提及的管理层的责任，审计师可能还要求管理层在书面声明中再次确认其对自身责任的认可与理解。当存在下列情况时，这种确认尤为适当：（1）代表被审计单位签订审计业务约定条款的人员不再承担相关责任；（2）审计业务约定是在以前年度签订的；（3）有迹象表明管理层误解了其责任；（4）情况的改变需要管理层再次确认其责任。当然，再次确认管理层对自身责任的认可与理解，并不限于管理层已知的全部事项。一、整理、评价审计证据管理声明书的日期应当尽量接近对财务报表出具审计报告的日期，但不得在审计报告日后。管理声明书应当涵盖审计报告针对的所有财务报表和期间。由于书面声明是必要的审计证据，在管理层签署书面声明前，审计师不能发表审计意见，也不能签署审计报告。一、整理、评价审计证据由于审计师关注截至审计报告日发生的、可能需要在财务报表中作出相应调整或披露的事项，书面声明的日期应当尽量接近对财务报表出具审计报告的日期，但不得在其之后，大多数情况管理声明书的日期就是审计报告的日期。在某些情况下，审计师在审计过程中获取有关财务报表特定认定的书面声明可能是适当的。此时，可能有必要要求管理层更新书面声明。一、整理、评价审计证据管理层有时需要再次确认以前期间作出的管理声明是否依然适当，因此，管理声明书需要涵盖审计报告中提及的所有期间。

审计师和管理层可能认可某种形式的书面声明，以更新以前期间所作的书面声明。更新后的书面声明需要表明，以前期间所作的声明是否发生了变化，以及发生了什么变化。一、整理、评价审计证据在实务中可能会出现这样的情况，即在审计报告中提及的所有期间内，现任管理层均尚未就任。他们可能由此声称无法就上述期间提供部分或全部书面声明。然而，这一事实并不能减轻现任管理层对财务报表整体的责任。相应地，审计师仍然需要向现任管理层获取涵盖整个相关期间的书面声明。二、期初余额和持续经营假设审计（一）期初余额的含义期初余额，是指期初存在的账户余额。期初余额以上期期末余额为基础，反映了以前期间的交易和事项以及上期采用的会计政策的结果。期初余额也包括期初存在的需要披露的事项，如或有事项和承诺事项。二、期初余额和持续经营假设审计也就是说，期初余额是指审计师初次接受委托时，所审会计期间期初已存在的余额，它以上期的期末余额为基础，也就是说上期的期末余额就是本期的期初余额，由于期初余额是本期的财务报表的基础，因此其对报表的影响非常重大。二、期初余额和持续经营假设审计在执行首次审计业务时，注册会计师针对期初余额的目标是，获取充分、适当的审计证据以确定：1.期初余额是否含有对本期财务报表产生重大影响的错报；2.期初余额反映的恰当的会计政策是否在本期财务报表中得到一贯运用，或会计政策的变更是否已按照适用的财务报告编制基础作出恰当的会计处理和适当的列报。二、期初余额和持续经营假设审计审计师在审计期初余额时，应该关注三个方面：一是，上期期末结转至本期的金额，是否与上期一致二是，上期采用的会计政策，与本期有没有差异三是，上期期末存在的一些结果没有出现的事项，即或有事项，是否已经出现了结果，其对报表的影响如何二、期初余额和持续经营假设审计（二）持续经营假设审计1.持续经营能力的定义持续经营能力是企业编制财务报表的前提条件之一，它就是指企业在可预见的未来（一般为资产负债表日）后的12个月内可以持续经营下去，不会破产清算。对于持续经营能力的检查，审计师需要评价被审计单位按照持续经营假设编制报表的合理性，以及是否需要提请管理层在会计报表中披露持续经营能力的重大不确定性或重大疑虑。二、期初余额和持续经营假设审计持续经营能力的重大不确定性或重大疑虑主要体现在三个方面：财务方面财务方面经营方面经营方面其他方面其他方面表现为无法偿付到期债务，经营性现金流出现负数等；表现在关键管理人员离职且无人替代；失去主要市场或主要供应商等；表现在严重违反法规、政策，投资者没有履行协议，造成重大影响；自然灾害等造成严重损失等。二、期初余额和持续经营假设审计2.对持续经营能力评价的基本程序（1）审计师应当充分识别管理层做出评价的过程、依据的假设和拟采取的改善措施，以考虑管理层对持续经营能力的评价是否适当。（2）复核管理层提出的应对计划。二、期初余额和持续经营假设审计3.持续经营能力假设审计结论注册会计师应当评价是否就管理层编制财务报表时运用持续经营假设的适当性获取了充分、适当的审计证据，并就运用持续经营假设的适当性得出结论。如果注册会计师根据职业判断认为，鉴于不确定性潜在影响的重要程度和发生的可能性，为了使财务报表实现公允反映，有必要适当披露该不确定性的性质和影响，则表明存在重大不确定性。二、期初余额和持续经营假设审计如果认为运用持续经营假设适合具体情况，但存在重大不确定性，注册会计师应当确定：（1）财务报表是否已充分描述可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况，以及管理层针对这些事项或情况的应对计划；（2）财务报表是否已清楚披露可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性，并由此导致被审计单位可能无法在正常的经营过程中变现资产和清偿债务。二、期初余额和持续经营假设审计如果已识别出可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，但根据获取的审计证据，注册会计师认为不存在重大不确定性，则注册会计师应当根据适用的财务报告编制基础的规定，评价财务报表是否对这些事项或情况作出充分披露。二、期初余额和持续经营假设审计4.对审计报告的影响（1）被审计单位运用持续经营假设适当但存在重大不确定性时，如果财务报表对重大不确定性已作出充分披露，注册会计师应当发表无保留意见，并在审计报告中增加以“与持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分；如果财务报表未作出充分披露，注册会计师应当发表保留意见或否定意见。（2）管理层运用持续经营假设不适当时，注册会计师应发表否定意见。三、复核审计工作底稿（一）审计工作底稿审计工作底稿是指审计师对制订的审计计划、实施的审计程序、获取的审计证据，以及得出的审计结论做出的记录。审计工作底稿的要素包括：被审计单位名称审计项目名称审计项目时间或期间审计过程记录审计结论审计标识及其说明索引号及页次编制者姓名及编制日期复核者姓名及复核日期其他应说明事项三、复核审计工作底稿审计工作底稿分为当期工作底稿和永久性工作底稿。当期工作底稿是指由那些记录内容在各年度之间经常发生变化，只供当期审计使用和下期审计参考的审计工作底稿所组成的审计档案。永久性档案是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案。三、复核审计工作底稿（二）复核审计工作底稿和财务报表1.对财务报表总体合理性进行总体复核在审计结束或临近结束时，审计师需要运用分析程序对经审计调整后的财务报表整体是否具有合理性进行最后的判断。在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，审计师应当重新考虑对全部或部分各类别的交易、账户余额、披露评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。三、复核审计工作底稿2. 复核审计工作底稿一般审计师需要至少对审计工作底稿进行三次复核。复核人复核级次复核时间复核内容项目经理第一级复核（详细复核在审计工作的进行中逐张复核部门经理第二级复核（一般复核）完成外勤审计工作后重要会计帐项，重要审计调整，重要审计程序主任会计师最后复核（重点复核）签发审计报告前重大会计审计问题，重大审计调整事项，重要的审计工作底稿三、复核审计工作底稿如果事务所对审计结果很重视，还可能增加复核的次数。审计工作底稿从审计工作结束或者审计报告日起至少要保存10年。对一些较为复杂、审计风险较高的领域，需要指派经验丰富的项目组成员执行复核，必要时可以由项目合伙人执行复核。四、期后事项期后事项指发生在资产负债表日（在我国指12月31日）后，其会对前一年的报表产生影响的事项。一般分为需要调整的期后事项和非调整期后事项。需要调整的期后事项一般是指该事项的发生会对报表上的金额产生影响。非调整期后事项不会影响报表上的金额，但对于报表使用者理解报表有影响。四、期后事项按照期后事项发生的时点，分为第一段期后事项，第二段期后事项，第三段期后事项。第一段期后事项发生时间点第二段期后事项发生时间点第三段期后事项发生时间点审计师对于在审计报告日前发生的期后事项具有主动查找的责任，因为审计报告日表明审计工作结束，审计责任的结束。对于审计报告日后发生的期后事项负有被动和关注责任。在资产负债表日与审计报告日之间；在审计报告日到财务报表公告日之间；在财务报表公告日之后。四、期后事项不同时间段CPA的责任

CPA的处理对会计报表审计报告的影响资产负债表日——审计报告日主动查找并审计期后事项（积极责任）专门设计审计程序，以确定期后事项的类型及其影响会计报表要作出相应的调整或披露，若被审方拒绝，ＣＰＡ考虑发表保留或否定意见的审计报告，审计报告日为完成审计工作日审计报告日——财务报表报出日无需专门查找，但管理层有责任告知注册会计师可能影响账务报表的事实（消极责任）应及时与被审方管理当局沟通，必要时追加审计程序会计报表要作出相应的调整或披露，若被审方拒绝，ＣＰＡ考虑发表保留或否定意见的审计报告，审计报告日可采用双重报告日期或更改审计报告日期四、期后事项不同时间段CPA的责任CPA的处理对会计报表审计报告的影响应与被审方讨没有义务进行论如何处理，财务报表公查询，但可通并考虑是否建可能修改已审报表，也可能修告日之后过其他途径知议修改已审会改审计报告悉计报表或审计报告五、评价审计结果（一）汇总错漏报及发表审计意见审计师需要汇总被审计单位尚未更正的错漏报，并与报表层次的重要性水平进行比较，确定发表什么审计意见，如果审计师发现的错漏报，被审计单位愿意接受修改，则不需要进行汇总。审计意见的类型包括：无保留意见 保留意见否定意见无法表示意见五、评价审计结果无保留意见，是指当注册会计师认为财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础的规定编制并实现公允反映时发表的审计意见。包括标准无保留意见和无保留意见加强调事项段及其他事项段。五、评价审计结果强调事项段，是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及已在财务报表中恰当列报的事项，且根据注册会计师的职业判断，该事项对财务报表使用者理解财务报表至关重要。其他事项段，是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及未在财务报表中列报的事项，且根据注册会计师的职业判断，该事项与财务报表使用者理解审计工作、注册会计师的责任或审计报告相关。五、评价审计结果强调事项和其他事项的披露的目的在对财务报表形成审计意见后，根据注册会计师职业判断认为有必要在审计报告中增加强调事项段或其他事项段，通过明确提供补充信息的方式，提醒财务报表使用者关注下列事项：尽管已在财务报表中恰当列报，但对财务报表使用者理解财务报表至关重要的事项；未在财务报表中列报，但与财务报表使用者理解审计工作、注册会计师的责任或审计报告相关的其他事项。五、评价审计结果非无保留意见，是指对财务报表发表的保留意见、否定意见或无法表示意见。当存在下列情形之一时，注册会计师应当发表保留意见：在获取充分、适当的审计证据后，注册会计师认为错报单独或汇总起来对财务报表影响重大，但不具有广泛性；注册会计师无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，但认为未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的影响重大，但不具有广泛性。五、评价审计结果在获取充分、适当的审计证据后，如果认为错报单独或汇总起来对财务报表的影响重大且具有广泛性，注册会计师应当发表否定意见。如果无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，但认为未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的影响重大且具有广泛性，注册会计师应当发表无法表示意见。五、评价审计结果在极少数情况下，可能存在多个不确定事项。尽管注册会计师对每个单独的不确定事项获取了充分、适当的审计证据，但由于不确定事项之间可能存在相互影响，以及可能对财务报表产生累积影响，注册会计师不可能对财务报表形成审计意见。在这种情况下，注册会计师应当发表无法表示意见。五、评价审计结果审计范围是否受限无保留意见重要性水平保留意见否定意见保留意见否定意见是（二）判断审计意见的标准遵循两条线加重要性水平。财务报表是否存在错漏报是 否 否重要性水平无无保保留留意意见见五、评价审计结果财务报表存在错漏报主要来源于选择的会计政策的恰当性；会计政策运用的合理性；财务报表披露的恰当性或充分性。审计范围受限，说得通俗点就是不能收集到想要的审计证据，范围受限的原因主要包括超出被审计单位控制的情形，比如被审计单位的会计记录已被损坏，资料被政府查封等；范围受限还体现在管理层施加限制，阻止审计师收集证据，比如审计师想去盘点存货，管理层找借口推脱，不让审计师去盘点。五、评价审计结果一般审计师先判断是哪条线出问题了，是财务报表存在错漏报，还是审计范围受限。如果是财务报表存在错漏报，那么这个错漏报超过重要性水平没有，是否属于重大错漏报，如果不属于，则签发“无保留意见”。如果属于重大错漏报，那么它是对报表整体产生影响，还是局部产生影响。如果是对局部产生影响，审计师出具“保留意见”；如果是对整体产生影响，审计师出具“否定意见”。五、评价审计结果如果是审计范围受到限制这条线出现问题，那么不能验证的事项金额重大吗？如果不重大，则审计师发表“无保留意见”；如果重大，根据它对报表的影响程度，发表“保留意见”或者“无法表示意见”。如果是局部影响，发表“保留意见”；如果是广泛影响，发表“无法表示意见”。六、签发审计报告（一）审计报告审计报告是指注册会计师根据审计准则的规定，在执行审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书面文件，是注册会计师在完成审计工作后向委托人提交的最终产品。注册会计师应当根据由审计证据得出的结论，清楚表达对财务报表的意见。注册会计师一旦在审计报告上签名并盖章，就表明对其出具的审计报告负责。六、签发审计报告审计师签发的审计报告，主要具有鉴证、保护和证明的作用。注册会计师签发的审计报告，是以超然独立的第三者身份对被审计单位财务报表合法性、公允性发表意见。这种意见具有鉴证作用，得到了政府、投资者和其他利益相关者普遍认可。注册会计师通过审计，可以提高或降低财务报表使用者对财务报表的信赖程度，能够在一定程度上对被审计单位的债权人和股东以及其他利害关系人的利益起到保护作用。审计报告是对注册会计师审计任务完成情况及其结果所作的总结，对审计工作质量和注册会计师的审计责任起证明作用。六、签发审计报告审计报告的分类：按照审计报告的性质按照审计报告的使用目的按照披露的详略程度标准审计报告非标准审计报告公布目的的审计报告非公布目的的审计报告简式审计报告详式审计报告六、签发审计报告审计报告一般包括的要素有：标题、收件人、审计意见、形成审计意见的基础、管理层对财务报表的责任、注册会计师对财务报表审计的责任、履行其他报告责任（如有）、注册会计师的签名和盖章、会计师事务所的名称、地址和盖章、报告日期。如果需要在报告中列示与持续经营相关的重大不确定性、关键审计事项等，可以在管理层对财务报表责任的前面进行列示。六、签发审计报告（二）非标准审计意见的写法1.发表非无保留意见时，注册会计师应对审计意见部分使用恰当的标题，如“保留意见”“否定意见”或“无法表示意见”；2.将“形成审计意见的基础”这一标题修改为恰当的标题，如“形成保留意见的基础”“形成否定意见的基础”或“形成无法表示意见的基础”；3.在该部分对导致发表非无保留意见的事项进行描述。六、签发审计报告（三）在审计报告中沟通关键审计事项在签发审计报告前，审计师需要与被审计单位沟通并确定需要在报