我国税收负担与收入分配关系研究

我国税收负担与收入分配关系研究

一、对宏观税负和收入分配模式的评价(一)宏观大人口转型对税收负担的影响中国税收收入连续10年的快速增长对社会经济生活产生了重大影响。有的影响是直接的、可观察的,如对企业的效益水平影响、对居民的可支配收入水平影响;有的影响是间接的,其后果甚至要多年后才能反映出来,如对经济长期增长方式的影响、对区域经济协调发展的影响、对政府公共治理模式的影响等。而对这些影响的判断基本都涉及一个税收核心问题:税收负担的轻重与否。近年来,国内学者对税收负担问题进行了大量研究,这些研究集中在对宏观税负的判断上(安体富,2002;许善达,1999;潘石、孙飞,2000;张培森,2002;孙玉栋,2006)。从研究结果看,我国税收负担的轻重判断非但未统一认识,反而争论更加激烈。为什么仅是一个数据指标的税收负担会引起那么多的争议?原因有多种,如经济结构因素、逃税和地下经济因素、社会保障因素、经济周期因素等。但就宏观统计数据分析,分歧主要集中在大口径宏观判断上,大口径的宏观税负指的是政府收入占GDP(GNP)的比重。大口径的宏观税负反映的是在国民收入分配中,政府部门所取得的份额。学术界普遍认为,大口径税收负担比中小口径的税收负担更能反映纳税人的实际负担。(1)就大口径宏观税负而言,由于我国正处于经济转型期,虽然政府财政收入名义上以税收为主,但实际上还存在大量的各种形式的收费、预算外资金、制度外收入等,大量资金实际上处于财政控制之外。可以说,政府收入实际规模的难以确定,是近年来学术界对宏观税负存在争议的主要原因。为此,本文提出一种学界长期忽视的从“资金流量表”判断宏观税负的方法。资金流量核算是以全社会资金运动为对象的核算,主要反映生产结束后的收入分配、再分配、消费、投资支出和资金融通,它是研究分析国民总收入在国家、集体和个人之间分配关系的重要工具。在1996年后的历年《中国统计年鉴》中,在“国民经济核算”栏目的“资金流量表(实物交易)”部分,统计出了当年非金融企业部门、金融机构部门、政府部门和住户部门的资金流量。这四大部门当年资金流量的“运用”和“来源”是平衡的,四大部门“可支配收入”项加总起来相当于当年国民收入。目前《中国统计年鉴》中“资金流量表”只编制到2004年,为观察近期宏观税负变化,我们需要推算2005~2007年政府可支配收入规模,方法是先求出2000~2004年政府可支配收入与财政收入之比的平均数,该值为1.22,然后用该值乘以2005~2007年财政收入,这样可推算出最近三年的政府可支配收入规模。由此可以推算出大口径宏观税负,见图1,为了比较,同时给出了小口径和中口径宏观税负。从大口径宏观税负看,它从1995年的16.5%上升到2007年的25.2%。12年平均上升了10个百分点左右。尤其值得注意的是,进入21世纪以后,宏观税负上升有加快趋势。从国际比较看,我国在社会保障覆盖面还不太广的情况下,宏观税负已超过中等偏下收入国家宏观税负水平,因而可以作出宏观税负偏高的判断。(二)税收增长的影响尽管税收负担变动与国民收入分配格局变动并不必然存在完全对应的关系,但前者却是后者的重要作用因素之一。从另一个角度讲,国民收入分配格局变化往往与一个时代的社会经济要求紧密相关,这必然会反映到税收规模变动和结构变动上来。改革开放以来,我国国民收入分配格局发生了很大变化。总的趋势是,在1994年分税制改革之前,在国民收入的最终分配中,持续向居民部门倾斜;在分税制改革之后,居民部门所占比重大幅下降,而政府部门和企业部门处于上升趋势(见图2)。税收来自于民间部门(或称私人部门),民间部门又分为居民部门和企业部门。在税收高速增长背景下,是不是居民部门和企业部门的宏观税负同等程度加重呢?要研究税收增长对居民部门和企业部门税收负担的影响,就涉及税收经济学的一个重要问题:税收归宿。我们知道,由于税负转嫁的存在,纳税人和最终承担税收负担的负税人是不一致的,也就难以真正判断企业部门的税收负担高低。这也是迄今为止,对于我国税收归宿研究还非常少的原因。本文认为,由于缺乏对我国税收归宿深入分析的文献积累基础,迫使我们对于企业和居民的税收负担分析,需要继续从国民收入分配角度对这个问题进行判断。二、财务部门和居民部门的税负评估(一)企业边际税收负担—企业总体税负分析对企业税收负担的分析,学术界一直没有定论。原因有两点:一是因为在市场供给和需求两方博弈中,企业在税收转嫁问题上是主动方,企业可以将向政府缴纳的税款转嫁给消费者;二是不同研究者对企业税收负担的税基认识不同,研究者根据需要,分别采用企业利润、销售收入、可支配财力等各种指标。对此,本文用“企业边际税收负担”概念来克服税负转嫁和税基不确定的问题。我们知道,在税收经济学中,有一个边际税收楔子(MTW,MarginalTaxWedge)的思想,即由于对要素或部门的征税,导致最后一单位投入税前和税后的边际回报不一致,从而对生产的激励产生影响。利用边际税收楔子思想,可以对资本或投资的边际有效税负进行测算,资本的边际有效税负的表达式为:其中,Rg代表税前投资边际回报率;Rn代表税后投资边际回报率。对资本征税就像是在税前投资边际回报率和税后投资边际回报率之间打入一个“楔子”MTW,它等于Rg-Rn。借鉴边际税收楔子思想,我们对企业部门税收负担变化进行分析。我们知道,按税收负担能否转嫁分类,税收可分为直接税和间接税。在“资金流量表”实物交易统计部分,间接税基本上列入“生产税”中,并且企业部门缴纳的生产税约是居民部门的10倍。扣除企业部门缴纳的生产税,再对企业损益进行调整,就得出企业部门的初次可分配收入。由于已扣除掉间接税,税收转嫁因素不会再对企业收入产生影响。用企业初次可分配收入除以企业的资本存量,就可得出企业部门税前“资本平均收入”水平(这个概念是为了分析需要而设定的),我们记为Rg。企业部门取得初次可支配收入后,还需缴纳“收入税”,即主要由企业所得税构成的不能转嫁的直接税。从企业部门初次可支配收入中扣除收入税,就得到企业的最终可支配收入,用它除以企业的资本存量,就得出企业部门税后资本平均收入水平,我们记为Rn。现在我们看到,利用公式(1)可以得出企业的边际税收负担。对这个概念需做两点说明:一是虽然利用了资本平均收入概念,但是在测算中并不需要资本存量数据,因为在公式(1)中分子分母约掉了资本存量,这样就克服了分析企业税收负担的税基不确定因素;二是企业边际税收负担仍是创造出来的一个概念,引入这个概念的原因是它在企业初次可支配收入和最终可支配收入中打入一个税收“楔子”,它是不能转嫁的,且对国民收入分配格局变动产生根本的影响,这样就克服了企业税收负担转嫁因素。根据企业边际税收负担概念,我们利用历年“资金流量表”,就可以得出历年非金融企业部门和金融部门的边际税收负担变动,见图3。从图3看,分税制改革以来,非金融企业部门边际税收负担基本保持平稳,甚至略有下降。金融部门边际税收负担起伏较大,税收负担一般高于非金融企业部门。考虑到企业部门整体中,金融部门所占比重较低(2004年在企业初次可支配收入中仅占6.9%),因此可以认为,目前企业部门整体税收负担并不重。(1)(二)宏观强化视角通俗地讲,在国民收入这个“大蛋糕”中,可以切成政府、企业和居民三个部分,政府分配的一块是从企业和居民部分切出去的,政府切走的比重就称为宏观税负。根据前文分析,我们得出了两点结论:一是我国宏观税负不断提升且已偏重;二是企业边际税收负担没有提升。据此可以判断,我国税收的连年高速增长,导致居民部门税收负担不断加重,从而降低了居民部门可支配收入水平。三、税收负担大规模向居民部门转移之所以税收高速增长导致税收负担由居民部门承担,主要在于我国以间接税为主体的税制结构。我国税收主要由增值税、营业税、企业所得税、个人所得税、消费税这几个主体税种构成,从税收收入规模看,以间接税为主体,如2007年,以企业所得税、个人所得税为代表的直接税占税收比重仅为26.9%。在这种税制设计下,表面上看,我国税收大部分由企业缴纳。如根据2004年“资金流量表”计算,企业部门缴纳的税款占84.3%,居民部门仅占15.7%。但是企业缴纳的税款中,仅12.7%是不能转嫁的直接税,87.3%是可以转嫁的间接税。这样,虽然企业缴纳的税款较多,但是企业部门却可以通过税负转嫁的形式将税负转嫁给居民部门。在税收归宿研究的经验文献中,一般认为与工资劳务有关的个人所得税由所得税纳税人承担,企业所得税由企业所有者承担。理论上,在局部均衡模型中,销售税(包括增值税、营业税、消费税)由消费者和厂商根据彼此的弹性分担,但是在经验分析上,常常假定间接税全部由消费者承担(刘怡、聂海峰,2004)。我国增值税和营业税涵盖大多数商品和劳务,商品经过多次加工环节后,最终商品和劳务大多数与居民部门生活需要相关,需求弹性较低,根据税负转嫁理论,在需求弹性较低时,需求方会承担大部分税负。增值税和营业税是我国主体税种,2007年两者占税收总收入的44.9%以上,这为税收负担大规模向居民部门转移提供了客观条件。综合分析,由于我国税收收入主要由间接税构成,虽然企业部门缴纳较多的税收,但由于税负转嫁的因素,实际上税负主要由居民部门承担,导致居民部门税收负担不断加重。这也是国民收入分配格局中,企业部门分配比重不降反升的一个重要原因。四、以提高消费为目标的减税方案自20世纪90年代以来,由于“人口红利”的作用,大量年轻劳动力投入市场,经济长期处于劳动力过剩状态,使得工资能够较长时间维持较低水平。从1995~2007年,各地区劳动者报酬总计仅增长了1.56倍,占GDP的比重由53.4%下降到40.6%,而企业部门的营业盈余占GDP的比重从21.2%上升到30.7%。(1)低工资机制和间接税为主的税制设计,保证了在国民收入初次分配中,居民部门的财富流向企业部门和政府部门,然后再通过企业所得税征税机制,在国民收入最终分配中,由企业部门流向政府部门。由于居民部门消费需求下降,经济增长不得不倚重投资和净出口拉动。而依赖投资和净出口的经济发展方式,隐含着大量不利于经济稳定增长的因素。这是因为,没有国内最终消费需求支撑的投资,极易造成过度投资和存货增加局面,况且在我国现行投融资体制下,投资往往是地方政府推动式投资,与市场需求相脱离。而依赖出口拉动经济增长,外部环境的风吹草动就要影响出口加工企业的生产,并且我国出口企业大多从事加工贸易,附加值低,对国民财富积累的作用效果相对有限。因此,以提高居民部门可支配收入为目标的减税,至少可以达到三方面效果:第一,产生扩大消费需求,拉动经济良性增长的效果;第二,企业投资和生产更能以国内市场需求为目标,产生提高投资效率、减少投资浪费的效果;第三,让居民能从经济发展中享受到福利增加的好处,产生有利于社会稳定的效果。这也是党的十七大报告提出“逐步提高居民收入在国民收入分配中的比重,提高劳动报酬在初次分配中的比重”的一个重要原因。以此为目标,减税方案就应以降低间接税的比重、提高直接税的比重为目标。而在间接税的减税方案中,应优先考虑对那些需求弹性小的、与生活需要相关的商品和劳务减税,如可以考虑降低营业税中交通运输业、服务业、邮电通信业的税率,扩大增值税中适用13%低税率的范围,使其更多地覆盖与居民生活需要息息相关的必需品。拉动经济增长的需求来自消费、投资和净出口三大部分,随着居民部门相对收入降低,消费需求也随之下降,后两个需求的作用也就凸显出来。在图5中,显示了20世纪90年代中期以来三大需求对GDP的