企业财务监督的现状与思考

企业财务监督的现状与思考

公司是一项契约组织。契约的参与者通过契约形式合作,其合作的目的是利用各自的比较优势形成互补,通过规模经济效应取得比不合作时更大的效益。在经营权与所有权分离的现代企业中,企业的经营者往往成为企业这一契约的中心签约人,其获取企业信息的优势和处于公司组织结构最高层的地位,为经营者侵害其他契约参与者的利益提供了便利。社会上有关财务舞弊、上市公司高管集体贪污、为提高自己的收益和社会地位以及满足个人欲望而进行低效益投资扩张,甚至将企业的资产转移出去,变成自己的私产等现象层出不穷。为杜绝上述现象,使企业健康发展,我国构筑了包括公司监事会、注册会计师、内部审计、财务总监在内的财务监督体系。新《会计法》也完善了有关“会计监督”方面的规范。本人结合自己长期从事企业财务工作中遇到的问题,对目前企业财务监督的现状进行了一些思考。一、会计监督与财务监督的关系《会计法》将会计的职能概括为“核算”与“监督”,以法律的形式肯定了会计的监督职能。全面地看,关于会计的监督有两层含义:一是会计机构和会计人员对单位经济活动过程的监督,其实质是以资金运动为监督客体的内部会计监督,它是企业财务监管的一个重要组成部分;二是对单位会计工作和会计行为的监督,以及对会计监督工作的再监督,其实质是以资金运动产生的价值信息和以会计机构、会计人员提供的会计信息为客体的财务监督。长期以来,我们一直混淆了会计监督和财务监督的职责分工、组织机构的层次性,把会计机构和会计人员对企业经济活动过程进行监督的职能放大,会计人员不仅被要求监督本单位经济活动的职责,而且还要求会计人员代表政府对单位负责人的违法违纪行为进行监督,会计人员被赋予了“双重身份”。随着经济管理体制的改革和现代企业制度的建立,必须将会计监督和财务监督区分开来,各行其是,充分发挥各自的作用。会计监督主要是在会计核算过程中对单位经济活动过程的合理性、合法性和会计资料的真实性、完整性进行监督;财务监督主要是协调经营者与企业外部利益相关者的关系,保护企业契约参与人的权益,使经营者的目标趋近于企业的整体目标,使企业经营管理者的个体理性符合企业的整体理性,达到帕累托最佳状态。二、企业内部审计我国现有的财务监督体系,既有企业所有者的监事会和财务总监,又有代表社会公众的外部审计,还有针对企业内部经营控制的内部审计。但是,监督效果却不尽如意,有些监督机构更是形同虚设,职能弱化。(一)对董事、经理有关业务的对经营权力制衡是公司治理的基本原则,监事会是代表所有者监督经营者的重要手段。我国的《公司法》第124条规定:“监事会由股东代表和适当比例的职工代表组成,具体比例由公司章程规定。”《公司法》第126条以法律的形式明确规定了监事会的职能,监事会可以行使下列职权:(1)检查公司的财务;(2)对董事、经理执行公司职务时违反法律、法规或者公司章程的行为进行监督;(3)当董事和经理的行为损害公司的利益时,要求董事和经理予以纠正;(4)提议召开临时股东会;(5)公司章程规定的其他职权。按照法律规定,监事会通过对董事、经理有关业务行为的监督,加大了对经营者的监控力度从而解决了所有者监督缺位的问题。但实际上大多数监事会并未发挥法律应有的作用,监督软弱无力。例如:自1998年起,证监会要求上市公司在单独列示的监事会报告中对会计师事务出具的有保留意见或解释性说明的审计报告所涉及的事项发表独立意见。但据国内某会计机构对1998年到2002年四个年度的108个样本进行的调查,监事会的意见与董事会的意见保持一致的有72例,占66.7%;既认同董事会的会计报告,又认同注册会计师保留意见的有28例,占25.9%;支持注册会计师审计意见的仅有8例,占7.4%。造成监事会监督职能软弱的主要原因大致有以下二个方面:一是我国企业的监事会由股东代表和适当比例的职工代表组成,股东代表由股东大会选举产生,其结果是大股东的特定代表成为监事。据2004年的统计,我国上市公司的监事来自大股东的占74.4%,来自企业内部代表的占73.4%。这样,由监事实施的监督无疑是“自己监督自己”,职工监事由于其利益掌握在经理人手中,也无法监督经理层。二是我国企业的监事会成员多为党组织干部、工会代表、纪委书记等,他们缺乏必要的会计、审计知识,且多数监事会未设专职监事及常设机构,这必然会降低监督效率。(二)财务监督子公司制针对所有者监督缺位,经营者“实际控制”日益严重的状况,近年来在国内出现了派出财务总监代表所有者进行全职监督的新的监督方式。从1985年《经济日报》第一次探讨“国家会计委派制”到2000年9月财政部、监察部联合印发《关于试行会计委派制度工作的意见》实行会计委派,财务监督委派制已成为一种全面性的制度。虽然到目前为止,财务总监制度尚无统一的法律依据,但财务总监以所有者身份对经营者进行监督已成为公认的规则。有关法规对财务总监的具体职责规定如下:(1)审核公司的重要财务报表和报告;(2)参与拟订公司的财务管理规定;(3)监督检查公司各级财务运作和资金收支情况;(4)与总经理联签批准规定限额范围内的担保及投资;(5)审核公司新投资项目的可靠性等。在现实中,财务总监监督的力度不能充分发挥的制约因素主要是:由于财务总监是代表所有者外派进来进行监督的,所以容易被排斥,被看作是“来自上面的间谍”,而不被当成企业可信任的助手。同时,由于与总经理联签容易导致财务总监的责任与被监督公司的利益挂钩,无形中会使财务总监谋求被监督企业的利益最大化,迎合企业经营者的利益需要,因此,财务总监既会受到被排斥的困扰又会受到被同化的困扰。(三)审计作用的弱化企业作为一系列契约的组合,其利益冲突不仅局限于所有者与经营者之间,还包括外部的如债权人、投资者乃至社会公众等其他契约参与者。他们在企业经营过程中的参与程度较低,容易受到经营者的侵害。由此,作为解决利益冲突的协调机制—外部审计诞生了。事实上,外部审计从其产生之日起,就一直是作为企业组织利益冲突的监督与协调者而发挥作用的,外部审计曾因具有独立、公正的职业特点而被赋予“经济警察”的称号,人们对其公正性和公平性寄予了厚望。然而,近年来,从我国的上市公司中从琼民源造假、银广厦陷阱,到国外的安达信、世通等一系列财务丑闻的出现,使得人们不得不重新审视外部审计的作用。1999年6月至10月,国家财政监管部门对100户中央国有企业1998年度会计报表的质量进行抽查,发现有11家会计师事务所涉嫌违规执业,后经中注协慎重研究,对其中的8家事务所和15名注册会计师依法进行了严肃处理。在令世人震惊的安然事件中,安达信事务所之所以出具了严重失实的审计报告和内部控制报告,是因为安达信事务所每年1亿美元的收费中,有50%来自于为安然公司提供的咨询服务,所以,“审计合谋”在经济利益的驱动下便成为自然。在我国,经济利益的联系也属常态,外部审计大部分由公司的管理层负责聘任并决定报酬,会计师事务所在激烈的竞争中,对决定自己利益的公司经营者出具有侵害性的审计报告,无异于砸自己的饭碗,经济上的联系使外部审计失去了其应有的客观公正性。(四)企业内部审计机构设置不科学企业作为一种契约型组织,其契约性内含于企业内部各职能部门、职工与经营者之间。独立、客观地监督和评价企业经营活动以及内部控制的适当、真实、合法和高效益,可以改进企业经营管理,实现经营目标,使内部审计成为企业监督评价机制的一个重要组成部分。内部审计主要是为企业经营者履行企业契约服务的,是对经营过程和结果进行监督与控制,对内部出现的利益冲突进行协调。1983年我国全面恢复审计工作后,内部审计成为监督体系的一个重要组成部分。在审计署2003年颁布的《关于内部审计工作的规定》中,明确了内部审计的职责:(1)对本单位及所属单位的财政收支及其有关的经济活动进行审计;(2)对本单位及所属单位预算内、预算外资金管理和使用情况进行审计;(3)对本单位内设机构及所属单位领导人的任期经济责任进行审计;(4)对本单位及所属单位的固定资产投资项目、内部控制制度的健全性和有效性、经济管理及效益情况进行审计;(5)法律、法规规定和本单位主要负责人或权利机构要求办理的其他审计事项。但在具体执行中,许多企业对内部审计有抵触情绪,把内审看作是附属物,在进行成本和收益对比后,不设内部审计部门。有的企业虽迫于政策压力设置了内部审计部门,但由于隶属关系的原因也不能真正发挥内部审计的作用。在我国的多数企业中,内部审计机构大多设置于管理层之下,与会计机构、销售机构等处于平等位置。更有甚者,一些企业将内部审计机构置于会计部门之内,形成财审合一,不仅使内部审计很难监督财务状况,而且受其地位和权限的制约,也无力监督其他部门,难以发挥内部审计的作用。内部审计的监督职能不能很好地发挥的主要原因是:内部审计作为监督经营者执行企业契约的一种机制,其机构隶属的地位使其难以发挥自身的作用。按照经济学理论,监督者与被监督者首先在经济上、人事上应是独立关系;同时,监督应遵守顺向监督原则,监督者职权来自于被监督者的上级或同级以及其他独立的第三者。由于内部审计部门的隶属地位低下,在经济上又受到企业经营层的支配,对作为上级的经营者进行审计缺乏权威性,所以在制度执行上的“审计合谋”便成为必然。三、改善企业监事及内部审计部门的结构财务监督质量很大程度上取决于参与监督的审计人员的业务水平及职业道德水准。要提高财务监督的质量,首先要解决这个问题。根据以上对各种监督机制的论述,尤其应对企业监事会及内部审计部门的人员结构进行改善,在其成员中限定会计、审计等专业人员的比例;为保证监事的独立性,增加外部监事;为保证内部审计的相对权威性,其机构的设置应隶属于公司的董事会。2、通过会议体的机构来监督针对监督分散管理的情况,各监督部门应该加强横向联系。由于监事会是会议体的机构,监督成员投入的时间和精力会在某种程度上受到限制,而财务总监是全职人员,较为熟悉企业的经营状况。因此,若监事能通过财务总监获取企业必要性的信息,可以很好地履行自己的职责。3、参与财务监督的人员:大股东党委或公众出资人我国企业的股权结构不合理现象较为普遍,“一股独大”的现状导致了股权过度集中,造成了大股东和中小股东、公众投资人之间的利益矛盾,参与财务监督的人员多为大股东委派或推选,影响了监督的公正性。完善董事会的决策机制,要将董事会成员与经营班子彻底分开,建立起相互制衡的构架,适当下放董事会的经营权利,建立具有相当权力的审计委员会制度,使董事会拥有对财务监督的决策权。4、诉讼主体方面针对外部审计中,由于注册会计师违背客观公正原则出具审计报告造成的损害,应追加民事经济责任,加大对注册会计师失信的处罚力度。笔者认为应考虑以下三个方面内容:一是鼓励民事诉讼,确立“民事在先,行政、刑事双管齐下”的原则。法院应积极受理此类案件,这比仅仅依靠政府监管机构来进行监督的力度大得多;二是明确民事诉讼主体,针对中小投资