中级财务会计（第2版）存货

存货04存货的期末计量03发出存货的计量02存货的初始计量01存货概述内容要点05存货清查01存货概述一、存货的界定【案例导入】①牛奶厂中用于产奶的奶牛是否为存货？②牛肉厂小牛，饲养后宰杀卖肉，小牛是否为存货？一、存货的界定【解析】①牛奶厂的奶牛本身，不是最终出售的商品，因此奶牛不算牛奶厂的存货，属于生产性生物资产。②牛肉厂饲养的小牛，最终会宰杀卖牛肉，是出售的商品，因此小牛属于存货。存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品，处在生产过程中的在产品，以及在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。【解读1】存货最终以出售为目的，换言之，如果最终目的不是出售，就不是存货。这也是存货区别于固定资产等非流动资产的最基本特征。【解读2】判断下列项目是否属于企业存货：一、存货的界定1.企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品（“视同”企业的产成品，即企业为加工或修理产品发生的材料、人工费等作为受托企业存货核算）；2.判断一下土地使用权属于什么？（应根据其最终的目的作为判断的依据）（1）房地产开发企业购入土地是用于建造成商品房后出售——存货（2）若企业购入的土地用于出租/或持有以备增值——投资性房地产（3）若企业购入土地用于建造办公大楼——无形资产3.已经取得商品所有权，但尚未验收入库的在途物资；（属于，已取得所有权）4.发出商品；（属于，控制权未转移）5.委托加工物资；（属于，所有权没有转移）6.委托代销商品。（属于，所有权没有转移）一、存货的界定【解读3】对于受托代销商品，由于其所有权未转移至受托方，因而，受托代销的商品不能确认为受托方存货的一部分。所以填列资产负债表“存货”项目时“受托代销商品”与“受托代销商品款”两科目一增一减相互抵销，不列为受托方存货。【解读4】为建造固定资产等各项工程而储备的各种物资，不能作为企业的存货。（“工程物资”）【解读5】周转材料一般属于企业存货，但周转材料符合固定资产的定义时，应作为固定资产处理。如：民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。详见教材P103-104例题1、例题2。二、存货的确认条件【案例导入】一家企业通过海外的渠道，获得一批N95口罩，下面两种情况是否均属于存货？①直接捐赠给灾区；②采购入库，之后再出售。【解析】①不属于该企业的存货；②属于该企业的存货。企业在确认某项资产是否作为存货时，要视其是否符合存货的概念。在此前提下，应当同时满足存货确认的以下两个条件才能加以确认。二、存货的确认条件（一）与该存货有关的经济利益很可能流入企业存货属于资产，因此存货的确认条件应首先满足资产的确认条件。通常，拥有存货的所有权是其经济利益很可能流人本企业的一个重要标志。【举例】①企业采购用于广告营销活动的特定商品，因不能再为企业带来经济利益的流入，不属于存货，发生时确认为当期损益，不计入存货成本。②根据销售合同已经售出，即使该存货尚未运离企业，也不能再确认为本企业的存货。二、存货的确认条件（二）该存货的成本能够可靠地计量即成本的计量必须以取得确凿、可靠的证据为依据，并且具有可验证性。如果存货的成本不能可靠计量，那么存货不能予以确认。【举例】①企业承诺购买的货物，由于目前尚未发生实际的购买行为，无法取得证实其成本的确凿、可靠的证据，因而不能确认为购买企业的存货。②企业预计发生的制造费用，不能可靠确定其成本，因此就不能计入存货成本。谢谢大家！02存货的初始计量一、外购存货（一）购买价款是指企业购入材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税进项税额。（二）相关税费包括：计入存货的进口关税、消费税、资源税、不能抵扣的增值税进项税额等应计入存货采购成本的税费。【解读】1.关税一定构成存货成本。2.增值税是否进成本要具体问题具体分析。一、外购存货（1）小规模纳税人购入货物相关的增值税必须计入存货成本；（2）一般纳税人购入货物相关的增值税可以抵扣的不计入成本，不能抵扣的应计入成本。（3）运输费用应当计入存货成本，但要注意增值税是否计入。【解读】存货采购中运输费的处理：企业购买存货的运输费用分两种情况：①销售方送货上门。如果是免费送货，则无需考虑；如果是有偿送货，则需要从对方取得运输增值税专用发票。记账时，将存货发票和运费增值税专用发票同时入账，两张发票的税款合并计入“应交税费—应交增值税（进项税额）”账户，两张发票中的不含税存货价和不含税运费合并计入存货采购成本。一、外购存货②购买方自行运输。这又分为两种类型：一是找专门运输公司承担，付款并取得发票，可抵税款；二是使用单位自有货车运货，但没有运输发票（单位不能自己给自己开票），不能享受税款抵扣的待遇。全面营改增后，拥有自备车的企业基本上都将车队独立出来成立了专门的运输公司，以便纳税处理。（三）其他可归属于存货采购成本的费用。包括：采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费，运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。这些费用能分清负担对象的，应直接计入存货的采购成本；不能分清负担对象的，应选择合理的分配方法，分配计入有关存货的采购成本，其通常按所购存货的重量或采购价格的比例进行分配。一、外购存货【解读】存货采购中合理损耗的处理：购买材料在运输途中通常会发生一些损耗，会计准则规定，如果是合理损耗，则计入存货成本；如果是不合理损耗，不能计人成本。什么是合理损耗？一车50吨的苹果从广州运到上海，损耗100千克，是由于沿途水分蒸发和零散掉落造成的，是不可避免的，且金额相对比较小，这就属于合理损耗。合理损耗计入成本的原因是：①损耗的量小；②损耗是不可避免的。合理损耗的会计处理是：按实地到货量验收入库，将损耗量对应的成本计入实收量的成本，总成本不变，只增加单位成本。如：从广州购买的苹果，单价5元/千克,50吨共计25万元，运到上海损耗100千克，按49900千克入库，入库苹果的单位成本为250000÷49900=5.01(元/千克)。该批到货苹果49900千克的总成本仍以25万元记录入账。详见教材P106-107例题3。一、外购存货（四）不计入存货成本的相关费用下列费用不应当计入存货成本，而应当在其发生时计入当期损益：1.对于采购过程中发生的物资毁损、短缺等，除将合理的损耗作为存货的其他可归属于存货采购成本的费用计入采购成本外，应区别不同情况进行会计处理。（1）从供货单位、外部承运部门等收回的物资短缺或其他赔款，应冲减物资的采购成本。（2）因遭受意外灾害发生的非正常消耗（损失）和尚待查明原因的途中损耗，不得增加物资的采购成本，应暂作为待处理财产损溢进行核算，查明原因后再进行处理。【解读】存货采购中不合理损耗的处理：一、外购存货从管理角度上说，不合理损耗应由相关责任人承担，如保险公司、运输公司、采购员、销售单位等。会计处理分两步：先将损耗的金额记入“待处理财产损溢”账户，即借记“待处理财产损溢”账户，贷记“原材料”账户。确定赔偿责任人后，再借记“其他应收款”账户，贷记“待处理财产损溢”账户。如果企业不追究责任人，则损失直接计入管理费用。2.企业在采购入库后发生的储存费用，应计入当期损益。【延伸思考】在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货成本。详见教材P107例题4。一、外购存货

3.企业采购用于广告营销活动的特定商品，向客户预付货款未取得商品时，应作为预付账款进行会计处理，待取得相关商品时计入当期损益（销售费用）。企业取得广告营销性质的服务比照该原则进行处理。

详见教材P108例题5、例题6。4.入库以后发生的挑选整理费用、保管费用应计入管理费用中。5.企业准备去采购一批原材料，在采购前，先做调研是否要采购，因此而发生的差旅费不构成存货的成本，因为该差旅费不是原材料的增量成本。差旅费是为了做调研才发生的，即：如果最终不采购该原材料，这笔差旅费也发生了，不满足增量成本的概念。一、外购存货（五）“暂估入账”存货应该怎么入账？暂估业务简单的可理解为货到票未到的业务。注意：暂估入账的当月并未取得正式的增值税专用发票，不能申报抵扣增值税进项税额。因此，不存在进项税额的暂估抵扣问题，且暂估金额应当按照不含税价格口径暂估。

详见教材P109例题7。二、自制存货成本自行生产的存货，其加工成本包括包括直接人工，直接材料以及按照一定方法分配的制造费用。三、委托加工存货（一）收回委托物资时一定计入存货的成本包括：1.实际耗用的原材料或者半成品成本2.加工费3.往返运杂费（二）收回委托物资时不一定计入存货的成本包括：1.消费税：(1)委托加工存货收回后直接用于销售的，由受托方代收代交的消费税应计入委托加工存货成本，待销售委托加工存货时，不需要再缴纳消费税。三、委托加工存货(2)委托加工存货收回后用于连续生产应税消费品，由受托方代收代交的消费税按规定准予抵扣的，应先借记“应交税费——应交消费税”账户，待连续生产的应税消费品生产完成并销售时，从生产完成的应税消费品的应纳消费税税额中抵扣。2.增值税：一般纳税企业委托加工应税货物交纳的增值税按税法规定可以抵扣，不计入存货成本。小规模纳税企业委托加工交纳的增值税不可以抵扣，直接计入存货成本。详见教材P110-112例题8、P110例题9、例题10。四、其他方式取得存货企业取得存货的其他方式主要包括接受投资者投资、非货币性资产交换、债务重组、企业合并及存货盘盈、接受捐赠等，参见后续相关章节介绍。详见教材P113例题11。谢谢大家！03发出存货的计量一、确定发出存货成本的方法（一）实际成本法下存货的发出计价及会计处理1.先进先出法是以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的方法。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。详见教材P114例题12。采用先进先出法，可以随时确定发出存货成本，从而保证产品生产成本及销售成本计算的及时，并且期末存货成本是按最近购货成本计算的，比较接近现行的市场价值。一、确定发出存货成本的方法另外，这种方法也使企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润。但是，该种计价方法的核算工作量比较大，对于存货进出比较频繁的企业更甚，而且当物价上涨时，会高估企业当期利润和库存存货的价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。2.月末一次加权平均法本月发出存货成本=加权平均单位成本×本月发出存货的数量月末结存存货成本=加权平均单位成本×本月结存存货的数量详见教材P115例题13。一、确定发出存货成本的方法采用月末一次加权平均法，只在月末一次计算加权平均单位成本并结转发出存货成本即可，平时不对发出存货计价，因而日常核算工作量较小、简便易行，适用于存货收发比较频繁的企业。但是，采用这种方法，平时在存货明细账上只登记购入存货的数量、单价、金额，以及发出存货和结存存货的数量，无法在账面上提供发出和结存存货的单价、金额，不利于加强对存货的管理。一、确定发出存货成本的方法3.移动加权平均法详见教材P116例题14。本批发出存货成本=最近移动加权平均单位成本×本批发出存货数量期末结存存货成本=期末移动加权平均单位成本×本期结存存货数量同月末一次加权平均法相比，移动加权平均法的特点是将存货的计价和明细账的登记分散在平时进行，从而可以随时掌握发出存货的成本和结转存货的成本，为存货管理及时提供所需信息。但采用这种方法，每次收货都要计算一次加权平均单位成本，计算工作量较大，不适合收发货比较频繁的企业使用。详见教材P116例题15。一、确定发出存货成本的方法4.个别计价法也称个别认定法或具体辨认法，是假定存货的成本流转与实物流转一致，按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批次与生产批次，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货成本的一种方法。其计算公式如下：本月发出存货的成本=各批（次）存货发出数量×该批次存货实际单位成本详见教材P117例题16。一、确定发出存货成本的方法这种方法能比较合理、准确地计算本月发出存货和期末结转存货的成本，但采用该方法的前提是要有详细的存货收、发、存记录，需要对发出和结存存货的批次进行具体辨认，因而日常操作非常烦琐，存货实物流转的操作程序也相当复杂。一般来说，个别计价法只适用于不能替代使用的存货或为特定项目专门购入或制造的存货的计价，以及品种数量不多、单位价值较高或体积较大、容易辨认的存货的计价，如房产、船舶、飞机、重型设备及珠宝、名画等贵重物品。随着越来越多的企业采用计算机信息系统进行会计处理，个别计价法广泛应用于发出存货的计价成为可能。一、确定发出存货成本的方法5.会计处理一、确定发出存货成本的方法

（二）计划成本法下存货的发出计价及会计处理计划成本法是指存货的日常收入、发出和结存按预先制定的计划成本计价，并设置“材料成本差异”账户用于登记实际成本与计划成本之间的差异；月末，再通过对存货成本差异的分摊，将发出存货和结存存货的计划成本调整为实际成本进行反映的一种核算方法。一、确定发出存货成本的方法改革开放40余载，计划经济已经转向市场经济，除少数垄断行业外，企业生产也多由“以产定销”过渡到“订单生产”，产品生产成本也已晋升到预算管理；2016年全面营改增后，再无一家上市公司采用“计划成本”核算经济业务。尤其是在“以票管税”的财税监管政策下，企业会计人员都要根据发票上的数字精准记账，购进的材料和存货根本不可能根据“计划成本”记账，“计划成本”已退出历史舞台，这里略。二、商品流通企业存货发出计价方法（一）毛利率法1.销售净额＝商品销售收入－销货退回与折让；2.销售毛利＝销售净额×毛利率；3.销售成本＝销售净额－销售毛利＝销售净额×（1－毛利率）；4.期末存货成本＝期初存货成本＋本期购货成本－本期销货成本。详见教材P118例题17。二、商品流通企业存货发出计价方法（二）售价金额核算法1.期初存货和本期购货同时按成本和零售价记录，以计算出本期可供销售的存货成本和售价总额；2.本期销货只按售价记录，从本期可供销售的存货售价总额减去本期销售的售价总额，计算出期末存货的售价总额；3.计算存货成本占零售价的百分比，即：成本率=(期初存货成本+本期购货成本)/(期初存货售价+本期购货售价)X100%4.期末存货成本＝期末存货售价总额×成本率；5.本期销货成本＝期初存货成本＋本期购货成本－期末存货成本。详见教材P119例题18。三、周转材料（一）包装物的核算会计上将包装物以周转材料进行核算，让人们产生误解，以为所有的包装物都是周转材料，其实不然。周转材料强调的是周转，反复循环使用。而电视机包装箱、装衣服的拎袋、装日用品的环保袋都不是用于周转的，顾客将其与所买的产品一同带走了，对于商家来说，是一次性出售的产品，而非周转用的物资。账务处理：1.生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物借：生产成本贷：周转材料——包装物详见教材P120例题19。三、周转材料2.随同商品出售而不单独计价的包装物借：销售费用贷：周转材料——包装物

详见教材P120例题20。3随同商品出售单独计价的包装物借：银行存款等贷：其他业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）三、周转材料借：其他业务成本贷：周转材料——包装物详见教材P120例题21。4.出租或出借给购买单位使用的包装物（1）发出包装物时：借：周转材料——包装物——出租（借）包装物贷：周转材料——包装物——库存包装物三、周转材料（2）收取押金时：借：库存现金或银行存款等贷：其他应付款（3）退还押金时：借：其他应付款贷：库存现金等（4）确认租金收入：借：库存现金、银行存款、其他应收款等贷：其他业务收入三、周转材料

（5）包装物摊销时：借：其他业务成本（出租）销售费用（出借）贷：周转材料——包装物——包装物摊销材料成本差异（或借或贷，计划成本核算时会涉及）（6）负担的修理费用：借：其他业务成本（出租）销售费用（出借）贷：银行存款/库存现金/原材料/应付职工薪酬等等详见教材P121例题22。三、周转材料（二）低值易耗品的核算低值易耗品一般划分为：一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品和其他用具等。三、周转材料1.科目设置：周转材料——低值易耗品——在用周转材料——低值易耗品——在库周转材料——低值易耗品——摊销2.账务处理：（1）一次摊销法：借：制造费用等贷：周转材料——低值易耗品【延伸思考】低值易耗品金额较小的，可在领用时一次计入成本费用，但为加强实物管理，应当在备查簿上进行登记。三、周转材料（2）分次摊销法：详见教材P122例题23。谢谢大家！04存货的期末计量一、存货期末计量原则资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益（资产减值损失）。其中，可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。二、存货期末计量方法（一）可变现净值的确定详见教材P124-126例题24、例题25、例题26、例题27。二、存货期末计量方法（二）存货跌价准备的计提与转回1.设置会计账户。二、存货期末计量方法2.存货跌价准备的计提和转回的会计处理。（1）存货跌价准备的计提。借：资产减值损失贷：存货跌价准备（2）存货跌价准备的转回。借：存货跌价准备贷：资产减值损失【延伸思考】存货跌价准备的转回导致会计上在存货减值计提上具有魔幻功能，想叫公司资产增加，资产就会增加；想叫公司资产减少，资产就会减少。通过存货减值和转回的会计政策，能使公司利润和资产发生神奇的变化。能使公司要么亏个底朝天，要么盈利，避免年年亏损，从而成为操纵利润的神器。二、存货期末计量方法(3)存货跌价准备的结转。企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。借：主营业务成本、其他业务成本等存货跌价准备贷：库存商品、原材料等。详见教材P127-128例题28、例题29。二、存货期末计量方法已经计提了跌价准备的存货，由于生产经营领用、销售或其他原因转出时，应当根据不同情况对已计提的存货跌价准备进行适当的会计处理。①生产经营领用的存货，领用时一般可不结转相应的存货跌价准备，待期末计提存货跌价准备时一并调整。②销售的存货，在结转销售成本的同时，应结转相应的存货跌价准备，即应按存货的账面价值结转销售成本。详见教