研发支出资本化与企业盈余管理

精品文档-下载后可编辑研发支出资本化与企业盈余管理【摘要】在知识经济背景下，科技开发水平是企业综合实力的集中体现，是企业可持续发展的必然要求，是企业科技成果向现实生产力转化的重要前提条件，是巩固企业市场竞争优势的重要手段。近年来，企业纷纷加大研发力度，研发支出数额巨大，我们应高度关注研发支出有条件资本化下的企业盈余管理行为。本文从研发支出资本化的核算角度出发，对资本化研发支出对企业利润的影响进行分析和探讨。

【关键词】研究支出开发支出资本化盈余管理

一、企业研发支出的会计核算办法

根据《企业会计准则第6号――无形资产》规定：企业内部研发活动所产生的支出被划分为研究阶段支出和开发阶段支出两部分；由于研究活动在实现未来经济利益上的不确定性,准则要求企业对研究阶段支出进行费用化处理，计入当期损益；开发阶段支出符合条件的才能资本化,不符合条件的计入当期损益。如果确实无法区分研究阶段支出和开发阶段支出,应将其所发生的研发支出全部费用化,计入当期损益。

企业自行开发无形资产发生的研发支出,未满足资本化条件的,借记“研发支出――费用化支出”科目,满足资本化条件的,借记“研发支出――资本化支出”科目,贷记“原材料”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。

企业购买正在进行中的研究开发项目,应按确定的金额,借记“研发支出――资本化支出”科目,贷记“银行存款”等科目。以后发生的研发支出,应当比照自行开发无形资产发生的研发支出进行处理。

研究开发项目达到预定用途形成无形资产的,应按“研发支出――资本化支出”科目的余额,借记“无形资产”科目,贷记“研发支出――资本化支出”科目。

新准则允许开发费用在满足一定条件情况下可资本化，由此可以减少企业当期支出的费用，提升企业当期的业绩，减轻经营者的利润指标压力，从而促进企业加大在研发方面的投入，加快企业技术创新和研发成果产业化的步伐，进一步提高企业的核心竞争力和综合实力，这也是国家对高新技术产业及创新类企业的一项政策扶持。

二、研究阶段与开发阶段划分中的盈余管理

研究是指为获取新技术和知识等进行的有计划的调查，研究阶段的特点在于计划性和探索性。从研究活动的特点看,其研究是否能在未来形成成果,即通过开发后是否会形成无形资产有很大的不确定性,企业无法证明其研究活动一定能够形成带来未来经济利益的无形资产。因此,研究阶段的有关支出在发生时应当费用化计入当期损益。

开发是指在进行商业性生产或使用前,将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计,以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。开发阶段建立在研究阶段基础之上,对项目的开发具有针对性且形成成果的可能性较大。此时如果企业能够证明满足无形资产的定义及相关确认条件,所发生的开发支出可资本化,确认为无形资产的成本。

由上述分析可见，研究阶段与开发阶段的判断标准难以量化，造成研究阶段与开发阶段的界定上存在很大弹性，对两个阶段的不同界定，将直接对企业当前利润造成影响。对整个研究开发过程而言，研究阶段支出占研究开发支出总额比例越高，企业当期业绩越低。如下例所示：

例1：假设某企业2022年研发支出总额为40亿元，该企业管理层认定研究阶段支出和开发阶段支出各占研发支出总数的50％，2022年税前利润总额为10亿元。若该企业管理层认定研究阶段支出占研发支出总数的60%，则对企业利润的影响比较分析如下：

由此例可以直观地看出，企业研究阶段支出占研发支出总额的比例与企业利润成反比。

三、开发阶段支出资本化的盈余管理

将开发阶段支出确认为无形资产，必须同时满足5个条件：（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3）能够为企业带来经济利益；（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持,以完成该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。

内部开发活动形成的无形资产,构成无形资产开发成本的部分包括：开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、按照《企业会计准则第17号――借款费用》的规定资本化的利息支出,以及为使该无形资产达到预定用途前所发生的其他费用。

企业开发阶段的支出是否满足准则所规定的符合资本化的5个条件在很大程度上依赖于企业管理层和会计人员的专业判断，开发阶段支出是否资本化直接影响当期利润。

基于以上分析，开发阶段有关支出资本化的认定上，一方面，满足资本化条件的支出越大，费用化支出越小，当期利润越高；同时，满足资本化条件的支出越大，有利于将借款费用资本化，降低当期费用，提高当期利润。如下表所示：

例2：假设某企业2022年研发支出为40亿元，该企业管理层认定研究阶段支出和开发阶段支出各占研发支出总数的50％，即开发阶段支出的资本化率为50%。在此资本化率下，2022年企业税前利润总额为10亿元。若开发阶段资本化率为60%，其对企业利润的具体影响比较如下：

此例可以说明企业在正确划分研究和开发阶段后，开发阶段有条件的资本化将影响企业利润。开发阶段支出的资本化额度与利润成正比，即开发阶段支出的资本化额度越大，当期企业利润越高。

四、后续计量中的盈余管理

无形资产准则规定，使用寿命有限的无形资产,应在其预计的使用寿命内采用系统合理的方法对应摊销金额进行摊销，其中应摊销金额是指无形资产的成本扣除残值后的金额；对使用寿命无限的无形资产，不需要进行摊销，每年进行减值测试。

开发阶段支出资本化部分形成无形资产的成本，资本化部分越大，形成无形资产价值越大，在既定的摊销年限与摊销方式下，摊销期间摊销额越大，摊销期间利润越低。可见，自行研究开发无形资产初始确认期间，研究开发支出资本化额与企业利润正向相关；在自行研究开