审计专题培训第十五课收入科目讲解

陪伴奋斗年华审计实操手把手教你主讲人1目录CONTENTS02

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收入的审计程序及审计工作底稿01/ 收入概述2收入概述1PART

ONE3收入概述陪伴奋斗年华4在市场经济条件下，追求利润最大化已成为企业经营的主要目标。营业收入作为衡量企业财务业绩的关键指标，受到管理层高度重视。近年来，粉饰企业财务报表，人为操纵利润等财务丑闻频频发生。这些舞弊案件中绝大部分因虚构或隐瞒收入等导致财务信息失真。营业收入的确认成为舞弊事件的重灾区。正是基于历史舞弊案例的深层次分析及总结，财务报表审计中与舞弊相关的责任，将舞弊指定为高风险。要求执业人员应当基于收入确认存在舞弊风险的假定，评价哪些类型的收入、收入交易或认定导致舞弊风险，以及应当执行实质性程序。收入概述陪伴奋斗年华5概述

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准则发布背景在2017年7月5日，财政部正式发布了《关于修订印发<企业会计准则第14号——收入>的通知》（财会【2017】22号），对2006年修订版的《企业会计准则第14号——收入》进行了较多调整。通过此次调整，新的收入会计准则主要起到以下作用：解决原准则实施中存在的具体问题随着市场经济的日益发展、交易事项的日趋复杂，实务中收入确认和计量面临越来越多的问题。例如，如何划分收入准则和建造合同准则的边界，如何区分销售商品收入和提供劳务收入，如何判断商品所有权上的主要风险和报酬转移，如何区分按总额还是净额确认收入，对于包含多重交易安排或可变对价的复杂合同如何进行会计处理，等等。保持与国际会计准则理事会2014年新发布的IFRS15持续趋同国际会计准则理事会于2014年5月发布了《国际财务报告准则第15号——与客户之间的合同产生的收入》（以下简称“国际财务报告准则第15号”），自2018年1月1日起生效。通过借鉴国际财务报告准则第15号，并结合我国实际情况，修订形成了新收入准则，我国得以进一步规范收入确认、计量和相关信息披露，切实解决我国现行准则实施中存在的具体问题，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同。收入审计前的准备工作陪伴奋斗年华6一、新收入准则与现行要求的主要差异现行要求（2006版收入会计准则）2017版新收入会计准则区分收入准则、建造合同准则统一的收入确认模型以风险和报酬转移为收入确认基础以控制权转移为收入确认基础包含多重交易安排的合同的会计处理指引有限对于包含多重交易安排的合同的会计处理提供更明确的指引对特定交易或事项处理的指引有限对某些特定交易或事项的收入确认和计量给出了明确规定收入审计前的准备工作二、新收入准则下收入确认五步法第一步：识别与客户签订的合同第二步：识别合同中的各项履约义务第三步：确定交易价格第四步：将交易价格分摊至合同中的各项履约义务第五步：在履行履约义务时确认收入合同履约义务1履约义务2合同交易价格分摊至履约义务1的交易价格分摊至履约义务2的交易价格履约义务1收入履约义务2收入陪伴奋斗年华7收入审计前的准备工作陪伴奋斗年华8三、了解收入的核算：收入确认条件2017版：第四条

企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。第五条

当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：（一）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；（二）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品”）相关的权利和义务；（三）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；（四）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；（五）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。收入审计前的准备工作陪伴奋斗年华9四、审计人员在实务审计中的准备工作在审计前，审计人员应当了解被审计单位营业收入核算的会计政策，特别是销售模式及会计政策结合考虑下收入确

认需要满足的条件和证据等。需要特别注意的是，根据规定，在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务

报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行2017年修订版的《企业会计准则第14号——收

入》

；其他境内上市企业，自2020年1月1日起施行；执行企业会计准则的非上市企业，自2021年1月1日起施行，同时，

允许企业提前执行。因此在审计时，审计人员必须对先了解企业采用哪种会计准则对收入进行确认。涉及主要凭证和账簿：主营业务收入、其他业务收入明细账、总账等。需要收集的证据清单：各种经营模式下的会计政策销售定价政策文件或依据，包括主要产品价格目录客户管理及信用评价制度及实际执行情况的资料销售合同台账及合同用印制度或规定获取各类销售模式下销售合同部分合同审批表ACFB发生准确性列报完整性截止收入以恰当的金额包括在财务报表中，

D与之相关的计价调整已恰当记录。收入已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。损益表中记录的与收入是确实发生的。所有应当记录的与收入均已记录。收入已计入恰当的时期收入的审计目标E分类收入已计入恰当的账户陪伴奋斗年华10收入的审计程序及审计的工作底稿2PART

TWO11审计程序陪伴奋斗年华12执行的程序审计工作底稿审计目标发生完整性准确性截止分类列报1.

获取或编制收入明细表主营业务收入明细表√2.

对收入执行实质性分析程序主营业务收入分析表√√√3.

结合销售模式或经营模式，检查收入相关的会计政策收入确认原则检查表√√4.

收入细节测试主营业务收入细节测试表√√√√5.

收入截止测试主营业务收入截止测试表√6.

检查关联交易关联交易检查表√√7.

检查特殊销售行为特殊销售行为检查表√8.

确定收入是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报和披露管理费用披露表、销售费用披露表√程序一：获取或编制收入明细表陪伴奋斗年华13审计目标:

准确性。审计步骤：向客户获取收入明细表,

如客户未提供,

也可由审计人员自行编制。自行编制时需根据科目余额表、总账等信息进行计算填列。复核加计是否正确，将收入明细表与报告数、总账数和明细账合计数核对是否相符。应注意的问题：收入明细表可以根据分析程序的数据要求按月份、按产品或业务板块划分收入明细，但需要关注的是数据正确性。收入明细表下面我们以收入明细表的工作底稿为例，讲解在实际工作中如何执行程序一：陪伴奋斗年华14程序二：执行实质性分析程序陪伴奋斗年华15审计目标:

发生、完整性、准确性。审计步骤:将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因。计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，

查明原因，关注收入、成本是否配比。结合存货审计进行的生产能力分析，以判断生产销售的产品的合理性。程序二：执行实质性分析程序陪伴奋斗年华16应注意的问题：营业收入执行分析程序需要考虑可获取信息的来源、取数的难易程度、数据分析模型中相关性及预期值之间关系等，选择最接近认定目标的数据分析，进而得出相关结论。在此逻辑思路中，要求审计人员清楚明白准备执行分析程序时，需要评价金额或比率可以识别哪些可能的风险或错误，进而确定相关分析数据。在实务中，常规的分析程序除了上述的一些分析程序以外，还需要结合其他科目及非财务信息进行合理性分析。主要但不限于:结合销售费用审计，分析运输费用与销售数量之间的合理性。结合应收账款的回款情况对销售收入进行分析，以发现企业销售是否存在异常。收入实质性分析表下面我们以收入实质性分析表的工作底稿为例，讲解在实际工作中如何执行程序二：陪伴奋斗年华17程序三：结合销售模式或经营模式，检查收入相关的会计政策陪伴奋斗年华18审计目标：分类、列报和披露。审计步骤：了解ABC公司销售模式或经营模式，并结合不同销售模式，抽取1~3份销售合同进行条款及履约义务分析，并形成审计记录。结合不同销售模式，分析收入政策确认的原则，对照准则确定是否相符。问询实际收入确认时点以及与上年同期相比前后一致性情况。检查ABC公司财务报表附注中收入政策披露是否恰当。程序三：结合销售模式或经营模式，检查收入相关的会计政策陪伴奋斗年华19应注意的问题：检查收入相关的会计政策，是收入确认和计量的前提，因此应当在审计中重视该程序的执行。

实务中有些审计人员将此程序不作为单独程序，而是实质性审计中贯穿收入审计整个过程进行核查，但我们建议，将此单独作为一项程序有利于审计人员重视经营模式或销售模式的调查，也有利于重视销售合同条款的审查。需要特别注意的是，对于采用了2017修订版《企业会计准则第14号——收入》的企业，审计人员应当采用“五步法”模型审查收入确认是否符合会计准则：识别与客户订立的合同识别合同中的单项履约义务确定交易价格将交易价格分摊至各单项履约义务履行每一单项履约义务时确认收入需要特别提示的是，收入政策应当在会计报表中单独披露，因此应当重视政策的文字描述，切忌照搬准则的原则进行披露。

这也是监管部门经常强调应当关注的问题。程序三：结合销售模式或经营模式，检查收入相关的会计政策下面我们以收入确认原则检查表的工作底稿为例，讲解在实际工作中如何执行程序三：陪伴奋斗年华20程序四：收入细节测试陪伴奋斗年华21审计目标：发生、完整性、准确性、截止。审计步骤：本程序不是简单从营业收入的明细账中选择大额经济业务进行检查，而是采用顺查和逆差两种方式，全面核实交易的真实性。

检查方式类似穿行测试检查，从业务开始到结束确认为止。计算样本数量，抽取对应数量的记账凭证，审查入账日期、编号、数量、单价、金额等是否与发票、出库单等一致，是否与销售合同所载信息一致。即从“会计确认记账凭证—销售发票—销售合同—仓储部门发货单或出库单”

四个关键证据中，核查收入真实性。计算样本数量，抽取对应数量的出库单，检查出库日期、编号、品名、数量等是否与发票—记账凭证所载信息是否一致，是否与销售合同所载信息一致，即从“销售合同—仓储部门发货单或出库单—销售发票—会计确认的记账凭证”

四个关键证据中，核查收入真实性。程序四：收入细节测试陪伴奋斗年华22应注意的问题：在本程序检查中，审计人员面对复杂和众多的数据，以及片段性证据，应当梳理和查找，取得每笔业务对应的“出库单—销售发票—会计确认的记账凭证—销售合同”

证据资料。

这些信息链条的链接一定是一笔业务对应检查，类似穿行测试。由于审计至少需要涉及四个部门：合同管理部门、销售部门、仓储部门、财务部门等，内部流转的单据及编号的识别非常重要，审计过程中有效识别编号对于顺利查找证据会起到事半功倍的作用。采用这种顺查和逆差方式检查，除了可以实现发生、准确性认定目标以外，可以实现完整性认定目标。其原理在于随机抽样实质上可以发现记录不完整事项的漏洞。在此程序检查中，如发现不一致或异常事项，需要扩大样本量再次检查。

具体扩大样本量需要根据实际情况进行判断，同时考虑样本错报推导整体的错报金额。

如果存在异常或舞弊，则需要扩大样本量并确定是否可以满足可容忍错报水平。程序四：收入细节测试下面我们以收入细节测试检查表的工作底稿为例，讲解在实际工作中如何执行程序四：陪伴奋斗年华23程序五：收入截止性测试陪伴奋斗年华24审计目标：截止。审计步骤：收入截止性测试同样采用采用顺查和逆差两种方式：抽取资产负债表日前后若干张收入确认凭证，验证后附的原始凭单的日期是否与收入确认凭证计入相同的会计期间。抽取资产负债表日前后若干张销售出库单，验证记录该笔收入的会计凭证是否正确计入在相应的会计期间。确认是否存在重大的收入跨期情况。若存在大额的收入跨期情况，确定是否需要进行账务调整。程序五：收入截止性测试陪伴奋斗年华25应注意的问题：收入政策、条款。对不同的销售记录，审计人员应当根据企业采用的收入政策以及对应的销售合同条款确定收入确认时点，如出口企业的销售，需要视合同中具体的收入确认条款，如FOB，CFR等而定。收入确认时点。该测试涉及较多凭单，不同凭单存在不同时点，如出库单时点、验收单时点、发票时点、会计凭证做账时点等。审计人员需要根据具体的收入政策和销售合同条款确定收入确认以哪份凭单为准。会计凭证做账时点已经将收入进行期间归集，如果收入确认凭单的时点与会计归集时点不同，就属于跨期事项。程序五：收入截止性测试下面我们以收入截止性表的工作底稿为例，讲解在实际工作中如何执行程序五：陪伴奋斗年华26程序六：检查关联交易陪伴奋斗年华27审计目标：发生、准确性。审计步骤：结合关联关系查验，确定企业非合并的关联方，取得关联方情况表。执行询问程序，并根据销售明细账，了解关联方销售情况，确认关联方销售金额ꎬ并与购货方发生额进行核对。记录向关联方销售的产品名称、价格