会计学基础课件：会计要素与会计科目

会计要素与会计科目

3.AccountingElementsandAccountingTitles3.1.1会计要素的确认

会计要素是根据交易或者事项的经济特征对会计对象的基本分类。《企业会计准则——基本准则》第十条规定：“企业应当按照交易或者事项的经济特征确定会计要素。会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润”。2

1.资产

（1）资产的定义。《企业会计准则——基本准则》规定，资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。其中过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行为或其他交易或者事项；预期在未来发生的交易或者事项不形成资产。由企业拥有或者控制，是指企业享有某项资源的所有权，或者虽然不享有某项资源的所有权，但该资源能被企业所控制。预期会给企业带来经济利益，是指直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力。符合资产定义的资源，在同时满足以下条件时，确认为资产：（1）与该资源有关的经济利益很可能流入企业；（2）该资源的成本或者价值能够可靠地计量。符合资产定义和资产确认条件的项目，应当列入资产负债表；符合资产定义，但不符合资产确认条件的项目，不应当列入资产负债表。3

专栏3—1对资产的通俗化解读资产是企业所拥有的、货币化的民事权利，包括物权、债权、知识产权和股东权等。一、物权物权，是指权利人依法对特定的物享有直接支配和排他的权利，包括所有权、用益物权和担保物权。物，包括不动产和动产。物权的种类和内容，由法律规定。动产物权的设立和转让，自交付时发生效力，但法律另有规定的除外。不动产物权的设立、变更、转让和消灭，经依法登记，发生效力；未经登记，不发生效力，但法律另有规定的除外。国家对不动产实行统一登记制度。1．所有权。所有权人对自己的不动产或者动产，依法享有占有、使用、收益和处分的权利。所有权人有权在自己的不动产或者动产上设立用益物权和担保物权。用益物权人、担保物权人行使权利，不得损害所有权人的权益。4

专栏3—1（Continued）所有权在资产负债表的“货币资金”、“存货”、“固定资产”等项目中列示。2．用益物权。用益物权人对他人所有的不动产或者动产，依法享有占有、使用和收益的权利。企业取得自用的建设用地使用权，通常在资产负债表的“无形资产”项目中列示。3．担保物权。债权人在借贷、买卖等民事活动中，为保障实现其债权，需要担保的，可以依照法律规定设立担保物权，包括抵押权、质权、留置权。担保物权人在债务人不履行到期债务或者发生当事人约定的实现担保物权的情形，依法享有就担保财产优先受偿的权利，但法律另有规定的除外。我国会计理论和会计法规尚未对担保物权给出会计处理规则。5

专栏3—1（Continued）二、债权债是按照合同的约定或者依照法律的规定，在当事人之间产生的特定的权利和义务关系。享有权利的人是债权人，负有义务的人是债务人。债权人有权要求债务人按照合同的约定或者依照法律的规定履行义务。根据债的发生原因，债权在资产负债表中分别列示为应收票据、应收账款、预付款项、应收股利、应收利息、其他应收款、持有至到期投资、长期应收款等。6

专栏3—1（Continued）三、知识产权知识产权是基于创造成果和工商业标记依法产生的权利的统称。从国内外的立法实践来看，知识产权主要包括著作权、商标、专利等。值得指出的是，知识产权是一个发展的、开放的系统，人们对知识产权的质的规定性，还缺乏统一的认识。实践中，知识产权存在多种多样的称谓。知识产权通常在资产负债表的“无形资产”项目中列示。7

专栏3—1（Continued）四、股东权企业以股东的身份对外投资所形成的财产权利统称为股东权（shareholder’srights）。股东权的产生历史晚于物权和债权，关于股东权的理论研究方兴未艾、亟待加强。股东权是民事权利的一种，是一种特殊的社员权。广义的股东权，泛指股东得以向公司主张的各种权利，故股东依据合同、侵权行为、不当得利和无因管理对公司享有的债权亦包括在内；狭义的股东权，则仅指股东基于股东资格而享有的、从公司获取经济利益并参与公司经营管理的权利。股东权既包含财产权利，也包含非财产权利。会计学所涉及的股东权概念仅为狭义的股东权，且侧重于财产权利。8

专栏3—1（Continued）股东权与物权既有联系又有区别。对于投资方来说，通常是从股权投资所代表的股东权的意义上去理解，而不是从物权的意义上去理解的。实际上，结合股权流通的便利性来说，对有限责任公司的股权投资是难以从物权的意义上去理解的。因此，企业财务会计报告中所提及的股权投资，应当从股东权的角度来理解。股东权分别在资产负债表的“交易性金融资产”、“可供出售金融资产”、“长期股权投资”等项目中列示。9

1.资产（Continued）（2）资产的分类。根据《企业会计准则第30号——财务报表列报》第13条的规定，资产在资产负债表中区分流动资产（currentassets）和非流动资产（non-currentassets）予以列示。流动资产是指满足下列条件之一的资产：（1）预计在一个正常营业周期中变现、出售或耗用；（2）主要为交易目的而持有；（3）预计在资产负债表日起1年内（含1年，下同）变现；（4）自资产负债表日起1年内，交换其他资产或清偿负债的能力不受限制的现金或现金等价物。流动资产以外的资产为非流动资产。10

2.负债

（1）负债的定义。负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。符合负债定义的义务，在同时满足以下条件时，确认为负债：1）与该义务有关的经济利益很可能流出企业；2）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。符合负债定义和负债确认条件的项目，应当列入资产负债表；符合负债定义，但不符合负债确认条件的项目，不应当列入资产负债表。11

Continued（2）负债的分类根据《企业会计准则第30号——财务报表列报》第15条的规定，负债在资产负债表中区分流动负债（currentliability）和非流动负债（non-currentliability）予以列示。负债满足下列条件之一的，应当归类为流动负债：1）预计在一个正常营业周期中清偿；2）主要为交易目的而持有；3）自资产负债表日起1年内到期应予以清偿；4）企业无权自主地将清偿推迟至资产负债表日后1年以上。流动负债以外的负债为非流动负债。12

3.所有者权益（1）所有者权益的定义。所有者权益（owners’equity）又称净资产（netasset），是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。其中，利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。13

Continued相对于资产和负债而言，所有者权益理解起来比较抽象。它与具体的资产或负债没有直接对应关系，而只是资产总额减去负债总额后的余数。我们不能指着某项资产说它属于股本、资本公积、盈余公积或未分配利润，我们通常是在总括的意义上使用这些概念的。会计法规并没有专门针对所有者权益项目的会计处理制定具体的计量准则。这是因为，所有者权益金额取决于资产和负债的计量，可以直接根据资产和负债的计量结果计算得到，只要资产和负债的计量是恰当的，自然就计算出所有者权益数字了。14

Continued（2）所有者权益的分类。在资产负债表中，所有者权益的具体项目包括实收资本（对于股份公司而言，又称股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润四个项目。这是按照《中华人民共和国公司法》（以下简称《公司法》）第八章“公司财务会计”的规定而进行的一种比较科学的分类。在外国教科书中，常把盈余公积和未分配利润合称为留存收益或保留盈余（retainedearnings）。15

4.收入

（1）收入的定义。《企业会计准则——基本准则》规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入只有在经济利益很可能流入企业从而导致企业资产增加或者负债减少，且经济利益的流入额能够可靠计量时才能予以确认。可见，准则所称的收入是狭义的，其实仅仅是指营业收入，即企业从事经营活动所取得的对价，不包括营业外收入。（2）收入的分类。收入按性质不同，可分为主营业务收入、其他业务收入和投资收益。就业务内容来说，收入包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。16

5.费用（1）费用的定义。《企业会计准则——基本准则》规定，费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用只有在经济利益很可能流出企业，从而导致企业资产减少或者负债增加，且经济利益的流出额能够可靠地计量时才能予以确认。可见，准则所称的费用是狭义的，其实仅仅是指营业费用，即企业在当期从事经营活动所付出的代价，不包括营业外支出。（2）费用的分类。费用按性质不同，可分为营业成本（包括主营业务成本和其他业务成本）和期间费用（包括管理费用、财务费用和销售费用）。17

6.利润

（1）利润的定义。传统上人们往往认为，利润是企业当期的经营活动的对价（即广义上的收入）超出对应的代价（即广义上的费用）的余数。但《企业会计准则——基本准则》所称的利润与常人所理解的利润大不相同。准则规定，利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。这些定义相当令人费解。通俗地说，我国的企业会计准则体系借鉴国际财务报告准则，把企业营业范围以外的活动所形成的偶然所得（即营业外收入）和预期利润（如因资产市值上升所形成的浮动盈利）统称为利得（gains），把企业营业范围外的活动所形成的偶然亏损（即营业外支出）和预期损失（如资产减值损失、因资产市值下降所形成的浮动亏损）统称为损失（losses）。18

Continued根据上述定义，利润的金额取决于收入和费用、直接计入当期利润的利得和损失金额的计量。利润总额的构成如图3—1所示。其中，公允价值变动收益、公允价值变动损失和资产减值损失等内容违背“根据法律事实记账”等会计原理，相当令人费解，因此，《会计学基础》课程对之不作教学要求。那些内容也未被列入财政部颁布的会计从业资格考试《会计基础考试大纲》。19

Continued20

Continued（2）利润的分类。利润表上带有“利润”字样的报表项目共有3项，即营业利润、利润总额、净利润。其中：营业利润＝收入－费用净利润＝利润总额－所得税费用以上是《企业会计准则——基本准则》规定的计算程序。但利润表中的实际排列顺序并不符合上述计算程序。因此，人们常常感到会计准则令人费解。21

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项目本期金额上期金额一、营业收入

减：营业成本

营业税金及附加

销售费用

管理费用

财务费用

资产减值损失

加：公允价值变动收益

投资收益

其中：对联营企业和合营企业的投资收益

二、营业利润

加：营业外收入

减：营业外支出

其中：非流动资产处置损失三、利润总额

减：所得税费用四、净利润五、每股收益：

（一）基本每股收益

（二）稀释每股收益六、其他综合收益七、综合收益总额Continued3.1.2会计要素的计量

企业在将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于会计报表及其附注（又称财务报表）时，应当按照规定的会计计量属性进行计量，确定其金额。会计计量属性主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。这些词汇初学者很难弄懂，在实务操作中遇到时自然明了。（1）历史成本，又称实际成本。在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。23

Continued（2）重置成本，又称现行成本。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。在会计实务中，一般对盘盈的资产采取重置成本计量属性。（3）可变现净值。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。24

Continued（4）现值。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。（5）公允价值。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。25

3.2会计科目3.2.1会计科目的概念通俗地说，一张账页上面一旦写上账户名称（即会计科目），就构成了一个会计账户。若作学术化的解释，账户（account）是根据会计科目设置的、具有一定格式和结构的、用于分类反映会计要素增减变动情况及其结果的载体。账户的内容具体包括账户名称、记录经济业务的日期、据以记账的记账凭证编号、经济业务摘要、增加额、减少额和余额等（见第1章的图1—1）。会计科目是指会计账户的名称。因此，会计科目的分类与账户的分类完全相同。例如，按其所反映的经济内容不同，可把会计科目分为资产类、负债类、所有者权益类、收入类、费用类、利润类科目。又如，按其所记载的信息的详细程度及其统驭关系不同，可把会计科目分为总分类科目和明细分类科目，例如，“固定资产”科目是总分类科目，“固定资产——建筑物”科目、“固定资产——机器设备”科目就是明细分类科目。26

3.2.2会计科目的分类1.按其归属的会计要素分类

（1）资产类科目。按资产的流动性分为反映流动资产的科目和反映非流动资产的科目。反映流动资产的有“库存现金”、“银行存款”、“原材料”、“应收账款”、“库存商品”等科目。反映非流动资产的有“长期股权投资”、“长期应收款”、“固定资产”、“无形资产”、“长期待摊费用”等科目。有的书上把反映资产的形成过程的科目称作成本类科目，如“生产成本”、“制造费用”等科目。（2）负债类科目。按负债的偿还期限分为反映流动负债的科目和反映非流动负债的科目。反映流动负债的有“短期借款”、“应付账款”、“应付职工薪酬”、“应交税费”等科目。反映非流动负债的有“长期借款”、“应付债券”、“长期应付款”等科目。27

Continued（3）所有者权益类科目。按所有者权益的形成和性质可分为反映资本的科目和反映留存收益的科目。反映资本的有“实收资本”（或“股本”）、“资本公积”科目。反映留存收益的有“盈余公积”、“未分配利润”等科目。（4）收入类科目。反映收入的有“主营业务收入”、“其他业务收入”、“投资收益”、“营业外收入”等科目。（5）费用类科目。反映费用的科目有“主营业务成本”、“其他业务成本”、“营业税金及附加”、“销售费用”、“财务费用”、“营业外支出”等科目。（6）利润类科目。反映利润的有“本年利润”科目。28

Continued2.按提供信息的详细程度及其统驭关系分类

账户按其所提供信息的详细程度及其包含关系可分为总分类账户，又称总账账户、总账（generalledger）和明细分类账户，又称明细账（ledger）。相应地，会计科目也可分为总分类科目和明细分类科目。（1）总分类科目，又称一级科目或总账科目，它是对会计要素具体内容进行总括分类、提供总括信息的会计科目；总分类科目反映各种经济业务的概括情况，是进行总分类核算的依据。（2）明细分类科目，又称明细科目，是对总分类科目作进一步分类、提供更详细和更具体会计信息的科目。

例如，“固定资产”是总账科目，“固定资产——建筑物”科目、“固定资产——机器设备”科目就是明细科目。29

Continued（3）总分类科目和明细分类科目的关系是，总分类科目对其所属的明细分类科目具有统驭和控制的作用，而明细分类科目是对其所归属的总分类科目的补充和说明。显然，总分类账户与其所属的全部明细分类账户在总金额上应当相等。例如，“固定资产”总账金额应当等于其所属的各个明细账（如“固定资产——建筑物”、“固定资产——机器设备”等明细账）的金额合计数，参见例1—2。30

3.2.3会计科目的设置

1．会计科目的设置原则（1）合法性原则。所设置的会计科目应当符合国家统一的会计制度的规定。

（2）相关性原则。所设置的会计科目应当为提供有关各方所需要的会计信息服务，满足对外报告与对内管理的要求。（3）实用性原则。所设置的会计科目应