云计算时代DICT业务收入确认规范化研究

引言财政部先后修订颁布《企业会计准则第14号——收入》，财会〔2017〕22号（简称“新收入准则”），相反，要求实施公司会计准则的公司最晚也要从2021年开始实行。会计准则在概念的边界和结构体系上发生了翻天覆地的变化，对实务领域产生了巨大的影响。DICT云计算企业由于其学科多、业务模式复杂、实施周期长、创新性强等特点，在会计准则的应用和实施中面临着诸多挑战。特别是如何确定个人收益义务和收益的确定时间。合规性、清晰完整的会计核算和对DICT业务的思考，不仅是严格遵守标准的需要，也是支持DICT运营决策、促进其高质量发展的需要。本文从DICT业务特点出发，针对会计难点进行阐述与识别，随后制定相应管理标准化方案。一、云计算+视角下的DICT业务特点DICT业务是数字时代传统ICT业务的发展趋势，也是国家企业数字化转型战略的重要收入增长点。在业务模式上，云计算企业为客户提供云计算技术和信息服务，并根据客户需求销售或租赁相关设备、终端或通用软件。DICT公司具有以下特点：（一）参与主体多元化。在会计核算中，根据合同各方的权利和义务，合作企业应详细确定客户对服务或者是产品责任，明确主要负责人抑或是代理人，选择总量法或相应的选择纯收入。（二）业务模式复杂化。国企客户导向相对明显，需优先制定“定制化”以及“一企”政策。例如，这也是一项智能道路服务。部分企业自行购买云计算企业集成的软件、硬件和设施；一些公司主要为了经营者包装，需“递钥匙”服务。另一部分要求云计算公司在没有购买任何资产的情况下提供智能道路服务，对于不同整合模式以及产品需求，首先要明确各服务或者是不同产品是否构成单一的进口义务，为后期进口确认模式使用提供参考。（三）履约周期长期化。DICT属于短期合同及长期合同，总公司根据项目特点和双方的财务实际状况，与客户商定的方式项目检查和结算。一般情况下，办企业的资源投入义务和资金回收权并非总是同步的，因此，DICT企业收入确认的时间和金额与基于企业本质的专业判断密切相关。（四）技术创新常态化。新技术的创新和变革，带来新的业务模式和问题。二、DICT业务单项履约义务判断（一）关于是否具有单独使用价值。以下三种情况一般表明某些设备/终端/软件（以下简称“DICT设备”）具有独立价值。1.DICT设备在市场上单独出售给终端客户。2.DICT设备独立于其他也可以通过产品服务实现的重要功能。3.DICT设备二手市场活跃。（二）主要合并或是否具有较高的从属性。DICT事业与一般事业不同，公司为了提供完整的系统解决方案，根据客户的特定要求，整合和优化硬件、网络、数据库及相关软件。因此，DICT活动中常常包含整合、修改或者是定制元素。集成化改造是否重要，新功能是否重要，产品是否紧密相连，有许多主观因素。三、DICT业务收入确认时点判断（一）满足某一时间段内履行履约义务相关收入应当在该履约义务履行的期间内确认，其情景包括：1.客户在经营业务的同时，取得和消耗经营业务的经济效益；2.客户可以在业务执行过程中控制在建货物；3.本公司在履行合同过程中生产的货物用于不可替代的目的，本公司有权在整个合同期内收到迄今为止累计的履约部分的付款。（二）针对DICT设备管控对于DICT设备应采取多项措施有效管控业务合规风险，同时区分以下情况：1.如果不符合确定个人义务履行情况的标准，则收入作为一个整体与相关个人义务的履行一起确认；2.当满足确定个别履约义务的标准并转让所有权时，在控制权转让时（例如，在转让或接受时）确认收入。四、ICT业务各种模式确认规范（一）IDC及云业务模式定义：客户将设备托管在公司机房，并接入CHINANET网（中国宽带互联网），在托管期间每月向公司支付托管服务费。1.客户合同：公司与客户签订IDC或云服务协议，客户使用公司机房相关设施或需公司提供相关服务，公司按照IDC或云业务标准资费向客户收取费用。2.发票：按照主机托管服务、虚拟主机使用服务、系统安全服务、数据中心维护服务、带宽端口使用服务、机房专线使用服务、云服务等不同增值税税率的业务，分别列明金额、分别开具发票。3.收入确认：在托管期内分月出账和确认收入。（二）传统ICT业务具体客户项目可为其中多种模式的混合，归纳为以下业务模式：1.模式一：投资服务总包型模式定义：公司投资建设传统ICT项目，设备及软件归公司所有，投资应作为公司的资本性开支，转固后按规定计提折旧，客户以设备租用费、集成服务费、电路使用费或某单一增值电信服务或现代服务费等方式分若干年分期支付款项。（1）客户合同：公司与客户签订合同，设备及软件产权归公司，原则上以集成服务提供业务，由公司总体负责设备采购及工程建设。（2）发票：按照提供设备租用服务、系统集成服务、电路使用服务等不同增值税税率的业务，分别列明金额、分别开具发票。（3）合作伙伴合同：和合作伙伴签订设备和服务采购合同，由合作伙伴提供全额增值税专用发票。（4）收入确认：设备及软件租用服务和电路使用服务应在租用期内分期确认收入，对于系统集成服务应按照完工百分比法根据完工进度确认收入。2.模式二：投资服务分成型模式定义：公司投资建设ICT项目，公司采用与实施方或供货商（统称为合作伙伴）合作方式向客户提供系统集成业务，客户以设备租用费、集成服务费、电路使用费或现代服务费等方式分若干年分期支付款项。（1）客户合同：公司与客户签订合同，需在客户合同中应写明：允许公司转包，公司采购部分的设备产权归公司，原则上以集成服务提供业务，由公司总体负责设备采购及工程建设。（2）发票：公司向客户提供全额发票，按照提供设备及软件租用服务、系统集成服务、电路使用服务等不同增值税税率的业务，分别列明金额、分别开具发票。（3）合作伙伴合同：设备及软件产权归属明确，根据不同税率分别列出价款。（4）收入确认：设备及软件租用服务和电路使用服务应在租用期内分期确认收入，对于系统集成服务应按照完工百分比法根据完工进度确认收入。3.模式三：成本代理采购型模式定义：公司与客户签订代理采购协议，代客户向合作伙伴采购设备及软件开展ICT业务，设备及软件相关风险由客户承担，合作伙伴直接向客户开具设备及软件款发票，并同时具备以下三个条件，即：公司可不缴纳增值税；公司不向合作伙伴预付货款，合作伙伴将发票直接开具给客户；公司按客户实际支付的价款和增值税额与合作伙伴结算货款并另外收取手续费。客户向公司支付设备价款、集成服务费和电路使用费等，公司向客户开具集成服务费和电路使用费发票。对此，旅行社在出行前都会有签证说明会、行前说明会，提供安全说明书等。比如游客应该穿什么样的衣服，在游览的过程中也会提醒游客应该注意哪些禁忌等等。关键还是需要游客做到入乡随俗，遵守当地的法律法规。（1）客户合同：公司与客户签订合同，明确设备及软件是由公司代理采购，集成服务和电路使用等服务由公司提供。（2）发票：由合作伙伴直接向客户开具设备及软件款发票，公司向客户开具集成服务费和电路使用费发票。（3）合作伙伴合同：购买合作伙伴的设备及软件，原则上支付进度不得超过收款进度，分包款的支付不能超过该分项的完工进度。（4）收入确认：设备及软件款作为往来款核算，不计入收入。电路使用服务应在租用期内分期确认收入，对于系统集成服务应按照完工百分比法根据完工进度确认收入。4.模式四：成本代理销售型模式定义：公司与供应商签订受托代销协议，供应商提供设备及软件，公司代供应商向客户销售设备及软件开展ICT业务，公司根据代销设备及软件向供应商收取固定金额手续费，按照供应商规定的价格销售设备及软件，设备及软件相关风险由供应商承担，公司向客户开具设备及软件款发票，公司在将代销清单交付给供应商时取得设备及软件款进项税发票。（1）客户合同：公司与客户签订合同，协议中应包含代销设备及软件的条款，设备及软件产权归客户。（2）发票：公司向客户开具设备及软件款发票，公司在将代销清单交付给供应商时取得设备及软件款进项税发票。（4）收入确认：电路使用服务应在租用期内分期确认收入，对于系统集成服务应按照完工百分比法根据完工进度确认收入。5.模式五：成本设备买卖型模式定义：公司与客户签订设备及软件买卖协议，直接向合作伙伴采购设备及软件开展ICT业务，即公司向合作伙伴采购设备及软件，合作伙伴向公司开具设备发及软件发票；客户向公司支付设备及软件价款、集成服务费和电路使用费等，公司向客户开具设备及软件价款、集成服务费和电路使用费发票。（1）客户合同：公司与客户签订合同，设备及软件产权转移给客户，以服务模式提供业务。（2）发票：合作伙伴向公司开具设备及软件发票，公司向客户开具设备及软件价款、集成服务费和电路使用费发票。（3）合作伙伴合同：向合作伙伴采购设备及软件，原则上支付进度不得超过收款进度。（4）收入确认：电路使用服务应在租用期内分期确认收入，对于系统集成服务应按照完工百分比法根据完工进度确认收入。6.模式六：三方合作型模式定义：按照项目实质明确三方责任，设备产权按合同约定。公司与合作伙伴合作向客户开展ICT业务，公司与客户、合作伙伴与客户分别签订合同，或者公司、合作伙伴、客户签订三方合同。（1）方式一：合作伙伴将自身拥有所有权的设备及软件融资租赁给客户，租赁期满后，设备及软件产权从合作伙伴转移给客户，合作伙伴承担设备及软件相关的维保责任，合作伙伴承担租赁款的信用风险，合作伙伴向客户开具发票；公司提供集成服务。（2）方式二：合作伙伴将自身拥有所有权的设备及软件经营租赁给客户，租赁期满后，设备及软件产权仍然归属于合作伙伴，合作伙伴承担设备及软件相关的维保责任，合作伙伴承担租赁款的信用风险，合作伙伴向客户开具发票；公司提供集成服务。（3）方式三：合作伙伴将自身拥有所有权的设备及软件出售给客户，合作伙伴承担设备及软件相关的维保责任，合作伙伴承担设备及软件销售款的信用风险，合作伙伴向客户开具发票；公司提供集成服务。以上三种方式下，合作伙伴承担了设备及软件资产所有权相关的主要风险和报酬，公司与合作伙伴各自获得的收益相对独立，公司不确认合作伙伴相关的收入和成本。①客户合同：按照项目实质明确三方责任。②发票：公司只开具属于公司部分的增值税发票。③合作伙伴合同：无须单独签订，在三方协议中明确即可。④收入确认：电路使用服务应在租用期内分期确认收入，对于系统集成服务应按照完工百分比法根据完工进度确认收入。五、强化项目管理，支撑准确核算DICT项目的真实准确核算，取决于清晰明确的标准和专业判断，以及对DICT项目的规范、精细化管理。因为工业以及财富息息相关，所以本质比形式更重要。从以上情况来看，DICT的会计判断都是基于对公司性质的分析，合同条款直接影响收入确认的结果，项目执行进度是收入确认时间核心参考依据。所以，商务部和计财部应就DICT相关项目的商业模式、执行进度、价格协议、支付条件、违约责任等方面进行密切沟通。确保对合同条款精准探讨，促使会计工作与公司内部管理