2024年-PPP项目全流程中的会计处理研究

PPP项目全流程中的会计处理研究(一)项目公司设立时的\o"会计百科:会计"\t"/article/201803/_blank"会计处理：资\o"会计百科:本金"\t"/article/201803/_blank"本金的核算《关于印发政府和社会资本合作模式操作指南（试行）》（财金〔2014〕113号）第二十三条社会资本可依法设立项目公司。政府可指定相关机构依法参股项目公司。项目实施机构和\o"会计百科:财政部"\t"/article/201803/_blank"财政部门（政府和社会资本合作中心）应监督社会资本按照采购文件和项目\o"会计百科:合同"\t"/article/201803/_blank"合同约定，按时足额出资设立项目公司。根据此条规定，PPP模式设立的项目公司的\o"会计百科:注册资本"\t"/article/201803/_blank"注册资本必须采用实缴制而不能采用认缴制。因此，项目公司设立时的会计处理要根据项目公司的股权结构进行会计核算。1、项目公司股权结构《政府和社会资本合作项目财政承受能力论证指引》（财金〔2015〕21号）第十五条股权\o"会计百科:投资"\t"/article/201803/_blank"投资支出应当依据项目资本金要求以及项目公司股权结构合理确定。\o"会计百科:股权投资"\t"/article/201803/_blank"股权投资支出责任中的土地等实物投入或无形\o"会计百科:资产"\t"/article/201803/_blank"资产投入，应依法进行评估，合理确定价值。计算公式为：股权投资支出=项目资本金×政府占项目公司股权比例由此可知：项目公司中政府方股权投资金额=项目资本金×政府占项目公司股权比例项目公司中社会资本方股权金额=项目资本金×社会资本方占项目公司股权比例根据《基础设施和公用事业特许\o"会计百科:经营管理"\t"/article/201803/_blank"经营管理办法》第二十四条的规定，国家鼓励通过设立产业\o"会计百科:基金"\t"/article/201803/_blank"基金等形式入股提供特许经营项目资本金。鼓励特许经营项目公司进行结构化融资，发行项目\o"会计百科:收益"\t"/article/201803/_blank"收益\o"会计百科:票据"\t"/article/201803/_blank"票据和资产支持票据等。国家鼓励特许经营项目采用成立\o"会计百科:私募基金"\t"/article/201803/_blank"私募基金，引入\o"会计百科:战略"\t"/article/201803/_blank"战略投资者，发行企业\o"会计百科:债券"\t"/article/201803/_blank"债券、项目\o"会计百科:收益债券"\t"/article/201803/_blank"收益债券、\o"会计百科:公司债券"\t"/article/201803/_blank"公司债券、非\o"会计百科:金融"\t"/article/201803/_blank"金融企业债务融资工具等方式拓宽投融资渠道。基于此规定，社会资本方资本金有两个来源：社会资本方自有资金投入，产业基金参股。2、项目公司的资本金比率要求PPP项目公司的项目资本金主要用于前期\o"会计百科:费用"\t"/article/201803/_blank"费用的支付及\o"会计百科:铺底流动资金"\t"/article/201803/_blank"铺底流动资金等需求，在PPP项目具体实施过程中，各地招标文件要求的PPP项目公司资本金比率一般在项目总投资额的20%——30%之间。3、项目公司的股东组成根据《关于规范政府和社会资本合作合同\o"会计百科:管理"\t"/article/201803/_blank"管理工作的通知》(财金〔2014〕156号)的规定，（项目公司）项目公司是依法设立的自主运营、自负盈亏的具有独立法人资格的经营\o"会计百科:实体"\t"/article/201803/_blank"实体。项目公司可以由社会资本(可以是一家企业，也可以是多家企业组成的联合体)出资设立，也可以由政府和社会资本共同出资设立。但政府在项目公司中的持股比例应当低于50%、且不具有实际\o"会计百科:控制"\t"/article/201803/_blank"控制力及管理权。《政府和社会资本合作模式操作指南（试行）》第二条规定：“社会资本是指已建立\o"会计百科:现代企业制度"\t"/article/201803/_blank"现代企业制度的境内外企业法人，但不包括本级政府所属融资平台公司及其他控股国有企业。”《PPP项目合同指南(试行)》第一章第一节中的“社会资本方”指出：“社会资本是指依法设立且有效存续的具有法人资格的企业，包括民营企业、国有企业、外国企业和外商投资企业。但本级人民政府下属的政府融资平台公司及其控股的其他国有企业(\o"会计百科:上市公司"\t"/article/201803/_blank"上市公司除外)不得作为社会资本方参与本级政府辖区内的PPP项目。基于此规定，本级政府所属融资平台公司及其他控股国有企业不可以成为项目公司的股东。目前已进行招标程序或已实施的PPP项目合同中，对政府方在项目公司是否参股，依据参股后的股权比例要求不尽相同。有的政府方不参股项目公司。例如\o"会计百科:南京市"\t"/article/201803/_blank"南京市浦口区某地块保障房建设项目，招标文件要求，在PPP\o"会计百科:合同生效"\t"/article/201803/_blank"合同生效后1个月内，在政府方授权下，由中标的社会资本方在\o"会计百科:南京"\t"/article/201803/_blank"南京市浦口区注册PPP公司，社会投资方占股100%。有的政府方要求参股项目公司，一般在项目公司所占的股权比例为10%-49%。4、项目设立的会计处理（1）产业基金不参股的情形下的会计处理在PPP项目实例中，项目公司中社会资本方持股比例为51%-100%，属于社会资本方的\o"会计百科:子公司"\t"/article/201803/_blank"子公司或控股子公司，应按\o"会计百科:成本法"\t"/article/201803/_blank"成本法核算社会资本方投入的\o"会计百科:长期股权投资"\t"/article/201803/_blank"长期股权投资。具体的会计核算如下。第一，项目公司收到社会资本方投入资本金的会计处理借：\o"会计百科:银行存款"\t"/article/201803/_blank"银行存款

贷：\o"会计百科:实收资本"\t"/article/201803/_blank"实收资本——社会资本方

实收资本——政府方第二，社会资本方以\o"会计百科:货币资金"\t"/article/201803/_blank"货币资金方式投入资本金的会计处理借：长期股权投资——某PPP项目（\o"会计百科:成本"\t"/article/201803/_blank"成本法）

贷：\o"会计百科:银行"\t"/article/201803/_blank"银行\o"会计百科:存款"\t"/article/201803/_blank"存款案例分析1：社会资本方不得引入产业基金的会计核算1、案情介绍\o"会计百科:安徽省"\t"/article/201803/_blank"安徽省某县综合管廊及道排工程PPP项目，总投资7亿元，要求政府方出资代表与社会资本方共同组建项目公司。项目公司资本金为项目总投资的20%，其中，政府方出资代表占股比例为10%，社会资本方占股比例为90%，要求社会资本资本方不得引入其他社会资本或基金等\o"会计百科:财务"\t"/article/201803/_blank"财务投资人。项目公司和社会资本方的会计核算如何？2、会计核算社会资本方对项目资本金出资额=7亿元×20%×90%=1.26（亿元）政府方对项目资本金出资金额=7亿元×20%×10%=0.14（亿元）则相关账务处理如下（单位：万元）（1）项目公司收都社会资本方投入资本金的会计处理借：银行存款14000

贷：实收资本——社会资本方12600

实收资本——政府方1400（2）社会资本方以\o"会计百科:货币"\t"/article/201803/_blank"货币资金方式投入资本金的会计处理借：长期股权投资——某PPP项目（成本法）12600

贷：银行存款12600（3）产业基金参股的情形下的会计处理产业基金参股不参与项目公司经营，仅按照约定的价格定期向基金支付资金报酬，属于典型的“明股实债”投资模式。产业基金参股与传统的纯粹股权投资或\o"会计百科:债权"\t"/article/201803/_blank"债权投资的区别在于：形式上是以股权方式投资于PPP项目公司，但本质上是具有刚性兑付的保本约定。但是在PPP领\o"会计百科:域"\t"/article/201803/_blank"域，相关政府性规章明确规定，严禁明股实债”变相融资增加地方债务。例如《关于进一步共同做好政府和社会资本合作（PPP）有关工作的通知》（财金〔2016〕32号）明确“要坚决杜绝各种非理性担保或\o"会计百科:承诺"\t"/article/201803/_blank"承诺、过高补贴或定价，避免通过固定回报承诺、名股实债等方式进行变相融资”；《政府出资产业投资基金管理暂行办法》（发改财金规〔2016〕2800号）明确政府出资产业投资基金不得从事“名股实债等变相增加政府债务的行为”。第一，项目公司收到社会资本方投入资本金的会计处理借：银行存款

贷：实收资本——社会资本方

实收资本——政府方

实收资本——产业基金第二，产业\o"会计百科:基金公司"\t"/article/201803/_blank"基金公司以货币资金方式投入资本金的会计处理产业基金公司发生PPP\o"会计百科:项目投资"\t"/article/201803/_blank"项目投资业务时，若在PPP投资协议中明确产业基金投资入股PPP项目公司后，不参与项目公司经营，仅按固定收益收取回报，则属于典型的“明股实债”业务，若按“长期债权投资”进行会计核算。其账务处理如下：借：长期债权投资---某PPP项目公司

贷：银行存款产业基金公司发生PPP项目投资业务时，若在PPP投资协议中明确产业基金投资入股PPP项目公司后，参与项目公司经营管理，不收取固定收益，而是安装项目公司收益进行\o"会计百科:分红"\t"/article/201803/_blank"分红，则应按“长期股权投资”进行会计核算。根据产业基金公司占PPP项目公司股权比例和是否控制等因素，选择“长期股权投资”的成本法或\o"会计百科:权益法"\t"/article/201803/_blank"权益法的核算方法。其账务处理如下：借：长期债权投资---某PPP项目公司（成本法或权益法）

贷：银行存款案例分析2：社会资本方引入产业基金的会计核算1、案情介绍\o"会计百科:安徽"\t"/article/201803/_blank"安徽省某县综合管廊及道排工程PPP项目，总投资7亿元，要求政府方出资代表与社会资本方共同组建项目公司。项目公司资本金为项目总投资的20%，招投标文件规定：采购人同意社会资本方引入产业基金等形式入股提供特许经营项目资本金，其中，政府方出资代表占股比例为10%，社会资本方占股比例为50%，产业基金占40%。参与项目公司经营管理，不收取固定收益，而是安装项目公司收益进行分红，而且产业基金对项目公司具有控制影响。项目公司和社会资本方的会计核算如何？2、会计核算社会资本方对项目资本金出资额=7亿元×20%×50%=0.7（亿元）政府方对项目资本金出资金额=7亿元×20%×10%=0.14（亿元）产业基金对项目资本金出资金额=7亿元×20%×40%=0.56（亿元）则相关账务处理如下（单位：万元）（1）项目公司收都社会资本方投入资本金的会计处理借：银行存款14000

贷：实收资本——社会资本方7000

实收资本——政府方1400

实收资本——产业基金5600（2）社会资本方以货币资金方式投入资本金的会计处理借：长期股权投资——某PPP项目（成本法）7000

贷：银行存款7000（3）产业基金公司以货币资金方式投入资本金的会计处理借：长期股权投资——某PPP项目（成本法）5600

贷：银行存款(二)组建期间的筹办\o"会计百科:费用"\t"/article/201803/_blank"费用和前期费用的核算问题进行研究，分析如下。1、项目公司筹建期间的筹办费用的核算根据《\o"会计百科:企业会计准则"\t"/article/201803/_blank"企业会计准则——应用指南》附件《会计\o"会计百科:科目"\t"/article/201803/_blank"科目与主要账务处理》（财会【2006】18号文件）在“\o"会计百科:管理费用"\t"/article/201803/_blank"管理费用”科目核算内容与主要账务处理部分的规定，对于项目公司筹建期间发生的筹办费用在“\o"会计百科:管理"\t"/article/201803/_blank"管理费用——开办费”科目核算。因此，项目公司筹建期间所发生的：筹办人员\o"会计百科:职工薪酬"\t"/article/201803/_blank"职工薪酬、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费、以及不计入固定\o"会计百科:资产"\t"/article/201803/_blank"资产\o"会计百科:成本"\t"/article/201803/_blank"成本的\o"会计百科:借款费用"\t"/article/201803/_blank"借款费用。（1）前期费用的范围项目公司前期费用时指项目前期工作时发生的各项费用，包括规划、环评、可行性研究、设计、征地拆迁、检测检验、\o"会计百科:三通一平"\t"/article/201803/_blank"三通一平等前期支出，以及招标成本、应支付给招标\o"会计百科:代理"\t"/article/201803/_blank"代理机构的咨询费用和采购代理费用。在招标文件中可能会明确此项费用由政府方承担，也有部分招标文件中约定由项目公司承担。由由部分招标文件约定：项目土地征地拆迁和安置费用纳入项目总\o"会计百科:投资"\t"/article/201803/_blank"投资。（2）会计核算项目公司发生的前期费用，应确认为\o"会计百科:金融资产"\t"/article/201803/_blank"金融资产或无性资产。具体而言如下：第一，如果\o"会计百科:合同"\t"/article/201803/_blank"合同规定基础设施建成后的项目营运期限内，项目公司可以无条件的向政府授予方（政府方）收取确定金额的\o"会计百科:货币资金"\t"/article/201803/_blank"货币资金或其他\o"会计百科:金融"\t"/article/201803/_blank"金融资产；或在项目公司提供运营服务的收费低于某一限定金额的情况下，合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目公司的情况下，则前期费用确认为金融资产，在“\o"会计百科:长期应收款"\t"/article/201803/_blank"长期应收款”核算。第二，如果合同规定项目公司在有关基础设施竣工验收后，在项目运营期限内有权利获取服务的对象收费，但收费不确定，项目公提供建筑服务的，应确认为\o"会计百科:无形资产"\t"/article/201803/_blank"无形资产，在“无形资产”科目核算。案例分析3：某PPP项目的项目公司前期费用的核算1、案情介绍甲公司准备中标“某市城市地下综合管廊工程PPP项目”。招标文件约定：在取得中标通知书前，甲公司代项目公司支付招标代理机构代理服务费106万元。项目公司成立后，代理服务费由项目公司承担，项目公司取得招标代理机构开具的\o"会计百科:增值税"\t"/article/201803/_blank"增值税专用\o"会计百科:发票"\t"/article/201803/_blank"发票，其中增值税进项税额为6万元。请问项目公司如\o"会计百科:何进"\t"/article/201803/_blank"何进行账务处理？2、甲公司和项目公司的账务处理（单位：万元）（1）甲公司代付招标代理服务费时借：\o"会计百科:其他应收款"\t"/article/201803/_blank"其他应收款——某PPP项目公司106贷：\o"会计百科:银行存款"\t"/article/201803/_blank"银行存款106（2）项目公司取得代理服务费发票，并向甲公司开具代付费用收款收据时的账务处理第一，如果该项目在运营期限内取得可确定金额的\o"会计百科:货币"\t"/article/201803/_blank"货币资金或其他金融资产的合同权利，则通过金融资产核算。借：长期应收款——项目成本100\o"会计百科:应交税费"\t"/article/201803/_blank"    应交税费——应交增值税（进项税额）6

贷:\o"会计百科:其他应付款"\t"/article/201803/_blank"其他应付款——甲公司106第二，如果该项目在运营期限内取得对未来运营服务的收费权，则通过无形资产核算借：无形资产——特许经营收费权106

应交税费——应交增值税（进项税额）6

贷：其他应付款——甲公司106（三）项目公司建设\o"会计百科:投资"\t"/article/201803/_blank"投资期间的\o"会计百科:会计"\t"/article/201803/_blank"会计核算1、会计核算的法律依据：参照PPP业务的\o"会计百科:BOT模式"\t"/article/201803/_blank"BOT模式的会计核算依据根据《\o"会计百科:财政部"\t"/article/201803/_blank"财政部关于印发\o"会计百科:企业会计准则"\t"/article/201803/_blank"企业会计准则解释第2号的通知》（财会〔2008〕11号）中的《\o"会计百科:企业会计"\t"/article/201803/_blank"企业会计准则解释第2号》第五项规定，企业采用建设经营移交方式（BOT）参与公共基础设施建设业务，应当按照以下规定进行处理：①建造期间，项目公司对于所提供的建造服务应当按照《企业\o"会计百科:会计准则"\t"/article/201803/_blank"会计准则第15号——\o"会计百科:建造合同"\t"/article/201803/_blank"建造合同》确认相关的收入和\o"会计百科:费用"\t"/article/201803/_blank"费用。②基础设施建成后，项目公司应当按照《企业会计准则第14号——收入》确认与后续经营服务相关的收入。建造\o"会计百科:合同"\t"/article/201803/_blank"合同收入应当按照收取或应收\o"会计百科:对价"\t"/article/201803/_blank"对价的\o"会计百科:公允价值"\t"/article/201803/_blank"公允价值计量，并分别以下情况在确认收入的同时，确认\o"会计百科:金融"\t"/article/201803/_blank"金融\o"会计百科:资产"\t"/article/201803/_blank"资产或\o"会计百科:无形资产"\t"/article/201803/_blank"无形资产：第一，合同规定基础设施建成后的一定期间内，项目公司可以无条件地自合同授予方收取确定金额的\o"会计百科:货币资金"\t"/article/201803/_blank"货币资金或其他\o"会计百科:金融资产"\t"/article/201803/_blank"金融资产的；或在项目公司提供经营服务的收费低于某一限定金额的情况下，合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目公司的，应当在确认收入的同时确认金融资产，并按照《企业会计准则第22号——\o"会计百科:金融工具"\t"/article/201803/_blank"金融工具确认和计量》的规定处理。第二，合同规定项目公司在有关基础设施建成后，从事经营的一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用，但收费金额不确定的，该权利不构成一项无条件收取\o"会计百科:现金"\t"/article/201803/_blank"现金的权利，项目公司应当在确认收入的同时确认无形资产。建造过程如发生借款利息，应当按照《企业会计准则第17号——\o"会计百科:借款费用"\t"/article/201803/_blank"借款费用》的规定处理。第三，项目公司未提供实际建造服务，将基础设施建造发包给其他方的，不应确认建造服务收入，应当按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定，分别确认为金融资产或无形资产。③按照合同规定，企业为使有关基础设施保持一定的服务能力或在移交给合同授予方之前保持一定的使用状态，预计将发生的支出，应当按照《企业会计准则第13号——\o"会计百科:或有事项"\t"/article/201803/_blank"或有事项》的规定处理。④按照\o"会计百科:特许经营权"\t"/article/201803/_blank"特许经营权合同规定，项目公司应提供不止一项服务（如既提供基础设施建造服务又提供建成后经营服务）的，各项服务能够单独区分时，其收取或应收的对价应当按照各项服务的相对公允价值比例分配给所提供的各项服务。⑤BOT业务所建造基础设施不应作为项目公司的\o"会计百科:固定资产"\t"/article/201803/_blank"固定资产。⑥在BOT业务中，授予方可能向项目公司提供除基础设施以外其他的资产，如果该资产构成授予方应付合同价款的一部分，不应作为\o"会计百科:政府补助"\t"/article/201803/_blank"政府补助处理。项目公司自授予方取得资产时，应以其公允价值确认，未提供与获取该资产相关的服务前应确认为一项\o"会计百科:负债"\t"/article/201803/_blank"负债。2、项目公司建设期会计核算的\o"会计百科:科目"\t"/article/201803/_blank"科目设置《企业会计准则解释第2号》虽然明确规定所建造基础设施不应作为项目公司的固定资产，但是在建设期间通过什么科目核算没有明确，只说明了在不同情况下确认为金融资产或无形资产。在PPP模式的BOT业务中，按照合同约定，项目公司仅仅是建造方或“\o"会计百科:代建"\t"/article/201803/_blank"代建方”，并不对建造基础设施拥有\o"会计百科:所有权"\t"/article/201803/_blank"所有权和\o"会计百科:控制"\t"/article/201803/_blank"控制权，但拥有特许经营权，则应根据特许经营合同约定的未来\o"会计百科:收益"\t"/article/201803/_blank"收益的确定性程度，分别确认为金融资产或无形资产。如果采用BOO模式（依然没有控制权），项目运作主体享有资产所有权，则应根据具体约定，判断相应资产是否可直接确认为固定资产。因此，\o"会计百科:SPV"\t"/article/201803/_blank"SPV项目公司将投入的构建项目设施支出直接核算为应获取的特许经营权，不可以计入“\o"会计百科:在建工程"\t"/article/201803/_blank"在建工程”和“固定资产”科目。PPP项目在建设期间的\o"会计百科:成本"\t"/article/201803/_blank"成本费用的核算，应根据合同约定区分为金融资产或无形资产，建议统一在“\o"会计百科:长期应收款"\t"/article/201803/_blank"长期应收款”或“无形资产”科目中归集成本费用。项目公司在建设期不确认建造合同收入。项目建设期建造成本通过“长期应收款”或“无形资产”科目核算和归集\o"会计百科:相关成本"\t"/article/201803/_blank"相关成本费用，具体科目设置如下：（1）如果只有一个工程项目，则可以根据PPP合同约定的相关条款分设二级、三级明细，比如建筑安装工程直接费，工程建设其他费等科目，“长期应收款/无形资产——建筑安装工程直接费——XXPPP项目”、“长期应收款/无形资产——工程建设其他费——XXPPP项目”，不同的PPP项目可以根据具体合同情况增设不同的明细科目。（2）如果合同涉及工程项目不止一个，按照\o"会计百科:新会计准则"\t"/article/201803/_blank"新会计准则和国有建设单位会计制度，建议将“工程建设其他费”先放在“待摊投资”科目的二级科目核算，其三级科目设置“项目公司\o"会计百科:管理"\t"/article/201803/_blank"管理费”、建设期发生的前期费用“项目建设前期开办费”、“监理设计费”、“征地拆迁费”、“PPP项目咨询服务费”以及项目公司人员“工资薪金”等。3、项目公司建设期的会计核算（1）项目公司向施工企业支付\o"会计百科:工程结算"\t"/article/201803/_blank"工程结算款，收到\o"会计百科:增值税"\t"/article/201803/_blank"增值税专用\o"会计百科:发票"\t"/article/201803/_blank"发票单未认证时的账务处理借：“长期应收款/无形资产——XXPPP项目——建筑安装工程直接费\o"会计百科:应交税费"\t"/article/201803/_blank"应交税费——待认证进项税额

贷：\o"会计百科:银行存款"\t"/article/201803/_blank"银行存款如果按照总承包合同约定有预付款的借“\o"会计百科:预付账款"\t"/article/201803/_blank"预付账款”，贷“\o"会计百科:银行"\t"/article/201803/_blank"银行\o"会计百科:存款"\t"/article/201803/_blank"存款等”，待计价结算时借“长期应收款/无形资产——XXPPP项目——建筑安装工程直接费”，贷“预付账款”、“银行存款”等科目。（2）收到的增值税专用发票认证后的账务处理借：应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：应交税费——待认证进项税额（3）项目公司发生“项目公司管理费”、建设期发生的前期费用“项目建设前期开办费”、“监理设计费”、“征地拆迁费”、“PPP项目咨询服务费”以及项目公司人员“工资薪金”等的账务处理。①如果只有一个工程项目的账务处理借：“长期应收款/无形资产——XXPPP项目——工程建设其他费——

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：银行存款/\o"会计百科:应付账款"\t"/article/201803/_blank"应付账款②如果不止一个工程项目的账务处理：先在“待摊投资——工程建设其他费”归集借：待摊投资——工程建设其他费——项目公司管理费”、建设期发生的前期费用、项目建设前期开办费、监理设计费、征地拆迁费、PPP项目咨询服务费以及项目公司人员“工资薪金”

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：银行存款\应付账款然后，在每月末或季度末根据各工程项目完工程度计算分摊率，将归集在“待摊投资”科目下的所有费用分摊计入“长期应收款/无形资产——XXPPP项目——工程建设其他费”.借：长期应收款/无形资产————XXPPP项目——工程建设其他费

贷：待摊投资——工程建设其他费——项目公司管理费”、建设期发生的前期费用“项目建设前期开办费”、“监理设计费”、“征地拆迁费”、“PPP项目咨询服务费”以及项目公司人员“工资薪金”（4）如果PPP合同与政府约定有融资成本补偿的账务处理如果项目公司PPP合同相关条款明确规定：“......乙方（即PPP合同中的项目公司）投入资金享有获得融资成本补偿的权利，投入的资金（包括\o"会计百科:注册资本"\t"/article/201803/_blank"注册资本金、项目资\o"会计百科:本金"\t"/article/201803/_blank"本金及融资资金）按其每笔资金的投入金额、占用时间和融资成本确定（资金按工程进度合理投入）。投入金额按每笔资金进入项目公司共管专户的金额为准；融资成本起算时间为资金到达共管专户的时间。......在本项目合作期内融资成本补偿率按照投标\o"会计百科:报价"\t"/article/201803/_blank"报价确定为X.X%执行.根据PPP合同的此项条款规定项目公司可按照每笔资金进入项目公司银行账户的时间计算融资成本补偿额。建议按照每笔资金进入项目公司银行账户的时间开始起算，可与银行结息日同步计提，也可以每月最后一日计提，并取得政府相关有权部门签字认可。账务处理如下：借：长期应收款——××政府

贷：递延收益（5）对于项目公司在实施PPP合同的建造过程中发生的对外融资转存的\o"会计百科:利息收入"\t"/article/201803/_blank"利息收入，应按照《企业会计准则第17号—借款费用》的规定处理。根据财政部财税【2016】36号文有关规定，“\o"会计百科:纳税人"\t"/article/201803/_blank"纳税人接受\o"会计百科:贷款"\t"/article/201803/_blank"贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资咨询服务费、手续费等相关费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。”因此，项目公司发生的与投融资贷款业务相关的费用，即使取得增值税专用发票，其进项税额也不得从销项税额中抵扣。根据《企业会计准则第17号—借款费用》的规定“在建设期的项目公司融资转存的银行利息收入，可以冲减‘长期应收款/无形资产’等建设期成本。（6）PPP项目竣工验收后，结转项目建设成本的会计核算借：长期应收款/无形资产——XXPPP项目

贷：长期应收款/无形资产——XXPPP项目——建筑安装工程直接费

长期应收款/无形资产——XXPPP项目——工程建设其他费（7）项目建设期结束后，如果是政府付费项目或使用者付费+政府可行性缺口补助的PPP项目，则项目公司根据政府方竣工决算\o"会计百科:审计"\t"/article/201803/_blank"审计确认价，确定政府付费总金额的账务处理。借：长期应收款——XX政府（XX财政）

贷：长期应收款——XXPPP项目\o"会计百科:投资收益"\t"/article/201803/_blank"           投资收益（实际投资与审计值差额）\o"会计百科:未实现融资收益"\t"/article/201803/_blank"           未实现融资收益（8）项目公司在建设期收到政府专项补助资金的会计处理在PPP项目中有政府专项补助资金的情况下，建议不计入“\o"会计百科:专项应付款"\t"/article/201803/_blank"专项应付款”贷方科目。如果该笔款项是指定用于某一工程项目并为政府方提前付费的一部分，在收到时借记“银行存款”，根据PPP合同的具体规定以及款项的用途，先行计入“递延收益—XX项目政府专项补助款”贷方核算。待建设期满转入运营维护期，再分期\o"会计百科:摊销"\t"/article/201803/_blank"摊销确认收入。借“递延收益—XX项目政府专项补助款”；贷相关收入。（四）项目公司运营维护期的会计核算1、如果是政府付费项目或使用者付费+政府可行性缺口补助的会计核算（1）收到政府可行性缺口补助，没有收到使用者付费的情况下，项目公司给政府付费方开增值税普通发票的\o"会计百科:财务"\t"/article/201803/_blank"财务核算借：银行存款

贷：长期应收款——可用性服务费——政府付费

应交税费——应交增值税（销项税额）同时，“未实现融资收益”在整个项目运营期内按照\o"会计百科:实际利率法"\t"/article/201803/_blank"实际利率法分期摊销，计入应确认的收入，项目公司给政府付费方开具增值税普通发票的财务核算。借：未实现融资收益

贷：\o"会计百科:财务费用"\t"/article/201803/_blank"财务费用——利息收入

应交税费——应交增值税（销项税额）（2）当既收到政府可行性缺口补助，又收到使用者付费的情况下，项目公司给政府付费方开具增值税普通发票，给使用者付费方开增值税专用发票的财务核算借：银行存款

贷：长期应收款——可用性服务费——政府付费

长期应收款——可用性服务费——使用者付费

应交税费——应交增值税（销项税额）同时，，“未实现融资收益”在整个项目运营期内按照实际利率法分期摊销，计入应确认的收入。项目公司开具增值税普通发票借：未实现融资收益

贷：财务费用——利息收入

应交税费——应交增值税（销项税额）（3）在运营期内根据项目公司将运营维护\o"会计百科:外包"\t"/article/201803/_blank"外包还是自营来确定适用的会计准则，将发生的各项费用支出合理设置\o"会计百科:会计科目"\t"/article/201803/_blank"会计科目核算。项目公司开具增值税专用发票。借：\o"会计百科:主营业务成本"\t"/article/201803/_blank"主营业务成本——运维成本

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：银行存款或者发生的维护成本是预测的，则会计核算如下：借：主营业务成本——运维成本

贷：\o"会计百科:预计负债"\t"/article/201803/_blank"预计负债（4）如果“使用性付费”（包括三种：政府付费、使用者付费、政府付费+政府可行性缺口补助）与使用量付费或绩效付费搭配使用的情况下，项目公司收到使用量付费或绩效付费的财务核算借：银行存款

贷：\o"会计百科:主营业务收入"\t"/article/201803/_blank"主营业务收入——运营服务费（使用量付费或绩效付费）

应交税费——应交增值税（销项税额）2、使用者付费的PPP项目的会计核算（1）收到使用者付费的情况下，项目公司给政府付费方开增值税专用发票的财务核算借：银行存款

贷：长期应收款——可用性服务费——使用者付费

应交税费——应交增值税（销项税额）（2）在运营期内根据项目公司将运营维护外包还是自营来确定适用的会计准则，将发生的各项费用支出合理设置会计科目核算。项目公司开具增值税专用发票。借：主营业务成本——运维成本

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：银行存款或者发生的维护成本是预测的，则会计核算如下：借：主营业务成本——运维成本

贷：预计负债（3）项目公司摊销特许经营权使用费，可按\o"会计百科:直接法"\t"/article/201803/_blank"直接法摊销也可以按照使用量进行摊销。借：主营业务成本

贷：\o"会计百科:累计摊销"\t"/article/201803/_blank"累计摊销（五）项目公司移交资产的会计核算项目公司资产移交是政府与社会资本方合作期满或出现提前终止协议的情况，项目公司将建造或运营期的资产根据PPP协议约定，有偿或无偿的方式移交给当地政府，项目公司进入资产\o"会计百科:清算"\t"/article/201803/_blank"清算，社会资本方退出PPP项目。按照项目公司对所建造及运营的资产是否具有控制权以及PPP合同中付费方式的不同，适用不同的会计准则进行会计核算。资产移交时应按照《企业会计准则第23号——\o"会计百科:金融资产转移"\t"/article/201803/_blank"金融资产转移》的相关规定进行账务处理。如果运营期结束后将资产无偿移交给当地政府。此种情况下，项目公司在PPP合同约定期内已经将金融资产全部收回，只要所移交资产达到合同约定的可使用状态，则无需作会计处理。案例分析4：某