税收筹划（第五版）课件：人所得税筹划

主要内容6.1个人所得税纳税人的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划6.3个人所得税税率的筹划6.4个人所得税税收优惠政策的筹划6.1个人所得税纳税人的筹划个人所得税是以个人(自然人)取得的各项应税所得为征税对象所征收的一种税。6.1.1纳税人、扣缴义务人和所得来源地的法律界定个人所得税的纳税人是指在中国境内有住所,或者虽无住所但在境内居住满一年的个人,以及无住所又不居住或居住不满一年但从中国境内取得所得的个人。6.1个人所得税纳税人的筹划6.1.1纳税人、扣缴义务人和所得来源地的法律界定居民纳税人在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满１年的个人，从中国境内和境外取得的收入，依照《中华人民共和国个人所得税法》缴纳个人所得税。6.1个人所得税纳税人的筹划6.1.1纳税人、扣缴义务人和所得来源地的法律界定关于在中国境内有住所。在中国境内有住所的个人是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。习惯性居住是判定纳税义务人是居民或非居民的一个法律意义上的标准，不是指实际居住或在某一个特定时期内的居住地。例如，因学习、工作、探亲、旅游等而在中国境外居住的，在上述原因消除之后，必须回到中国境内居住的个人，则中国即为该纳税人习惯性居住地。关于在境内居住１年。在境内居住满一年是指在一个纳税年度中在中国境内居住３６５日。临时离境的，不扣减日数。其中，临时离境是指在一个纳税年度中一次不超过３０日或者多次累计不超过９０日的离境。纳税年度自公历１月１日起至１２月３１日止。6.1个人所得税纳税人的筹划6.1.1纳税人、扣缴义务人和所得来源地的法律界定非居民纳税人在中国境内无住所又不居住，或者无住所而在境内居住不满１年的个人，从中国境内取得的所得，按照《中华人民共和国个人所得税法》缴纳个人所得税。6.1个人所得税纳税人的筹划6.1.1纳税人、扣缴义务人和所得来源地的法律界定扣缴义务人

按照个人所得税法的规定，向个人支付所得的单位或者个人为个人所得税的扣缴义务人。难以确定扣缴义务人的，凡税务机关认定对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位和个人，即为扣缴义务人。

个人年所得超过12万元的，在两处及以上取得工资、薪金所得或者没有扣缴义务人的，以及具有国务院规定的其他情形的，纳税义务人应当按照国家规定办理纳税申报。扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额扣缴申报。6.1个人所得税纳税人的筹划6.1.1纳税人、扣缴义务人和所得来源地的法律界定6.1个人所得税纳税人的筹划因任职、受雇、履约等在中国境内提供劳务取得的所得。将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得。转让中国境内的建筑物、土地使用权等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得。许可各种特许权在中国境内使用而取得的所得。从中国境内的公司、企业以及其他经济组织或者个人取得的利息、股息、红利所得。下列所得，不论其支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得6.1.1纳税人、扣缴义务人和所得来源地的法律界定6.1个人所得税纳税人的筹划6.1.2纳税人的筹划6.1个人所得税纳税人的筹划居民纳税人与非居民纳税人的转换个人所得税的纳税义务人，根据纳税人的住所和其在中国境内居住的时间，分为居民纳税人和非居民纳税人。由于对这两种纳税人的税收政策不同，因此纳税人应该把握这一尺度，合法筹划。【案例7-1】一位美国工程师大卫受雇于一家位于美国的公司（总公司）。他准备到中国居住一年半，计划2014年1月1日到中国，于2015年6月30日离开中国。根据税法规定，在中国境内有住所，或者虽无住所，但在中国境内居住满一年的个人为居民纳税人，其从中国境内和境外取得的所得均负有纳税义务。所谓在境内居住满一年，是指在一个纳税年度（即公历1月1日起至12月31日止）内，在中国境内居住满365日。由于大卫在2014年1月1日至2014年12月31日期间在中国境内居住满一年，则在2014年为居民纳税人。现进行筹划如下，建议大卫于2014年2月1日到中国境内，并于2015年7月31离开。这样不仅大卫在中国居住了一年半的时间，而且在2014年和2015年在中国境内居住均不满一年，均为非居民纳税人。这样就有效地规避了居民纳税人的无限纳税义务。6.1.2纳税人的筹划6.1个人所得税纳税人的筹划通过人员的住所（居住地）变动降低税收负担所谓人员的住所（居住地）变动，是指个人通过个人的住所或居住地跨越税境的迁移，也就是具体实施筹划的当事人把自己的居所迁出某一国，但又不在任何地方取得住所，从而躲避所在国对其纳税人身份的确认，进而免除个人所得税的纳税义务。通过人员流动降低税收负担通过人员流动降低税收负担的思路，从本质上讲，与人员住所的变动大同小异。两者的区别主要表现在，前者是住所的变化，而后者则是人本身在不同的区域中移动。6.1.2纳税人的筹划6.1个人所得税纳税人的筹划公司制企业与个体工商户、个人独资企业、合伙企业的选择如何选择？？？6.1.2纳税人的筹划6.1个人所得税纳税人的筹划提示：税收负担情况？发票的申购、纳税人的认定？业务的开展、经营的范围？税收优惠政策？风险大小？还有哪些？6.1.2纳税人的筹划6.1个人所得税纳税人的筹划【案例6-2】公司制企业与个体工商户选择的筹划王某承包经营了一家集体企业。合同规定，王某平时不领取工资，从企业净利润中上缴承包费100000元，其余经营成果全部归王某个人所有。2014年王某生产、经营所得为200000元。王某应该如何利用不同的企业性质进行税收筹划？方案一：如果王某仍使用原集体企业的营业执照，按税法规定，其经营所得应缴纳企业所得税，而且王某的税后所得还要再按承包、承租经营所得缴纳个人所得税。在不考虑其他调整因素的情况下，该企业的纳税情况如下：企业所得税=200000×25%=50000（元）王某承包经营所得=（200000-50000）-100000=50000（元）王某应缴纳的个人所得税=（50000-3500×12）×5%=400（元）王某实际获得的税后利润=50000-400=49600（元）6.1.2纳税人的筹划6.1个人所得税纳税人的筹划方案二：如果王某将原企业的工商登记改变为个体工商户，则其承包经营所得应缴纳个人所得税。在不考虑其他调整因素的情况下，王某的纳税情况如下：王某应纳个人所得税=（200000-100000-3500×12）×20%-3750=7850（元）王某获得的税后利润=200000-100000-7850=92150（元）通过比较，王某采纳方案二可以多获利42550元（=92150-49600）。6.1.2纳税人的筹划6.1个人所得税纳税人的筹划【案例6-3】公司制企业与合伙企业的选择

假设有五个人成立一家公司（未上市），每个人占公司20%的股权。在2014年底，公司的年度利润总额为350000元。在无纳税调整事项的情况下，将税后利润全部分配给这五位股东。每位股东的实际收入是多少？

由于是公司制模式，需要先缴纳企业所得税87500元（=350000×25%），税后利润为262500元，平均分配给五位股东，每个人可获得52500元的股息、红利所得。按照个人所得税法的规定，每位股东仍需缴纳20%的个人所得税10500元（=52500×20%）。最终，每个股东实际税后净收入为42000元。

假设采用了合伙企业（其他条件不变），由于其不具备法人资格，按照税收法规规定，这个合伙企业不需要缴纳企业所得税，仅需就每个自然人合伙人的所得缴纳适用于个体工商户生产、经营所得的个人所得税。

每个股东实际分得的收入为70000元，适用税率为30%，每位股东缴纳的个人所得税为11250元（=70000×30%-9750），税后净收入为58750元。

经比较可知，在合伙制的情况下，每位股东比公司制情况下的年税后净收入多出16750元（=58750-42000）。6.1.2纳税人的筹划(1)工资、薪金所得。(2)个体工商户的生产经营所得。(3)对企事业单位的承包经营、承租经营所得。(4)劳务报酬所得。(5)稿酬所得。(6)特许权使用费所得。(7)利息、股息、红利所得。(8)财产租赁所得。(9)财产转让所得。(10)偶然所得。(11)其他所得。6.2个人所得税计税依据的筹划6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划工资、薪金所得是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。思考：哪些津贴、补贴不计入工资、薪金所得进行征税？6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划企业员工参与股票、期权计划计税方法员工行权时，其从企业取得股票的实际购买价（施权价）低于购买日公平市场价的差额，按工资、薪金所得适用的规定计算缴纳个人所得税。应纳税额＝（股票期权形式的工资、薪金应纳税所得额/规定月份数×适用税率－速算扣除数）×规定月份数规定月份数长于１２个月的，按１２个月计算6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划个体工商户的生产、经营所得包括：（1）个体工商户从事工业、手工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业、服务业、修理业及其他行业生产、经营取得的所得。（2）个人经政府有关部门批准，取得执照，从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得。（3）其他个人从事个体工商业生产、经营取得的所得。（4）上述个体工商户和个人取得的与生产、经营有关的各项应税所得。个人独资企业和合伙企业的生产、经营所得，比照“个体工商户的生产、经营所得”应税项目，征收个人所得税。6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划劳务报酬所得：（1）劳务报酬所得是指个人独立从事各种非雇用劳务所取得的所得。包括设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务和其他劳务。（2）个人由于担任董事职务且不在公司任职、受雇所取得的董事费收入，属于劳务报酬所得性质，按照劳务报酬所得项目征收个人所得税。（3）个人兼职取得的收入应按照劳务报酬所得应税项目缴纳个人所得税。（4）自2004年1月20日起，对于商品营销活动中，企业和单位对其营销业绩突出的非雇员以培训班、研讨会、工作考察等名义组织旅游活动，通过免收差旅费、旅游费对个人实行的营销业绩奖励（包括实物、有价证券等）。其中，对非企业雇员的营销人员，应根据所发生费用的全额作为该营销人员当期的劳务收入，按照劳务报酬所得项目征收个人所得税，并由提供上述费用的企业和单位代扣代缴。6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划工资、薪金所得是属于非独立个人劳务活动，即在机关、团体、学校、部队、企业、事业单位及其他组织中任职、受雇而得到的报酬劳务报酬所得，是个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬工资、薪金所得和劳务报酬所得的区分？？6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划劳务报酬所得和稿酬所得的区分劳务报酬稿酬所得6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划特许权使用费所得：特许权使用费所得是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得。提供著作权的使用权取得的所得，不包括稿酬所得。作者将自己的文字作品手稿原件或复印件公开拍卖（竞价）取得的所得，应按特许权使用费所得项目征收个人所得税。因专利被其他单位使用而取得的经济赔偿收入，应按照《个人所得税法》及其实施条例的规定，按特许权使用费所得应税项目缴纳个人所得税，税款由支付赔款的使用单位代扣代缴。自2002年5月1日起，对于剧本作者从电影、电视剧的制作单位取得的剧本使用费，不再区分剧本的使用方是否为其任职单位，统一按特许权使用费所得项目计征个人所得税。6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划利息、股息、红利所得是指个人拥有债权、股权而取得的利息、股息、红利所得。（1）企业以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，对个人取得资本或股本数额，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。（2）纳税年度内个人投资者从其投资企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后既不归还，又未用于企业生产、经营的，其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。（3）企业购买车辆并将车辆所有权办到股东个人名下，其实质为企业对股东进行了红利性质的实物分配，应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。考虑到该股东个人名下的车辆同时也为企业经营使用的实际情况，允许合理减除部分所得；减除的具体数额由主管税务机关根据车辆的实际使用情况合理确定。上述企业为个人股东购买的车辆，不属于企业的资产，不得在企业所得税前扣除折旧。6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划个体工商户的生产、经营所得和利息、股息、红利所得的区分个体工商户的生产、经营所得利息、股息、红利所得6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划偶然所得是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。偶然所得应缴纳的个人所得税税款，一律由发奖单位或机构代扣代缴。例如，企业对累积消费达到一定额度的顾客，给予额外抽奖机会，个人的获奖所得，按照“偶然所得”项目全额适用20%的税率缴纳个人所得税。再如，个人因在各行各业做出突出贡献而从省级以下人民政府及其所属部门取得的一次性奖励收入，不论其奖金来源于何处，均不属于税法所规定的免税范畴，应按“偶然所得”项目征收个人所得税。6.2.1个人所得税征税范围的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划6.2.2个人所得税计税依据的法律界定费用扣除标准1.工资、薪金所得，以每月收入额减除费用3500元后的余额，为应纳税所得额。随着个人所得税制度的改革，此标准也会不断调整。2.个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用、税金、损失、其他支出以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。3.对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额减除必要费用后的余额为应纳税所得额。每一纳税年度的收入总额是指纳税义务人按照承包经营、承租经营合同规定分得的经营利润和工资、薪金性质的所得；上面所称的减除必要费用，是指按月减除3500元。6.2个人所得税计税依据的筹划6.2.2个人所得税计税依据的法律界定费用扣除标准4.劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额。5.财产租赁所得，在确定应纳税所得额时应依次扣除以下费用：财产租赁过程中缴纳的税费、向出租方支付的租金、由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用、税法规定的费用扣除标准。其中，允许扣除的修缮费用以每次800元为限，一次扣除不完的，允许在下次继续扣除，直到扣完为止；税法规定的费用扣除标准是每次收入不超过4000元的，定额减除800元，4000元以上的，减除20%的费用。6.财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。7.利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额。6.2个人所得税计税依据的筹划6.2.2个人所得税计税依据的法律界定1.附加减除费用适用的范围包括：（1）在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作，取得工资、薪金所得的外籍人员。（2）应聘在中国境内的企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作，取得工资、薪金所得的外籍专家。（3）在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人。（4）财政部确定的取得工资、薪金所得的其他人员。需要注意的是，考虑到远洋运输具有跨国流动的特性，因此税法规定对远洋运输船员每月的工资、薪金收入在统一扣除3500元费用的基础上，准予再扣除税法法规的附加减除费用标准。2.附加减除费用标准。上述适用范围内的人员每月工资、薪金所得在减除3500元费用的基础上，再减除1300元。3.华侨和香港、澳门、台湾同胞参照上述附加减除费用标准执行。6.2个人所得税计税依据的筹划每次收入的确定再版？连载？连载再出版？预付稿酬或分次支付稿酬？因添加页数而追加稿酬？6.2.2个人所得税计税依据的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划6.2.2个人所得税计税依据的法律界定稿酬所得，以每次出版、发表取得的收入为一次。具体又可细分为：（1）同一作品再版取得的所得，应视为另一次稿酬所得计征个人所得税。（2）同一作品先在报刊上连载，然后再出版，或先出版，再在报刊上连载的，应视为两次稿酬所得征税。也就是说，连载作为一次，出版作为另一次。（3）同一作品在报刊上连载取得收入的，以连载完成后取得的所有收入合并为一次，计征个人所得税。（4）同一作品在出版和发表时，以预付稿酬或分次支付稿酬等形式取得的稿酬收入，应合并计算为一次。（5）同一作品出版、发表后，因添加印数而追加稿酬的，应与以前出版、发表时取得的稿酬合并计算为一次，计征个人所得税。6.2个人所得税计税依据的筹划个人捐赠额的税前扣除

个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区捐赠，捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。

从2000年开始，财政部、国家税务总局陆续放宽公益救济性捐赠限额，出台了全额税前扣除的规定，允许个人通过非营利性的社会团体和政府部门，对特定机构的捐赠准予在个人所得税前全额扣除。6.2.2个人所得税计税依据的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划

个人所得（不含偶然所得，经国务院财政部门确定征税的其他所得）用于资助非关联的科研机构和高等学校研究开发新产品、新科技、新工艺所发生的研究与开发经费，经主管税务机关确定，可以全额在下月（工资、薪金所得）或下次（按次计征的所得）或当年（按年计征的所得）计征个人所得税时，从应纳税所得额中扣除，不足抵扣的，不得结转抵扣。

个人取得的应纳税所得，包括现金、实物和有价证券。所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额；无凭证或实物，或者凭证上所注明的价格明显偏低的，由主管税务机关参照当地的市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的，由主管税务机关根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。6.2.2个人所得税计税依据的法律界定6.2个人所得税计税依据的筹划工资、薪金所得的筹划6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划工资、薪金所得的筹划将工资、薪金福利化为什么可以减少个人所得税？将工资、薪金和劳务报酬如何调整可以节约税收？工薪收入均衡化节约税收的原理？6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划

工资、薪金福利化取得高薪是提高一个人消费水平的主要手段，但因为工资、薪金实行的个人所得税税率是累进的，当累进到一定程度，新增薪金带给纳税人的可支配现金将会逐步减少，而把纳税人现金性工资转为提供福利，在带来相同消费满足程度的同时，还可降低应纳税所得额，少缴个人所得税。（1）企业提供住所。个人所得税是就个人的收入总额划分档次课税，对个人的支出只确定一个固定的费用扣除标准，这样收入越高，支付的税金就越多，故企业将住房费直接支付给个人就会造成个人较多的税收负担。如果企业对个人租用的房子采取企业支付的方式，相应调减月工资收入，就可以降低每月的应纳税所得额，起到节税的效果。（2）企业向员工提供福利设施。由企业向职工提供的各种福利设施，若不作为现金发放，则不被视为工资收入，从而无须计算个人所得税。这样，企业通过提高员工福利，既可提高其生活水平，也可少纳个人所得税。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划

应税项目转换筹划工资、薪金所得适用3%～45%的七级超额累进税率；劳务报酬所得适用20%的比例税率；对于一次收入畸高的，可以实行加成征收。由于相同数额的工资、薪金所得与劳务报酬所得适用的税率不同，因此利用税率差异进行税收筹划是节税的一个重要思路。在某些情况下将工资、薪金所得与劳务报酬所得分开会节约税收，而在有些情况下将工资、薪金所得与劳务报酬所得合并就会节约税收。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划[案例6—5]个人所得税应税项目转换的筹划叶先生2015年11月从单位获得工资类收入2000元，由于单位工资太低，叶先生同月在A企业提供技术服务，当月报酬为3000元。如果叶先生与A企业没有固定的雇佣关系，则按照税法规定，工资、薪金所得与劳务报酬所得应分开计算征收。此时，叶先生的工资、薪金所得没有超过基本扣除限额3500元，因此不用纳税。叶先生的劳务报酬所得应纳税额为：（3000-800）×20%=440（元）因此，叶先生4月份应纳税额为440元。如果叶先生与A企业有固定的雇佣关系，对两处取得工资、薪金所得的个人，应当按照规定选择并固定在任职、受雇的一地单位所在地主管税务机关自行办理纳税申报，汇算清缴其工资、薪金收入的个人所得税，多退少补。则由A企业支付的3000元作为工资、薪金收入，应与单位支付的工资合并缴纳个人所得税，应纳税额为：（2000+3000-3500）×3%=45（元）在该案例中，如果叶先生与A企业建立固定的雇佣关系，则其每月可以节税395元（=440-45）。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划[案例6—8]工薪收入均衡化筹划某纳税人是一个房地产企业的销售人员，其工资收入按照基本工资（2000元）加提成的方式发放。由于房地产市场有淡季和旺季，所以该纳税人每月的工资差距可能很大。在2014年，该纳税人的每月工资情况如下：1月4000元，2—4月10000元，5—9月2000元，10—12月3000元。如果不进行税收筹划，该纳税人的全年应纳税情况如下：

1月应纳税额=（4000-3500）×3%=15（元）

2—4月每月应纳税额=（10000-3500）×20%-555=745（元）

5—12月每月应纳税额=0（元）该纳税人全年应纳税额=15+745×3=2250（元）如果纳税人与房地产企业达成协议，根据其以往年度的销售业绩和年收入总额估计其2014年的年收入，并在每月平均发放，这样将使纳税人节省大笔税款。例如，根据以前数据确定2014年该纳税人每月取得工资、薪金所得4400元，到年底再结清余额。在这种情况下，房地产企业支付的工资数额没有改变，但纳税人获得了更多的税后收入。具体计算如下：6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划[案例6—8]工薪收入均衡化筹划1—11月每月应纳税额=（4400-3500）×3%=27（元）

12月的应纳税所得额=（4000+10000×3+2000×5+3000×3）-4400×11=4600（元）

12月应纳税额=（4600-3500）×3%=33（元）全年应纳税额=27×11+33=330（元）与筹划前相比，节省税额1920元（=2250-330）。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划年终奖的筹划如果一个员工的年终奖为18000元，其个人所得税的适用税率为3%，应纳个人所得税540元，税后收入为17460元；当年终奖变为18120元时，适用税率为10%，应纳个人所得税1707元（=18120×10%-105），税后收入16413元。也就是说，年终奖增加了120元，税后收入反而减少了1047元。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划级数奖金收入级距适用税率年终奖收入增长慢于税负增长的范围1不超过18000元3%218000-54000元10%18000-19283.33元354000-108000元20%54000-60187.5元4108000-420000元25%108000-114600元5420000-660000元30%420000-447500元6660000-960000元35%660000-706538.46元7960000元以上45%960000-1120000元6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划年终奖的筹划第一步，预测个人年收入，计算年应纳税所得额[年收入扣除一年的法定费用扣除额42000元（=3500×12）就是年应纳税所得额，根据现实情况的需要，还可以扣除员工个人缴纳的“三险一金”]。第二步，假设年收入全部按月平均发放，确定适用的最高税率和适用最高税率的应纳税所得额。第三步，在年终奖适用税率不能高于月工资适用税率的前提下，将工资额中适用最高税率的部分依次转为年终奖，测算税负最低点。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划[案例6—10]工资、薪金发放方式的筹划2013年1月1日，某上市企业授予五位高级管理人员每人10000份股票期权，行权条件是：2014年末，公司2013—2014年两年净利润平均增长率达到15%。当达到要求时，每位高管可以在2014年12月31日以24元/股购买10000份公司股票。到2014年末，公司两年净利润的平均增长率达到了18%，满足了条件，高管可以行权。在2014年12月31日当天，股票的市场价格为33元/股。此时，对于这部分收入，应按工资、薪金所得纳税，每位高管应纳税额的具体计算如下：应纳税所得额=（33-24）×10000=90000（元）

90000÷12=7500（元）适用的税率为20%，速算扣除数为555，故应纳税额=（90000÷12×20%-555）×12=11340（元）筹划方案一：如果企业在发放股票期权时估计在满足行权条件后，企业的股票价格将为33元/股，那么将可行权价格定为28元，其余的40000元[（28-24）×10000]以全年一次性奖金的形式发放。在这种情况下，每位高管的应纳税额计算如下：股票期权所得的纳税额：应纳税所得额=（33-28）×10000=50000（元）6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划50000÷12=4166.67（元）适用税率为10%，速算扣除数为105，故应纳税额=（50000÷12×10%-105）×12=3740（元）全年一次性奖金应纳税额：

40000÷12=3333.33（元）适用税率为10%，速算扣除数为105，故应纳税额=40000×10%-105=3895（元）由此，有应纳税总额=3740+3895=7635（元）筹划方案二：企业在2013年与2014年分别向每位高级管理人员发放5000份股票期权，行权条件改为：当年的净利润增长率达到15%。2013年末、2014年末的行权价格分别为19元/股、24元/股，预计2013年末、2014年末公司股票的市场价格分别为28元/股、33元/股。此时，当公司业绩符合标准时，每位高管应缴纳的个人所得税如下：2013年：应纳税所得额=（28-19）×5000=45000（元）应纳税额=（45000÷12×10%-105）×12=3240（元）6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划2014年：应纳税所得额=（33-24）×5000=45000（元）应纳税额=（45000÷12×10%-105）×12=3240（元）两年应纳税总额=3240+3240=6480（元）综上所述，以上两种筹划方案的节税效果都很明显，尤其是筹划方案二。筹划方案一是利用股票期权的所得与全年一次性奖金所得在确定适用税率时分别根据每种方式的收入确定，当每种方式取得的收入较少时，适用的税率也较低。因此，将收入分解，可以使总体税负下降。筹划方案二利用的是在确定适用税率时规定月份数对它的影响。根据规定，适用税率是以股票期权形式的工资、薪金所得除以规定月份数后的商数来确定，而规定月份数最长不得超过12个月，长于12个月的，按12个月计算。因此，规定月份数越大，商数越小，适用的税率也随之降低。但是，对于员工在一个纳税年度中多次取得股票期权形式工资、薪金所得的，计算应纳税额有所不同，所以在筹划时不应忽略该因素，否则将带来违法的筹划风险。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划劳务报酬所得的筹划6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划支付次数筹划法《个人所得税法实施条例》规定，劳务报酬所得，属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。但在现实生活中，由于种种原因，某些行业收入的获得具有一定的阶段性，即在某个时期收入可能较多，而在另一些时期收入可能会很少甚至没有收入。这样就可能在收入较多时适用较高的税率，而在收入较少时适用较低的税率，甚至可能低于费用扣除标准，造成总体税负较高。在这种情况下，纳税人可以通过筹划活动，使劳务报酬在每个月比较平均地取得，从而使得该项所得适用较低的税率，这样就可能获得较高的回报。同时，这种支付方式也使得支付人不必一次性支付较高的费用，从而减轻了其经济负担。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划劳务收入费用化筹划法为他人提供劳务以取得报酬的个人，可以考虑由对方提供一定的福利，将本应由自己承担的费用改由对方提供，以达到规避个人所得税的目的。比如餐饮服务、报销交通费、提供住宿、提供办公用具、安排实验设备等日常开支，如果由个人负担，就不能在应纳税所得额中扣除。如果将这些自己承担的费用开支转由对方承担，相应地降低了自己的劳务报酬总额，从而使得该项所得适用较低的税率或扣除超过20%的费用（一次劳务报酬少于4000元时），增加了实际收益。6.2.3个人所得税计税依据的筹划7.2个人所得税计税依据的筹划稿酬所得的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划1.系列丛书筹划法现行个人所得税法规定，个人以图书、报刊方式出版、发表同一作品（文字作品、书画作品、摄影作品以及其他作品），不论出版单位是预付还是分笔支付稿酬，或者加印该作品再付稿酬，均应合并稿酬所得按一次计征个人所得税。但对于不同的作品却是分开计税的，这就给纳税人的筹划创造了条件。如果一本书可以分成几个部分，以系列丛书的形式出现，则该作品将被认定为几个单独的作品，单独计算纳税，这在某些情况下可以节省纳税人的大量税款。2.著作组筹划法如果一项稿酬所得预计数额较大，还可以考虑使用著作组筹划法，即将一本书由一个人写改为多个人合作创作。与系列丛书筹划法一样，这种筹划方法利用的是费用扣除标准的临界点，即在稿酬所得小于4000元时，稿酬的费用扣除标准为800元，实际的扣除效果大于20%。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划3.再版筹划法再版筹划法就是在作品市场看好时，与出版社协商后采取分批印刷的办法，以减少每次收入量，从而节省税款。现行个人所得税法规定，个人每次以图书的形式在两处或两处以上出版、发表或再版同一作品而取得的稿酬所得，可分别将各处取得的所得或再版所得按分次所得计征个人所得税。因此，在某些情况下也可以考虑再版筹划法。4.增加前期写作费用筹划法根据税法规定，个人取得的稿酬所得只能在一定限额内扣除费用。众所周知，应纳税款的计算是用应纳税所得额乘以税率而得，税率是固定不变的，应纳税所得额越大，应纳税额就越大。如果能在现有扣除标准下，再多扣除一定的费用，或想办法将应纳税所得额减少，就可以减少应纳税额。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划利息股息红利所得的筹划1.债券投资的税收筹划个人在进行债券投资决策时，需要考虑的最为重要的因素之一就是投资所能够获得的净收益。2.股票投资的税收筹划根据税法规定，对个人在上海证券交易所、深圳证券交易所转让从上市公司公开发行和转让市场取得的上市公司股票所得，免征个人所得税。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划利息股息红利所得的筹划自2013年1月1日起，个人从公开发行和转让市场取得的上市公司股票，持股期限在1个月以内（含1个月）的，其股息红利所得全额计入应纳税所得额；持股期限在1个月以上至1年（含1年）的，暂减按50%计入应纳税所得额；持股期限超过1年的，暂减按25%计入应纳税所得额。上述所得统一适用20%的税率计征个人所得税。所称上市公司是指在上海证券交易所、深圳证券交易所挂牌交易的上市公司；持股期限是指个人从公开发行和转让市场取得上市公司股票之日至转让交割该股票之日前一日的持有时间。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划财产转让所得的筹划6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划[案例6—19]拍卖财产的税收筹划张某于2015年6月5日通过拍卖市场拍卖了一套位于西城区的住房，最终拍卖成交价格为700万元，在拍卖过程中张某一共支付相关税金和费用30万元。该套住房购置于上世纪80年代，当时购买价格为200万元，购房发票及相关凭证均保存完好。【解析】按照税法规定，个人通过拍卖市场取得的房屋拍卖收入在计征个人所得税时，其房屋原值应按照纳税人提供的合法、完整、准确的凭证予以扣除。在这种情况下，张某应按照应纳税所得额适用20%的税率计算个人所得税，即应缴纳的个人所得税为：（700—200—30）×20%=94（万元）如果不能提供完整、准确的房屋原值凭证，则统一按转让收入全额的3%计算缴纳个人所得税。此时，张某应按照转让收入额适用3%的征收率计算个人所得税，即应缴纳的个人所得税为：700×3%=21（万元）可见，按照转让收入额和3%征收率计算的应纳税额小于按照应纳税所得额和20%税率计算的应纳税额。因此，如果张某以自己保管不慎，财产原值凭证已丢失为由，不提供购房发票等财产原值凭证，根据税法规定就可按照转让收入额适用3%的征收率计算并缴纳21万元个人所得税，相对于提供财产原值凭证可以少缴73万元（=94—21）税款。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划[案例6—20]转让限售股的税收筹划李先生持有某股票的120万股限售股，原始取得成本为147万元。2015年6月4日，李先生持有的限售股全部解禁可上市流通。他在2015年6月24日将已经解禁的限售股全部减持，取得转让收入共计1400万元，并支付印花税、佣金、过户费等税费3万元。李先生保存有完整、真实的限售股原值凭证。【解析】根据税法规定，个人转让限售股取得的所得，按照“财产转让所得”项目适用20%的比例税率征收个人所得税。其计算公式如下：应纳税所得额＝限售股转让收入－（限售股原值＋合理税费）应纳税额＝应纳税所得额×20%本案例中，李先生持有的120万股限售股的实际原值和转让限售股发生的合理税费共计150万元（=147+3）。根据税法规定，如果李先生未能提供完整、真实的限售股原值凭证，那么主管税务机关一律按限售股转让收入的15%核定限售股原值及合理税费，即核定的限售股原值及合理税费为210万元（=1400×15%），大于实际的限售股原值及合理税费之和150万元。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.2个人所得税计税依据的筹划因此，为了减轻自身税负，少缴个人所得税，李先生应当向主管税务机关表明由于自己保管不善，限售股原值凭证早已丢失，无法提供。这样一来，在计算个人所得税时就可以按照税务机关核定的限售股原值及合理税费210万元而不是150万元在税前扣除，所以李先生应缴纳的个人所得税=（1400—210）×20%=238（万元）。如果李先生向主管税务机关提供了完整、真实的限售股原值凭证，那么在这种情况下，李先生应缴纳的个人所得税=（1400—150）×20%=250（万元），比不提供限售股原值凭证多缴税款12万元（=250—238）。6.2.3个人所得税计税依据的筹划6.3个人所得税税率的筹划加成？减征？6.3.1个人所得税税率的法律界定6.3个人所得税税率的筹划高边际税率向低边际税率方向的筹划高边际税率向低边际税率方向移动的筹划是基于累进税率本身，累进税率的特点在于收入高时其应税项目适用的税率也高。所以，对于适用累进税率制度的工资、薪金所得和个体工商户生产经营所得等以及实行加成征收政策的劳务报酬所得，应在税法允许的范围内降低应税收入，降低适用的税率，从而达到节税的目的。如在税法允许的范围内把工资、薪金收入福利化，尽可能地降低名义货币工资所得，既能保证高收入的工薪阶层生活福利水平不降低，又能通过降低适用的累进税率，减少应缴纳的个人所得税。6.3.2个人所得税税率筹划6.3个人所得税税率的筹划累进税率向比例税率方向的筹划[案例6—22]累进税率向比例税率方向的筹划2014年，李某与某杂志社签订劳务合同，约定李某每月在该杂志上发表10篇文章，文章的内容主要是新闻或者财经评论方面的，每篇文章的报酬是800元且每月末结算当月收入。李某每月应纳个人所得税税额=8000×（1-20%）×20%×（1-30%）=896（元）年应纳税总额=896×12=10752（元）假如李某与该杂志社签订雇佣合同，受雇于该杂志社，月薪8000元，主要工作与劳务合同的工作内容相同，每月需在杂志上发表10篇文章。由于其工作的特殊性，李某不需要坐班，所以是否建立雇佣关系对李某没有差别，他可以自由支配时间。此时，李某的纳税情况如下：6.3.2个人所得税税率筹划6.3个人所得税税率的筹划累进税率向比例税率方向的筹划全年个人所得税纳税总额=[（8000-3500）×10%-105]×12=4140（元）与稿酬所得相比，一年总节税额为6612元。在此案例中，李某属于中低收入阶层，为了减少应纳税额，应尽可能创造条件使其收入适用于工资、薪金所得项目，这样既可以利用3500元的费用扣除数，又可以享受应纳税所得额减少所带来的税率降低的好处。如果李某是国际知名的撰稿人和评论家，其每一篇文章的价格大约是5000元，每月能有10篇作品发表。如果作为稿酬收入，每月应纳个人所得税为5600元[=50000×（1-20%）×20%×（1-30%）]，年纳税总额为67200元（=5600×12）；如果作为工资、薪金发放，每月应纳个人所得税为11195元[=（50000-3500）×30%-2755]，年纳税总额为134340元（=11195×12）。由此看来，当收入较高时，作为稿酬收入缴纳税额能减轻税负，增加纳税人的税后收益。6.3.2个人所得税税率筹划6.4个人所得税税收优惠政策的筹划免予征收个人所得税的项目（1）省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、卫生、体育、环境保护等方面的奖金。（2）国债和国家发行的金融债券利息。（3）按照国家统一规定发给的补贴、津贴。（4）福利费、抚恤金、救济金。（5）保险赔款。（6）军人转业费、复员费。（7）按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费。（8）依照我国有关法律规定，应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得。（9）中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得。（10）经国务院财政部门批准免税的所得。6.4.1优惠政策的有关规定6.4个人所得税税收优惠政策的筹划暂免征收个人所得税的项目外籍个人的哪些收入暂免征收个税？外籍专家？6.4.1优惠政策的有关规定6.4个人所得税税收优惠政策的筹划暂免征收个人所得税的项目（1）外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费。（2）外籍个人按合理标准取得的境内外出差补贴。（3）外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，经当地税务机关审核批准为合理的部分。（4）个人举报、协查各种违法、犯罪行为而获得的奖金。（5）个人办理代扣代缴税款手续，按规定取得的扣缴手续费。（6）个人转让自用达五年以上并且是唯一的家庭生活用房取得的所得。（7）达到离休、退休年龄，但确因工作需要，适当延长离休、退休年龄的高级专家（指享受国家发放的政府特殊津贴的专家、学者），其在延长离休、退休期间的工资、薪金所得，视同退休工资、离休工资免征个人所得税。（8）外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得。6.4.1优惠政策的有关规定6.4个人所得税税收优惠政策的筹划暂免征收个人所得税的项目（9）凡符合下列条件之一的外籍专家取得的工资、薪金所得可免征个人所得税。①根据世界银行专项贷款协议由世界银行直接派往我国工作的外国专家。②联合国组织直接派往我国工作的专家。③为联合国援助项目来华工作的专家。④援助国派往我国专为该国无偿援助项目工作的专家。⑤根据两国政府签订文化交流项目来华工作两年以内的文教专家，其工资、薪金所得由该国负担的。⑥根据我国大专院校国际交流项目来华工作两年以内的文教专家，其工资、薪金所得由该国负担的。⑦通过民间科研协定来华工作的专家，其工资、薪金所得由该国政府机构负担的。6.4.1优惠政策的有关规定6.4个人所得税税收优惠政策的筹划经批准可以减征个人所得税1.残疾、孤老人员和烈属的所得。需要注意的是，该项所得仅限于劳动所得，具体所得项目为：工资、薪金所得；个体工商户的生产经营所得；对企事业单位的承包经营、承租经营所得；劳务报酬所得；稿酬所得；特许权使用费所得。2.因严重自然灾害造成重大损失的。3.其他经国务院财政部门批准减税的。6.4.1优惠政策的有关规定6.4个人所得税税收优惠政策的筹划对在中国境内无住所，但在境内居住一年以上、不到五年的纳税人的减免税优惠《个人所得税法实施条例》规定：在中国境内无住所，但是居住一年以上五年以下的个人，其来源于中国境外的所得，经主管税务机关批准，可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税；居住超过五年的个人，从第六年起的以后各年度中，凡在境内居住满一年的，应当就其来源于境内、境外的所得申报纳税。对在中国境内无住所，但在一个纳税年度中在中国境内居住不超过90日（税收协定规定期间不超过183日）的纳税人的减免税优惠《个人所得税法实施条例》及相关政策规定：在中国境内无住所，但是在一个纳税年度中在中国境内连续或者累计居住不超过90日或在税收协定规定的期间中在中国境内连续或累计居住不超过183日的个人，由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的工资、薪金，免于缴纳个人所得税。6.4.1优惠政策的有关规定6.4个人所得税税收优惠政策的筹划扣除境外已纳税额我国税法规定，纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税额，但扣除额不得超过该纳税人境外所得依照我国个人所得税法规定计算的应纳税额。纳税人在中国境外一个国家或者地区实际已经缴纳的个人所得税税额，低于该国家或者地区扣除限额的，应当在中国缴纳差额部分的税额；超过该国家或者地区扣除限额的，其超过部分不得在本纳税年度的应纳税额中扣除，但可以在以后纳税年度的该国家或者地区扣除限额的余额中补扣，补扣期限最长不得超过５年。6.4.1优惠政策的有关规定6.4个人所得税税收优惠政策的筹划6.4.2个人所得税税收优惠政策的筹划境外所得已纳税额扣除的筹划第一，纳税人在以后年度必须继续从该国取得应税收入，而且来自该国的所有应税收入的已纳税额之和小于税法规定的抵免限额，可以获得抵扣。第二，如果纳税人在某个国家只有一项收入来源，而且该项收入来源在该国的已纳税额超过了按照我国税法计算的应纳税额，这种情况只会使“超过抵免限额的部分”越来越高，除非该国税制变化（降低税率），或者我国税制变化（提高税率），否则永远不能扣除。第三，以后年度来源于该国的各项应税收入中，又增加了其他应税收入项目，这些应税项目在该国的税负低于我国。第四，以后年度来源于该国的应税收入中，减少了一些在该国的税负高于我国的应税收入项目。6.4个人所得税税收优惠政策的筹划6.4.2个人所得税税收优惠政策的筹划[案例6—24]境外所得已纳税额扣除的筹划假定2014年居民纳税人张先生从甲国取得两项应税收入。其中，在甲国因任职取得工资、薪金收入以美元支付，折合人民币60000元/年，平均每月5000元，在甲国已纳个人所得税折合人民币700元。因向某公司投资，取得该公司股息所得3871美元，折合人民币24000元，已纳所得税折合人民币5740元。其抵扣方法计算如下：（1）工资、薪金所得：全年应纳税额=[（5000-4800）×3%]×12=72（元）（2）股息所得：应纳税额=24000×20%=4800（元）因此，其抵免限额为：

72+4800=4872（元）由于张先生在该国实际已纳税款6440元（=700+5740），超过了抵免限额，因此不再补税，但超过限额的部分1568元（=6440-4872）可以在今后5年的期限内，从甲国抵免限额的余额中补扣。对张先生境外所得已纳税额扣除进行筹划分析：6.4个人所得税税收优惠政策的筹划6.4.2个人所得税税收优惠政策的筹划（1）如果在2015年度张先生在甲国取得应税所得按照我国个人所得税法规定计算出来的年应纳税额为9000元人民币，在甲国已纳税额7480元人民币，在我国应补个人所得税额1520元人民币，因此可用上年度的“超过抵免限额的部分1568元”进行补扣，因而2015年无须补缴税款。此时，张先生还有48元（=1568-1520）未抵扣，可以在未来的4年内继续获得扣除。但如果2015年度张先生在甲国取得应税所得按照我国个人所得税法规定计算出来的年应纳税额为7000元人民币，低于甲国的已纳税额