2020年中级会计职称《中级会计实务》　主要考点 (十一)

本章主要考点：

（1）客观题：合同变更、可变对价、合同中存在的重大融资成分、合同资产、合同负债、合同取

得成本、交易价格分摊、履约进度的计算、收入确认的会计处理

（2）主观题：可变对价、分摊合同折扣、建造合同、特定交易的会计处理

一、单项选择题

1.2020年1月甲公司与客户乙公司签订销售合同，向客户出售600件产品，每件产品合同价格1

万元，共计600万元，这些产品在3个月内平均分批发货，每一个月发货200件。2020年1月和2月

分别发货200件。在甲公司已将400件产品移交之后，甲公司与客户乙公司进行了合同修订，乙公司要

求甲公司在2020年3月额外向客户再发货100件产品。额外100件产品按照每件0.85万元价格销售，

共计85万元。该价格反映了这些产品当时的市场价格并且可以与原产品区别开来。2020年3月实际发

货300件，甲公司2020年3月确认收入的金额为（）万元。

A.285

B.200

C.85

D.300

『正确答案』A

『答案解析』该100件额外产品进行的合同修订，事实上构成了一项关于未来产品的单独的合同，

且该合同并不影响对现有合同的会计处理。企业应对原合同中的未履行合同的200件产品，每件确

认1万元的销售收入；对新合同中的100件产品，每件确认0.85万元的收入。即甲公司2020年3

月确认收入的金额=200X1+100X0.85=285（万元）。

2.A公司与客户签订合同，每日为客户的办公楼提供保洁服务，合同期为3年（即2018年1月1

日至2020年12月31日），客户每年向A公司支付保洁服务费20万元（假定该价格反映了合同开始日

该项服务的单独售价）。合同执行至2019年12月31日，即在第2年年末，合同双方对合同进行了变

更，将第三年的保洁服务费调整为16万元（假定该价格反映了合同变更日该项服务的单独售价），同

时以60万元的价格将合同在原合同期限基础上再延长4年，即2021年1月1日至2024年12月31日

（假定该价格不反映合同变更日该4年服务的单独售价），每年的服务费为15万元，于每年年初支付。

不考虑相关税费。

A公司2020年12月31日应确认的收入（）万元。

A.31

B.20

C.15.2

D.15

『正确答案』C

『答案解析』在合同开始日，A公司认为其每日为客户提供的保洁服务是可明确区分的，但由于A

公司向客户转让的是一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分的服务，因此将其作为单项履

约义务。在合同开始的前两年，即合同变更之前，A公司每年确认收入20万元。在合同变更日（2019

年12月31日），由于新增的4年保洁服务的价格不能反映该项服务在合同变更时的单独售价，因

此，该合同变更不能作为单独的合同进行会计处理。

由于在剩余合同期间需提供的服务与已提供的服务是可明确区分的，A公司应当将该合同变更

作为原合同终止，同时，将原合同中未履约的部分与合同变更合并为一份新合同进行会计处理。该

新合同的合同期限为5年，对价为76万元（原合同下尚未确认收入的对价16万元+新增的4年服

务相应的对价60万元），新合同中A公司每年确认的收入=76/5=15.2（万元）。

3.2019年1月1日，甲公司与乙公司签订合同，允许乙公司经营其连锁餐厅，双方协议约定，甲

公司每年收取特许权使用费40万元，按季度收取。合同签订日，符合收入确认条件，连锁餐厅自当日

起交由乙公司经营。2019年乙公司财务状况良好，每季度向甲公司提交经营报告和支付特许权使用费。

但自2020年，周边又相继出现了其他几家餐厅，致使乙公司经营的餐厅竞争压力倍增，顾客也日渐减

少，从而财务状况下滑，现金不足，因此当年只支付了第一季度的特许权使用费，后三个季度均只支付

了一半的特许权使用费。2021年财务状况进一步恶化，信用风险加剧，未支付当年特许权使用费。根

据上述资料，甲公司进行的下列会计处理中，不正确的是()。

A.2019年需要确认特许权使用费收入

B.2020年第一季度收到的特许权使用费10万元应确认收入

C.2021年对已有的应收款项是否发生减值继续进行评估

D.2021年确认收入的同时借记“应收账款”科目

『正确答案』D

『答案解析』2021年乙公司财务状况进一步恶化，信用风险加剧，不再符合收入确认条件，所以

甲公司不再确认特许权使用费收入，同时对现有应收金额是否发生减值继续进行评估。

4.甲公司与乙公司于2020年1月1日签订了产品生产合同，生产产品数量为50000件，完成日为

2020年6月30日，总价格为10万元，合同约定如果6月30日前完工，每提前一天承诺对价将增加1

万元，甲公司经测算提前完工可能的结果及其概率如表11-2所示。

表11-2提前完工可能的结果及其概率

可能的结果概率

提前10天15%

提前8天30%

提前6天30%

提前4天10%

按时15%

甲公司确认的交易价格是()万元。

A.6.1

B.10

C.16.1

D.0

『正确答案』C

『答案解析』甲公司确认的交易价格如表11—4所示。表11一4甲公司确认的交易价格

可能的结果对价增加金额概率期望值

提前10天10万元15%1.5万元

提前8天8万元30%2.4万元

提前6天6万元30%1.8万元

提前4天4万元10%0.4万元

按时一15%一

合计—100%6.1万元

确认的交易价格=10+6.1=16.1(万元)。或确认的交易价格=(10+10)X15%+(10+8)

X30%+(10+6)X30%+(10+4)X10%+(10+0)X15%=16.1(万元)。

5.甲公司签订了一项合同，合同总价为1000万元，根据合同，如果企业完成了合同目标，可获得

100万元的奖金，没有完成则没有奖金。甲公司估计完成业绩目标的可能性为90%,完不成的可能性为

10%o甲公司确认的交易价格为()万元。

A.1000

B.1100

C.1090

D.1001

『正确答案』B

『答案解析』由于只存在两种可能性，企业应采用最可能发生金额的方法，反映预期有权获得的

100万元的奖金，包括在交易价格中。交易价格并未受到可变对价限制，因为企业预期收到奖金的

可能性为极可能。

6.甲公司是一家咨询公司，其通过竞标赢得一个新客户，为取得该客户的合同，甲公司发生的下列

支出中属于为取得合同发生的增量成本的是（）。

A.聘请外部律师进行尽职调查的支出5万元

B.因投标发生的投标费和差旅费2万元

C.如果取得该新客户，将支付销售人员佣金1万元，甲公司预期这些支出未来能够收回

D.根据其年度销售目标、整体盈利情况及个人业绩等向销售部门经理支付年度奖金20万元

『正确答案』C

『答案解析』选项C,如果取得该新客户，甲公司向销售人员支付的佣金属于为取得合同发生的增

量成本，应当将其作为合同取得成本确认为一项资产。选项A、B,甲公司聘请外部律师进行尽职

调查发生的支出、为投标发生的投标费和差旅费，无论是否取得合同都会发生，不属于增量成本，

因此，应当于发生时直接计入当期损益。选项D,甲公司向销售部门经理支付的年度奖金也不是为

取得合同发生的增量成本，这是因为该奖金发放与否以及发放金额还取决于其他因素（包括公司的

盈利情况和个人业绩），其并不能直接归属于可识别的合同。

7.甲公司2020年1月初推出一项销售政策，客户购买1000元的A商品，可得到一张35%的折扣

券，客户可以在未来的1个月内使用该折扣券购买甲公司的任一商品。同时，甲公司计划推出春节期间

促销活动，在未来1个月内针对所有产品均提供5%的折扣。上述两项优惠不能叠加使用。根据历史经

验，甲公司预计有85%的客户会使用该折扣券，额外购买的商品的金额平均为100元。上述金额均不包

含增值税，且假定不考虑相关税费影响。本月有1万名客户行使该权利，实际收到货款1000万元。甲

公司会计处理的表述不正确的是（）。

A.购买A商品的客户能够取得35%的折扣券，其远高于所有客户均能享有的5%的折扣，因此，甲公

司认为该折扣券向客户提供了重大权利，应当作为单项履约义务

B.考虑到客户使用该折扣券的可能性以及额外购买的金额，甲公司估计该折扣券的单独售价为100

元

C.A商品分摊的交易价格为975.13万元

D.折扣券选择权分摊的交易价格为24.87万元

『正确答案』B

『答案解析』考虑到客户使用该折扣券的可能性以及额外购买的金额，甲公司估计该折扣券的单独

售价为25.5元［100X85%X（35%-5%）甲公司按照A产品和折扣券单独售价的相对比例对交

易价格进行分摊：

A商品分摊的交易价格=1000X10004-（1000+25.5）XI=975.13（万元）；

折扣券选择权分摊的交易价格=1000X25.54-（1000+25.5）Xl=24.87（万元）。

甲公司在销售A商品时的账务处理如下：

借：银行存款1000

贷：主营业务收入975.13

合同负债24.87

8.A公司销售的产品包括甲产品、乙产品和丙产品。甲产品经常单独出售，其可直接观察的单独售

价为60万元；乙产品和丙产品的单独售价不可直接观察，A公司采用市场调整法估计乙产品的单独售

价为30万元，采用成本加成法估计丙产品的单独售价为10万元。2020年A公司与客户签订合同，向

其销售甲、乙、丙三种产品，合同总价款为80万元，这三种产品构成3个单项履约义务。不考虑相关

税费，2020年A公司确认甲产品、乙产品和丙产品的收入的金额表述不正确的是（）。

A.甲产品确认收入为60万元

B.乙产品确认收入为24万元

C.丙产品确认收入为8万元

D.甲产品、乙产品和丙产品确认总收入为80万元

『正确答案』A

『答案解析』由于甲、乙、丙产品单独售价之和100万元（60+30+10）超过所承诺对价80万元,

因此客户实际上是因购买一揽子商品而获得了折扣。A公司应将折扣在甲、乙、丙三种产品之间按

照单独售价比例进行分摊。因此，各产品分摊的交易价格分别为：

甲产品确认收入=80X60/（60+30+10）=48（万元）。

乙产品确认收入=80X30/（60+30+10）=24（万元）。

丙产品确认收入=80X10/（60+30+10）=8（万元）。

合计确认收入=48+24+8=80（万元）。

9.A公司销售的产品包括甲产品、乙产品和丙产品。甲产品经常单独出售，其可直接观察的单独售

价为60万元；乙产品和丙产品的单独售价不可直接观察，A公司采用市场调整法估计乙产品的单独售

价为30万元，采用成本加成法估计丙产品的单独售价为10万元。A公司经常以60万元的价格单独销

售甲产品，并且经常将乙产品和丙产品组合在一起以20万元的价格销售。假定上述价格均不包含增值

税。2020年A公司与客户签订合同，向其销售甲、乙、丙三种产品，合同总价款为80万元，这三种产

品构成3个单项履约义务。2020年A公司确认甲产品、乙产品和丙产品的收入的金额表述不正确的是

（）。

A.甲产品确认收入为48万元

B.乙产品确认收入为15万元

C.丙产品确认收入为5万元

D.甲产品、乙产品和丙产品确认总收入为80万元

『正确答案』A

『答案解析』这三种产品的单独售价合计为100万元（60+30+10）,而该合同的价格为80万元,

因此该合同的折扣为20万元。由于A公司经常将乙产品和丙产品组合在一起以20万元的价格销售，

该价格与其单独售价40万元（30+10）的差额为20万元，与该合同的折扣一致，而甲产品单独销

售的价格与其单独售价一致，证明该合同的折扣仅应归属于乙产品和丙产品。因此，在该合同下，

分摊至甲产品的交易价格为60万元，分摊至乙产品和丙产品的交易价格合计为20万元，A公司应

当进一步按照乙产品和丙产品的单独售价的相对比例将该价格在二者之间进行分摊。

因此，各产品分摊的交易价格分别为：

甲产品分摊的交易价格=60（万元）。

乙产品分摊的交易价格=20X30/（30+10）=15（万元）。

丙产品分摊的交易价格=20X10/（30+10）=5（万元）。

合计确认的交易价格=60+15+5=80（万元）。

10.2020年1月31日，甲公司与乙公司签订一项咨询服务合同。合同约定，咨询期为1年，咨询

费为120万元.此外，可以根据合同履行效果获得一定的奖励，效果分为优、良、中、差四档，对应的

奖励金额分别为80万元、50万元、30万元、0万元。甲公司根据历史经验估计其获得不同金额奖励的

可能性如下所示：

咨询效果奖励金额（万元）可能性

优8010%

良5060%

中3020%

差010%

根据上述资料•，甲公司应确认的奖励金额为（）万元。

A.80

B.50

C.30

D.0

『正确答案』B

『答案解析』由于奖励是几个固定金额中的一种，因此，采用最可能发生金额法估计该奖励的金额。

根据上述历史经验的估计，最有可能的金额是出现概率最高的金额，即概率为60%的50万元。

11.下列关于存在应付客户对价的情形的会计处理，说法不正确的是（）。

A.企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格

B.企业应付客户对价是为了自客户取得其他可明确区分商品的，该应付客户对价应当冲减交易价格

C.向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易

价格

D.在将应付客户对价冲减交易价格处理时，企业应当在确认相关收入与支付客户对价二者孰晚的时

点冲减当期收入

『正确答案』B

『答案解析』企业存在应付客户对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，但应付客户对价是为了

自客户取得其他可明确区分商品的除外。企业应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品

的，应当采用与企业其他采购相一致的方式确认所购买的商品。企业应付客户对价超过向客户取得

可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值

不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。在将应付客户对价冲减交易价格处

理时，企业应当在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入。

12.甲公司为设备安装企业。2020年10月1日，甲公司接受一项设备安装任务。合同约定，安装

期为4个月，合同总收入为480万元。至2020年12月31日，甲公司已预收合同价款350万元，实际

发生安装费200万元，预计还将发生安装费100万元。假定甲公司按实际发生的成本占预计总成本的比

例确定合同履约进度。甲公司2020年该设备安装业务应确认的收入是（）万元。

A.320

B.350

C.450

D.480

『正确答案』A

『答案解析』甲公司2020年该设备安装业务应确认的收入=480X200/（200+100）=320（万元）。

13.甲公司是一家专门提供股票或基金等资产管理服务的企业。2020年10月1日，甲公司与乙公

司签订合同，为其一只股票型基金提供资产管理服务，合同期限是4年。合同约定，甲公司所能获得的

报酬包括两部分：（1）每季度末按该基金净值的1.5%收取管理费用，该管理费用不会因基金净值的后

续变化而调整或被要求退回；（2）该基金若是4年内累计回报超过15%,则超额回报部分的30%作为业

绩奖励给予甲公司。2020年年末，该基金的净值为10亿元，甲公司重新估计相关因素后，认定影响该

季度管理费用收入的不确定性因素已消除。假定不考虑其他因素，甲公司进行的下列会计处理，不正确

的是（）。

A.2020年年末确认管理费用收入1500万元

B.2020年年末根据超额回报确认业绩奖励收入

C.2020年不确认业绩奖励收入

D.管理费收入和业绩奖励均属于可变对价

『正确答案』B

『答案解析』业绩奖励为可变对价，仍然会受到基金未来累积回报的影响，有关将可变对价计入交

易价格的限制条件仍然没有得到满足，因此，不能确认收入。

14.甲公司主要经营连锁美容店。2020年年初，甲公司向客户销售了1000张储值卡，每张卡的面

值为1万元，总额为1000万元（含税金额）。客户可在甲公司经营的任何一家门店使用该储值卡进

行消费。根据历史经验，甲公司预期客户购买的储值卡中将有大约相对于储值卡面值金额10%的部分（即

100万元）不会被消费。截至2020年12月31日，客户使用该储值卡消费的金额为600万元（含税金

额）。甲公司为增值税一般纳税人，客户消费即发生增值税纳税义务。假定甲公司适用的增值税税率为

6%„甲公司的相关账务处理不正确的是（）。

A.2020年年初销售储值卡时一次性确认收入943.40万元

B.2020年年末企业预期将有权获得与客户所放弃的合同权利相关的金额的，应当按照客户行使合

同权利的模式按比例确认收入

C.2020年年末根据储值卡的消费金额冲减合同负债628.93万元

D.2020年年末根据储值卡的消费金额确认收入628.93万元

『正确答案』A

『答案解析』（1）销售储值卡：

借：银行存款1000

贷：合同负债（1000/1.06）943.40

应交税费一一待转销项税额56.60

（2）根据储值卡消费金额确认的收入=[600+100义（600/900）1/（1+6%）=628.93（万元）。

借：合同负债628.93

应交税费——待转销项税额（600/1.06X6%）33.96

贷：主营业务收入628.93

应交税费一一应交增值税（销项税额）33.96

15.甲公司为红木家具生产销售企业，2020年10月1日，与客户签订销售合同，向其销售一套红

木家具。向客户转让红木家具是单项履约义务，且属于在某一时点履行的履约义务。当日收到合同价款,

客户并对其进行了验收。由于客户居住的楼房目前正在装修，应客户要求将红木家具存放于甲公司仓库

6个月，并要求6个月后安排发货。客户已拥有红木家具的法定所有权，甲公司在其仓库内的单独区域

内存放红木家具,且可明确识别属于客户的红木家具，甲公司不能使用也不能将其提供给其他客户使用。

当日收到红木家具的全部货款100万元。6个月仓储保管服务的单独售价0.6万元。

不考虑相关税费，甲公司2020年应确认收入的金额是（）万元。

A.100

B.100.6

C.99.7

D.99.4

『正确答案』C

『答案解析』2020年10月1日，甲公司已经收取合同价款，但是客户尚未要求发货，客户已拥有

红木家具的法定所有权并且对其进行了验收，虽然红木家具实物尚由甲公司持有,但是其满足在“售

后代管商品”的安排下客户取得商品控制权的条件，红木家具的控制权也已经转移给了客户。因此

甲公司应当确认销售红木家具的收入。除此之外，甲公司还为客户提供了仓储保管服务，该服务与

红木家具可明确区分，构成单项履约义务。

红木家具的交易价格=100X100/（100+0.6）=99.40（万元）；仓储保管服务的交易价格

=100X0.6/（100+0.6）=0.60（万元）；甲公司2020年应确认收入的金额=99.40+0.60X3/6

=99.7（万元）。

16.甲公司（电影发行公司）与乙公司（影院）签订合同，将其拥有的一部电影的版权授权给乙公

司，乙公司可在其旗下的影院放映该电影，放映期间为4周。除了将该电影版权授权给乙公司之外，甲

公司还同意在该电影放映之前，向乙公司提供该电影的片花，在乙公司的影院播放，并且在该电影放映

期间在当地知名的广播电台播放广告。甲公司将获得乙公司播放该电影的票房分成，合同约定甲公司按

照乙公司净票房的10%收取发行代理费。2020年10月份电影票净票房收入为1000万元。

假定提供电影片花以及广告服务不构成单项履约义务。2020年10月份甲公司（电影发行公司）确

认收入的金额为（）万元。

A.1000

B.100

C.900

D.0

『正确答案』B

『答案解析』甲公司（电影发行公司）的承诺包括授予电影版权许可、提供电影片花以及提供广告

服务。甲公司在该合同下获得的对价为按照乙公司电影票净票房收入收取的特许权使用费，与之相

关的授予电影版权许可占主导地位，这是因为，甲公司能够合理预期，客户认为该电影版权许可的

价值远高于合同中的提供电影片花和广告服务。因此，甲公司应当在乙公司放映该电影的期间按照

约定的分成比例确认收入，即2020年10月份甲公司（电影发行公司）确认收入100万元（1000

X10%）。

如果授予电影版权许可、提供电影片花以及广告服务分别构成单项履约义务，甲公司应当将该

取得的分成收入在这些履约义务之间进行分摊。

二、多项选择题

1.收入确认与计量“五步法”中，属于收入确认的有（）。

A.识别与客户订立的合同

B.识别合同中的单项履约义务

C.确定交易价格

D.将交易价格分摊至各单项履约义务

『正确答案』AB

『答案解析』选项C、D属于与收入计量有关的内容。

2.甲公司向A客户销售一台生产的设备并负责安装服务，合同约定设备价款100万元，安装服务

10万元，设备销售与设备安装服务均可以单独进行（单独售卖）。甲公司向B客户销售一台生产的设

备并负责安装服务，合同约定设备价款200万元（含安装服务），设备销售与设备安装服务不可单独进

行。下列对甲公司的履约义务判断正确的有（）。

A.向A客户销售生产的设备并负责安装服务，不具有高度关联性，表明两者在合同中彼此之间可明

确区分

B.向A客户销售生产的设备并负责安装服务，属于两项履约义务

C.向B客户销售生产的设备并负责安装服务，具有高度关联性，表明两者在合同中彼此之间不可明

确区分

D.向B客户销售生产的设备并负责安装服务，属于一项履约义务

『正确答案』ABCD

『答案解析』向A客户销售生产的设备并负责安装服务，不具有高度关联性，属于两项履约义务;

向B客户销售生产的设备并负责安装服务，具有高度关联性，属于一项履约义务。

3.A公司为集团公司，其子公司包括甲公司和乙公司。甲公司（物业管理公司）为客户提供保洁服

务的长期劳务合同等，满足企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺。

2020年甲公司与客户签订一份服务合同，合同期限为一年，打包价格为300万元，合同内容包括保洁

服务、保安服务和设备维修服务。2020年乙公司（汽车制造公司）与客户签订一份汽车销售合同，价

款50万元，假定国家要求对于同类型车提供1年质保，但是该企业承诺提供3年延保，延长3年延保

服务价格为5万元一次性收取。下列对A公司的子公司的履约义务判断正确的有（）。

A.甲公司提供保洁服务，属于可明确区分的商品均满足在某一时段内履行履约义务的条件，采用相

同的方法确定履约进度

B.甲公司为客户提供保洁服务的长期劳务合同，属于一项履约义务

C.乙公司与客户签订一份汽车销售合同，价款50万元，国家要求对于同类型车提供1年质保，但

是该企业承诺提供3年质保，属于两项履约义务

D.乙公司与客户签订一份汽车销售合同，销售汽车在控制权转移时一次确认收入；一次性收取的延

保服务款5万元确认为合同负债，按照履约进度分期确认收入

『正确答案』ABCD

『答案解析』甲公司为客户提供保洁服务的长期劳务合同，属于某一时段内履行的履约义务；乙公

司与客户签订一份汽车销售合同，包含两项履约义务，销售汽车在控制权转移时一次确认收入；一

次性收取的延保服务款5万元确认为合同负债，按照履约进度分期确认收入；

4.2019年1月1日，甲公司与乙公司签订一份固定造价建造合同。合同约定，甲公司为乙公司建

造一幢办公楼，合同总金额为12000万元，工期三年。预计总成本为8000万元。截至2019年12月

310,甲公司实际发生合同成本2000万元。2020年年初，甲、乙双方同意更改办公楼屋顶的设计，

合同价格和预计总成本因此而分别增加500万元和300万元。假定该建造服务属于在某一时段内履行的

履约义务，且根据累计发生的合同成本占合同预计总成本的比例确认履约进度。不考虑其他因素，下列

关于甲公司会计处理正确的有（）。

A.2019年年底，甲公司应确认收入3000万元

B.2020年年初，甲公司应将合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理

C.2020年年初，甲公司在合同变更日应额外确认收入12.5万元

D.2020年年初，甲公司应将合同变更作为单独合同进行会计处理

『正确答案』AC

『答案解析』选项A,截至2019年12月31日，甲公司实际发生合同成本2000万元，履约进度

为2000/8000X100%=25%,因此甲公司在2019年应确认收入3000万元（12000X25%）。选

项B、D,2020年年初，因合同变更后拟提供的剩余服务与在合同变更之前已提供的服务不可明确

区分，因此甲公司应将合同变更作为原合同的组成部分进行会计处理。选项C,合同变更日，甲公

司重新估计的履约进度为2000/（8000+300）X100%=24.10%,甲公司在合同变更日应额外确

认收入金额=（12000+500）X24.10%-3000=12.5（万元）。

5.2019年1月1日，甲公司与丙公司签订合同，每月为丙公司员工提供业务培训服务，合同期限

为三年，丙公司每年向甲公司支付培训服务费13万元（假定该价格反映了合同开始日该项服务的单独

售价）。2020年12月31日，双方对合同进行变更，将2021年的培训服务费调整为10万元（假定该

价格反映了合同变更日该项服务的单独售价），同时以26万元的价格将合同期限延长三年（假定该价

格不反映合同变更日该三年培训服务费的单独售价）。下列关于甲公司的会计处理说法正确的有（）。

A.2019年和2020年，甲公司每年确认收入13万元

B.由于新增的三年培训服务费的价格不能反映该项服务在合同变更时的单独售价，因此该项合同变

更不能作为单独的合同进行会计处理

C.甲公司应当将该合同变更作为原合同终止，同时将原合同中未履约部分与合同变更合并为一份新

合同进行会计处理

D.新合同的合同期限为四年，每年确认收入为9万元

『正确答案』ABCD

『答案解析』本题属于合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理的情形：该合同变更不

属于合同变更部分作为单独合同进行会计处理的情形,且在合同变更日已转让商品与未转让商品之

间可明确区分，应当视为原合同终止，同时:将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进

行会计处理。新合同的交易价格应当为下列两项金额之和：一是原合同交易价格中尚未确认为收入

的部分（包括已从客户收取的金额）；二是合同变更中客户已承诺的对价金额。选项D,新合同的

合同期限为四年，每年确认收入=（10+26）/4=9（万元）。

6.甲公司是一家著名的“中超”足球俱乐部。甲公司2020年年初授权乙公司在其设计生产的服装、

帽子、水杯以及毛巾等特许产品上使用甲公司球队的名称和图标，授权期间为3年。合同约定，甲公司

收取的合同对价由两部分组成：（1）600万元固定金额的使用费；（2）每年按照乙公司销售上述商品

所取得销售额的10%计算的提成。乙公司预期甲公司会继续参加国内顶级联赛，并取得优异的成绩。甲

公司2020年一次性收取乙公司支付的600万元固定金额的使用费，乙公司2020年销售特许产品已确认

收入为2000万元。甲公司2020年有关确认收入表述正确的是（）.

A.该合同履约义务为时点义务

B.甲公司收取的600万元固定金额的使用费应当在3年内平均确认收入

C.甲公司按照乙公司销售特许商品所取得销售额的10%计算的提成应当在乙公司的销售实际完成

时确认收入

D.甲公司2020年确认收入的金额为400万元

『正确答案』BCD

『答案解析』选项A,该合同仅包括一项履约义务，即授予使用权许可，甲公司继续参加比赛并取

得优异成绩等活动是该许可的组成部分，而并未向客户转让任何可明确区分的商品或服务。由于乙

公司能够合理预期甲公司将继续参加比赛，甲公司的成绩将会对其品牌（包括名称和图标等）的价

值产生重大影响，而该品牌价值可能会进一步影响乙公司产品的销量，甲公司从事的上述活动并未

向乙公司转让任何可明确区分的商品，因此，甲公司授予的该使用权许可，属于在某一时段内履行

的履约义务。

选项B、C、D,甲公司收取的600万元固定金额的使用费应当在3年内平均确认收入，按照乙

公司销售相关商品所取得销售额的10%计算的提成应当在乙公司的销售实际完成时确认收入。甲公

司2020年确认收入的金额=600/3+2000X10%=400（万元）。

7.甲公司是一家音乐唱片公司，2020年12月1日向顾客授予针对一张1975年录制的某一著名管

弦乐队演奏的古典交响音乐的唱片许可证。该客户是一家消费品公司，拥有在两年内所有的商业渠道（包

括电视广播网络广告）使用该交响乐唱片的权利。甲公司提供许可证而每个月收取10万元的固定对价,

该份合同不包括企业提供的商品和服务，该合同属于不可撤销合同。2020年甲公司下列会计处理正确

的有（）。

A.甲公司转让许可证的承诺的性质是向客户提供知识产权的使用权，因此属于某一时点履行的义务

B.甲公司转让许可证的承诺的性质是向客户提供知识产权的使用权，因此属于某一时段履行的义务

C.2020年甲公司一次性确认收入240万元

D.2020年甲公司确认一个月收入10万元

『正确答案』AC

『答案解析』甲公司唯一的履约义务是授予许可证，甲公司确定许可证的有效期为两年，其地域的

范围以及确定的允许对唱片进行的使用均为合同中承诺的许可证属性。甲公司并没有改变授予许可

证的唱片的任何合同义务，许可证的唱片具有重大的单独功能（比如说播放功能）。因此客户从唱

片获益的能力并非主要源于甲公司将从事对该项知识产权有重大影响的活动，也没有对客户将产生

有利或不利影响。因此，甲公司转让许可证的承诺的性质是向客户提供知识产权的使用权，因此属

于某一时点履行的义务。

8.甲公司经营一家会员制健身俱乐部。甲公司与客户签订了为期2年的合同，客户入会之后可以随

时在该俱乐部健身。除俱乐部的年费4万元之外，甲公司还向客户收取了100元的入会费，用于补偿俱

乐部为客户进行注册登记、准备会籍资料以及制作会员卡等初始活动所花费的成本。甲公司收取的入会

费和年费均无须返还。2018年甲公司与500名客户签订了为期2年的合同，一次收取价款2000万元,

注册登记等款项5万元。不考虑相关税费，甲公司2018年的会计处理表述不正确的有（）。

A.将一次收取的价款2000万元确认为2018年的收入

B.将一次收取的注册登记等款项5万元确认为2018年的收入

C.将一次收取的价款2000万元和注册登记等款项5万元一起在2018年和2019年2年内分摊确认

为收入

D.将一次收取的价款2000万元在2018年和2019年2年内分摊确认为收入，将一次收取的注册登

记等款项5万元确认为2018年的收入

『正确答案』ABD

『答案解析』甲公司承诺的服务是向客户提供健身服务，而甲公司为会员入会所进行的初始活动并

未向客户提供其所承诺的服务，而只是一些内部行政管理性质的工作。因此，甲公司虽然为补偿这

些初始活动向客户收取了100元入会费，但是该入会费实质上是客户为健身服务所支付的对价的一

部分，故应当作为健身服务的预收款，与收取的年费一起在2年内分摊确认为收入。

9.判断客户是否取得商品控制权时，应考虑的因素有（）。

A.企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务

B.企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权

C.企业已将该商品实物转移给客户，即客户已占用该商品实物

D.企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户

『正确答案』ABCD

10.下列关于合同成本的相关处理，表述正确的有（）。

A.合同履约成本形成的资产，应当采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础进行摊销，计入当

期损益

B.合同取得成本形成的资产，摊销期限不超过一年的，可以在发生时计入当期损益

C.企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出，应当在发生时计入当期损

益，除非这些支出明确由客户承担

D.减值因素发生变化，导致原计提的合同成本相关减值转回的，应冲减原计提的资产减值损失，但

转回后的资产账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该资产在转回日的账面价值

『正确答案』ABCD

11.下列关于履约进度的说法中正确的有（）。

A.当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成

本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止

B.当客观环境发生变化时，企业需要重新评估履约进度是否发生变化，该变化应当作为会计估计变

更进行会计处理

C.对于每一项履约义务，企业只能采用一种方法来确定其履约进度

D.资产负债表日，企业应当对履约进度进行重新估计

『正确答案』ABCD

12.企业判断商品是否具有不可替代用途时，需要注意的事项有（）。

A.企业应当在合同开始日判断所承诺的商品是否具有不可替代用途

B.合同中是否存在实质性限制条款

C.是否存在实际可行性限制

D.企业应当根据最终转移给客户的商品的特征判断其是否具有不可替代的用途

『正确答案』ABCD

13.企业向客户转让商品与客户支付相关款项之间虽然存在时间间隔，但两者之间的合同没有包含

重大融资成分的情形的有（）。

A.企业向客户出售其发行的储值卡，客户可随时到该企业持卡购物

B.企业向客户授予奖励积分，客户可随时到该企业兑换这些积分

C.企业按照实际销售量收取的特许权使用费

D.合同约定的支付条款是为了向企业或客户提供保护，以防止另一方未能依照合同充分履行其部分

或全部义务

『正确答案』ABCD

三、判断题

1.合同中存在重大融资成分的，企业在确定该重大融资成分的金额时，应使用将合同对价的名义金

额折现为商品现销价格的折现率。企业确定的交易价格与合同承诺的对价金额之间的差额，应当在合同

期间内采用实际利率法摊销。（）

『正确答案』V

2.合同资产和合同负债在资产负债表中应当以净额列示，合同资产和合同负债应相抵销。（）

『正确答案』X

『答案解析』合同资产和合同负债应当在资产负债表中单独列示，并按流动性，分别列示为“合同

资产”或“其他非流动资产”以及“合同负债”或“其他非流动负债”。同一合同下的合同资产和

合同负债应当以净额列示，不同合同下的合同资产和合同负债不能互相抵销。

3.合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的，应

当将该合同变更作为一份单独的合同（即一项新的合同）进行会计处理。（）

『正确答案』4

4.企业在采用成本法确定履约进度时，企业非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用等，应包

括在累计实际发生的成本中。（）

『正确答案』X

『答案解析』企业在采用成本法确定履约进度时，企业非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费

用等，不应包括在累计实际发生的成本中。

5.资产负债表日企业重新评估履约进度发生变化的，应当作为会计估计变更进行会计处理。（）

『正确答案』V

6.合同履约成本发生减值时需要减值准备，且日后期间不可以转回。（）

『正确答案』X

『答案解析』以前期间减值的因素之后发生变化，使得“企业因转让与该资产相关的商品预期能够

取得的剩余对价”减去“为转让该相关商品估计将要发生的成本”的差额高于资产账面价值的，应

当转回原已计提的资产减值准备，并计入当期损益，但转回后的资产账面价值不应超过假定不计提

减值准备情况下该资产在转回日的账面价值。

7.企业在特定商品转让给客户之前不控制该商品的，企业为主要责任人。（）

『正确答案』X

『答案解析』企业在特定商品转让给客户之前不控制该商品的，表明企业的承诺是安排他人向客户

提供该商品，是为他人提供协助，因此，企业为代理人。

8.企业负有应客户要求回购商品义务,客户具有行使该要求权的重大经济动因且回购价格不低于原

售价时，应视为融资交易。（）

『正确答案』V

9.满足条件确认为资产的合同履约成本，在资产负债表中列示为存货.（）

『正确答案』X

『答案解析』满足条件确认为资产的合同履约成本，初始确认时摊销期限不超过一年或一个正常营

业周期的，在资产负债表中列示为存货；初始确认时摊销期限在一年或一个正常营业周期以上的，

在资产负债表中列示为其他非流动资产。

四、计算分析题

1.甲公司有关设备安装任务资料如下：

资料一：甲公司于2019年12月1日接受一项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收入为300

万元，至年底已预收安装费220万元，实际发生安装费用140万元（假定均为安装人员薪酬），估计还

将发生安装费用60万元。

资料二：2020年3月1日设备安装完毕，当年实际发生安装费用58万元（假定均为安装人员薪酬），

客户验收合格，并收到其余全部价款。

假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定安装的履约进度，不考虑增值税等其他因

素。

要求：（答案中的金额单位用万元表示）

（1）根据资料（1）,编制甲公司2019年12月的相关会计分录。

①实际发生劳务成本：

借：合同履约成本140

贷：应付职工薪酬140

②预收劳务款

借：银行存款220

贷：合同负债220

③2019年12月31日确认劳务收入并结转劳务成本。

实际发生的成本占估计总成本的比例=140/（140+60）XI00%=70%；

确认的劳务收入=300X70%—0=210（万元）。

借：合同负债210

贷：主营业务收入210

借：主营业务成本140

贷：合同履约成本140

（2）根据资料（2）,编制甲公司2020年3月的相关会计分录。

①实际发生劳务成本：

借：合同履约成本58

贷：应付职工薪酬58

②2020年确认劳务收入并结转劳务成本。

实际发生的成本占估计总成本的比例=100%;

确认的劳务收入=300X100%-210=90（万元）。

借：合同负债（220-210）10

银行存款80

贷：主营业务收入90

借：主营业务成本58

贷：合同履约成本58

2.甲公司为商品销售企业，2019年、2020年发生如下经济业务。

资料一：2019年年初，甲公司开始推行积分奖励计划。截至12月31日，甲公司销售各类商品共

计50000万元（不包括客户使用奖励积分购买的商品），授予客户奖励积分共计50000万分，假设奖

励积分的公允价值为每分0.01元。根据历史经验，甲公司估计授予的奖励积分将有8（»被使用。

资料二：2019年年末，客户累计使用奖励积分共计30000万分。甲公司对积分的兑换率进行了重

新估计，仍然预计客户总共将会兑换80%的积分。

资料三：2020年年末，客户累计使用奖励积分共计35000万分。甲公司对积分的兑换率进行了重

新估计，预计客户总共将会兑换90%的积分。

不考虑其他因素。

要求：（计算结果保留两位小数，答案中的金额单位用万元表示）

（1）根据资料一，计算2019年分摊至商品的交易价格和分摊至积分的交易价格，并编制相关会计

分录。

客户购买商品的单独售价合计为50000万元，甲公司估计积分的单独售价=50000X0.01X80%

=400（万元）。

分摊至商品的交易价格=50000X50000/（50000+400）=49603.17（万元）。

分摊至积分的交易价格=50000X400/（50000+400）=396.83（万元）。

借：银行存款50000

贷：主营业务收入49603.17

合同负债396.83

（2）根据资料一和资料二，计算2019年客户因使用奖励积分确认的收入金额，并编制相关会计分

录。

2019年度因客户使用奖励积分应当确认的收入=被兑换用于换取奖励的积分数额/预期将兑换用

于换取奖励的积分总数X分摊至积分的交易价格=30000/（50000X80%）X396.83=297.62（万元）。

借：合同负债297.62

贷：主营业务收入297.62

（3）根据资料一、资料二、资料三，计算2020年客户因使用奖励积分确认的收入金额和剩余未兑

换积分的金额。

2020年度因客户使用奖励积分应当确认的收入=35000/(50000X90%)X396.83-297.62=11.03

(万元)；剩余未兑换积分的金额=396.83—297.62—11.03=88.18(万元)。

3.甲公司、乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13虬2020年发生下列业务：

资料一：2020年4月1日，甲公司向乙公司销售一批商品共计100件，单位销售价格为10万元，

单位成本为8万元，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为1000万元，增值税税额为130万元。

协议约定，在2020年6月30日之前乙公司有权退回商品。商品已经发出，款项已经收到。甲公司根据

过去的经验,估计该批商品退货率约为8%。

资料二:2020年4月30日，甲公司对退货率进行了重新估计，将该批商品的退货率调整为10%。

资料三:202