《中级财务会计课件 (第5版)》 课件 第14、15章 资产负债表日后事项；会计政策、会计估计变更和差错更正

第14章资产负债表日后事项第14章资产负债表日后事项14.1资产负债表日后事项概述14.2调整事项14.3非调整事项214.1

资产负债表日后事项概述14.1.1资产负债表日后事项的性质会计年度1月1日－12月31日编制、审批最后报出较长一段时间4月30日企业可能发生许多事项,有些可能对企业报告期的财务状况、经营成果产生影响；有些虽然与企业报告期的财务状况、经营成果无关,但可能会影响财务报告使用者做出正确的估计和决策。如何处理？及时性有用性314.1

资产负债表日后事项概述14.1.1资产负债表日后事项的性质一般是指从年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的有利或不利事项。财务报告批准报出日是指公司董事会批准财务报告报出的日期。会计中期资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的上述事项,也可以视为资产负债表日后事项。

414.1

资产负债表日后事项概述14.1.2资产负债表日后事项的分类资产负债表日后事项并非资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的所有事项。例如,该期间正常生产经营发生的采购、生产、销售业务,不属于资产负债表日后事项;又如,董事会在该期间提出的股利分配、提取任意盈余公积的议案,由于需要经过股东大会批准才能执行,也不属于资产负债表日后事项。514.1

资产负债表日后事项概述14.1.2资产负债表日后事项的分类资产负债表日后事项按照是否需要调整财务报告的数据进行分类，可以分为：（1）调整事项。（2）非调整事项。614.2调整事项14.2.1调整事项的内容1.调整事项的定义指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项,需要对财务报告的数据进行调整。714.2调整事项14.2.1调整事项的性质2.调整事项一般包括

（1）资产负债表日后诉讼案件结案,法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务,需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债,或确认一项新负债。814.2调整事项例如,甲公司在20×1年12月31日根据一项未决诉讼,按照最佳估计数确认了预计负债100万元;20×2年2月10日,法院判决甲公司应赔偿120万元,由于当日甲公司财务报告尚未经董事会批准报出,因此应将20×1年12月31日确认的预计负债调整为其他应付款(已经法院判决的事项不再属于或有事项),并将金额从100万元调整至120万元,调整增加20×1年度损失20万元。914.2调整事项14.2.1调整事项的性质2.调整事项一般包括（2）资产负债表日后取得确凿证据,表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。1014.2调整事项例如,乙公司的一项应收账款500万元,在20×1年12月31日已知购货单位的财务状况较差,计提了坏账准备100万元;20×2年3月1日,购货单位正式宣告破产清算,乙公司有确凿证据表明,购货单位仅能偿还货款120万元,由于当日乙公司的财务报告尚未经董事会批准报出,因此应将20×1年12月31日计提的坏账准备从100万元调整至380万元,调整增加20×1年度信用减值损失280万元。1114.2调整事项14.2.1调整事项的性质2.调整事项一般包括（3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入例如,丙公司于20×2年1月20日收到购货单位退回的丙公司上年度销售的产品,由于销售产品的退回,从业务实质来看,丙公司20×1年度未真正实现该产品的销售收入。当日丙公司的财务报告尚未经董事会批准报出,因此,应调整20×1年度的营业收入和营业成本。1214.2调整事项14.2.1调整事项的性质2.调整事项一般包括（4）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错例如,丁公司于20×2年3月20日发现上年度一项固定资产少计折旧20万元,由于当日乙公司的财务报告尚未经董事会批准报出,因此,丁公司应补提上年度固定资产折旧20万元。1314.2调整事项14.2.2调整事项的核算

我国企业会计准则规定,对于调整事项,需要调整报告期财务报表的资产和负债以及相关收入、费用等,以客观反映报告期的财务状况和经营成果。1414.2调整事项由于资产负债表日后涉及损益的事项,属于上年度的事项,因此应设置“以前年度损益调整”科目进行核算。“以前年度损益调整”科目与“本年利润”科目的构成相同,核算方法相同,只是分别反映上年度损益的调整和本年度损益。为了便于调整报告年度的财务报表,“以前年度损益调整”科目应按照利润表项目设置明细科目。1514.2调整事项1.以前年度利润总额调整的核算

企业调整增加以前年度利润总额的事项借：有关资产或负债贷：以前年度损益调整调整减少以前年度利润总额,做相反的会计处理。162.以前年度所得税费用调整的核算（1）如果在以前年度所得税汇算清缴之前，且调整的收益可以调整报告期的应纳税所得额

可以将调整的所得税费用纳入汇算清缴，调整应交所得税。借：以前年度损益调整——所得税费用

贷：应交税费——应交所得税调整减少的所得税费用,做相反的会计处理

17（2）如果在以前年度所得税汇算清缴之前，但调整的收益不影响报告期的应纳税所得额；或企业调整以前年度利润总额的时点在以前年度所得税汇算清缴之后无法将调整的所得税费用纳入汇算清缴,不能调整应交所得税，只能调整递延所得税资产或递延所得税负债。18对于调整增加的所得税费用借：以前年度损益调整——所得税费用

贷：递延所得税资产/递延所得税负债调整减少的所得税费用,做相反的会计处理。1914.2调整事项3.以前年度净损益的结转调整的以前年度净损益与本年利润的结转方法相同,均应转为未分配利润应根据调整增加的以前年度净损益借：以前年度损益调整

贷：利润分配——未分配利润调整减少的以前年度净损益,做相反的会计处理2014.2调整事项4.以前年度利润分配调整的核算企业应根据调整增加的以前年度净损益和法定盈余公积的提取比例计算调整增加的法定盈余公积借：利润分配——未分配利润贷：盈余公积——法定盈余公积调整减少的法定盈余公积,做相反的会计处理21【例14-1】甲公司20×1年5月31日应收A公司的货款为1000000元,至20×1年12月31日尚未收回。当日,甲公司已经获知A公司出现财务困难,采用个别认定法对该项应收账款计提坏账准备300000元。甲公司于20×2年2月5日收到A公司通知,A公司已进行破产清算,无力偿还所欠部分货款。甲公司经过与A公司沟通,预计能够收回货款500000元。当日,甲公司的年度财务报告尚未批准报出,且未进行所得税汇算清缴。甲公司适用的所得税税率为25%,按照净利润的10%提取法定盈余公积。根据以上资料，甲公司编制会计分录如下：22（1）确认是否属于资产负债表日后调整事项由于20×1年12月31日甲公司已经获知A公司出现财务困难,A公司破产清算的状况实际上已经存在,只是甲公司没有确凿的证据予以证实。甲公司20×2年2月5日收到A公司破产清算的通知,证实上述状况的存在,且上年度的财务报表尚未批准报出,属于资产负债表日后调整事项。23（2）补提坏账准备借：以前年度损益调整——信用减值损失200000贷：坏账准备200000（2）调整递延所得税资产（所得税税率为25%）。借：递延所得税资产50000贷：以前年度损益调整——所得税费用500001000000-300000-500000200000×25%24（4）将“以前年度损益调整”科目的余额转入“利润分配”科目。

借:利润分配——未分配利润150000以前年度损益调整——所得税费用50000贷:以前年度损益调整——信用减值损失200000（5）调整法定盈余公积借：盈余公积——法定盈余公积15000贷：利润分配—未分配利10%25（6）调整20×1年度财务报表相关项目的金额（见表14—1、表14—2和表14—3）。为了简化,本例仅列示调整的金额,不再列示调整前和调整后的金额。调整后的金额可以根据调整前的金额加减调整的金额计算。26【例14-2】乙公司于20×1年10月31日因销售产品的质量问题被B公司告上法院,至20×1年10月31日法院尚未判决。乙公司根据最可能的赔偿金额确认营业外支出和预计负债400000元,并确认递延所得税资产100000元。20×2年4月25日,法院判决乙公司应赔偿B公司360000元。当日,甲公司的年度财务报告尚未批准报出,但已经完成所得税汇算清缴。乙公司适用的所得税税率为25%,按照净利润的10%提取法定盈余公积。根据以上资料，甲公司编制会计分录如下：28（1）确认是否属于资产负债表日后调整事项由于20×1年12月31日诉讼事项已经在,20×2年4月25日收到法院判决书,且上年度的财务报表尚未批准报出,属于资产负债表日后调整事项。（2）调整应赔偿金额乙公司20×2年4月25日收到法院判决书,赔偿事项不再属于或有事项,20×1年12月31日确认的预计负债应调整为其他应付款,并冲减多确认的赔偿金额40000元。29（2）调整应赔偿金额借：预计负债—未决诉讼400000贷：以前年度损益调整——营业外支出40000其他应付款360000（3）调整递延所得税资产（所得税税率为25%）借：以前年度损益调整——所得税费用10000贷：递延所得税资产100003040000×25%(4)将“以前年度损益调整”科目的余额转入“利润分配”科目。“以前年度损益调整”科目贷方余额=40000-10000=30000(元)借:以前年度损益调整—营业外支出40000贷:以前年度损益调整—所得税费用10000利润分配—未分配利润30000（5）调整法定盈余公积借：利润分配—未分配利润3000

贷：盈余公积—法定盈余公积300031（6）调整20×1年度财务报表相关项目的金额（见表14—4、表14—5和表14—6）。为了简化举例,本例仅列示调整的金额,不再列示调整前和调整后的金额。调整后的金额可以根据调整前的金额加减调整的金额计算。323334(1)所有者权益变动表“盈余公积(本年年末余额)”项目的变动金额3000元与资产负债表“盈余公积”项目的变动金额3000元相等。35(2)所有者权益变动表“未分配利润(本年年末余额)”项目的变动金额27000元与资产负债表“未分配利润”项目的变动金额27000元相等。【例14-3】丙公司于20×1年12月28日向C公司销售一批产品,不含增值税的价款为200000元,增值税为26000元,至20×1年12月31日尚未收到货款,计提坏账准备4680元;该批产品的成本为160000元。20×2年1月3日,丙公司收到C公司通知,该批产品存在质量问题,要求退货。丙公司对该批产品进行检验后,承认存在质量问题,同意退货。20×2年1月5日,丙公司收到C公司退回的该批产品,验收入库,并收到C公司退回的增值税专用发票。当日,丙公司的年度财务报告尚未批准报出,且未进行所得税汇算清缴。丙公司适用的所得税税率为25%,按照净利润的10%提取法定盈余公积。

根据以上资料，丙公司编制会计分录如下：36（1）确认是否属于资产负债表日后调整事项丙公司上年度销售的产品在本年度退回,上年度并未真正实现销售收入。20×2年1月5日收到C公司退回的产品,且上年度财务报告尚未批准报出,属于资产负债表日后调整事项。37（2）冲减产品销售收入借:以前年度损益调整——营业收入200000应交税费—应交增值税(销项税额)26000贷:应收账款226000（3）退回的产品验收入库借:库存商品160000贷:以前年度损益调整——营业成本16000038（4）冲减计提的坏账准备借:坏账准备4680贷:以前年度损益调整——信用减值损失4680(5)调整应交所得税由于尚未进行所得税汇算清缴,可以冲减应交所得税。冲减应交所得税=(200000-160000)×25%=10000(元)借:应交税费—应交所得税10000贷:以前年度损益调整——所得税费用1000039(6)调整递延所得税资产由于上年计提的资产减值损失不得在税前扣除,丙公司已经根据其形成的可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产,因此应当冲减递延所得税资产。调减递延所得税资产=4680×25%=1170(元)借:以前年度损益调整——所得税费用1170贷:递延所得税资产117040(7)将“以前年度损益调整”科目的余额转入“利润分配”科目。借:利润分配—未分配利润26490以前年度损益调整—营业成本160000

—所得税费用8830

—信用减值损失4680贷:以前年度损益调整—营业收入20000041（8）调整法定盈余公积借：盈余公积—法定盈余公积2649

贷：利润分配—未分配利润2649（9）调整20×1年度财务报表相关项目的金额（见表14—7、表14—8和表14—9）。为了简化,本例仅列示调整的金额,不再列示调整前和调整后的金额。调整后的金额可以根据调整前的金额加减调整的金额计算。

4243表14-7资产负债表调整金额编制单位:丙公司20×1年12月31日

单位:元(1)冲减应收账款226000元,冲减坏账准备4680元,调减“应收账款”项目221320元。(2)冲减净利润26490元,冲减法定盈余公积2649元,调减“未分配利润”项目23841元。资产调整金额负债与所有者权益调整金额应收账款-221320应交税费-36000存货160000盈余公积-2649递延所得税资产-1170未分配利润-23841资产总计-62490负债与所有者权益总计-624904445(1)所有者权益变动表“盈余公积(本年年末余额)”项目的变动金额(-2649元)与资产负债表“盈余公积”项目的变动金额(-2649元)相等。(2)所有者权益变动表“未分配利润(本年年末余额)”项目的变动金额(-23841元)与资产负债表“未分配利润”项目的变动金额(-23841元)相等。14.3非调整事项非调整事项是指资产负债表日以后才发生或存在的、不影响资产负债表日存在的状况，但如不加以说明，将会影响财务报告使用者作出正确估计和决策的一种资产负债表日后事项。4614.3

非调整事项非调整事项的常见内容包括：(1)资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺。(2)资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化。(3)资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失。4714.3

非调整事项非调整事项的常见内容包括：(4)资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债。(5)资产负债表日后资本公积转增资本。(6)资产负债表日后发生巨额亏损。(7)资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。4814.3

非调整事项非调整事项应在附注中予以披露,说明每项非调整事项的性质、内容,及其对财务状况和经营成果的影响。如果企业无法对其影响作出估计,应说明原因。49课外阅读材料企业会计准则第29号——资产负债表日后事项第15章会计政策、会计估计变更与差错更正第15章会计政策、会计估计变更和差错更正15.1

会计政策及其变更15.2

会计估计及其变更15.3

前期差错及其更正15.1

会计政策及其变更15.1.1会计政策1.定义会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的具体原则、基础和会计处理方法。（1）原则指会计确认的原则,即指导企业进行会计确认的具体要求。例如,对某项受益期较长但数额较小的支出,在进行会计确认时,是按照可靠性要求分期确认费用,核算按照重要性要求一次确认费用。15.1

会计政策及其变更15.1.1会计政策1.定义会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的具体原则、基础和会计处理方法。（2）基础指会计计量的基础,即在遵循会计确认原则的前提下在会计计量中采用的计量属性,包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等,例如,存货期末计价是按照历史成本计量,还是按照成本与可变现净值孰低计量15.1

会计政策及其变更15.1.1会计政策1.定义会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的具体原则、基础和会计处理方法。（3）会计处理方法指按照会计原则和计量基础的要求,由企业在会计核算中采用或者选择的适合于本企业的具体会计处理方法,例如,长期股权投资核算是采用成本法还是采用权益法等。

15.1

会计政策及其变更15.1.1会计政策2.重要的会计政策(1)发出存货成本的计量。按照企业会计准则的规定,发出存货成本的计量可以采用个别计价法、先进先出法、移动加权平均法和全月一次加权平均法,企业应根据自身的情况确认选择哪种方法。(2)长期股权投资的后续计量。按照企业会计准则的规定,长期股权投资的后续计量可以采用成本法和权益法,企业应根据长期股权投资的具体情况确定采用成本法或权益法。15.1

会计政策及其变更15.1.1会计政策2.重要的会计政策(3)投资性房地产的后续计量。按照企业会计准则的规定,投资性房地产的后续计量可以采用成本模式和公允价值模式,企业应根据投资性房地产的具体情况确定采用成本模式或公允价值模式。2.重要的会计政策(4)固定资产折旧方法。按照会计制度规定,固定资产折旧方法的变更视为会计估计变更。但是,从理论上讲,固定资产折旧方法属于会计政策、方法的变更,理当视为会计政策变更。因此,本教材将固定资产折旧方法的变更纳入会计政策变更,但不进行追溯调整,采用未来适用法进行会计处理。按照企业会计准则的规定,固定资产折旧的方法可以采用年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法,企业应根据固定资产的具体情况确定采用哪种方法。15.1

会计政策及其变更15.1.1会计政策2.重要的会计政策(5)借款费用的会计处理方法按照企业会计准则的规定,借款费用的会计处理可以费用化和资本化,企业应根据借款的具体用途确定费用化或资本化。企业应当在会计准则允许采用的会计政策中选择适当的会计政策,并正确地运用所选定的会计政策进行相关交易或事项的会计确认、计量和报告。15.1

会计政策及其变更15.1.1会计政策2.重要的会计政策按照我国企业会计准则的规定,企业应在附注中披露其所采用的会计政策的主要内容。15.1

会计政策及其变更15.1.2会计政策变更会计政策变更是指企业将目前采用的会计政策变更为另一项会计政策。企业采用的会计政策,在每一会计期间和前后各期应当保持一致,不得随意变更。但是,满足下列条件之一的,可以变更会计政策：15.1

会计政策及其变更15.1.2会计政策变更1.法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求进行会计政策变更,属于企业外部的强制性要求,并非企业主动要求变更,企业应按照规定执行。例如,企业2006年发出存货成本采用的计价方法是后进先出法,按照企业会计准则的规定,自2007年1月1日起,发出存货的成本不得采用后进先出法计价,企业自2007年1月1日起应进行变更,将后进先出法改为其他企业会计准则允许使用的方法。15.1

会计政策及其变更15.1.2会计政策变更2.会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息,是指企业考虑经营环境、自身管理的要求等,认为变更会计政策能够为财务报告使用者提供更可靠、更相关的会计信息,而主动进行会计政策变更。15.1

会计政策及其变更15.1.2会计政策变更2.会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息例如,企业的投资性房地产原采用成本模式进行后续计量,由于当期企业所在地区的房地产市场比较活跃,企业认为采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量能够提供更可靠、更相关的会计信息,可以将投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公允价值模式。15.1

会计政策及其变更15.1.2会计政策变更3.不属于会计政策变更的事项(1)本期发生的与以前相比具有本质差别的事项以及初次发生的事项。本期发生的与以前相比具有本质差别的事项以及初次发生的事项,均属于企业新发生的事项,与以前的事项不具有可比性,因此,企业对上述事项采用新的会计政策,不属于会计政策变更。15.1

会计政策及其变更15.1.2会计政策变更3.不属于会计政策变更的事项(2)不重要的事项。企业发生的事项虽然不属于新发生的事项,但由于其属于不重要的事项,企业采用新的会计政策不会对财务报告使用者产生重大影响,因此,可以不视为会计政策变更。15.1

会计政策及其变更15.1.3会计政策变更的核算1.会计政策变更核算方法会计政策变更可以根据具体情况采用追溯调整法和未来适用法。(1)追溯调整法指对某项交易或事项变更会计政策,视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策,并根据会计政策变更累积影响数,对财务报表相关项目进行调整的方法。1.会计政策变更核算方法(1)追溯调整法确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的,应当从可追溯调整的最早期间的期初开始应用变更后的会计政策。如果企业提供比较财务报表,对于比较财务报表期间的会计政策变更,应当调整比较期间各期的净损益和其他有关项目,视同该政策在比较财务报表期间一直采用;1.会计政策变更核算方法(1)追溯调整法会计政策变更的累积影响数中属于比较财务报表期间以前期间的部分,应当调整比较财务报表最早期间的期初留存收益,财务报表其他相关项目的金额也作相应调整。一般来说,年度资产负债表是年末数与年初数比较,利润表是本年数与上年数进行比较,也就是说,比较期为上年,则累积影响数中属于影响上年利润的金额,应调整上年利润表相关项目;属于影响上年以前利润的金额,调整上年所有者权益变动表的年初留存收益。15.1

会计政策及其变更15.1.3会计政策变更的核算1.会计政策变更核算方法(1)追溯调整法(2)未来适用法指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项,或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。15.1

会计政策及其变更15.1.3会计政策变更的核算1.会计政策变更核算方法2.会计政策变更核算方法的选择(1)企业根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的,应当按照相关规定执行,分别采用追溯调整法或未来适用法。法律、行政法规或者国家统一的会计制度等未作出规定的,一般应采用追溯调整法。例如,我国企业会计准则规定,发出存货的计价方法变更、固定资产折旧方法的变更,应采用未来适用法。15.1

会计政策及其变更15.1.3会计政策变更的核算1.会计政策变更核算方法2.会计政策变更核算方法的选择(2)会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的,应当采用追溯调整法处理。(3)无法确定会计政策变更对以前各期累积影响数的,应当采用未来适用法处理。15.1

会计政策及其变更15.1.3会计政策变更的核算1.会计政策变更核算方法2.会计政策变更核算方法的选择3.追溯调整法的核算程序(1)计算会计政策变更的累积影响数,会计政策变更累积影响数,是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯调整后的期初留存收益(盈余公积与未分配利润之和)应有金额与期初留存收益现有金额之间的差额。15.1

会计政策及其变更3.追溯调整法的核算程序(2)编制相关项目的调整会计分录。会计政策变更调整会计分录的编制方法与资产负债表日后事项调整会计分录的编制方法基本相同,不同之处主要是资产负债表日后事项大多仅涉及上年度,而会计政策变更可能涉及若干会计年度。一般来说,为了便于调整上年度财务报表,累积影响数中属于影响上年损益的金额,应通过“以前年度损益调整”科目进行核算;属于影响上年以前年度损益的金额,则直接通过“利润分配——未分配利润”科目进行核算。15.1

会计政策及其变更3.追溯调整法的核算程序(3)调整上年财务报表。如果企业会计政策变更发生在资产负债表日至财务报告批准报出日之间,上年财务报表的调整方法与资产负债表日后事项上年度财务报表的调整方法基本相同,不同之处是可能涉及上年度财务报表的年初留存收益;如果企业会计政策变更发生在上年度财务报告批准报出日之后,则由于上年度财务报告已经报出,无法进行调整,只能调整本年度财务报表的有关年初数和上年数,其调整方法与上年度财务报告的调整方法完全相同。【例15-1】甲公司于20×0年12月31日以80000000元的不含增值税价格购入一栋写字楼用于出租,确认为投资性房地产,采用成本模式进行后续计量。该写字楼采用年限平均法计提折旧,预计使用年限为50年,预计净残值为0,年折旧额为1600000元。甲公司从20×4年12月31日起将该投资性房地产的后续计量由成本模式改为公允价值模式。根据当地房地产市场的交易记录,甲公司估计该写字楼各年末的公允价值为:20×1年12月31日81600000元,20×2年12月31日82400000元,20×3年12月31日82800000元,20×4年12月31日83000000元。甲公司适用的所得税税率为25%,按净利润的10%提取法定盈余公积。。甲公司20×4年12月31日采用追溯调整法编制的会计分录如下：771.计算会计政策变更的累积影响数甲公司20×4年12月31日进行会计政策变更,累积影响数是指对20×3年12月31日留存收益的影响数。20×1年至20×3年计提的投资性房地产折旧、资产负债表日账面价值和公允价值以及价值变动、递延所得税负债和对净利润的影响见表15—1。7879甲公司于20×4年12月31日进行会计政策变更的累积影响数为20×3年年末的累计税后差异5700000元,其中,属于比较期20×3年的影响数为1500000元(5700000-4200000),属于20×3年之前的影响数为4200000元。甲公司分别对上述影响数进行会计处理。2.编制相关项目的调整会计分录（1）调整属于比较期之前的累积影响数。

甲公司20×1年和20×2年计提的折旧共计3200000元(1600000+1600000),应予以冲销;确认公允价值变动2400000元(82400000-80000000);确认递延所得税负债1400000元(年末账面价值为计税基础);调整20×3年年初未分配利润4200000元。根据年初未分配利润的变动,补提法定盈余公积420000元(4200000×10%)。802.编制相关项目的调整会计分录（1）调整属于比较期之前的累积影响数借:投资性房地产累计折旧（摊销）3200000投资性房地产—公允价值变动2400000贷:递延所得税负债1400000

利润分配—未分配利润4200000借:利润分配—未分配利润420000贷:盈余公积—法定盈余公积420000812.编制相关项目的调整会计分录（2）调整属于比较期的累积影响数甲公司20×3年计提的折旧1600000元,应予以冲销;确认公允价值变动400000元(82800000-82400000);调增递延所得税负债500000元(1900000-1400000);调增20×3年年末未分配利润1500000元(5700000-4200000)。根据年末未分配利润的变动,补提法定盈余公积150000元(1500000×10%)822.编制相关项目的调整会计分录（2）调整属于比较期的累积影响数借:投资性房地产累计折旧（摊销）1600000投资性房地产—公允价值变动400000贷:以前年度损益调整—营业成本1600000

—公允价值变动损益400000借:以前年度损益调整—所得税费用500000贷:递延所得税负债500000832.编制相关项目的调整会计分录（2）调整属于比较期的累积影响数借:以前年度损益调整—营业成本1600000

—公允价值变动损益400000贷:以前年度损益调整—所得税费用500000利润分配—未分配利润1500000借:利润分配—未分配利润150000贷:盈余公积—法定盈余公积150000842.编制相关项目的调整会计分录（3）调整会计政策变更对20×4年的影响

会计政策变更对20×4年的影响,属于20×4年的正常经济业务的调整。甲公司20×4年计提的折旧1600000元,予以冲销;确认公允价值变动损益200000元(83000000-82800000)。借:投资性房地产累计折旧（摊销）1600000贷:其他业务成本1600000借:投资性房地产—公允价值变动200000贷:公允价值变动损益200000852.调整20×4年度财务报表的年初数和上年数甲公司于20×4年12月31日进行会计政策变更,由于20×3年度财务报表早已报出,无法调整,因此,只能调整20×4年度财务报表的年初数和上年数(见表15—2、表15—3和表15—4)。

为了简化举例,本例仅列示调整的金额,不再列示调整前和调整后的金额。调整后的金额可以根据调整前的金额加减调整的金额计算。8687(1)冲减20×3年之前计提的折旧3200000元,确认20×3年之前的公允价值变动收益2400000元;冲减20×3年计提的折旧1600000元,确认20×3年的公允价值变动收益400000元;调增“投资性房地产”项目7600000元。88(2)确认20×3年年初递延所得税负债1400000元,确认20×3年年末递延所得税负债500000元,调增“递延所得税负债”项目1900000元。(3)确认20×3年之前法定盈余公积420000元,确认20×3年法定盈余公积150000元,调增“盈余公积”项目570000元。89(4)增加20×3年之前未分配利润3780000元,增加20×3年未分配利润1350000元,调增“未分配利润”项目5130000元。909115.1

会计政策及其变更15.1.3会计政策变更的核算1.会计政策变更核算方法2.会计政策变更核算方法的选择3.追溯调整法的核算程序4.未来适用法的核算程序指对某项交易或事项变更会计政策时,不进行追溯调整,只需将新的会计政策适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项的方法。也就是不计算与确认会计政策变更有关的累积影响数。但根据披露要求,企业应计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数。【例15-2】乙公司于20×0年12月31日购入1台大型设备,原始价值为1000000元,预计使用年限为7年,预计净残值为20000元,采用年限平均法计提折旧;20×4年1月1日,乙公司决定将该大型设备的折旧方法改为年数总和法,预计净残值和剩余使用年限不变。

采用未来适用法进行调整。931.计算该项大型设备20×1年至20×3年的累计折旧。年折旧额=(1000000-20000)÷7=140000(元)累计折旧=140000×3=420000(元)2.计算该项大型设备20×3年12月31日的账面价值。账面价值=1000000-420000=580000(元)941.计算该项大型设备20×1年至20×3年的累计折旧。2.计算该项大型设备20×3年12月31日的账面价值。3.采用未来适用法进行调整。采用未来适用法,乙公司不需要调整以前年度计提的折旧,只需要从20×4年1月开始,改按年数总和法计提折旧。乙公司20×4年至20×7年各年折旧额的计算见表15—5。959615.1

会计政策及其变更15.1.4会计政策变更的披露会计政策变更,属于财务报表使用者非常关注的信息,可能会对其决策产生影响。企业会计准则规定,企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息:(1)会计政策变更的性质、内容和原因。(2)当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。(3)无法进行追溯调整的,说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。15.2

会计估计及其变更15.2.1会计估计含义

会计估计,是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。

例如,固定资产的使用年限以及预计净残值,需要根据固定资产的性质和用途进行估计;又如,无形资产的使用年限,需要根据无形资产的性质进行估计;再如,计提资产减值准备的金额,也需要根据具体情况进行估计。会计估计的准确性,取决于会计人员掌握信息的全面性和可靠性,也取决于会计人员的职业判断能力。15.2

会计估计及其变更15.2.2会计估计变更会计估计变更,是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化,从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。当企业据以进行估计的基础发生了变化,或者由于取得新信息、积累更多经验以及后来的发展变化,可能需要对会计估计进行修订。会计估计变更的依据应当真实、可靠。15.2

会计估计及其变更15.2.3会计估计变更的核算会计估计变更应当采用未来适用法。会计估计变更仅影响变更当期的,其影响数应当在变更当期予以确认;既影响变更当期又影响未来期间的,其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。会计估计变更的未来适用法与会计政策变更的未来适用法相同,这里不再赘述。企业如果难以区分某项变更属于会计政策变更还是会计估计变更,应当将其视为会计估计变更,采用未来适用法进行处理。15.2

会计估计及其变更15.2.4会计估计变更的披露企业会计准则规定,企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息:(1)会计估计变更的内容和原因。(2)会计估计变更对当期和未来期间的影响数。(3)会计估计变更的影响数不能确定的,披露这一事实和原因。15.3

前期差错及其更正15.3.1前期差错含义前期差错,是指企业没有运用或错误运用在编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息以及前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息,而对前期财务报表造成省略或错报。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响等。15.3

前期差错及其更正15.3.1前期差错含义例如,企业采用移动加权平均法计算发出存货的单位成本,前期将计算的单位成本4500元误记为5400元,导致多计了前期发出存货的成本;又如,企业前期将无形资产研究阶段发生的支出予以资本化,违反了企业会计准则的相关规定,导致少计了前期的费用;再如,企业前期未能深入了解被担保单位的财务状况,对被担保单位很可能无法偿还的银行借款的事项,未确认预计负债,导致少计了前期的损失。15.3

前期差错及其更正15.3.1前期差错含义前期差错按照对财务报告使用者据以进行决策的影响程度,可以分为重要的前期差错和不重要的前期差错。重要的前期差错,是指足以影响财务报表使用者对企业财务状况、经营成果和现金流量进行正确判断的前期差错,一般来说,重要前期差错的金额较大且性质较为严重;不重要的前期差错,是指不足以影响财务报表使用者对企业财务状况、经营成果和现金流量进行正确判断的前期差错。重要和不重要是相对而言的,金额的大小以及性质是否严重,需要根据企业的具体情况进行分析判断。15.3

前期差错及其更正15.3.1前期差错含义企业前期进行会计估计确认的金额与本期实际发生的金额不一致产生的误差,不属于前期差错。15.3

前期差错及其更正15.3.2前期差错更正前期差错更正,是指企业将发现的前期会计差错根据差错的性质进行的纠正。对于重要的前期差错,应采用追溯重述法进行调整,但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外;对于不重要的前期差错,不需要调整前期的财务报表,只需要调整发现差错年度相同项目的金额。15.3

前期差错