高级会计学（第8版）耿建新-第10章租赁备课2019

第十章租赁

（本章新编准则变动大，备课的变动也很明显）

一、租赁概述

（一）租赁的定义与特征

租赁的定义P223

——协议说，行为说：

一中国、美国，国际财务报告准则；都是协议说。但是，这个词在很大程度上己经''动

名词”化了。应该怎样解释呢？

（二）租赁的识别

一一识别是我起始点；P224

---合同的含义及其在这里的表述；

一一对包含租赁业务的认定条件

--一双方组成，出租方，承租方及其在租赁业务中的表现。

（三）租赁的分拆与合并

租赁的分拆P225

一一必须分拆吗？

—分拆怎样？不分拆又如何？

---会计准则还说了些什么？何为嵌入衍生工具？为什么？

嵌入衍生工具，是指嵌入到非衍生工具（即主合同）中，使混合工具的全部或部分现金

流量随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数'信用等级、信

用指数或其他类似变量的变动而变动的衍生工具。嵌入式衍生工具使主合同的部分或全部

因一定的条件发生调整。

租赁的合并P225

何为租赁合并？租赁合并应当满足的条件包括哪些？

有关租赁的其他解释

一一租赁期，一定的期限间；

一一资产的使用权，而非使用权，否则就为销售；

一一双方联系的纽带一一租金，与销售取得收入之间的区别；

——租金的数额确定。

（四）租赁会计的内容及其处理要求

对租赁词意的理解

……借：①经同意暂时使用别人的物品或金钱:借钱|借书|租借。②把自己的财物暂时

给别人使用:借钱给人|我的随身听借给小华了。③依靠;利用:借助|凭借|借题发挥。④假托：

借故|借口。⑤一种会计方法-复式记帐法。根据不同的账户类别，借方表示数额的增加或减

少.

--租借：指生活应用中的各种器物等，以有偿的方式暂时让借于对方，在合同期满后

归还与物主的一种形式。

租借，是指一国根据条约将其部分领土出租给另一国，在租借期内，承租国将租借地用

于条约规定的目的并行使全部或部分管辖权。出租国仍保持对租借地的主权，租借期满后予

以收回。在近代历史上，租借大多是根据不平等条约产生的，是帝国主义国家对弱小国家领

土主权的非法限制，违反国家主权平等原则。

一一租：汉字"租"为形声字，《说文-禾部》的解释是:租，田赋也。从禾，且声。本义

为田赋，古代征收的土地税。后有税收（如县官急收租，租税从何出）、租用（如租户、租借）、

出租（如出租、转租、招租）租金等引申义。

---租赁：租赁是指按照达成的契约协定，出租人把拥有的特定财产（包括动产和不动

产）在特定时期内的使用权转让给承租人，承租人按照协定支付租金的交易行为。

租赁会计的内容

与租赁业务有关词汇的解释。

1、租赁的分类。

按照租赁的目的分类——►融资租赁：实质上转移了与所有权相关的全部风险和报

酬\

（对目的的理解）\条件《二，所有权转移的标准

（确认的时点）\购买资产选择权的标准

\N使用寿命标准

\v价值比较的标准

,资产专用性质标准

经营租赁：不满足上述条件的其他租赁（排除法的定义）

条件屐二所有权转移的标准

弋:购买资产选择权的标准

风险和报酬

、使用寿命标准

2、还要注意的租赁分类的问题。

按出租人取得资产-------►销售型租赁：一种出租方特殊的销售方式

的来源和方式分类\出租人收益的构成内容

\\与分期收款销售的关系

\直接融资租赁：一种出租方取得租赁资产的方式

\与销售型租赁之间的关系

\价值判断的标准

售后回租：一种承租方特殊的销售融资方式

双方的特殊身份

分类中的再分类

一种特殊方式的提问：如中联重科租赁公司的租赁属于哪一种租赁？

3、与租赁业务相关的其他概念

与租赁时间相关的概念―►租赁开始日：与租赁类别划分相关的时间概念

与租赁球开始日的区别

\租赁期：租赁合同规定的租赁期间

\不可撤销

’租赁期开始日：与相关金额确定相关的时间概念

一般在租赁开始日之后

与资产计价相关的概念＞资产缠ja赁届满时租赁资产的公允价值

对承租人而言的担保余值

对出租人而言的担保余值

、、未担保余值及其承担者

最低租赁付款额：租金总额和担保余值

4相对于承租人而言的概念

确定的时点

\Y与或有租金与履约成本的关系

\\购买资产选择权

最低租蹩朝：最低租赁付款额与第三方担保额

相对于出租人而言的概念

确定的时点

,与租赁最低付款额之间的关系

与收益确认相关的概念*-----►或有租缸以时间长短外的因素为依据计算的租金

\构成内容

\\不确定性

\\、与租赁最低付款额之间的关系

\'履约成本：租赁期与租赁资产正常工作有关的费用

\4构成内容

\、与租赁最低付款额之间的关系

'租赁内蟹号:联系出租方收入与资产原价的折现率

'二:最低租赁付款额的现值

Nt未担保余值的现值

N租赁资产账面原价

V出租人利用此指标的作用

“承租人利用此指标的作用

租赁会计处理的基本要求。P2263点实际上是对上述问题的归纳。

二、承租人的会计处理

(-)承租人对租赁业务的确认与初始计量

确认什么？--承租人应当对租赁确认使用权资产和租赁负债

的几个概念进行回忆：

--租赁期与两个附带条件。P227

--租赁期开始日。进行确认的日期。确认什么？

一使用权资产。就是承租人按照一定的对价租入了使用权，但未获得所有权的资产。

最后一个需了解的概念即为：租赁负债。

那么，为什么在这里不提租赁负债呢？

使用权资产的初始计量

该成本包括：

1）租赁负债的初始计量金额；

2）在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额，存在租堂激励的,扣除租赁激励相关金

额；（租赁激励一出租人就租赁业务向承租人做出的让价妥协或折扣）_______________

3）承租人发生的初始直接费用；（承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，

可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等都可归为租赁业务的初始直接费用，

这类费用应当计入租入资产价值。）

4）承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条

款约定状态预计将发生的成本。

下面是对四个需确认项目的额解释：

1、租赁负债。

租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。

会涉及到租赁付款额、租赁付款额的现值、租赁内含利率、承租人增量借款利率、取决于指

数或比率的可变租赁付款额等；

（1）租赁付款额

是指承租人向出租人支付的与在租赁期内使用租赁资产的权利相关的款项。

祖灵付款额包括的内容包括：

1）固定付款额及实质固定付款额，存在租赁激励的，要扣除租赁激励相关金额；

2）取决于指数或比率的可变租赁付款额；

3）购买选择权的行权价格，前提是承租人合理确定将行使该选择权；

4）行使终止租赁选择权需支付的款项，前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选

择权；

5）根据承租人提供的余值担保预计应支付的款项。

举例：本公司对外出租某项资产。总共五年租期，每年收取租金一万元，若是天以内签

订合同，可降至每年九千元。五年后，如果承租人想继续持有该资产，可再付出两万元购买

其资产的产权（这个价钱可真是很便宜啊！）。但是，如果承租人不见得续租，就要保证五

年到期时该项资产的市场价值不得低于三万元；这也就是说，承租人需要提供的与之担保金

额为三万元。

大家看一下，怎样对号入座地将上面的几个问题解释清楚呢？

（2）租赁付款额的现值

是指将上述租赁付款额的支付期限采用折现的方法计算而求得的数据。其计算公式应为

“最低租赁付款额现值=（承租人支付的租金+承租人担保余值+租赁到期时购买款）X折现

率”。

在实际计算时，要看时候，按照复利终值计算，按照复利现值计算等拐弯抹角的事情。

再就是：在计算租赁付款额的现值时，承租人应当采用租赁内含利率作为折现率；无法

确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率作为折现率。

（3）租赁内含利率

是指使租赁收款额与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直

接费用之和的利率。

内含利率：独立的双方在商议利率后可能达成的利率。（又称“假计利率”）

租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和

等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。

——这是对谁而言呢？回答：出租人。

一一承租人了解这个干什么？

（4）承租人增量借款利率

是指承租人在类似经济环境下为获得与使用权资产价值接近的资产，在类似期间以类似

抵押条件借入资金须支付的利率。

——这是对谁而言呢？回答：承租人。

一一承租人了解这个干什么？

再就是：最低租赁付款额和或有租金。

（5）举例说明P229例10-1

请回答“（6）租赁合同规定的年利率为6%”与“（9）A公司采用实际利率法确认租赁期应

分摊的未确认融资费用”，是怎么回事？

进行例题讲解。

1,对租赁业务的识别。P229三点

--是否为租赁业务？

--是否包括非租赁业务？

--是否需要合并或分拆？

2,进行使用权资产、负债的确认和计量。P230

-一第一步：开始日或之前的付款额

--第二步：租赁负债的初始金额

----第三步：初始直接费用

--第四步：拆卸成本等

--第五步：汇总、计算出使用权资产的成本

得出一个结果来：

现在花的钱+未来还要花的钱=（计算出来的正常价格）+（挤出来的）未确认融资费用

还有：

在哪里使用现值？怎样使用？为什么？

（二）承租人对租赁业务的后续计量

1、会计准则的基本会计处理要求

应处理的五个问题。P231

2、会计准则对需要重新确定租赁付款额的会计处理要求（一般了解）

3、会计准则对租赁发生变更时的会计处理要求（一般了解）

4、后续会计处理举例见P233

关键内容在于：两个分录一张表格。

---■个分录：按照合同定下来的数据定期支付应付租金。

--另一个分录：按照计算出来的数据定期摊销“未确认融资费用”；即将未确认分期进行确认。

--一张表格：按照实际利率法的要求，计算英珠器结转的未确认融资费用。

主要看P233的表格。_________________________________________________

--这个表格期末没有承租人担保的费用。

-一表中的计算规律，可用我的四句打油诗来说明。

第一句：“几个数据直接填”。是说，第二栏的每年的租金，直接按照合同约定的数据填进来。

就是三个“54000”，一个合计行的三年的数据“162000”。还是说：在最后一栏的期末数，若有承

租人的担保额，用担保额（可参看学习指导书中的作业题）；若没有担保额，直接填“0”（如本例

题）。

第二句：“一个数据需要算”。还说，最后一栏第一行的应付本金余额，例中的数据是按照折算

的现值进行的计算；本例题与学习指导书中的计算题之间的区别在与，一个是不含期末担保额（见本

例），另一是含期末担保额（见学习指导书）。这样求同学们在后面的自学中一定要特别注意！

第三句：“算查利率分层减”。是说，按照实际利率法的要求，实际利率要通过先计算出实际的

数据，然后根据计算出的数据反差现值和种植等的表格而得到；然后，再用最后一栏的期末余额数按

照不同的年份分层次建春梦年的实际的期末余额。从本质上看，这种计算方法就是“摊余成本法”在

租赁业务中的运用。

第四句：“合计栏行原型现“。这是说，合计行的各栏有意义，第二栏是几年来需要交付的租金,

第三栏是总共要摊销的未摊销融资费用，第四栏是进行抵减后的累计现值，第四栏即为有期末担保额

时的担保额（如学习指导书中的题目）和没有担保是的“0”（如本例）。

按照这样的要求，以较快的速度计算出表中的数据，即可按照数据按年进行会计分录的编制；包

括本例体重的提取折旧、支付维修费用等。

整个习题过程有较强的规律性，希望同学们能够通过习题的计算，对这样的规律性有所了解和掌

握。

（三）承租人对租赁业务届满的计量

见P234例10-3略

（四）短期租赁和低价值资产租赁

见P235例10-3略

三、经营租赁

（-）经营租赁最明显的特征

一一承租方对取得的租赁资产不在资产负债表内反映；出租方则仍负有对租赁资产全面

反映的任务。

一一承租方将租金的支付确认为各期的费用；出租方将租金计为营业收入（主营业务收

入或者是其他业务收入）；对或有租金也是按照这样的要求处理。

——经营租赁发生的直接费用有双方计入各自的当期损益;租赁资产的折旧费用一般由

出租方计提，修理费用按照合同约定处理。

一承租人应当披露的相关信息主要是最低租赁付款额；出租方要点披露的信息主要是

资产资产在资产负债表日的账面价值。

（二）经营租赁的会计处理

对教材【例10-11的解释。用表格的形式比较承租人和承租人的会计处理。

业务经营租赁的承租方经营租赁的出租方二者比较

支付初始借：管理费用6000出租方没有

直接费用贷：银行存款6000直接费用

租赁开始借：长期待摊费用36000借：银行存款36000双方都没有

日费用贷：银行存款36000贷：其他应收款36000确认损益

第一年年借：管理费用36000借：银行存款30000双方都按直

末时贷：银行存款30000其他应收款6000线法确认收

长期待摊费用6000贷：其他业务收入36000入或费用

第二年年借：管理费用36000借：银行存款30000双方都按直

末时贷：银行存款30000其他应收款6000线法确认收

长期待摊费用6000贷：其他业务收入36000入或费用

第三年年借：管理费用36000借：银行存款12000双方都按直

末时贷：银行存款12000其他应收款24000线法确认收

长期待摊费用24000贷：其他业务收入36000入或费用

具体说明：

——由于租金的总额为108000元（36000+30000+30000+12000）,租期为3年，按

照直线法的要求，每年计入损益36000元。

一一无论是什么时候取得租金，也无论每次支付多少租金，承租方和承租方都要按照实

收实付记录货币资金，按照直线法记录收入和费用。

一一或者是说，无论实收实付情况怎样，对于收入和费用都要遵循直线法，按照权责发

生制的要求确认和计量。

再问：

一一如果在租赁开始时，出租方也发生初始直接费用怎样处理？

一一出租方若不使用“其他应收款”账户（如使用预收账款、应收账款）又会怎么样？

实际的账务处理结果受影响吗？

大家会提出我错用科目的问题吗？

三、融资租赁

（一）融资租赁的相关规定

首先，我们来说明在整个租赁过程中承租方和承租方需要进行的各种工作。

1、在租赁开始日应做的工作及其会计准则的规定

业务融资租赁的承租方融资租赁的出租方二者比较

租赁类型于租赁开始日确定租赁类型。于租赁开始日确定租赁类型。二者一样

租赁资产承租人增加资产，按照资产出租人资产转移，一般要求按照账面双方按照不

转移公允价值和最低租赁付款额价值分类记录对外租出的资产。同要求记录

二者中较低者入账。资产

债权债务将最低租赁付款额作为长期将租赁开始日最低租赁收款额与初双方都按实

的发生应付款的入账价值，其与租入始直接费用之和计为应收租赁款，同际利率法确

资产入账价值的差额作为未时记录未担保余额,差额作为未实现认收入或费

确认融资费用。融资收益。用

初始直接计入融资租入资产价值。计入应收融资租赁款，确认为债权。双方都要记

费用聚

从上述规定可以看出，这样的规定与经营租赁之间的差异是明显的：

一一经营租赁在计算费用和收入时，都采用直线法，而融资租赁都采用实际利率法。

——经营租赁的初始直接费用都由双方计入本期损益，而融资租赁的初始直接费用则计

入资产价值和应收债权。

再就是，承租方和出租方在资产计价、债权债务的确认计量方面还存在一定的区别。

2、在租赁期间应做的工作及其会计准则的规定

业务融资租赁的承租方融资租赁的出租方二者比较

租金支付相当于债务的分期支付，分为本相当于债权的分期收回，分为本双方方向相

金和利息两部分。金和利息两部分。反

融资费用随着租金的逐期支付，承租人采随着租金的逐期收回，出租人采双方方向相

和收益的用实际利率法在租赁期内的各用实际利率法在租赁期内的各反

分摊期分期确认融资费用。期分期确认融资收益。

租赁资产采用与自由固定资产一致的折不再对租赁资产计提折旧。对双方要求

的折旧旧政策计提租赁资产折旧。再就不一致，是承

是特殊情况下的较短法。租方的事

或有租金在实际发生时计入当期损益。当在实际发生时计入当期损益。双方都记录

从上述规定也可以看出，这样的规定与经营租赁之间也有异同：

——经营租赁的或有租金由双方计入本期损益，而融资租赁也由双方计入本期损益。

一一经营租赁的租金都由双方分期收付，而融资租赁的租金也由双方分期收付。

一一经营租赁的租金由双方都按照直线法分期计入收入或费用，而融资租赁的租金则由

双方都按照实际利率法分期计入收入或费用。

再就是，融资租赁的承租方和出租方在资产计提折旧方面区别是明显的。

3、在租赁期满应做的工作及其会计准则的规定

业务融资租赁的承租方融资租赁的出租方二者比较

租赁资产有返还、续租和留购三种情况。有返还、续租和留购三种情况。双方相同

具体业务根据具体情况记录资产转移和根据具体情况记录资产转移和双方方向相

债权债务的清洁。债权债务的清洁。反

不再解释。

（二）融资租赁中承租方和承租方的会计处理比较

其先，我们再来说明在整个租赁过程中承租方和承租方需要进行的实际会计处理。

1、实际举例，见教材P2581例10-2】对一些问题的提示

——A公司为承租方，租赁公司为出租方；

一一请注意A公司的担保余值和未担保余值；

一一维护费有A公司自行承担，年5000元；

一一公允价值与账面价值一致（但要注意二者不一致时的选择等）；

——该生产线使用年限为4年，租给A公司3年，占正常使用年限的75%；

——使用到期时，租赁设备返回出租方。

2、在租赁开始日应进行的会计处理

业务融资租赁的承租方融资租赁的出租方二者比较

租赁类型按照条件，确认为融资租赁。按照条件，确认为融资租赁。二者一样

租赁资产最低租赁付款额的计算。最低租赁收款额的计算。双方按照不

相关数据最低租赁付款额现值的计算。最低租赁收款额现值的计算。同方向而相

的计算最低租赁付款额与公允价值的比最低租赁付款额与公允价值的比互对称

较，确定入账价值。较，确定入账价值。

租赁资产借：固定资产167000借：应收租赁款182000双方有较多

转移的会未确认融资费用15000未担保余值3400的不一致之

计分录贷：长期应付款182000贷：融资租赁资产167000处

未实现融资收益18400

我们可对上述的不同之处进行分析：

——双方的固定资产数额为什么相等呢？怎样回答？若条件变化呢？

一一双方的债权债务额为什么相等呢？怎样回答？条件会变化吗？

——双方的未确认融资费用和未实现融资收益为什么不相等呢？

再就是，我们还要通过这部分内容的解释对下述问题有深刻的认识：

一一租赁最低付款额和租赁最低收款额是怎样计算出来的？

一一租赁最低付款额和租赁最低收款额的现值是怎样计算出来的？

一一租赁资产的入账价值是怎样确定的？

一一未确认融资费用和未实现融资收益的数额（此处是总额）是怎样计算出来的？

大家会提出我错用科目的问题吗？

3、在租赁期间应进行的会计处理

业务融资租赁的承租方融资租赁的出租方二者比较

融资费用/使用实际利率法，扣除担保余值，使用实际利率法，扣除担保余值和未担保余值

收益分摊按照计算出的分摊率计算未担保余值，按计算的分摊率计算和分摊率

第一年末借：长期应付款54000借：银行存款54000二者一样

租金收付贷：银行存款54000贷：应收租赁款54000

第一年的借：财务费用8508.9借：未实现融资收益10203.9双方都依据

费用/收益贷：未确认融资费用8508.9贷：营业收入10203.9计算表格

第二年末借：长期应付款54000借：银行存款54000二者一样，与

租金收付贷：银行存款54000贷：应收租赁款54000第一年一样

第二年的借：财务费用5083.4借：未实现融资收益6249.1双方都依据

费用/收益贷：未确认融资费用5083.4贷：营业收入6249.1计算表格

第三年租借：长期应付款54000借：银行存款54000二者一样，与

金收付贷：银行存款54000贷：应收租赁款54000第一年一样

第二年的借：财务费用1047.79借：未实现融资收益1947双方都依据

费用/收益贷：未确认融资费用1047.7贷：营业收入1947计算表格

承租人对固定资产计提折旧的会计处理；承租人的相关费用和支出的会计处理。

见教材P260（例10-2］承租人会计处理：

1.判断租赁的类型--几个标准，例中用的是哪个？

2.确定以何为资产的计价依据--租赁最低付款额的现值与租赁资产的公允价值。

--另据一例说明（如出租车）。

3.计算未确认融资费用--怎样计算？

4.还有一个一-确认融资费用的分摊率（这里是实际利率法，若用直线法呢？）

5.编制出相关的计算表额。

编制会计分录，进行会计处理的过程如下:

银行存款长期应付款

54000第2年540Po182000（租赁开始）

未确认融资费用固定资产

54000第3年5400015000167000167000

A

►

54000穿；4年54009------►

2000财务费用

--------»8509第2年8509

5083第3年5083

1408第4_1408

（返还生产线）

累计折旧制造费用

----------►49000第3年49000

24500第4年24500

5000支付维护费5000

大家可以看：进行处理后的结果是什么？

如果出租人未担保余值的股价变动：

——要重新计算内含利率，并重新确定融资收益；

一一进行融资收益确认的调整并按照调整后的金额记账。

出租人在租赁期间发生的初始直接费用和或有租金的会计处理，前有说明，略。

我变换了哪个科目？为什么？可以吗？

4、在租赁期满应进行的会计处理

业务融资租赁的承租方融资租赁的出租方二者比较

租赁资产借：长期应付款20000存在担保余值，不存在未担保余值双方在担保

返还累计折旧147000借：融资租赁资产20000余值方面存

贷：固定资产167000贷：应收租赁款20000有差别

存在担保余值，也存在未担保余值

借：融资租赁资产23400

在不同情况下出现了特殊余额时该贷：应收租赁款20000

怎样处理呢？答案是：最后都要冲未担保余值3400

减损益。存在未担保余值，不存在担保余值

借：融资租赁资产3400

贷：未担保余值3400

担保余值和未担保余值都不存在

不进行会计处理，只做备查登记

优惠续租若续租，会计处理如前；若不续租，视同此租赁仍然存在；若不续租，

支付的违约金计入当期损益。收到的违约金计入当期损益。

留购资产行权支付价款，结清债务；划转资借：银行存款20000设按担保余

产。贷：应收租赁款20000值留购资产

见教材P2631例10-2］出租人会计处理：

我们再来看出租人的会计处理过程：

1.需要计算应收最低租赁收款额现值,关键还是内含利率;但不用计算资产的公允价值。

2.采用实际利率法计算每期应计算的未实现融资收益。

除了相关的数据计算之后，即为会计分录的编制。

租赁资产未担.余值

16700034003400_______

（租赁，始时）》

营业收入未实现融资收益长期应收款银行存款

10204第2年1Q2041840018200g54000第2年54000

6249第3年6249（租赁开始时）54000第3年54000

1947第4年54000第4年54000

20000

（租赁期满）

租赁资产

20000

后面的会计处理直接见教材。（此处不考虑减值）3400

（三）融资租赁中承租方和承租方的信息披露比较

最后，我们来说明在租赁过程中承租方和承租方需要进行会计信息披露。

双方的信息披露主要表现在财务报表附注中：

一一承租方的信息披露：租入资产的内容及其账面价值；

——承租方的信息披露：连续年度的有关租赁最低付款额的披露：

一一承租方的信息披露：计算各种数据时采用的方法。

---出租方需披露的内容：最低租赁收款额的情况；

一一出租方需披露的内容：计算的相关数据的计算方法。

将例中实际披露的内容与方法要求与企业会计准则的相关部分进行比较。

四、准则的基本解释

企业会计准则第21号一一租赁

第一章总则

第一条为了规范租赁的会计处理和相关信息的列报，根据《企业会计准则一一基本准

则》，制定本准则。

这是准则的制定宗旨及其依据。

第二条租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的

协议。

第三条下列各项适用其他相关会计准则：

㈠电影、录像、剧本、文稿、专利和版权等项目的许可使用协议，适用《企业会计准则

第6号一一无形资产》。这是无形资产，不是租赁

㈡出租人以经营租赁方式租出的土地使用权和建筑物，适用《企业会计准则第3号一

投资性房地产》。这是关于房地产的经营租赁，是专门划出的内容，但本质上属于租赁

㈢出租人因融资租赁形成的长期债权的减值，适用《企业会计准则第22号一一金融工

具确认和计量》。

第二章租赁的分类

第四条承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。

租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。

第五条融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其

所有权最终可能转移，也可能不转移。

第六条符合下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁：

㈠在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。

㈡承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁

资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。

㈢即使资产的所有权不转让，但是，租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。（75%）

㈣承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值,几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价

值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。

（为租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。

融资租赁，内容与原来的会计准则基本一致

第七条租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁合同签订后一般不可

撤销，下列情况除外：

㈠经出租人同意。

㈡承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同。

㈢承租人支付一笔足够大的额外款项。

㈣发生某些很少会出现的或有事项。

承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选

择权，不论是否再支付租金，续租期也包括在租赁期之内。

与原来的会计准则一样

第八条最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不

包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。

承租人有购买租赁资产选择权,所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产

的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应

当计入最低租赁付款额。

或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其它因素（如销售量、使用量、物价指

数等）为依据计算的租金。

履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员

培训费、维修费、保险费等。

举例，某出租车司机，租得一部汽车，买价为12万元；约定分四年付款，每年支付4

万元，四年后共需支付16万元（设折现额为14万元）。而在四年后，该汽车的价值应为3

万元，三万元由另一人担保。另：

一一四年后，如果司机购买该车，可再支付2万元

一一四年后，若该司机仍要继续租车，租费即变为每年1万元，若是他人则要两万元;

一一如果该车昼夜使用，则要每年交付4万元；

一一该车的保险费由出租方交纳，修理费。

由此可知：

一一12万元是最低租赁付款额，或者是14万元为最低租赁付款额。

其他项目可据此而了解，略。

第九条最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对

出租人担保的资产余值。

最低租赁收款额为14万元，和15万元。

第十条经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。

第三章融资租赁中承租人的会计处理

第十一条在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付

款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账

价值，其差额作为未确认融资费用。

承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、

差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。

租赁期开始日，是指承租人有权执行其使用租赁资产权利的开始日。

仍举上面的例题，承租方,亦即出租车司机（如果需要做账）：

借：固定资产一一汽车12万元

未确认融资费用2万元

贷：长期应付款14万元

其他费用略

第十二条承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，

应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租

人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率

作为折现率。例中已假设

第十三条租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值

的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。

要将最低租赁收款额折现，并加上未担保余值的现值二者之和，与租赁资产公允价值

与出租人的初始直接费用之和的折现率相等时，采用的折现率。

关键是，它们之间有着这显得不同计算方式。一个是年金现值，一个是复利现值。

这样的内容是由出租方和承租方共同来计算的

第十四条担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余

值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保

的资产余值。

资产余值，是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。

未担保余值，是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。

第十五条未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。

承租人分摊未确认融资费用时，应当采用实际利率法。

与原来的准则一致，也可参考其他准则的办法。

第十六条承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。

能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折

旧。

无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用

寿命两者中较短的期间内计提折旧。

第十七条或有租金应当在实际发生时计入当期损益。

与原来的准则一致

第四章融资租赁中出租人的会计处理

第十八条在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用

之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接

费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。

第十九条未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。

出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。（其实，差别不大时，也可以

采用直线法）

第二十条出租人应当至少于每年年度终了，对未担保余值进行复核。

未担保余值增加的，不作调整。

有证据表明未担保余值已经减少的，应当重新计算租赁内含利率，将由此引起租赁投资

净额的减少，计入当期损益；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利

率确认融资收入。租赁投资净额是融资租赁中最低租赁收款额及未担保余值之和与未实现融

资收益之间的差额。

已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算

租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收

入。

第二十一条或有租金应当在实际发生时计入当期损益。

这与原来的会计准则的规定一致，不再说明。

第五章经营租赁中承租人的会计处理

第二十二条对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为

当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。

第二十三条承租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。

第二十四条或有租金应当在实际发生时计入当期损益。

与原有会计准则一致

第六章经营租赁中出租人的会计处理

第二十五条出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的

相关项目内。

第二十六条对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为

当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。

第二十七条出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。

第二十八条对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计

提折旧；对于其它经营租赁资产，应当采用系统合理的方法进行摊销。

第二十九条或有租金应当在实际发生时计入当期损益.

内容简单，不再解释

第七章售后租回交易

第三十条承租人和出租人应当根据本准则第二章的规定，将售后租回交易认定为融资

租赁或经营租赁。

卖出去，马上再租回来，其实质时收到销售的金额后，再分期偿付出去，其实是一个

融资的过程。

第三十一条售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予

以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。

第三十二条售后租回交易认定为经营租赁的，售价与资产账面价值的差额应当予以递

延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。但是，

有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额应当计入

当期损益。

例，某公司将成本为8万元的资产按照10万元出售，并即时回租（等于只是个分期借

款手续），并使用4年（融资租赁），每年付租赁费2.5万元。按照准则的要求：

一一售价与资产成本的差额2万元，应当按照补加的折旧计算，即每年计提折旧2.5

万元，而不是2万元。可参考的会计分录为：

借：营业成本8万

贷：产成品8万

借：固定资产一一融资8万（公允价值）

未确认融资费用2万

贷：长期应付款10万