02第2章 外币交易会计

第二章外币交易折算2005年7月21日中国汇率生成机制改革2005年8月1日USD1=RMB8.1046,11年来最高2006年9月22日USD1=RMB7.91882007年9月7日USD1=RMB7.91882008年9月9日USD1=RMB6.83882010年9月11日USD1=RMB6.76252011年9月5日USD1=RMB6.3926人民币持续创新高货币名称现汇买入价现钞买入价卖出价基准价中行折算价发布日期英镑1026.7995.011034.951033.31033.32011-09-05港币81.8181.1682.1382.0482.042011-09-05美元637.16632.05639.71639.26639.262011-09-05瑞士法郎807.93782.99814.42807.632011-09-05新加坡元527.46511.17531.69528.842011-09-05瑞典克朗99.0395.9799.8299.282011-09-05日元8.28028.02468.34688.31948.31942011-09-05加拿大元644.32624.43649.49646.32011-09-05澳大利亚元673.56652.77678.97674.912011-09-05欧元899.88872.1907.11904.46904.462011-09-05澳门元79.4278.7579.7279.522011-09-05新西兰元534.88539.18537.512011-09-05韩国元0.57710.62580.60022011-09-05第一节外币及汇率外币与外汇-外币是外国货币的简称，是指本国货币以外的其他国家或地区的货币。-外汇通常是指外币和以外币表示的用于国际结算的各种支付手段。根据我国《外汇管理暂行条例》的规定，外汇具体包括：外国货币、外币有价证券、外币支付凭证和其他外汇资金。二、汇率（一）汇率的概念汇率:全称外汇汇率，又称汇价，它是一个国家货币兑换另一个国家货币的比率，是两种不同货币之间的比价.假如外汇汇率稳定不变，那么外币交易的折算及外币报表的折算就很简单易行，只要把外币金额乘以稳定不变的汇率，即可进行加减、综合。但外币的汇率同其他商品的价格一样，经常会发生变动。特别是在当今浮动汇率制下，汇率瞬息万变，而且难以把握，因而外币折算的会计处理就变得十分复杂，而且至今还没有一个为各国普退接受的理想做法，从而使外币会计成为国际会计中的一个需待研究的难题。（二）汇率的种类1.买入汇率、卖出汇率与中间汇率（1）买入汇率，是银行或经纪人向客户买入外汇的汇率，也称买入价。（2）卖出汇率，则是银行或经纪人向客户卖出外汇的汇率，也称卖出价。（3）中间汇率，又称平均价，是指买入汇率与卖出汇率的平均值。外汇的买入价与卖出价，都是从银行或经纪人的角度来讲的。卖出价高于买入价的差额，则为银行或经纪人买卖外汇的收益。例1、某企业要把港元兑换成美元，当日的外汇牌价如下：

买入价卖出价US$100RMB￥675.77RMB￥683.97HK$100RMB￥87.11RMB￥88.15

则10000元港元可兑换的美元金额是多少？HK$10000×RMB￥87.11÷RMB￥683.97=US$1273.5932.现汇汇率与期汇汇率现汇交易，又称即期外汇交易，指外汇的买卖双方在外汇买卖成交后，原则上在两个工作日内办理交割（收付）的外汇交易。买卖现汇使用的汇率，叫做现汇汇率，也称即期汇率。

期汇交易，又称远期外汇交易，指在期汇买卖成交后，先由买卖双方订立合同，规定外汇买卖的数量、交割期限以及汇率等条款，到合同约定日再行办理交割的一种外汇交易。期汇交易的特点是，按照期汇买卖合同规定的期限到期办理交割时，无论汇率发生何种变动，都应按照合同规定的汇率办理交割手续。期汇交易所采用的汇率称为期汇汇率，也称远期汇率。（三）现行汇率、历史汇率和平均汇率

相对于财务报表日期（资产负债表日）而言的。现行汇率（currentrate）：财务报表日期的汇率历史汇率（historicalrate）：最初取得外币资产或承担外币负债时日的汇率。平均汇率（averagerate）：加权平均汇率。（四）汇率的标价方法(1)直接标价法每单位外国货币能够换算成多少本国货币的标价法.如:＄1=￥8.20(站在中国角度理解)基本原理:假定外币的的金额固定不变，所折合的本国货币数额随着外国货币与本国货币的币值对比情况而变动，也就是假定汇率的变动是由本国货币的币值变动而引起的.（三）汇率的标价方法（2）间接标价法每单位本国货币能够换算成多少外国货币的标价法.如:800RMB=100USD(站在美国角度理解)基本原理:假定本国货币的金额固定不变，所折合的外国货币数额随着本国货币与外国货币的币值对比情况而变动，也就是假定汇率的变动是由外国货币的币值变动而引起的.世界上的绝大多数国家都采用直接标价法。我国国家外汇管理局对外公布的外汇牌价，采用的就是直接标价法。美国过去一直采用直接标价法，自1978年9月1日起，除对英镑（GBP或￡）、欧元（EU$）和澳元（AU$）外，对其他货币均改用间接标价法。英国是最早发展起来的资本主义国家，一个时期在国际结算中大多使用英镑，在英国一直采用间接标价法。（五）外币兑换和外币折算外币兑换（conversionofforeigncurrency):在外汇市场上将一定数量的外币换成本国货币、把本国货币换成外币或者不同外币之间的互换。

外币兑换使用的汇率是买入价或卖出价。外币折算（translationofforeigncurrency):

把会计记录上的不同的外币金额换算成为本国货币的等值的程序，即对原来的外币金额的重新表述。外币交易要进行双重的计量和记录。

外币折算使用的汇率是中间价。第二节外币交易的会计处理

一、外币业务的含义1.记账本位币和编报货币：记账本位币，又称功能货币，是企业经营所处的主要的经济环境中所使用的货币。编报货币，是指编制财务会计报告所使用的货币。记账本位币（功能货币）不一定就是报表编制货币。我国会计准则对记账本位币的规定：一是该货币主要影响商品和劳务销售价格，通常以该货币进行商品和劳务销售价格的计价和结算；二是该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算。三是融资活动获得的资金以及保存从经营活动中收取款项时所使用的货币。2.外币交易

外币交易是指以外币(记账本位币以外的货币)计价或者结算的交易.包括:1)买入或卖出以外币计价的商品或者劳务2)借入或借出外币资金3)其他以外币计价或者结算的交易（二）外币的两种记账方法(1)外币统账制(我国绝大多数企业采用)企业所发生的外币业务应折合为记账本位币入帐.(2)外币分账制(只有银行等少数金融企业采用)企业发生的外币业务时，直接以外币原币记账，并分币种核算损益和编制会计报表;在资产负债表日，将外币报表折合记账本位币表示的会计报表，并与平时记账本位币会计报表汇总，编制企业整体业务的会计报表。二、外币交易会计处理的主要问题

一项外币交易的发生，从其发生日到结算日，往往要经过一定的时日，有的还可能跨越年度决算期。在这个期间内，由于交易发生日、报表编制日和交易结算日各个时点上外汇汇率的变动，就给外币交易会计带来需要处理的问题。

例金华公司20×1年12月1日向国外某供应商购进商品一批，价值FC100000，双方约定20×2年1月31日付款。该公司记账所用货币为人民币元。12月1日、12月31日和1月31日三个时点上RMB￥对FC的汇率，分别为FCl＝RMB￥5；FCl＝RMB￥5.10；FCl＝RMB￥4.95。

对于这项外币交易，应在以下三个时点上进行会计处理；（1）交易发生日（12月1日）：在账簿上登记购入该批商品以及由此发生的应付购货款的价值，（2）报表编制日（12月31日）：在资产负债表上反映该批存货和应付购货款的价值；（3）交易结算日（1月31日）：在账簿上登记以现金偿付该笔应付购货款的价值。

应该指出，在交易发生日、报表编制日和交易结算日这三个时点上，以外币表示的存货和应付账款金额都是Fcl00,000。而以人民币元表示的金额，则因各时点上汇率的不同而有所不同，应做必要的会计处理。

在外币交易中，由于各时点上汇率的变动，使得以记账本位币表示的购入商品的成本、销出商品的收入，以及与此相关的应收、应付账款的金额，在交易发生日与交易结算日具有不同的金额。

因此，应以哪一个时点的价值作为所购商品的成本或所销商品的收入额，由于汇率变动而产生的外币折算损益如何进行会计处理，就成为外币交易会计需要解决的问题。对此，国际上存在着两种不同的观点，即一项业务观点和两项业务观点，并由此产生了三种不同的会计处理方法。

2024/10/2027（一）单一交易观点

交易日 资产负债表日 结算日

单一商品购销业务，商品的销售收入或购货成本在结算日才确定。汇率变动产生的外币折合差额，调整商品的销售收入或购货成本。单项业务观点，也称一项业务观点，是将一项交易的结算作为该项交易完成的标志。也就是说，某项交易的发生和随后货款的结算，被视为一项完整的业务的两个阶段，销货收入和购货成本折算成本国货币的等值金额，决定于结算日的汇率。按照这一观点，由于交易发生日、报表编制日、交易结算日汇率变动所发生的折合成记账本位币的全部差额，都应列作已入账的购入商品成本或销售收入的调整额，而不作为外币折算损益处理。

单项交易观点认为，由于汇率的变动，用记账本位币计价入账的购入商品成本或销售商品收入，在购销货款没有以外币结算以前，其价值是不确定的。因而在交易发生日和报表编制日将购销商品的外币金额按当日汇率折合成记账本位币的入账金额，都是暂时的、过渡性的。只有在购销货款以外币结算以后，才能以记账本位巾最终确定所购商品的成本或所销商品的收入。

例

2仍以前举外币交易为例，说明单一交易观点的会计处理方法。

（1）交易发生日；12月1日购进商品时，按当日汇率FCl＝RMB￥5将该项交易外币金额折合成人民币入账。购货成本和应付账款的人民币金额FCl00,000×5＝RMB￥500,000。其会计分录为：

借：在途商品￥500,000

贷：应付账款（FC100，000）￥500,000

（FCl00,000×5＝RMB￥500,000）

（2）报表编制日

12月31日当日汇率为FCl＝RMB￥5.1，使购货成本和应付账款增加到5l0,000（PC100,000×5.10）元；由于交易发生日与报表编制日汇率变动所发生的折合成人民币的差额为10,000（510,000一500,000）元，应据以调整已入账的购货成本和应付账款。其会计分录为：借：在途商品￥10,000

贷：应付账款（FC100，000）￥10,000

（FCl00,000×5.1一FC100,000×5＝￥10,000）

（3）交易结算日1月31日当日汇率为FCl＝RMB￥4.95，购货成本和应付账款按当日汇率折合后，应为495,000（Fcl00000×4.95）元；由于报表编制日与交易结算日汇率变动所发生的折合成人民币的差额为15,000（5l0,000－495,000）元，应据以调整购货成本和应付账款。其会计分录为：

借：应付账款（FC100，000）￥15,000

贷：存货￥15,000

（FCl00,000×5.10－FCl00,000×4.95

＝￥15,000）

（4）1月31日：付款日

1月31日，将FCl00,000偿还外国供应商，结算前欠货款并按当日汇率（FCl＝RMB￥4.95）将结算款FCl00,000折人民币入账。其会计分录为：借：应付账款￥495,000

贷：现金￥495,000

（FCl00,000×4.95＝￥495,000）

经过以上各时点的账务处理，企业所购FCl00,000商品的成本，是按交易结算日的汇率折合成人民币（495,000元）计价入账的。也就是说，只有以外币偿还货款后，以人民币表示的购货成本才能最终确定。

例3

中国某公司2008年12月15日以赊销方式向美国某公司出口商品一批，共计10000美元，当天的汇率为USD1＝CNY7.8；12月31日的汇率为USD1＝CNY7.7；结算日为2009年2月16日，当天汇率为USD1＝CNY7.6。买卖双方约定货款以美元结算，该公司所选择的记账本位币为人民币。2008年12月15日借：应收账款——美元（10000×7.8）78000

贷：主营业务收入

780002008年12月31日借：主营业务收入

1000

贷：应收账款——美元[10000×（7.8－7.7）]10002009年2月16日借：主营业务收入

1000

贷：应收账款——美元[10000×（7.7－7.6）]1000同时：借：银行存款——美元（10000×7.6）76000

贷：应收账款——美元

76000例4中国某公司2008年12月15日以赊购方式从美国某公司进口商品一批，共计10000美元，当天的汇率为USD1＝CNY7.8；12月31日的汇率为USD1＝CNY7.7；结算日为2009年2月16日，当天汇率为USD1＝CNY7.6。买卖双方约定货款以美元结算，该公司所选择的记账本位币为人民币。2008年12月15日借：库存商品

78000

贷：应付账款——美元（10000×7.8）780002008年12月31日借：应付账款——美元[10000×（7.8－7.7）]1000

贷：库存商品

10002009年2月16日借：应付账款——美元[10000×（7.7－7.6）]1000

贷：库存商品1000同时：借：应付账款——美元

76000

贷：银行存款——美元（10000×7.6）76000

小结（1）在交易发生日，按当日汇率将交易发生的外币金额折合成记账本位币入账。（2）如果－项外币交易的发生日到结算日是跨越报表编制期的，在报表编制日应按编表日的汇率反映交易发生额，即根据因汇率变动而产生的折合成记账本位币的差额，对有关资产、负债、收入、成本类的账户进行调整。（3）在交易结算日，应按结算日的汇率反映交易发生额，即根据因汇率变动而产生的折合成记账本位币的差额，对有关资产、负债、收入、成本类的账户进行调整。

四、两项业务观点

两项业务观点，是将交易的发生作为交易完成的标志。也就是说，把交易的发生和随后货款的结算看作是两项业务。2024/10/20中南财经政法大学会计学院44两项交易观点交易日 资产负债表日 结算日

商品购销业务在交易日完成，此后的货款结算业务属于另一项业务。资产负债表日汇率变动引起的差额计入当期损益递延至结算日确认损益这种观点认为，在交易发生时，所购商品的成本或所销商品的收入，已按当时的汇率格外币金额折合成记账本位币确定下来，而与以后货款的结算业务无关。至于在报表编制日相交易结算日由于汇率变动而产生的外币折算差额，则作为外币折算损益处理，在“汇兑损益”账户中单独进行核算，而不记入“购货”或“销售”账户，增减购货成本或销售收入。

汇兑损益概念是指发生的外币业务折合为记账本位币记账时，由于业务发生的时间不同，所采用的汇率不同而产生的记账本位币的差额，或者是不同货币兑换，由于两种货币采用的汇率不同而产生的折合为记账本位币的差额，它给企业带来收益或者损失，也是衡量企业外汇风险的一个指标。产生汇兑损益的情形外币存款的使用债权债务的结算货币兑换资产负债表日按期末汇率进行调整外币财务报表折算

在两项业务观点下，对于交易结算前发生的外币折算损益有两种处理方法：－种是作为已实现的损益，列入当期收益表；另－种是作为未实现的递延损益，列入资产负债表，直到交易结算时才作为已实现的损益入账。仍以上举外币交易为例，说明两项业务观点的两种会计处理方法：第－种方法：

（1）交易发生日12月1日按当日汇率（FCl＝RMB￥5）购进商品成本和应付账款折合成人民币入账。其会计分录为；借：在途商品￥500,000

贷：应付账款￥500,000

（FCl00,000×5＝￥500,000）

（2）报表编制日12月31日按编表日汇率（FCl＝RMB￥5.10）调整应付账款，并将外币折算差额l0,000元转作当期外币折算损失。其会计分录为：借；汇兑损益￥10,000

贷：应付账款￥10,000

（FCl00,000×5.10－FCl00,000×5＝￥10,000）

（3）交易结算日

1月31日按结算日汇率（FCl＝RMB￥4.95）调整应付账款，并将外币折算差额15,000元列为当期外币折算收益。其会计分录为：借：应付账款￥15,000

贷：汇兑损益￥15,000

（FCl00,000×5l0－FCl00,000×4.95＝￥15,000）

（4）1月31日：付款

1月31日，以FCl00,000偿清所购商品的货款，并按当日汇率折成人民币入账。其会计分录为：借：应付账款￥495,000

贷：现金￥495,000

（FCl00,000×4.95＝￥495,000）

第二种方法：

（1）交易发生日

12月1日按当日汇率（FC1＝RMB￥5）将所购商品成本和应付账款折合成人民币入账。其会计分录为：借：在途商品￥500,000

贷：应付账款￥500,000

（FCl00,000×5＝￥500,000）

（2）报表编制日

12月31日按当日汇率（FCl＝RMB￥5.10）调整应付账款，并将外币折算差额l0000元转作递延折算损失。其会计分录为：借：递延汇兑损益￥l0,000

贷：应付账款￥l0,000（FCl00,000×5.10－FCl00,000×5＝￥l0,000）

（3）交易结算日

1月31日按结算日的汇率（FC1＝RMB￥4.95）调整应付账款，并将外币折算差额15,000元转作递延折算收益。其会计分录为：借：应付账款￥15,000

贷；递延汇兑损益￥15,000

（FCl00,000×5.10－PC100,000×4.95＝￥15,000）

（4）1月31日

1月31日，以FCl00,000偿清所购商品的货款，并按当日汇率折合成人民币入账，同时将“递延损益”账户结转记入“汇兑损益”账户。其会计分录为：借：应付账款￥495,000

贷：现金￥495,000

借：递延汇兑损益￥5,000

贷：汇兑损益￥5,000

五、三种不同会计处理方法的比较

三种会计处理方法的不同，就在于对外币折算差额的处理不同。其中：－项业务观点的会计处理，是将外币折算差额作为对购货成本或销售收入调整处理；两项业务观点的会计处理，则是将外币折算差额作为外币折算损益处理。而两项业务观点中的第1种方法，是将外币折算损益视为已实现的损益，列为当期损益；第3种方法，则视为未实现损益，作为递延损益处理，待货款结算时再转作汇兑损益。

对财务报表的影响采用不同的方法对外币折算差额进行会计处理，必然会影响到资产负债表和收益表的某些项目。就上例而言.三种不同的会计处理方法，反映在年度资产负债表和收益表上有关项目的金额是不同的。见表5－1。

从上表可见，无论采用哪种方法，表现在资产负债表上应付账款项目的金额都是495,000元；而存货项目所列金额，两项业务观点比－项业务观点，则多出5,000元。其所差的5,000元列为外币折算收益。在两项业务观点的第1种方法下，该项损失列为当期损益，反映在收益表内；而在第2种方法下.则按递延权益处理，列在资产负债表内。因而两项业务观点中的第2种方法与－项业务观点表现在收益表中的当期利润相同；而两项业务观点中第1种方法比其他两种方法所计当期利润则多出5,000元。

各国的做法根据调查，在西方采用两项业务观点处理外币会计交易的国家占绝大多数，而其中又以采用第1种方法的居多。《第21号国际会计准则》规定，原则上采用两项业务观点的第1种方法，但也末完全排除第2种方法。我国外币交易约会计处理，同国际上多数国家相同，也采用两项业务观点中的第1种方法。

课堂练习题：200X年12月1日，某中国跨国公司美国子公司向英国某商人出口一批价值£100000的商品，双方约定账款按英国英镑结算。假设当天汇率为£1=US$1.5500，账款期期限为三个月，年终（12月31日）时的汇率£1=US$1.5400，到第二年3月1结算时的汇率为£1=US$1.5600.要求：为子公司作出有关会计分录。答案：(美国公司记帐)一项交易观点两项交易观点1.借：应收帐款1550001.借：应收帐款155000

贷：销货155000贷：销货155000(12月1日登记销售收入)2.借：销货10002.借：汇兑损益1000

贷：应收帐款1000（递延汇兑损益）(12月31日登记汇率调整)贷：应收帐款10003.借：应收帐款20003.借：应收帐款2000

贷：销货（留存收益）2000贷：汇兑损益2000借：现金156000借：现金156000

贷：应收帐款156000贷：应收帐款156000(借：汇兑损益1000

贷：递延汇兑损益1000)

补充:CAS19外币折算外币兑换业务外币兑换成人民币的账务处理借：银行存款——人民币（外币×买入价）财务费用——汇兑差额（差额）贷：银行存款——××外币（外币×即期汇率）

例7：中华公司记账本位币为人民币，2008年10月5日将8000美元到银行兑换为人民币，银行当日的美元买入价为USD1＝CNY7.15，即期汇率为USD1＝CNY7.25。账务处理借：银行存款——人民币

（8000×7.15）

57200

财务费用——汇兑差额

800

贷：银行存款——美元

（8000×7.25）

58000人民币兑换成外币的账务处理借：银行存款——××外币（外币×即期汇率）财务费用——汇兑差额（差额）贷：银行存款——人民币（外币×卖出价）

例8：中华公司记账本位币为人民币，2008年10月26日从银行购入6000美元。当日银行美元卖出价为USD1＝CNY7.42，即期汇率为USD1＝CNY7.32。账务处理借：银行存款——美元

（6000×7.32）

43920

财务费用——汇兑差额

600

贷：银行存款——人民币

（6000×7.42）

44520投入外币资本的账务处理

借：银行存款——××外币（外币×即期汇率）贷：实收资本（外币×即期汇率）例11：国内甲公司的记账本位币为人民币。2008年12月12日，甲公司与某外商签订投资合同，当日收到外商投入资本20000美元。当日的即期汇率为USD1＝CNY7.6，假定投资合同约定的汇率为USD1＝CNY7.7。账务处理借：银行存款——美元（20000×7.6）

152000

贷：实收资本

152000