《初级会计实务》（第五版） 第三章 流动资产

第三章流动资产【考情整体分析】本章为本书最重要的一章，主要介绍流动资产的相关知识。本章涉及的题型包括单项选择题、多项选择题、判断题、不定项选择题。本章知识点很多，在考试中占有很高的分值，一般为10分左右。本章内容在本书中难度较大，与“营改增”结合的新知识点较多。在学习本章时，建议梳理相关知识点之间的关系，注意与其他章节的联系，还要结合《经济法基础》中的增值税法律制度的内容来学习，并通过多练习加强理解和记忆。【考纲知识体系】

流动资产

一、货币资金（1）库存现金（★★★）（2）银行存款（★★★）（3）其他货币资金（★★）二、交易性金融资产（1）金融资产分类（★★）（2）交易性金融资产的概念（★★★★）（3）交易性金融资产的账务处理（★★★★★）三、应收及预付款项（1）应收票据（★★★）（2）应收账款（★★★）（3）预付账款（★★★）（4）应收股利和应收利息（★★）（5）其他应收款（★★）（6）应收款项减值（★★）四、存货（1）存货概述（★★）（2）存货的初始计量（★★）（3）发出存货的计价方法（★★）（4）原材料（★★★★）（5）周转材料（★★）（6）委托加工物资（★★）（7）库存商品（★★★）（8）存货清查（★★★★）（9）存货减值（★★）

资产是指企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。资产按照不同的标准可以作出不同的分类。资产的具体分类如表3-1所示。

表3-1资产的具体分类

流动资产，是指企业拥有或者控制的预计在一个正常营业周期（1年内，含1年）中变现、出售或耗用的资产。第一节货币资金

货币资金，是指企业在生产经营过程中处于货币形态的资产，它属于企业的一种金融资产。货币资金库存现金银行存款其他货币资金一、库存现金库存现金，是指存放于企业财会部门、为了满足企业生产经营的零星支出等需要，由出纳人员经管的货币。库存现金是企业流动性最强的资产。（一）库存现金管理制度

依据《现金管理暂行条例》的相关规定，企业库存现金管理制度主要包含以下几个方面：2.库存现金的限额

库存现金的限额，是指企业为了满足日常零星开支的需要，按国家规定允许留存库存现金的最高数额。这一限额原则上由开户银行根据企业的实际需要核定，一般按照企业3～5天日常零星开支所需金额确定。对于边远地区和交通不便地区的开户单位的库存现金限额，可按多于5天、但不得超过15天的日常零星开支的需要确定。经核定的库存现金限额，开户单位必须严格遵守，超过部分应于当日终了前存入银行。3.库存现金收支的规定（1）开户单位库存现金收入应当于当日送存开户银行，当日送存确有困难的，由开户银行确定送存时间。（3）开户单位从开户银行提取库存现金时，应当写明用途，由本单位财会部门负责人签字盖章，经开户银行审核后，予以支付。（二）库存现金的账务处理（账务处理又称“会计处理”，全书同）为了反映和监督企业库存现金的收入、支出和结存情况，企业应当设置“库存现金”科目。为了全面、连续地反映和监督库存现金的收支和结存情况，企业应当设置库存现金总账和库存现金日记账，分别进行库存现金的总分类核算和明细分类核算。库存现金日记账由出纳人员根据收付款凭证，按照业务发生顺序进行逐笔登记，并做到“日清月结”：（1）每日终了，应当在库存现金日记账上计算出当日的库存现金收入合计额、库存现金支出合计额和结余额，并将库存现金日记账的余额与实际库存现金余额相核对，保证账款相符。（2）月度终了，库存现金日记账的余额应当与库存现金总账的余额核对，做到账账相符。库存现金盘点报告单如表3-2所示。表3-2库存现金盘点报告单单位名称：年月日单位：元负责人签章：盘点人签章：出纳人员签章：【单项选择题】企业无法查明原因的库存现金溢余，应作的处理是（）。A.冲减管理费用B.增加营业外收入C.冲减财务费用D.增加其他业务收入二、银行存款（一）银行存款的管理（二）银行存款的账务处理为了反映和监督企业银行存款的收入、支出和结存情况，企业应当设置“银行存款”科目。表3-4银行存款余额调节表单位：元企业银行存款账面余额与银行对账单余额不一致的原因，除了记账错误之外，还可能是存在未达账项。未达账项的相关内容在本书第二章第四节中已介绍。（二）其他货币资金的内容1.银行汇票存款银行汇票存款，是指企业为取得银行汇票而按规定存入银行的款项。银行汇票，是指由出票银行签发的，由其在见票时按照实际结算金额无条件支付给收款人或者持票人的票据。2.银行本票存款银行本票存款，是指企业为了取得银行本票而按规定存入银行的款项。银行本票，是指由银行签发的，承诺自己在见票时无条件支付确定的金额给收款人或持票人的票据。3.信用卡存款信用卡存款，是指企业为取得信用卡而存入银行信用卡专户的款项。信用卡属于银行卡中的一种。5.存出投资款存出投资款，是指企业为购买股票、债券、基金等根据相关规定存入证券公司指定银行开立的投资款专户的款项。6.外埠存款外埠存款，是指企业为了到外地进行临时或零星采购，而汇往采购地银行开立采购专户的款项。（三）其他货币资金的账务处理为了全面反映和监督其他货币资金的收支和结存情况，企业应当设置“其他货币资金”科目。“其他货币资金”科目应当按照其他货币资金的种类设置明细科目进行核算。

如果银行汇票丧失，失票人可以凭人民法院出具的其享有票据权利的证明，向出票银行请求付款或退款。3.信用卡存款的账务处理凡在中国境内金融机构开立基本存款账户的单位均可以申领单位卡。单位卡可申领若干张，持卡人资格由申领单位法定代表人或其委托的代理人书面指定和注销。4.信用证保证金存款的账务处理5.存出投资款的账务处理6.外埠存款的账务处理企业将款项汇往外地时，应当填写汇款委托书，委托开户银行办理汇款。汇入地银行以汇款单位名义开立临时采购账户。【例3-12】承【例3-11】，本年10月30日，采购专户中6550元的结余款项已经转回，取得开户银行的收款通知。【要求】根据上述业务编制会计分录。第二节交易性金融资产一、金融资产分类企业应当根据管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，对金融资产进行合理分类。《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（2017年）将金融资产划分为以下三类：（一）以摊余成本计量的金融资产企业应当将同时符合下列条件的金融资产分类为以摊余成本计量的金融资产：（1）管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。（2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。如债权投资的合同现金流量包括投资期间各期应收的利息和到期日收回的本金等。（二）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产企业应当将同时符合下列条件的金融资产分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产：（1）管理该金融资产的业务模式，既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标。（2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付，如其他债权投资。（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产企业应当将除上述分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之外的金融资产，分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。资产负债表中“交易性金融资产”“其他非流动金融资产”等项目均属于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。本节主要介绍交易性金融资产的会计处理。二、交易性金融资产的概念交易性金融资产，反映企业以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。交易性金融资产是企业为了近期内出售而持有的金融资产，如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等；或者在初始确认时属于集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明近期实际存在短期获利模式的金融资产等，如企业管理的以公允价值进行业绩考核的某项投资组合。企业应当按照持有交易性金融资产的类别和品种，分别设置“成本”“公允价值变动”等明细科目进行明细核算。“公允价值变动损益”科目核算企业交易性金融资产等的公允价值变动而形成的应计入当期损益的利得或损失，属于损益类科目，期末无余额。“投资收益”科目核算企业持有交易性金融资产等的期间内取得的投资收益以及出售交易性金融资产等实现的投资收益或投资损失，属于损益类科目，期末无余额。“投资收益”科目应当按照投资项目设置明细科目进行核算。（二）交易性金融资产的取得企业取得交易性金融资产时，应当以取得该金融资产时的公允价值作为其初始入账金额。企业取得交易性金融资产所支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不构成交易性金融资产的初始入账金额，也就是说不能计入该项交易性金融资产的成本。（三）交易性金融资产的持有（1）交易性金融资产持有期间收到包含在买价中的现金股利或债券利息，应当借记“其他货币资金”科目，贷记“应收股利”或“应收利息”科目。（2）资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，如果公允价值与账面余额之间存在差额，应当计入当期损益。企业应当在资产负债表日按照交易性金融资产公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。（四）交易性金融资产的出售企业出售交易性金融资产时，应当将该金融资产出售时的公允价值与其账面余额之间的差额记入“投资收益”科目。

企业应当设置“转让金融商品应交增值税”明细科目，核算增值税纳税人转让金融商品发生的增值税税额。第三节应收及预付款项

应收及预付款项，是指企业在日常的生产经营活动中发生的各项债权，包括应收款项和预付款项。一、应收票据（一）应收票据概述应收票据，是指企业在销售商品、提供劳务、让渡资产使用权等过程中收到的商业汇票。商业汇票是由出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定金额给收款人或者持票人的一种票据。根据承兑人不同，商业汇票分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。商业承兑汇票和银行承兑汇票的具体内容如表3-12所示。表3-12商业承兑汇票和银行承兑汇票的具体内容（二）应收票据的账务处理为了反映和监督应收票据取得、票款收回等情况，企业应当设置“应收票据”科目。1.取得应收票据和收回到期票款【例3-25】承【例3-24】，本年8月18日，甲公司取得的上述银行承兑汇票到期，收回票面金额904000元并存入银行。【要求】根据上述业务编制会计分录。2.应收票据的转让在实务中，企业可以将自己持有的商业汇票背书转让，也可以向银行贴现。（二）应收账款的账务处理为了反映和监督应收账款的增减变动及其结存情况，企业应当设置“应收账款”科目。三、预付账款预付账款，是指企业按照合同规定预付的款项。为了反映和监督预付账款的增减变动及其结存情况，企业应当设置“预付账款”科目。（二）应收利息的账务处理应收利息，是指企业根据合同或协议规定应向债务人收取的利息。为了反映和监督应收利息的增减变动及其结存情况，企业应当设置“应收利息”科目。五、其他应收款（一）其他应收款的内容其他应收款，是指企业除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利和应收利息以外的其他各种应收及暂付款项。（二）其他应收款的账务处理为了反映和监督其他应收账款的增减变动及其结存情况，企业应当设置“其他应收款”科目进行核算。“其他应收款”科目应当按照对方单位（或个人）设置明细科目进行核算。期末，企业应将“应收利息”“应收股利”“其他应收款”科目的期末余额合计数，减去“坏账准备”科目中相关坏账准备期末余额后的金额，填入资产负债表中的“其他应收款”项目。六、应收款项减值企业发生的各项应收款项，可能会因购买方拒付、破产、死亡等信用缺失原因而使部分或全部无法收回。这类无法收回或收回可能性极小的应收款项就是企业的坏账。企业因坏账而遭受的损失为坏账损失或减值损失。确定应收账款的减值有两种方法，即直接转销法和备抵法。我国企业会计准则规定，确定应收款项的减值只能采用备抵法；小企业会计准则规定，应收款项减值采用直接转销法。

2.坏账损失的账务处理

企业按照小企业会计准则的规定确认应收款项实际发生的坏账损失，应当按照可收回的金额，借记“银行存款”等科目，按照其账面余额，贷记“应收账款”等科目，按照其差额，借记“营业外支出——坏账损失”科目。

（二）备抵法

备抵法是指运用一定的方法按期确定预期信用损失并计入当期损益，同时计提坏账准备，待坏账损失实际发生时，再冲销已计提的坏账准备和相应的应收款项。采用备抵法，需要对预期信用损失进行专业的评估和判断，履行预期信用损失的确定程序。

1.预期信用损失的概念

预期信用损失，是指以发生违约的风险为权重的金融工具信用损失的加权平均值。信用损失，是指企业按照实际利率折现的、根据合同应收的所有合同现金流量与预期收取的所有现金流量之间的差额。2.预期信用损失的确定方法

企业对于由《企业会计准则第14号——收入》规范的交易形成，且不含重大融资成分的应收款项，始终按照相当于整个存续期内预期信用损失的金额计量其损失准备。

在确定信用风险自初始确认后是否显著增加时，企业应考虑的具体信息包括：①债务人未能按合同到期日支付款项的情况；②已发生的或预期的债务人的外部或内部信用评级的严重恶化；③已发生的或预期的债务人经营成果的严重恶化；④现存的或预期的技术、市场、经济或法律环境变化，并将对债务人对本企业的还款能力产生重大不利影响。3.坏账准备的账务处理为了反映和监督应收款项的坏账准备计提、转销等情况，企业应当设置“坏账准备”科目。

企业当期计提的坏账准备应当记入“信用减值损失——计提的坏账准备”科目。（2）转销坏账。企业确定应收款项无法收回时，应当按管理权限报经批准后作为坏账转销，冲减已计提的坏账准备。即在坏账损失实际发生时，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”“其他应收款”等科目。第四节存货一、存货概述（一）存货的管理存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中储备的材料或物料等。（二）存货的核算内容存货必须在符合定义的前提下，同时具备以下两个条件才能予以确认：一是与该存货有关的经济利益很可能流入企业，二是该存货的成本能够可靠地计量。存货的具体内容包括原材料、在产品、半成品、产成品、商品以及周转材料、委托代销商品（委托代销商品记入“发出商品”科目）等。二、存货的初始计量企业取得存货应当按照成本计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。（一）存货的采购成本企业的外购存货主要包括原材料和商品。存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。（1）购买价款，是指企业购入的材料或商品而取得的发票账单上列明的价款，但可以抵扣的增值税进项税额不包括在内。（2）相关税费，是指企业购买存货过程中发生的进口关税、消费税、资源税和不得抵扣的增值税进项税额以及相应的教育费附加等应计入存货采购成本的税费。（3）其他可归属于存货采购成本的费用，是指采购成本中除上述各项内容之外的可归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。（二）存货的加工成本存货的加工成本，是指在存货的加工过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。（四）下列费用应在其发生时计入当期损益，不应计入存货成本

三、发出存货的计价方法

（一）发出存货计价方法的管理在实务中，发出存货可以按实际成本核算，也可以按计划成本核算。如采用计划成本核算，会计期末应调整为实际成本。在实际成本核算方式下，企业发出存货可以采用的计价方法包括先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法和个别计价法。

（二）个别计价法个别计价法，又称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，是指对发出的每一特定材料的个别单价加以认定的一种计价方法。采用个别计价法的前提是假设存货具体项目的实物流转与成本流转是一致的，按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本。【例3-47】甲公司20×7年5月A商品的收入、发出及购进单位成本如表3-24所示。表3-24A商品购销明细账金额表3-25A商品购销明细账（个别计价法）

（三）先进先出法先进先出法是假定先购进入库的存货先发出（销售或者耗用），以此计算发出存货成本和期末结存存货成本的方法。在先进先出法下，收到有关存货时，逐笔登记每一批存货的数量、单价和金额；发出存货时，按照先购进先发出的原则计价，逐笔登记存货的发出成本和结存金额。表3-27A商品购销明细账（先进先出法）【判断题】在市场物价持续上升，发出存货采用先进先出法会导致其价格背离市场近期价格，从而低估资产负债表中“存货”项目的价值和利润表中的当期利润。（）月末一次加权平均法下，A商品的收入、发出和结存情况如表3-29所示。【单项选择题】A公司采用月末一次加权平均法计算发出材料成本。本年9月1日结存甲材料100件，单位成本为60元；9月12日购入甲材料500件，单位成本为58元；9月23日购入甲材料300件，单位成本为65元；当月共发出甲材料700件。9月发出甲材料的成本为（）元。A.41500B.42000C.42900D.42392

（五）移动加权平均法移动加权平均法是指在每次进货以后，立即根据库存存货数量和总成本，计算出新的平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货的单位成本的一种方法。移动加权平均法与月末一次加权平均法的计算原理基本相同，只是要求在每次（批）购入存货时，重新计算加权平均单位成本。表3-31A商品购销明细账（移动加权平均法）四、原材料原材料的日常收入、发出及结存可以采用实际成本核算，也可以采用计划成本核算。在实际成本核算方式下，材料的收发和结存，无论总分类核算还是明细分类核算，都是按照实际成本计价，不存在成本差异的计算与结转问题，具有方法简单、核算程序简易等优点。（一）采用实际成本核算1.会计科目的设置企业采用实际成本核算，主要应设置的会计科目有“原材料”“在途物资”“应付账款”等科目。②货款已经支付或已开出、承兑商业汇票，材料尚未到达或尚未验收入库。③货款尚未支付，材料已经验收入库。【例3-58】承【例3-57】，甲公司购入的A材料于次月收到增值税专用发票，注明材料价款30000元、增值税税额3900元，款项以银行存款支付。甲公司取得的增值税专用发票本月已认证通过。【要求】根据上述业务编制会计分录。④货款已经预付，材料尚未验收入库。【解析】甲公司应当编制以下会计分录。（1）材料入库时，借：原材料——A材料200000应交税费——应交增值税（进项税额）26000贷：预付账款——乙公司226000（2）补付货款时，借：预付账款——乙公司106000（226000-120000）贷：银行存款106000表3-33A材料购销明细账（先进先出法）金额单位：元【要求】根据上述资料作出发出材料的会计分录。表3-34A材料购销明细账（月末一次加权平均法）【要求】根据上述资料分别作出7月12日和7月26日发出材料的会计分录。表3-35A材料购销明细账（移动加权平均法）2.原材料的账务处理（1）购入材料。①货款已经支付，同时材料验收入库。②货款已经支付，材料尚未验收入库。③货款尚未支付，材料已经验收入库。（2）发出材料。每到月末，企业根据领料单等编制“发料凭证汇总表”结转发出材料的计划成本，应当参照所发出材料的用途，按计划成本分别记入“生产成本”“制造费用”“销售费用”“管理费用”等科目，同时结转材料成本差异。

材料成本差异率的计算公式如下：五、周转材料

周转材料，是指企业能够多次使用，不符合固定资产定义，逐渐转移其价值但仍保持原有形态的材料物品。企业的周转材料包括包装物和低值易耗品。（一）包装物1.包装物的内容包装物，是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。包装物的核算内容包含以下几个方面：（1）生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物。（2）随同商品出售而不单独计价的包装物。（3）随同商品出售单独计价的包装物。（4）出租或出借给购买单位使用的包装物。2.包装物的账务处理为了全面反映和监督包装物的增减变动及其价值损耗、结存等情况，企业应当设置“周转材料——包装物”科目。对于多次使用的包装物应当根据使用次数分次进行摊销，类似于低值易耗品的摊销，有关分次摊销法的举例参见【例3-75】。

（3）出租或出借包装物。

出租或出借包装物的账务处理详见表3-37。六、委托加工物资（一）委托加工物资的内容和成本委托加工物资，是指企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。企业委托外单位加工物资的成本主要包括以下几方面：（1）加工中实际耗用物资的成本。（2）支付的加工费用及应负担的运杂费。（3）支付的税费等（包含委托加工物资所负担的消费税）。1.发出物资2.支付运杂费、加工费等3.加工完成验收入库七、库存商品