山东大学《财务会计学》案例分析

《财务会计学》案例分析

案例一达尔曼财务造假案

2005年3月25口，ST达尔曼成为中国第一个因无法披露定期报告而遭退市

的上市公司。从上市到退市，在长达八年的时间里，达尔曼极尽造假之能事，通

过一系列精心策划的系统性舞弊手段，制造出极具欺骗性的发展轨迹，从股市和

银行骗取资金高达30多亿元，给投资者和债权人造成严重损失。

一、案例简介

西安达尔曼实业股份有限公司于1993年以定向募集方式设立，主要从事珠

宝，玉器的加工和销售。1996年12月，公司在上交所挂牌上市，并于1998年

和2001年两次配股，在股市募集资金共7.71亿元。西安翠宝首饰集团公司一直

是达尔曼第一大股东，翠宝集团名为集体企业，实际上完全由许宗林一手控制。

从公司报表数据看，1997—2003年间，达尔曼销售收入合计18亿元，净利

润合计4.12亿元,资产总额比上市时增长5倍，达到22亿元。净资产增长4倍，

达到12亿元。在2003年之前，公司各项财务数据呈现均衡增长，然而，2003

年公司首次出现净利涧亏损，主营业务收入由2002年的3.16亿元下降到2.14

亿元，亏损达1.4亿元，每股收益为-0.49元。同时，公司的重大违规担保事

项浮出水面，涉及人民币3.45亿元，美元133.5万元；还有重大质押事项，涉

及人民币5.18亿元。

2004年5月10日，达尔曼被上交所实行特别处理，变更为”ST达尔曼”，

同时证监会对公司涉嫌虚假陈述行为立案调查。2004年9月，公司公告显示，

截至2004年6月30日，公司总资产锐减为13亿元，净资产为-3.46亿元，仅半

年时间亏损高达14亿元，不仅抵销了上市以来大部分业绩,而且濒临退市破产。

此后，达尔曼股价一路狂跌。2004年12月30日跌破一元面值。2005年3月25

日，达尔曼被终止上市。

2005年5月17日，证监会公布了对达尔曼及相关人员的行政处罚决定书，

指控达尔曼虚构销售收入，虚增利润，通过虚签建设施工合同和设备采购合同，

虚假付款，虚增工程设备价款等方式虚增在建工程，重大信息（主要涉及公司对

外担保，重大资产的抵押和质押，重大诉讼等事项）未披露或未及时披露，同时，

证监会还处罚了担任达尔曼审计工作的三名注册会计师，理由是注册会计师在对

货币资金，存货项目的审计过程中，未能充分勤勉尽责，未能揭示4.27亿元大

额定期存单质押情况和未能识别1.06亿元虚假钻石毛坯。

二、达尔曼造假的主要手法

1.虚增销售收入，虚构公司经营业绩和生产记录

达尔曼所有的采购、生产、销售基本上都是在一种虚拟的状态下进行的。每

年，公司都会制定一些所谓的经营计划，然后组织有关部门和一些核心人员根据

指标，按照生产销售的各个环节，制作虚假的原料入库单，生产进度报表和销售

合同等，为了做得天衣无缝，对相关销售发票，:曾值税发票的税款也照章缴纳,

还因此被评为当地的先进纳税户。

公司在不同年度虚构销售和业绩的具体手法乜不断变化：1997-2000年度主

要通过与大股东翠宝集团及下属子公司之间的关联交易虚构业绩，2000年仅向

翠宝集团的关联销售就占到了当年销售总额的42.2%。2001年，由于关联交易

受阻，公司开始向其他公司借用账户，通过自有资金的转入转出，假作租金或其

他收入及相关费用，虚构经营业绩。2002-2003年，公司开始利用自行设立的大

批'1壳公司"进行自我交易，达到虚增业绩的目的。年报显示，这两年公司前五

名销售商大多是来自深圳的新增交易客户，而且基本都采用赊销挂账的方式，使

得达尔曼的赊销比例由2000年的24%上升到2003年的55%。经查明，这四公

司均是许宗林设立的壳公司，通过这种手法两年共虚构销售收入4.06亿元，占

这两年全部收入的70%以上，虚增利润1.52亿元。

2.虚假采购，虚增存货

虚假采购，一方面是为了配合公司虚构业绩需要，另一方面是为达到转移资

金的目的。达尔曼虚假采购主要是通过关联公司和形式上无关联的壳公司来实现

的，从2001年公司披露的应付账款前五名的供货商名单看出，公司的采购过于

集中，而且呈加剧状态，到2003年，前五位供货商的应付账款占到全部应付账

款的

91%o

3.虚增在建工程固定资产和对外投资

为了伪造公司盈利假象，公司销售收入大大高于销售成本与费用，对这部分

差额，除了虚构往来外，公司大量采用虚增在建工程和固定资产，伪造对外投资

等手法来转出资金，使公司造假现金得以循环使用。此外，还通过这种手段掩盖

公司资金真实流向，将上市公司资金转匿到个人账户，占为已有。2002年年报

中的在建工程附表显示，公司有很多已开工两年以上的项目以进口设备木到或木

安装为借口挂账，而2003年年报的审计意见中更是点明珠宝一条街等许多项目

在投入巨额资金后未见到实物形态，而公司也无法给出合理的解释。

4.伪造与公司业绩相关的资金流，并大量融资

为了使公司虚构业绩看起来更真实，达尔嬖配合虚构业务，伪造相应的资

金流。从形式上看，公司的购销业务都有资金流转轨迹和银行单据。为此，达尔

曼设立大量壳公司，并通过大量融资来支持造假所需资金。在虚假业绩支撑下,

达尔曼得以在1998、2001年两次配股融资。同时，达尔曼利用上市公司信用，

为壳公司贷款提供担保，再通过支出成本的方式籽部分转出，伪造与业绩相关的

资金收付款痕迹。

问题：

（1）请分析达尔曼公司财务造假的手法和特点；

（2）你认为应该从哪些方面对财务造假进行识别？

（3）我们能从该案例中获得哪些启示?

案例二货币资金的管理

A企业出纳员由于各方面条件均比较优秀，故总经理秘书也由其兼任，而且

所有发生的销售费用、管理费用等均由出纳办理，之后交由总经理签字报销；为

了减少跑银行的麻烦，出纳员将取得的现金收入通常直接保存在保险柜，以备需

要时直接使用，只有在时间充裕及现金余额较大时才将款项送存银行；有时将现

金出借给亲友应急，月末与会计对账时收回，且两次将短缺和溢余的现金未查清

原因，自掏腰包补齐和暂时收起；每次编制银行存款余额调节表时，只根据公司

银行存款日记账的余额加减对账单中企业的未入账款项来确定公司银行存款的

实有数，而且每次做完此项工作以后，出纳就立即将这些未入账的款项登记入账;

另外，自任职5年来，领导没有发现问题，并委以重任，将空白支票、银行预留

印鉴均交由出纳保管。

问题：

（1）指出A企业在货币资金控制上存在着哪些问题?并说明货币资金控制的

要点。

（2）请代为A企业设计一套货币资金内部会计控制程序。

分析要点：

1、（1）发生销售费用、管理费用事项的执行与款项的支付、报销等不能由

出纳一个人完成，因为《内部会计控制规范一一基本规范》禁止由同一个人办理

货币资金业务的全过程。

（2）出纳为了减少跑银行的麻烦的做法，有两项违规行为：超限额保存现

金、坐支现金，应该将存款及时送存银行。

（3）私自出借现金给亲友应急的做法属于挪用资金的行为，应该严格禁止。

挪用资金的行为的发生也是以现金不及时送存银行为前提的，是内部控制失范的

结果。

（4）对于出现的现金溢余和短缺，应该查明原因，而不应该自掏腰包补齐

或者暂时收起，这样不利于企业现金的监管。

（5）在编制银行存款余额调节表时，不能只根据公司银行存款日记账的余

额加减对账单中企业的未入账款项来确定公司银行存款的实有数，而应该根据公

司银行存款日记账余额加上银行已收、企业未收数额，再减去银行已付、企业未

付数额。

（6）在企业编制完银行存款余额调节表时，出纳不能够立即将这些未入账

的款项登记入账，而应等到相应的票据到达企业之后才能以相应的票据作为凭证

来进行入账。

（7）空白支票、预留印签由一个人保管的做法违规，容易导致个人窃取单

位资金的行为。

（8）单位出纳卤位5年没有轮换，可能容易出现各种作弊行为，应考虑根

据实际情况适当轮换岗位。

2、针对A企业的情况，应对A企业设置如下货币资金内部会计控制程序：

（1）禁止由同一个人办理货币资金业务的全过程；（2）严禁超限额保存现金、

应该将存款及时送存银行：（3）严禁坐支现金：（4）空白支票、预留印签不能

仅由一人保管（5）出纳岗位应根据实际情况适当进行轮换等。

案例三应收账款业务

某会计师事务所注册会计师对A公司2008年年终财务报告进行审计，对应

收账款进行发函询证，收到回函后发现应收账款中存在如下问题：

LA公司”应收账款一B公司”明细账的余额为10000元，而B公司账上记

录为13500元。原因是A公司于2008年12月25日销售给B公司一批货物，已

开出发票，货已发出，但未确认收入，而B公司已经入账。A公司销售价格是以

成本加价35%来确定的；

2.A公司“应收账款一C公司”明细账的余额为250000元，而C公司账上

记录为150000元。原来C公司于2008年12月28日已付出100000元，而这

笔账款尚未到达A公司；

3.A公司“应收账款一D公司”明细账的余额为183500元，而明达公司账

上记录为170000元。原因是2008年1月16日有13500元的货物发生变质，A

公司同意退货并已开出红字发票，但尚未入账，另外A公司将10000元作为佣

金支付给业务员。

另外在审查坏账损失时发现:

4.原E公司欠款800万元，E公司因财务状况不佳，多年不能偿还，上年度

已经由董事会决定作坏账处理，并报经有关部门审核批准。E公司经营状况好转

后，偿还原欠款中的450万元。A公司会计处理为：借记“银行存款”，贷记“坏

账准备”。

5.A公司采用“账龄分析法”计提坏账准备，当年全额提取坏账准备的账户

有7笔，共计4000万元。其中：未到期的应收账款2笔，计1000万元；计划进

行债务重组1笔，i+1500万元；与母公司发生的交易1笔，i+1000万元；其他

虽已逾期但无充分证据证明不能收回的3笔，计500万元。

6.已逾期7年，对方无偿债行为，且近期无法改善财务状况，或对方单位已

停产，近期无法偿还所欠债务2000万元。A公司在确定计提坏账比例时，仅按

30%计提坏账准备。

问题：

(1)作为一名准会计从业人员，针对上述问题应作何调整？

(2)这些事项，对资产负债表和损益表有何影响？

案例四宏达公司应收账款管理失败案例

一、宏达公司的背景

宏达公司是成立于1988年的电器股份制企业，1994年3月，经中国证监会

批准，宏达公司上市。该公司经营范围非常广，包括电视产品、空调产品、电子

医疗产品、电力设备、机械产品、数码相机、通信及计算机产品等。但彩色电视

机是宏达公司的拳头产品，长期在国内占据领先地位。

1997年前后，宏达公司通过大幅降价的策略，确保了在国内彩电市场的领头

羊地位。以后几年中，随着竞争对手竞相降价，利润空间越来越小。为了让公司

摆脱这种不利的局面，宏达公司迫切希望开拓国际市场，特别是美国市场，通过

在国内和国际两个市场发展，以减轻经营的风险。

二、应收账款危机的始末

自1996年以来，宏达公司的应收账款迅速增加，从1995年的1900万元增

力「至IJ2003年的近50亿元，应收账款占资产总额的比例从1995年的0.3%上升到

2003年的23.3机2004年，宏达公司计提坏账准备3.1亿美元，截至2005年第

一季度，宏达公司的应收账款为27.75亿元，占资产总额的18.6%。

宏达公司不仅应收账款大幅度增加，而且应收账款周转率逐年下降，从1999

年的4.67%下降到2005年第一季度的1.09%,明显低于其他三家彩电业上市公司

的同期应收账款周转率。

巨额应收账款大幅度减少了经营活动产生的现金流量净额，从1999年的30

亿元急剧下降到2002年的一30亿元。截至2004年年底，其经营活动产生的现

金流量净额为7.6亿元。

2004年12月底，宏达公司发布公告称，由于计提大额坏账准备，该公司今

年将面对重大亏损，击昏了投资者以及中国家电业。受专利费、美国对中国彩电

反倾销因素等影响，宏达公司的主要客户一美国进口商KR公司出现了较大亏

损，全额支付公司欠款存在较大困难△KR是宏达公司的最大债务人，应收账款

金额达到38.38亿元，占应收账款总额的96.4机据此，公司决定对该项应收账

款计提坏账准备，当时预计最大计提坏账准备金额为3.1亿美元左右。

另外，截至2004年12月25日，宏达公司对南方证券委托国债投资余额为

1.828亿元，由于南方证券目前资不抵债，根据谨慎性原则，拟对委托国债投资

余额计提全额减值准备。宏达公司2003年的净利润为2.6亿元人民币，以此为

标准，宏达公司至少需要为此笔债务背上10年的包袱。上市10年的首次亏损，

留下债务10年难偿。短短数日之内，宏达公司的股价跌幅近30%,总市值损失

30多亿元。2004年上半年，宏达公司的净利润只有6000多万元。

由此可以看到，导致宏达公司巨额亏损的罪魁祸首是美国的经销商一KR

公司。美国KR公司成立于1997年，是由美国三联公司、香港大洋公司和原镇江

江奎公司成立的合资企业，JL为公司董事长。从2001年7月开始，宏达公司将

其彩电源源不断地发往KR公司。然而产品是出去了，货款却没收到。KR公司当

家人JL,这位被美国《时代》杂志评为2002年全球最具竞争力的企业家，总是

以质量问题或货款未收回为借口，拒付或拖欠宏达公司货款。

宏达公司2003年年报、2004年年报都显示，KR拖欠宏达公司应收账款近40

亿元。2004年3月23日，宏达公司发表的2003年年度报告披露，截至2003年

年末，公司应收账款49.85亿元人民币，其中KR的应收账款为44.46亿元。2003

年3月25日，宏达公司发表的2002年年报显示,宏达公司实现收入125.9亿元，

实现净利1.75亿元，但经营性现金流量为-29.7亿元，这是自编制现金流量表

以来（1998年），宏达公司经营性现金流首次出现负数。截至2002年底，宏达

公司应收账款仍高达42.2亿元,其中未收回的KR的应收账款数额为38.3亿14.6

亿美元）。两相比较，应收账款不降反升。同时宏达公司拥有70多亿元的存货，

其中31.2亿元是库存商品，22.56亿元是原材料。令人迷惑不解的是，尽管KR

欠下如此巨额的款项，但是在年报中，无论是监事会报告还是会计师事务所的财

务报告，均没有对此做出特别提醒。

这些数据在宏达公司今年第一季度季报出现了变化，其中，公司的应收账款

减少为45.72亿元，但存货由年初的70亿元增长为78.84亿元，并未出现危机。

KR在与宏达公司的交易中，凡赊销均走保理程序。KR、保理公司、宏达公司

二家签订协议后，保理公司将会通知零售商如沃尔玛，不得向KR直接支付货款，

而是把货款交给保理公司，由保理公司将钱按10*和90%的比例在KR和宏达公司

之间分账。KR公司称，对于没有进连锁超市的货物，KR向宏达公司提供支票担

保，而这部分货数量很小。也就是说，宏达公司的货款回收有两种方式：保理程

序和KR的支票担保。对此，在国际贸易中，买方的支票担保对于卖方的保^程

度与常用的信用证完全不同。支票担保的有效性取决于买方的信用及资金账户状

况，银行不承担支付责任。

2002年度宏达公司与KR的贸易总额为5亿美元，其中2亿美元没有收回来，

从报表上看，KR的欠款由年初的0.4亿美元增加到年末的4.6亿美元。从宏达

公司对KR巨额的应收账款来看，宏达公司出口收入基本是通过KR实现的，宏达

公司可能是为KR代工或者是KR买断宏达公司彩电，也就是说宏达公司彩电出口

美国销售信用链条中，宏达公司货款能否回收与零售商如沃尔玛等无关；又根据

出口397.61万台彩电及出口收入55.4亿元推测，宏达公司出口的彩电应为低端

产品（平均每台不到人民币1400元）。为了防范沃尔玛可能倒闭带来的风险，

宏达公司和KR双方另外向保险公司投保，保理公司如果在两个月之内收不到货

款，保险公司就要赔付。但实际上，KR货款平均回收期绝对不止两个月，2002

年度宏达公司回收0.4亿美元的货款，据报表附注称，截至2002年3月1C日，

已回收KR货款8906万美元，另有10199万美元票据在托收中。在2003年的

中期报告中，针对数额较大的应收账款，宏达公司解释道：“账龄在1年以内的

应收账款，根据公司历年经验，一般可在次年收回。”但是2003年年报中，宏

达公司披露，KR公司所欠货款，账期1年以内的为35.12亿元，1〜2年的为9.33

亿元。由这个数字引出了问题，9.33亿元的货款是否属于宏达公司、KR、保理

公司3家签署协议的货款？如果是这种货款，为什么超过1年收不回来？同时,

由于委托理财出现问题，宏达公司2亿元的资金暂时处于冻结状态。

事实上，宏达公司已对KR超过1年期的应收账款提取了9000多万元的坏账

准备。2003年，宏达公司主营业务利润3.02亿元，做9000万元的坏账准各无

疑大大侵蚀了公司的盈利能力。应收账款和存货总额共计119.9亿元，占总资产

的56%和净资产的这将影响到公司的资产质量。由于出口美国之路已被堵

死，宏达公司原计划出口美国市场的彩电可能大幅贬值。实际上，2004年12月

31R的坏账准备更是达到26.1亿元-显然，按照宏达公司今年的盈利水平，无

力支撑这一高额费用。

为尽量收回货款、减少损失，2004年12月14日，宏达公司在美国洛杉矶高

等法院起诉KR公司，以KR公司违反债务偿还协议，两次逾期不履行分期还款义

务为诉求，要求被告美国KR公司偿还4.72亿美元（约合人民币40亿元）的货

款（连同利息及超期罚款共计标的额4.843亿美元）及律师费、诉讼费等，并要

求法院发出禁令，禁止KR转移资产及删改、毁坏账本，同时允许宏达公司查明

KR的财务状况。通过司法程序核实KR的财务和经营状况，以利于KR公司欠款

问题的进一步解决。双方焦点集中于KR公司在2003年为宏达公司开具的37张

支票是否为空头支票，这将决定KR是否涉嫌票据诈骗。但是，针对公司的诉讼，

KR在2005年1月14日在美国洛杉矶高等法院以宏达公司在美国CES展（美国

消费电子展）之前发布的预亏公告、媒体的报道毁损了其商'业信誉等为由向宏达

公司提起了反诉讼并要求予以赔偿。对此反诉，宏达公司认为，预亏公告是公司

按照中国的法律依法做出的，且公司并没有向新闻媒体发布有损KR商业信誉的

言辞。

宏达公司方面、律师、会计和司法部门的有关人员进入KR开始查询公司有

关的财务状况和经营状况。通过长时间的调查，宏达公司方面否决了“收购KR

股权以承接KR公司资产的方式进行追债”的计划，宏达公司在调查过程中发现，

作为私营企业，KR在财务方面并不透明，很难判断KR公布的财务状况与实际的

财务状况之间有多大的差距，现在问题不是KR这部分资产抵押的比例有多大，

而是除了这部分资产KR还有多大的偿债能力。根据国际资信调查机构邓白氏的

资料，KR的净资产数字与其销售额相比小得可怜。而且从其历史纪录来看，KR

是一个麻烦不断的企业，从2001年至今，牵涉多宗商业纠纷，包括银行、供货

商、运输商和保理机构在内的许多交易对手向KR发函，即要求提供抵押。KR已

抵押了其大量资产，个别资产甚至重复抵押。加上在调查过程中发现，KR与合

作伙伴大多都有逾期债务，宏达公司担心通过这种方式承接KR公司的股权后，

在承接到KR资产的同时，掉进了KR另一个庞大的“或有债务”的陷阱，同时要

为KR承担无休止的诉讼。

据了解，KR有100名工作人员，产品遍及北美的两万多个零售点，包括

RftstRuy和Cricuit,Cit.y«KR在美国站稳脚跟的一个标志是，它已经建立了稳固

的销售渠道。另一方面，KR在美国己经具有相当高的知名度。但是KR公司之所

以最近几年在美国市场上异军突起，靠的就是大量从中国进口DVD、彩电等家电

产品，然后以具有相当竞争力的价格销售给美国知名的连锁超市。而这两部分已

经是KR最后最值钱的东西了。

2005年7月18日，KR旗下的香港上市公司2H公司宣布，KR及其控股人JL

已经将拥有的ZH公司股权仝部抵押给宏达公司，作为宏达公司应收KR货款的担

保。受KR近40亿元人民币应收账款拖累的宏达公司似乎获得了一个好消息。

2005年7月18日，在香港上市的已经停牌多日的ZH公司公告，控股股东

KR和JL根据证券及期货条例做出最新利益申明：分别将持有ZH公司的1.65亿

股(51.94%)和5770万股(参股18.14%)质押给宏达公司，作为宏达公司对KR

应收账款的担保。KR主要业务范围在美国，JL是其创始人，控股KR52%；ZH公

司则为JL的香港上市公司，宏达公司为ZH公司的供货商，目前双方无任何应收、

应付的货款。ZH公司继续停牌。香港联交所资料显示,ZH公司法定股数12亿股，

发行股数3.18亿股。票面价值0.025港元，市值4.5792亿港元。但是ZH公司

的资产净值仅有1788.2万港元，盈利更是只有130万港元，每股盈利0.041港

元。以此计算，KR和-在ZH公司分别拥有约2.38亿港元和0.83亿港元的市

值，两项合计仅为3.21亿港元。而若以资产净值计，这两项的抵押仅值1260

万港元。与宏达公司近40亿元人民币的应收账款相去甚远。

2005年7月，双方达成协议，KR向宏达公司提供三部分资产抵押，作为其

部分欠款1.5亿美元的担保。KR抵押的三部分资产，一是KR公司的不动产抵押

担保；二是KR及其总裁JL持有的香港创业板上市公司“ZH公司”股权担保；

三是KR商标担保，三部分资产的抵押登记手续当月办理完毕。

2005年9月，宏达公司董事会公告显示，在对KR4.675亿美元的欠款中，宏

达公司可能从KR收回的欠款只有1.5亿美元，这意味着还有3.175亿美元(26

亿元人民币)的欠款面临无法收回的境地。这一数字高于自1999〜2004年6年

间宏达公司的利润之和。由于宏达公司大笔应收款难以收回，而且，在宏达公司

既往的140亿元净资产中，存货就有将近90亿元。这样的财务状况，宏达公司

的后续发展令人担心.2005年初，宏达公司通过向银行融资获得30亿元综合授

信额度，但宏达公司仍在数年内深受应收账款管理失败的困扰。

问题：

(1)在该案例中，宏达公司应收账款管理失败的主要原因是什么？

(2)你认为公司应从哪些方面加强应收账款管理？

案例五存货的计量

2008年12月31E,A企业的存货有关情况及年末计量如下：

(1)企业有甲商品10000件，是当年1月企业预见该商品会涨价，为赚取

差价而购入，买价为90元/件，运杂费等采购费用为20000元，当年分摊了仓

储费50000元，为此企业确认的该商品的成本为970000元，年末对该商品的

可变现净值分析的数据为：商品估计售价为950()00元，预计的销售费用及相关

税金为20000元,可变现净值为930000元,因此企业年末对该商品计提了40000

元的跌价准备。

(2)企业于当年6月与B公司签定了一项订货合同，合同要求A企业为B

公司加工乙产品2000。件，合同订价为150元/件，根据合同规定A企业应于9

个月内将产品运抵B公司指定的地点，并由B企业承担预计20000元的运杂费，

如果运杂费超过20000元，则超过部分由A公司承担。A企业认为该产品有一

定的市场，因此在B公司的订购数量外多加工了1000件，A企业加工的21000

件乙产品已于12月底全部完工，乙产品的成本为100元/件，总成本为2100000

元。但在年末分析乙产品的可变现净值时发现，由于市场条件的变化，乙产品的

市场价格已降至90元/件，并且销售乙产品还需发生预计10元/件的销售费用及

相关税金，企业为此确定的该批产品的可变现净值为1680000元，计提存货跌

价准备420000元。

(3)企业有丙材料一批，成本为800000元，年末的市价为750000元，

该批材料系企业为生产丁产品而购入，企业测算该批材料可生产2000件丁产品，

年末丁产品的市场价格为50元/件，预计的加工费、销售费用及税金为5元/件，

确定的该批材料的可变现净值为900000元，因此，甲企业未对该批材料计提跌

价准备。

问题：

(1)判断A企业对以上事项的处理是否正确并说明理由.

(2)根据以上资料分析说明企业存货包括哪些内容，如何确认与计量存货

资产？存货在企业里具有怎样的地位？

分析要点：

1.(1)正确。甲产品的成本为970000,其可变现净值为930000,因为存货

在资产负债表R应该按照成本与可变现净值孰低来计量，所以甲产品的成本为

930000,应该计提40000的存货跌价准备。

(2)不正确。乙产品期末的可变现净值计算错误。如果企业与购买方签订

了销售合同，那么在确定与该项销售合同直接相关存货的可变现净值时应当以销

售合同价格作为其可变现净值的计算基础；而企业持有存货的数量多于销售合同

订购数量，超出部分的存货可变现净值应当以商品的一般销售价格作为计算基础。

所以该批产品的可变现净值二(150T0)X20000+(90-10)X1000=2880000,

大丁总成本，所以不必计提存货跌价准备。

(3)不正确。为刍产而持有的材料，如果其生产的产品的可变现净值预计

高于成本时则材料仍然按照成本计量；如果材料价格的下降表明产成品的可变现

净值低于成本，则该材料应当按可变现净值计量，按其差额计提存货跌价准备。

所以丙材料是否计提跌价准备取决于丁产品。丁产品的成本=800000+5X2

000=810000.丁产品的可变现净值=2000X50=100000.丁产品成本大于可变现

净值，所以丙材料也应计提跌价准备。

2.企业的存货主要包括原材料、在产品、半成品、产成品、商品等。

存货的确认主要满足一下两个条件：与该存货有关的经济利益很可能流入企

业；该存货的成本能够可靠的计量。存货是企业的非常重要的流动资产。

案例六金融资产

2007年5月10日，甲公司以620万元（含已宣告但尚未领取的现金股利20

万元）购入乙公司股票200万股作为交易性金融资产，另支付手续费6万元。5

月30日，甲公司收到现金股利20万元。2007年6月30日该股票每股市价为3.2

元。2007年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，每股0.20元。8月20日，

甲公司收到分派的现金股利。至12月31日，甲公司仍持有该交易性金融资产，

期末每股市价为3.6元。2008年1月3日以630万元出售该交易性金融资产。

假定甲公司每年6月30日和12月31日对外提供财务报告。

请回答以下问题：

问题：

（1）讨论什么是金融资产，包括哪些内容？

（2）会计上对金融资产如何确认与计量？

（3）金融资产是否会发生减值？如何确认减值损失？

（4）编制上述经济业务的会计分录，计算该交易性金融资产的累计损益。

案例七长期股权投资

A股份公司2009年年报披露：该公司当年实现净利润1.35亿元，而在扣除

“非经常性损益”后，净利润只有4642万元。A股份公司1999年出售给B公

司一块地，地款L1亿元，影响公司当年净利润约8880万元。这是使该公司当

年利润成倍增加的非经常性损益。

A股份公司2009年年报还披露：该公司当年对B公司的投资为450万元，占

B公司注册资本的比例为45%。B公司的董事长由A股份公司的常务副董事长担

任,并在A股份公司领取报酬。B公司的间接控股股东也是A股份公司的母公司。

A股份公司认为其对B公司不存在控制关系，因而未将其纳入合并会计报表范围。

问题：

(1)根据我国相关的会计准则及制度，你认为A股份公司与B公司之间是

什么关系？

(2)根据成本法与权益法的适用范围，你认为A股份公司应该采用成本法

还是权益法核算对B公司的投资？

案例八固定资产核算和管理

A公司是一家大型公司，其拥有或控制的固定资产不仅数量繁多，规格复杂，

而且金额巨大，该公司成立7年多来，其各年年末的固定资产账而价值占资产总

额的比例一般在30%左右。

2009年1月，注册会计师在审计2008年12月31日资产负债表的固定资产

项目时，发现固定资产账面价值仅占到资产总额的15%；在审计该公司2008年

利润表时，又发现该公司当年亏损非常严重。经进一步审计，发现该公司在固定

资产核算方面存在以下问题：

(1)“在建工程”账户中的甲工程项目，已达到预定可使用状态，并已于

2008年1月1日投入使用，但A公司未按有关规定估计价值入账，也未计提相

应折旧。根据有关资料显示，该工程的估计价值为1350000元，预计使用年限

为20年，没有净残值。

(2)2008年5月1日，乙车间用房屋的改扩建工程完工，但改扩建总支出

4000000元没有计入该固定资产原价；实现的变价收入300000元，已调低了

该固定资产的账面原价。另外，该车间用房屋在改扩建期间虽然停止使用但仍继

续计提折旧。

(3)2008年7月30日，A公司以丁设备遭受自然损毁为对其进行清理，该

设备原价2800000元，预计净残值140000元，预计使用年限10年，己计提

折旧1064000元，没有计提减值准备。但事实上，该设备至2008年末仍在继

续使用，所谓的自然损毁并不影响其正常使用。

(4)2008年9月1日，在结转完工的丙工程成本时，没有安装费和调试费，

而有关资料显示这项工程发生的安装费和调试费共计85000元。

问题

（1）A公司对上述固定资产所做的会计处理是否符合企业会计制度和会计

准则的有关规定？这种处理会对会计信息造成怎样的影响？

（2）如果你是A公司的高层管理人员，你认为公司有可能是出于何种目的

而作出上述处理的？

（3）如果你是注册会计师，你应该向A公司提出哪些有针对性地建议？

案例九固定资产折旧

A股份公司从2003年1月1日起对运输类固定资产的折旧年限和折旧率进行

了调整。按照年报披露，该项变更使得公司当年利润比“变更前减少19.06亿元”。

据称，A股份公司“变更前年折旧率为9.6%-16%,全年折旧费用为4.87

亿元；变更后年折旧率为9.6%-19.2%,应计入本年度的折旧费用为23.94亿

元。”

但有研究表明，根据年报披露，A股份公司2003年1月1日的运输类固定资

产原值为93.6亿元，2003年12月31日该项固定资产原值为95.26亿元。取其

平均值，2003年A股份公司该项固定资产原值应当是94.43亿元。

全年折旧费用与相关资产原值之间的比率等7折旧率。也就是说，用以上数

据计算出来的比率，应该落在A股份公司所公布的折旧率区间之内。

但将A股份公司变更前全年的折旧费用4.87亿元与该部分固定资产原值相

比，所获得的比值为5.16%,并未在其公布的9.6%-16%之间。换言之，A股

份公司需要19年才可以将现有的运输设备摊销完毕，而非它所公布的6TC年。

同样，将变更后全年的折旧费用23.94亿元与该部分固定资产原值相比，所

获得的比值为25.35%,也未落入其公布的9.6%-19.2%之间。

鉴于所有计算都基于A股份公司披露的公开信息，所以研究人员相信，有理

由质疑A股份公司在以往年度通过低估折旧率来虚增利润，而在2003年度通过

调高折旧率来削减利涧。接受记者采访的部分会计界人士认可了此种判断。

“A股份公司不可能犯这么低级的计算错误，而且还有四大的审计。”一位

曾在四大做审计的注册会计师王先生向记者表示。在仔细计算了各项数据，肯定

了记者的算法后，他依然不相信如此一家大公司会犯这样低级的错误。“这些数

据100%有问题，但是我宁可相信这是笔误。如果没有别的原因，这样的做法就

是一种虚假陈述。”

“我们甚至不用详细计算就可以知道A股份公司提供的数据是错的。取两个

极端的折旧率，假设变更前的折旧率是9.6%,变更后的折旧率为19.2%,折旧

率最多也就只上调了两倍，而变更后的折旧费用却是原来的4.9倍，明显的不匹

配。”王先生如是说。

对于此问题，A股份公司的证券事务代表却拒绝发表任何意见。

研究人员分析说：“如果不是笔误，A股份公司这样做的原因可能是前几年

使用低估折旧率的做法虚增利润太多，在剩余的使用年限中，必须将折旧额摊销

完毕，所以现在不得不加快折旧。说到底，原因是以往年度折旧计提不充分漏报

费用所致。”

“A股份公司可以通过这样的手段来调节利涧，也许以往年度它的利润很低

却用低估折旧的方法虚增了很多利润，现在必须加大折旧计提。然而，运输设备

占A股份公司固定资产的比重还不到10%°按理来说，通过这个项Fl进行利润

调节的力量远远没有调节房屋和建筑物、机器设备这样占固定资产比重更大的项

目的折旧率强。”王先生表示。

问题：

你认为A股份公司是否存在通过这样的手段来调节利润的行为？

案例十投资性房地产

A房地产公司于2008年1月1日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模

式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金100万元。出租时，该幢商品房

的成本为3000万元，公允价值为3200万元。2008年12月31日，该幢商品

房的公允价值为3150万元。2009年12月31日，该幢商品房的公允价值为3120

万元。2010年12月31日，该幢商品房的公允价值为32050万元。2011年1

月5日将该幢商品房市外出售，收到3080万元存入银行。

问题：

（1）投资性房地产应具备哪些条件？其计量模式有哪些？不同计量模式的

投资性房地产核算有哪些特点？

（2）投资性房地产与其他资产如何转换？

（3）根据上述背景资料，编制A房地产公司上述经济业务的会计分录。（假

定按年确认公允价值变动损益和确认租金收入）

案例十一无形资产核算问题

甲企业于2008年：2月31日，对无形资产检查时发现以下情形：

（1）有一项企业自行研究开发的专利权，于2004年1月开发成功并向专利

局申请取得专利，研究开发费为100万元，申请过程中的各项费用共计25万元，

预计使用年限为20年，专利法规定的有效保护年限15年。本年末，企业在对该

专利权检查时发现，该专利权已有相近的技术可以部分替代，为此企业对该专利

权的可收回金额进行了估计，预计的销售净价为30万元，继续使用该专利双和

处置该专利权未来现金流量的现值为40万元。（企业按15年摊销该专利）

（2）甲企业于2007年7月购入丙企业一套有专利权的软件。实际支付金额

为100万元,购入后的软件甲企业有永久使用权，该专利软件的保护期为20年，

企业估计的可使用年限为8年。本年末企业发现该类软件的市价已有大幅度的下

跌，于是对个软件的瓦收回金额进行了预计，确定的可收金额为20万元。

（3）甲企业于20（）3年1月在并购某商店时确认了300万元的商誉，甲企业

确定的该商誉的摊销期为10年，甲企业并购的该商店作为企业的门市部。本年

度甲企业接到政府有关部门的通知，通知内容为：政府有关部门为拓宽马路，需

对甲企业的门市部的门面房进行撤迁，撤迁补偿规定，对像甲企业这样的国有企

业仅按房屋的账面净值进行补偿。

问题：

（1）请结合无形资产准则分析说明无形资产是如何确认与计量的。

（2）根据无形资产的减值条件，判断甲企业以上无形资产是否发生减值。

如果减值，请计算应计提的无形资产减值准备。

（3）讨论分析企业内部研究开发项目支出对企业资产和当期利润的影响，

回答自行开发的无形资产应具备哪些条件，现行无形资产会计准则的规定体现

了怎样的指导思想。

分析要点：

1.无形资产的确认：无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨

认非货币性资产。

无形资产的确认应同时满足以下两个条件：（1）与该无形资产有关的经济

利益很可能流入企、业：（2）该无形资产的成本能够可靠的计量。

无形资产的计量：（1）无形资产应当按照成本进行初始计量。

（2）无形资产的后续计量：对于寿命有限的无形资产，从可供使用当月起

至不再作为无形资产确认时作为无形资产的摊销期限。使用的摊销方法与所含的

经济利益预期实现方式有关，不一定是直线法。对于使用寿命不确定的无形资产，

不进行摊销，每期期末进行减值测试，计提减值准备。

2.（1）2008年12月31日，无形资产的账面价值二（月0+25）-（100+25）4-

15X5=83.33万，而无形资产的可收回金额为30万，所以该项无形资产发生了减

值，应计提减值准备53.33万。

（2）2008年12月31日，无形资产的账面价值二100T00+8X1.5=81.25万，

而无形资产的可收回金额为20万，所以该项无形资产发生了减值，应计提减值

准备61.25万。

（3）2008年12月31FI,无形资产的账面价值=300700+10X6=120万，

而无形资产的可收回金额为。万，所以该项无形资产发生了减值，应计提减值准

备120万。

3.企业的内部研究开发项目分为研究阶段和开发阶段，对于研究阶段的支出,

应该于发生时计入当期损益（管理费用），影响企业的当期利润；对于开发阶段

的支出，在满足一定条件的情况下会被确认为无形资产，因而会对企业的资产产

生影响。

企业的内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认

为无形资产：（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；

（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3）无形资产产生经济利益的

方式；（4）与足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开

发，并有能力使用或出售该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出

能够可靠的计量

现行无形资产会计准则的规定体现了对无形资产研究开发的支持和鼓励。

案例十二增值税业务

A股份公司是一家生产电视机、显示器等机电产品的外销型企业，属于一般

纳税人。按现行税法，公司出口产品的增值税实行先征后退，具体是，在产品出

口时，先征17%的增值税,待产品出口后,再退9%的增值税,即实际税率为8%。

A股份公司针对现行政策，制定了周密的税收筹划策略。该公司通过其下属控股

企业，将出口产品的售价，压低至材料成本价，以远低于实际成本价的售价，将

产品销售到境外。由于产品未实现增值，销项税额扣除进项税额后，他们不仅不

交税，还可退税。而税务部门仅仅从增值税的会计信息上，很难区分出是由于人

为压低售价造成的，还是由于当期外购业务过多而投入产出较少造成的。

问题：

（1）对A股份公司出口产品中的交易事项，会计上应如何处理；

（2）有人说，现行增值税的会计处理是按收付实现制原则，而不是按权责

发生制原则进行核算的，使得会计信息资料缺少可比性，也违背了配比性原则。

对此，应如何评价；

（3）作为一名准会计从业人员，如何评价A股份公司的税收筹划策略；

（4）A股份公司一味地压低出口产品价格，会不会遭遇反倾销调查.如果

遇到反倾销调查，甚至出口产品被加征反倾销税，作为公司的会计人员，如何

应对。

案例十三所有者权益

A企业2008年9月发生下列经济业务：

1.9月1日，为筹集新的资金吸收一新投资者加入，收到投入资金600万元，

存入银行，占本企业注册资金的10%,本企业注册资金5000万元。同时向银行

借入三年期长期借款400万元。

2.9月9日，企业将持有的一项可供出售金融资产出售，其账面价值