中级会计实务2019讲义

第五章长期股权投资

-内容提要

本章首先就长期股权投资的分类作了解析；继而对长期股权投资的初始计量作了详细阐述，此

环节先解析的是控股合并形成的长期股权投资在同一控制和非同一控制下的会计处理，继而就达到

重大影响或以上但未形成控制的长期股权投资的会计处理作了解析;在长期股权投资后续计量方面，

本章分别成本法和权益法作了会计处理的案例展示；对长期股权投资的期末计价仅简要说明了其适

用的准则；最后本章对长期股权投资的转换与处置做了详尽的案例解析。

二、关健考点

1.同一控制下企业合并形成的长期股权投资入账成本的数据推算、长期股权投资入账成本与转

让资产账面价值之差的调整J哽序以及换股合并时资本公积的推算；

2.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资入账成本的推算、转让非现金资产的损益计算及

换股合并时资本公积的计算；

3.合并直接费用、股票发行费用及债券发行费用的会计处理；

4.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量原则;

5.成本法与权益法适用范围对比；

6.成本法下取得股^确认为投资收益的会计处理;

7.权益法下初始投资成本与投资当日所占被投资方公允可辨认净资产份额的差额的会计处理;

8.权益法下被投资方盈亏时投资方的会计处理,尤其是被投资方盈亏的公允价值口径调整、亏

损致使投资价值低于零时投资方的会计处理以及存在未实现内部交易损益时投资方的会计处理；

9.权益法下被投资方分红、其他综合收益及其他权益变动时投资方的会计处理；

10.长期股权投资的减值的会计处理；

11.因增资造成的金融资产转权益法的会计核算；

12.多次交易完成企业合并时投资方的会计处理；

13.因减资造成的成本法转权益法的会计核算；

16.因其他投资方增资导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能实施共同控制或重大影

响的，投资方应将原成本法追溯为权益法；

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17.长期股权投资处置的会计处理;

三、历年试题分析

年份题型题数分数考点

2016单选题11.5权益法下长期投权投资的会计处理

权益法下长期股权投资处置收益的

单选题11.5

计算

因减资造成的成本法转权益法的会

计处理；权益法下影响长期股权投

2017

多选题36资账面价值的业务界定；同一控制

下企业合并形成的长期股权投资的

会计处理正误辨别

对联营企业投资的相关交易费用的

判断题33

会计处理；权益法下未实现内部收

益的会计处理；权益法下长期股权

投资的所得税处理

同一控制下长期股权投资初始成本

单选题11.5

的计算

权益法下影响长期股权投资账面价

多选题12

2018值波动的业务界定

因减资造成的成本法转权益法的会

综合题118计处理，捎带则试了购买日合并资

产负债表的抵销消分录。

四、本章知识点详解

【知识点】长期股权投资的范围▲▲▲

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1.达到控制影响程度的长期股权投资—对子公司的股权投资

(1)母子公司关系的界定条件

①二者之间必须有龌关系；

②二者之间必须有线关系。

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(2)控制的界定

详见财务报告章节中控制的界定。

2.达到共同控制影响程度的长期股权投资——合营方对合营企业的股权投资

(1)合营企业是一种特殊的企业形式,企业成立之初，出资人以里的方式约定对合营企业的

财务经营政策进行共同控制。

甲公司重人经营决策需ACD

由股东大会2/3或以上表决权

通过方可执行ABCD

结论一：

A、B共同控制甲公司；

A、B是甲公司的合营方；

甲公司是A、B的合营企业。

结论二：

C重大影响甲公司；

C是甲公司的联营方；

甲公司是C的联营企业。

结论三：

「短线—＞交易性

投资金融资产

Y

长线

L投箔-►其他权益工具投资

—＞其他权益工具投资

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(2)共同控制的界定

①任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动；

②涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意；

③各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管

理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。

3.达到重大影响程度的长期股权投资——联营方对联营企业的股权投资

(1)当投资方通过投资达到对被投资方的重大影响时(即对被投资方的财务、经营政策有参与

权但达不到共同控制或控制程度),投资方称为被投资方的联营方，被投资方称为投资方的联营企

(2)重大影响的界定

①一般标准

投资方直接或通过子公司间接持有被投资单位20%以上但低于50%的表决权时,一般认为对

被投资单位具有重大影响，除非有明确的证据表明该种情况下不能参与被投资单位的生产经营决策,

不形成重大影响。

在确定能否对被投资单位施加重大影响时，一方面应考虑投资方直接或间接持有被投资单位的

表决权股份,同时要考虑投资方及其他方持有的当期可执行潜在表决权在假定转换为对被投资单位

的股权后产生的影响，如被投资单位发行的当期可转换的认股权证、股份期权及可转换公司债券等

【举例1]A公司持有B公司15%的股权，同时持有B公司发行的可转换公司债券,一旦转股

会使A公司增加B公司10%的股权。则考虑A公司对B公司的影响程度时，要按15%+10%=25%

分析，可达到重大影响。

【举例2]2018年2月15日，A公司买入B公司股份期权，约定未来按8元/股买入B公司

100万股股票。这是未来交割股份的合同，即股份期权。

②特殊标准

企业通常可以通过以下一种或几种情形来判断是否对被投资单位具有重大影响：

a.在被投资单位的董事会或类似权力机构中遮直叫。在这种情况下，由于在被投资单位的董

事会或类似权力机构中派有代表，并会应享有实质性的参与决策权,投资方可以通过该代表参与被

投资单位财务和经营政策的制定，达到对被投资单位施加重大影响。

b.参与被投资单位财务和经营政策的制定过程。这种情况下，在制定政策过程中可以为其自身

利益提出建议和意见，从而可以对被投资单位施加重大影响。

c.与被投资单位之间发生重要交易。有关的交易因对被投资单位的日常经营具有重要性，进而

一定程度上可以影响到被投资单位的生产经营决策。

d.向被投资单位派出管理人员。在这种情况下，管理人员有权力主导被投资单位的相关活动,

从而能够对被投资单位施加重大影响。

e.向被投资单位提供关键技术资料。因被投资单位的生产经营需要依赖投资方的技术或技术资

料，表明投资方对被投资单位具有重大影响。

存在上述一种或多种情形并不意味着投资方一定对被投资单位具有重大影响。企业需要综合考

虑所有事实和情况来做出恰当的判断。

【拓展1】

短线运作交易性金融资产

被投资方是上市公司

达不到重人影响的权益性投资长线运作其他权益工具投资

被投资方是非上市公司其他权益工具投资

【拓展2】长期股权投资准则规范的权益性投资不包括风险投资机构、共同基金以及类似主体

（如投资连结保险产品）持有的、在初始确认时按照金融工具确认和计量准则的规定以公允价值计

量且其变动计入当期损益的金融资产，这类金融资产即使符合持有待售条件也应继续按金融工具确

认和计量准则进行会计处理。投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资,应按照宣

允价值计量且其变动计入当期损益。

【举例】某投资性主体对A公司出售，达到90%股权，但投资性主体只负责出钱，不参与A

公司的经营管理。因此二者之间不是真正的母子公司关系,不编制合并财务报表。

【基础知识题】A有限合伙企业于2010年设立，合伙年限为10年，根据合伙协议，A有限合

伙企业的设立目的是投资于潜力高速增长的企业以实现资本增值。2011年，A有限合伙企业获得B

公司的控制权,2012年获得对其他5家经营公司的权益投资。除上述情况外，A有限合伙企业不

从事其他活动。A有限合伙企业以公允价值计量和评价其投资。A有限合伙企业计划在合伙年限内

以直接出售、推动某投资公司公开上市后出售该投资公司股价方式处置这些投资。

『答案解析』

A虽然借助于股权投资控制B公司及其他5家公司，但其本质目的在于资本增值、投资收益,

以公允价值计量和评价其投资。一旦达到增值目的，马上退出。

所以,A的权益性投资应定性为以公允价值计量变动入当期损益的金融资产而非长期股权投资。

【关键考点】掌握长期股权投资的分类、重大影响的界定标准及达不到重大影响的股权投资的

分类。

【知识点】长期股权投资的初始计量▲▲▲

长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。

长期股权投资的初始投资成本，应分企业合并和非企业合并两种情况确定。

（一）企业合并概述

1.企业合并的概念

企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成一个报告主体的交易或事项;

2.企业合并的方式

合并方式购买方（合并方）被购买方（被合并方）

吸收合并取得对方资产并承担负债解散

【举例】甲公司从乙公司的控股股东手中购入乙公司100%的股份，购入后，甲公司直接将乙

公司注销掉，注销后将乙公司的人财物并入甲公司，形成吸收合并，此业务中不涉及编制合并报表，

只需提供甲公司新的个别报表。

CDMA

移动联通电信

net和

防骂功能

【解释】业务是由若干个资产、负债组成的有机组合体，该组合具有投入、加工处理和产出能

力，比如分公司等。企业合并要至少合并一个业务，如果被合并的企业没有业务，只是一个空壳，

则该交易不能叫做企业合并。如果合并的是一个业务,而不是一个企业，该交易也可以成为企业合

并。

合并方式购买方（合并方）被购买方（被合并方）

新设合并由新成立企业持有参与合并各方资产负债参与合并各方均解散

【举例】甲企业和乙企业合并形成一个新的企业丙，参与合并的甲和乙注销，最终只剩新成立

的丙企业，则该业务叫做新设合并。

CTRCSR

中国北军中国南车

中国中车

里CRRC

合并方式购买方（合并方）被购买方（被合并方）

控股合并取得控制权体现为氏期股权投童保越独立成为子公司

【提示】只有控股合井才会形成长期股权投资

【举例】福特持有沃尔沃100%股份，吉利以价款18亿美元从福特手中购买沃尔沃100%股份，

吉利成为沃尔沃的母公司，沃尔沃成为吉利的子公司，最终形成三个会计主体：吉利、沃尔沃以及

吉娃娃集团。

吉利।福特

18亿美元

吉娃娃朝100%

法尔天

18年2月23日，陌陌官方公告，斥资7.71亿美元收购探探科技有限公司。形成控股合并。

3.企业合并的类型

根据参与合并的企业在合并前后是否受同二方或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企业

合并与非同一控制下的企业合并。

(1)同一控制下的企业合并的界定

参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方量鲜赳，且该控制并非暂时性的。

同一控制下企业合并的特点：

①不属于交易,本质上是资产、负债的重新组合；

②交易作价往往不公允。

【解释】A持有B80%股份，持有C90%股份，C持有D70%股份,在该集团中，B、C、D同

受A的控制，假如B从C手中购买D70%的股份，则该业务构成同一控制下企业合并。

【解释】相同多方，假如马云、马化腾、马明哲组成一个投资者群体，分别设立A公司、B公

司、C公司，在这种情况下，A、B、C叫做同受一个相同多方的最终控制。

【解释】所谓非暂时性，假如2018年3月1日完成合并，从合并这一天往前一年到2017年

3月1日，往后一年到2019年3月1日，在这两年内都必须在同一控制下，这种情况下才能认定

为非暂时性的。

同一控制下的吸收合并

丙

【解释】同一控制下，丁从乙手中取得丙100%的股份，取得后将丙注销，丙的资产负债都并

入丁，该业务属于同一控制下吸收合并。

同一控制下的新设合并

【解释】同一控制下，丁从乙手中取得丙100%的股份，取得后丁公司和丙公司合并成全新的

企业戊公司，则该业务属于同一控制下的新设合并。

甲

90%同一控制下的控殷合并

80%

丙

【解释】同一控制下，丁从乙手中取得丙100%的股份，取得后丙公司仍保留法人资格，则该

业务属于同一控制下的控股合并。

(2)非同一控制下的企业合并的界定

参与合并的各方在合并前后王空同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。

非同一控制下企业合并的特点：

①非关联的企业之间进行的合并

②以市价为基础,交易作价相对公平合理

【关键考点】企业合并类型的划分是多选题的一个选材角度，考生应通过理解上述知识点作到

实务中合并类型的归属判定。

(二)控股合并形成的长期股权投资的初始计量

1.同一控制下的企业合并

【案例引入】2x19年1月15日甲公司以账面原价150万元、累计推销20万元、减值准备4

万元、公允价值200万元的土地使用权作为对价启同一集团内丙公司手中取得乙公司60%的股权。

土地使用权转让适用的增值税率为10%合并日乙公司账面净资产为120万元。合并当日甲公司"资

本公积一资本溢价"10万元，盈余公积结存5万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策

相同。

『答案解析』①长期股权投资的成本为72万元(120x60%);

②会计分录如下：

借：长期股权投资72

资本公积10

盈余公积5

利润分配一未分配利润59

累计摊销20

无形资产减值准备4

贷：无形资产一土地使用权150

应交税费一应交增值税（销项税额）20

【案例引入】2x19年7月25日，甲公司以账面余额800万元、存货跌价准备100万元、公

允价值1000万元的库存商品自同一集团的丁公司换取乙公司70%的股权，该商品的增值税率为

16%,消费税率为5%。乙公司账面净资产为800万元。甲公司投资当日"资本公积一资本溢价”

为70万元，"盈余公积"为50万元甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。

『答案解析』

①长期股权投资的成本为560万元（800x70%）;

②会计分录如下：

借：长期股权投资560

资本公积70

盈余公积50

利润分配一未分配利润230

存货跌价准备100

贷：库存商品800

应交税费一应交增值税（销项税额）160

应交消费税50

【案例引入】2x19年5月20日，甲公司以一台生产设备为合并对价，取得其母公司控制的乙

公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该设备的账面原价为700万元，已

提折旧200万元，已提减值准备30万元，公允价值为800万元，增值税率为16%。乙公司净资产

的账面价值为600万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司投资当日“资

本公积——资本溢价"为50万元，盈余公积为20万元。

『答案解析』①长期股权投资的成本为480万元（600x80%）;

②会计分录如下：

借：固定资产清理470

累计折旧200

固定资产减值准备30

贷：固定资产700

借：长期股权投资480

资本公积50

盈余公积20

利润分配一未分配利润48

贷：固定资产清理470

应交税费一应交增值税（销项税额）128（800x16%）

甲丙欠■公司100万元

80%

乙

丙

甲欠■公司100万元

80%

乙

【案例引入】2x19年5月20日，甲公司以代母公司偿还负债的方式取得母公司控制的乙公司

90%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日此负债的债权人为丁公司，账面价值为450

万元，乙公司净资产的账面价值为600万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。

『答案解析』①长期股权投资的入账成本=600x90%=540（万元）；

②甲公司的会计分录如下：

借：长期股权投资一乙公司540

贷：应付账款一丁公司450

资本公积一股本溢价90

【理论总结】

（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按取

得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投

资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务，账面价值之

间的差额,应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。

合并方的一般分录如下：

借：长期股权投资（合并当日最终控制方认可的被投资方账面净资产x合并方取得的股份比例）

①资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积）

②盈余公积

③利润分配一未分配利润（当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够抵最后冲未分配

利润）

贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）

应交税费一应交增值税（销项税额）

—应交消费税

【解释】长期股权投资初始投资成本80万元，支付对价共100万元，差额20万元，首先冲

减资本公积10万元，不足冲减的部分按比例冲减盈余公积1万元、利润分配一未分配利润9万

元，是I：匕较严谨的处理。

【提示】考试时，上述差额资本公积不足冲减的部分,摩冲减盈余公积、利润分配一^未分

配利润即可，无需按照盈余公积计提比例分别冲减。

【关键考点】关键考点有两个，一是长期股权投资入账成本的计算；二是转让资产或代偿负债

的账面价值与长期股权投资初始成本的差额的调账醛。

【案例导入】甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司持有乙公司60%的股权，甲企业发行

600万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙公司60%的股权，每股的公允价值

为10元。甲公司为此支付给券商8万元的发行费用。合并日乙公司所有者权益在最终控制方合并

财务报表中的账面价值为1300万元。

定熠60。万股

甲-----------------►丙

60%

乙

定熠600万股

甲-----------------►丙

60%

【解释】图中分录是发行股票，收到银行存款。如果不收取银行存款而是直接取得对被投资方

的股票，则为下面的分录。

『答案解析」①发行股票时：

借：长期股权投资780(1300x60%)

贷：股本600

资本公积——股本溢价180

②支付发行费用时：

借：资本公积一股本溢价8

贷：银行存款8

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（2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方账面净资产中属于

投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投

资初始投资成本与所发行股份画值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股

本溢价）不足冲减的，调整留存收益。

合并方的一般会计分录如下：

①借：长期股权投资（合并当日最终控制方认可的被投资方账面净资产x合并方取得的股份比

例）

贷：股本或实收资本（发行股份的面值或新增的实收资本）

资本公积一股本溢价或资本溢价（当长期股权投资的入账成本大于股份面值的入

贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益）

②如果采取定增股票方式，另行支付股票发行费时：

借：资本公积一股本溢价

贷：银行存款

【关键考点】关键考点有两个,一是长期股权投资入账成本的计算；二是资本公积的认定。

（3）合并直壁用及证券发行费用的会计处理原则

①同一控制下的企业合并中，合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相

关直接费用，应当于发生时直接计入管理费用。

②股票发行费用应冲减"资本公积一股本溢价”,如果溢价不够冲或无溢价时则冲减留存收

益。

③债券发行费用应冲减"应付债券一利息调整",即冲减溢价或追加折价。

【备注】非同一控制下的合并直接费用和证券发行费用与同一控制相同。

'5:弋&So-?=7/

【解释】溢价发行时，发行费用减少收到的款项，同时贷记"应付债券一利息调整”，使得

应付债券账面价值减少，溢价减少，即冲减溢价；折价发行时，发行费用减少收到的款项，同时借

记"应付债券一利息调整",使得应付债券账面价值减少，折价增大，即追加折价；

【基础知识题】2x19年5月20日，甲公司以发行公司债券的方式取得母公司控制的乙公司

90%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。甲公司所发行的公司债券的面值为500万元，票

面年利率为6%,每年末付息到期还本，甲公司另行支付发行费用2万元合并日，乙公司所有者

权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值为600万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会

计政策相同。

『答案解析』①长期股权投资的入账成本=600x90%=540（万元）;

②甲公司的会计分录如下：

借：长期股权投资一乙公司540

贷：应付债券一面值500

—利息调整40

同时，支付发行费用时：

借：应付债券一利息调整2

贷：银行存款2

【关键考点】合并直接费用和证券发行费用的会计处理原则。

【多选题】M公司以定向增发股票的方式购买同一集团内N公司持有的F公司80%股权。为

取得该股权，M公司增发200万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为10元；支付承销商

佣金20万元，合并中发生审计费用12万元。合并当日F公司所有者权益在最终控制方合并财务报

表中的账面价值为700万元，公允价值为1000万元。M公司和F公司采用的会计政策相同,基于

上述资料，如下论断中正确的是（）。

A.该合并属于同一控制下的换股合并

B.长期股权投资入账成本为560万元

C.承销商的佣金和合并中的审计费用均列入发生当期的管理费用

D.M公司因此合并贷记“资本公积一股本溢价"360万元

E.此业务直接造成M公司所有者权益追加540万元

『正确答案』ABE

『答案解析』①换股合并时：

借：长期股权投资560

贷:股本200

资本公积一股本溢价360

②支付承销商佣金时：

借：资本公积一股本溢价20

贷：银行存款20

③支付审计费用时：

借：管理费用12

贷：银行存款12

【2017年多选题】下列关于同一控制下企业合并形成的长期股权投资会计处理表述中，正确

的有（）。

A.合并方发生的评估咨询费用，应计入当期损益

B.与发行债务工具作为合并对价亘接相关的交易费用，应计入债务工具的初始确认金额

C.与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入当期损益

D.合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应计入其他综合收益

『正确答案』AB

『答案解析』选项C,与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应冲减资本公积一

一股本溢价，资本公积不足冲减的，调整留存收益；选项D,合并成本与合并对价账面价值之

间的差额，应计入资本公积一资本溢价/股本溢价，资本公积不足冲减的，调整留存收益。

（4）对于被合并方账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的基础上计算确定形成长期股权

投资的初始投资成本：

①被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果合并前合并方与被合并方的会计政

策、会计期间不同的，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值

进行调整，在此基础上计算确定被合并方的账面所有者权益，并计算确定长期股权投资的初始投资

成本。（该调整是临时账外，仅为了计算确定金额）

②被合并方账面所壹型益是指被合并方的所有者权益相对于最终控制方面宣的账面价值。

甲公司犯9年初》丙公司

支付现金10C0I80%

乙公司

乙公司公允可辨认净资产900

乙公司账面净资产700乙公司公允净资产1250（含350商誉）

I

净利近1300净利闰370

分小4。分成40

2020年初甬公司认可的净资产1580万元

202。年初账面净资产960万元

【基础知识题】甲公司2x19年初自非关联方丙公司购入乙公司80%的股份，初始投资成本为

1000万元，并于当日实质控制了乙公司。购买日乙公司的账面净资产为700万元，可辨认净资产

的公允价值为900万元。2x19年乙公司实现账面净利润300万元，基于2x19年初的可辨认净资

产的公允价值口径推定的当年净利润为370万元，当年乙公司分配现金股利40万元，乙公司当年

无其他所有者权益变动事项。2x20年初甲公司的另一子公司丁自甲公司手中购得乙公司80%的股

份。

『答案解析』（单位：万元）

乙公司账面口

最终控制方甲公司认可的口径

径

900+(1000-900x80%)+80%=900+

乙公司2x19年初净资产700

350=1250

乙公司2x19年的净利润300370

乙公司2x19年的分红4040

2x20年初乙公司净资产9601580

丁公司长期股权投资入账

不得采纳=1580x80%=1264

邮

【单选题】甲公司20x19年7月1日自母公司（丁公司）取得乙公司60%股权，当日，乙公

司个别财务报表中净资产账面价值为3200万元。该股权系丁公司于20x17年6月自公开市场购入,

丁公司在购入乙公司60%股权时确认了800万元商誉。20x19年7月1日，按丁公司取得该股权

时乙公司可辨认净资产公允价值为基础持续计算的乙公司可辨认净资产价值为4800万元。为进行

该项交易，甲公司支付有关审计等中介机构费用120万元。不考虑其他因素，甲公司应确认对乙公

司股权投资的初始投资成本是（）。

A.1920万元

B.2040万元

C.2880万元

D.3680万元

『正确答案』D

『答案解析』甲公司应确认对乙公司股权投资的初始投资成本=（4800+800+60%）x60%

二3680（万元）。

③如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方的账面所有者权益的价值应当以基宣迪

务报表为基础确定。

【备注】被合并方在合并日的账面净资产如果是负数，则长期股权投资成本按重确定。

【关键考点】掌握上述会计处理原则。

[2018年单选题】丙公司为甲、乙公司的母公司，2018年1月1日，甲公司以银行存款7000

万元取得乙公司60%有表决权的股份，另以银行存款100万元支付与合并直接相关的中介费用，当

日办妥相关股权划转手续后，取得了乙公司的控制权；乙公司在丙公司合并财务报表中的净资产账

面价值为9000万元。不考虑其他因素，甲公司该项长期股权投资在合并日的初始投资成本为（）

万兀。

A.7100

B.7000

C.5400

D.5500

『正确答案』C

『答案解析』同一控制下长期股权投资的初始投资成本=被合并方在最终控制方角度下的账面

净资产x持股比例=9000x60%=5400（万元）。

2.非同一控制下的企业合并

（1）购买日的确认

①购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期（本质）；

②通常以法律手续办妥日或款项结清日为准（表现形式）；

③题中常用表述方式：

oooO于X年X月X日，改组了董事局，完成了控制。。。。

【关键考点】掌握购买日的确认标准。

（2）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始计量原则

【案例引入】2x19年1月15日甲公司以账面原价150万元、累计裱销20万元、减值准备4

万元、公允价值200万元的土地使用权作为对价，自丙公司手中取得乙公司60%的股权。土地使用

权转让适用的增值税率为10%,合并三乙公司账面净资产为120万元。合并当日甲公司"资本公积

一资本溢价"10万元，盈余公积结存5万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。

同一控制下非同一控制下

借：长期股权投资

借：长期股权投资

72

220

资本公积

累计摊销

10

20

盈余公积

无形资产减值准备

5

4

利润分配一未分配利润

贷：无形资产

59

150

累计摊销

应交税费一应交增值税（销项税额）

20

20

无形资产减值准备

资产处置损益

4

贷：无形资产74

150

应交税费一一应交增值税（销

项税额）20

【案例引入】2x19年7月25日，甲公司以账面余额800万元、存货跌价准备100万元、公

允价值1000万元的库存商品换取乙公司70%的股权该商品的增值税率为16%消费税率为5%。

乙公司账面净资产为800万元。甲公司投资当日"资本公积一资本溢价"为70万元，"盈余公

积”为50万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。

同一控制下非同一控制下

借：长期股权投资

借：长期股权投资1160

贷：主营业务收入1

560

000

资本公积

应交税费一应交增值税（销项税额）

70

160

盈余公积

借：主营业务成本

50

700

利润分配一未分配利润

存货跌价准备

230

100

存货跌价准备

贷：库存商品

100

800

贷：库存商品

借税金及附加50

800

贷：应交税费一应交消费税

应交税费一应交增值税（销

50

项税额）160

应交消费税

50

【案例引入】2x19年5月20日，甲公司以一台生产设备为合并对价，取得乙公司80%的股

权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该设备的账面原价为700万元，已提折旧200

万元，已提减值准备30万元，公允价值为800万元，增值税率为16%。乙公司净资产的账面价值

为600万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司投资当日"资本公积——

资本溢价"为50万元，盈余公积为20万元。

同一控制下非同一控制下

借：固定资产清理借：固定资产清理

470470

累计折旧累计折旧

200200

固定资产减值准备固定资产减值准备

3030

贷：固定资产贷：固定资产

700700

借：长期股权投资借：长期股权投资

480928

资本公积贷：固定资产清理

50800

盈余公积应交税费一应交增值税（销项税额）

20128

利润分配一未分配利润借：固定资产清理

48330

贷：固定资产清理贷：资产处置损益

470330

应交税费一应交增值税（销

项税额)128(=800x16%)

【案例引入】甲公司定向增发600万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙

公司60%的股权，每股的公允价为10元。甲公司为此支付给券商8万元的发行费用。合并日乙公

司账面净资产总额为1300万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。

同一控制下非同一控制下

借：长期股权投资780

借：长期股权投资6000

贷:股本