【《会计造假行为的法律治理与制度规范分析-以康美药业为例》7700字】

PAGE1会计造假行为的法律治理与制度规范研究—以康美药业为例摘要在全球资本市场快速发展、经济一体化的背景下，我国证券市场从成立之初就出现了大量的财务舞弊现象。会计造假问题是我们每年都要面对的一个问题，它已经严重地制约了我们的经济发展。这不仅会给公司股价带来巨大的损失，而且还会影响到公司的发展，从而影响到证券市场的健康发展，影响到资源的有效配置，降低证券市场的信誉。所以，如何建立起一套行之有效的会计造假防范及规范制度是一个迫切需要解决的问题。文章从康美药业会计造假行为所涉及的相关问题进行了深入的探讨，发现其主要存在公司治理结构存在缺陷、会计造假成本与造假收益的、内部管理控制机制存在弊端、外部审计流于形式等问题，并就如何防范及控制会计造假问题提出了相应的控制对策。关键词：会计造假；康美药业；对策;法律制度：造假手段目录TOC\o"1-3"\u摘要 1一、引言 4二、会计造假的定义 4三、导致会计造假发生的原因分析 5（一）公司治理结构存在缺陷 5（二）会计造假成本与造假收益的不对称 5（三）内部管理控制机制存在弊端 6（四）外部审计流于形式 6四、会计造假行为的制度规范及防范对策 7（一）构建规范化公司治理结构 7（二）加大会计造假惩罚力度 7（三）完善企业内部控制机制 8（四）提升外部审计的独立性 8五、会计造假的常用手段及法律治理 9（一）会计造假的常用手段 9（二）会计造假的法律治理 10六、总结 10参考文献 11一、引言会计造假是一个具有历史意义的国际性问题，是国际会计协会计信息失真的一种表现形式。会计信息失真主要有两种：一种是客观的，另一种是主观的。客观会计信息失真是会计信息不真实、模糊性等因素造成的。而主观会计信息失真或称为“会计造假”,是指有关经济主体为了实现其自身利益所采取的违反国家法律、制度、或者与经济活动的客观现实相抵触的行为，而后者正是当前我国会计信息失真的一个主要方面。在世界范围内，上市公司的财务舞弊事件时有发生，引起了世界各国的高度重视。国内外发生了一连串令人震惊的会计造假案件，从“安然”，“阳光”到“南方保健”，再到“银广夏”，“万福生科”，“雅百特”等国内知名企业。随着这些虚假的账目被曝光，那些小股东们也开始抛售手中的股份，股价一路下跌。此类违规行为不但使投资者蒙受巨大损失，而且使其发展陷入停顿，甚至有可能被淘汰。为保证我国经济平稳发展，国家颁布了多项法律法规，规范和约束了公司的信息披露，并加强了对公司和会计师事务所的监管，也是取得了一些效果。然而，近年来，会计造假现象仍旧频繁发生，给我国的经济发展带来了严重的影响。所以，从康美药业的会计造假案件中，找出问题的根源，并针对存在的问题，采取相应的措施，降低企业的会计造假行为的次数，能够促进经济环境的建立，促进人力资源与经济资源的合理配置。因此，由康美药业会计造假案例出发，研究我国上市公司会计造假问题具有十分重要的现实意义。二、会计造假的定义会计造假是指公司的高层管理者、财务主管及有关的会计人员在编造财务报告等内容时，出于个人的私利，不顾国家法律、法规和中国证券监督管理委员会的有关规定，违背了会计信息的真实性和准确性，编造了不实的会计报告。我国理论界将会计造假界定为：企业的实际管理人员，在未考虑企业和中小投资者的利益的情况下，通过伪造销售记录、虚构企业资产等欺骗手段，编造虚假的财务报告，误导投资者的决策，为企业创造良好的经营前景，从而谋取非法利益。全美反金融欺诈委员会将其界定为：公司故意将具有较高误导性的信息公布给其他相关报告用户，从而对投资者的决策产生重大不利影响，造成不良的社会影响，使投资者遭受重大经济损失。我认为会计造假是指企业管理人员及财务人员在会计核算过程中，伪造会计凭证，编制虚假的财务报表，违反了会计准则，提供虚假会计信息的行为。企业会计造假，无非是追求短期的经济利益。因为目前有关法律法规制度的不健全，相关体制、机制的不完善，我国对会计造假的处罚力度较轻，一般不承担法律责任。给相关造假人员提供了机会，以较低的代价去赚取大量金钱。导致企业会计造假不断发生。三、导致会计造假发生的原因分析康美药业（600518.SH）是马兴田于1997年在广东普宁市成立的，那时的名称是广东康美药业有限公司。2000年，公司进行了股份制改造，2001年3月在上海证券交易所挂牌。公司的主要业务收入和利润以华南为主，在2018年末的时候，公司的总营收比例都在60%以上。主营业务分三大类依次是医药行业、中药饮片、医药设备。目前，公司已经是我国中药饮片行业的领军企业，是中医药全产业链经营的典型代表，并跻身于上海证券交易所的公司治理指数，在业内具有较强的影响力。2019年4月30号，康美药业公布了20多个公告，其中包括2018年的年报，其中，公司的归属母公司净利润仅为11.35亿，同比暴跌47.2%。公司在《关于前期会计差错更正的公告》中重新披露了其2017年财务报表14项会计差错，涉及到货币资金、存货、营业收入和成本、财务费用、合并现金流量等，其中，货币资金299.44亿元“消失”；直接增加库存195.46亿元；另外，“差错更正”的业务收入减少了88.98亿元，减少了76.62亿元，这已经超出了人们的认知。康美药业的几条声明，就像是一颗重磅炸弹，在股市上引起了轩然大波，导致股票价格一路下跌，让很多投资者的权益受到了极大的伤害，甚至影响到了我们的资本体系。本文认为，我国上市公司治理结构存在缺陷、审计机制不健全、注册会计师审计独立性不足等问题是造成此次事故的重要原因。下面将对有关问题作具体的分析。（一）公司治理结构存在缺陷所谓公司治理结构，是指所有者（股东）为了达到资源配置有效性而对企业经营管理与经营业绩所实施的监督，激励、控制与协调这套制度安排，体现着决定企业发展方向与绩效的各个参与主体。典型的公司治理结构包括所有者，董事会，执行经理层等等，它们之间构成了某种相互关系框架。按照国际惯例，较大规模公司内部治理结构一般包括股东会，董事会，经理层及监事会等，这些机构按照法律规定的权利、责任、利益进行分工与制衡。财务会计是一种以特定的公司治理结构为基础的信息系统，它必须受其所处的公司的治理机制的制约，它在这一体系中起着重要的作用，同时也是所有者对经营者进行控制的一个重要手段。公司治理与会计制度是一种制度与环境的关系。很明显，要使整个系统，尤其是人为的与环境相适应、协调，从而达到目的，那么就要使公司治理结构成为企业信息质量的重要组成部分。我们都知道，公司的管理制度存在着一定的缺陷，当管理者发现投资者、债权人、职工等外部因素较弱的时候，就可以利用自己的权力谋取私利，从而促使下属的财务人员在最短的时间内修改“高质量”的财务报告，从而增加自己的价值以及获取利润。（二）会计造假成本与造假收益的不对称目前，我国会计造假的利润远远高于其成本，导致会计造假成本低的主要原因有两个：第一，会计造假被曝光的可能性极低；第二，会计造假的成本很低，如果被查出，那么造假者付出的代价将会很低。第一，会计造假暴露的可能性很低，这主要是因为我们的监管力度不够。对会计造假的监督主要包括两个方面：一是内控，二是外控。公司的外部监管包括政府监管、社会监管等。首先，在政府的监督方面，由于受人力、物力、财力等因素的制约，加之其事后监督的本质限制，无法对企业的全部违规行为进行调查。根据初步的数据，中国证券监督管理委员会在过去10年内因会计造假被发现和惩罚的公司，不超过100家。我国的政府会计监督是多方面的，证监会、财政部、审计署等3个部门都实行了对会计的监督，但由于不同的部门职责交叉，导致了对会计的管理不够重视。这些缺陷使各部门难以协调，从而导致监督效率低下，成为会计造假的一个主要因素。另外，政府对公司的监督主要是由企业主管部门来执行，而有关部门常常出于自身的利益，对下属公司实行保护主义，无法对其进行有效的监督，从而导致其被曝光的可能性微乎其微。另外，我国现行的会计相关的法律法规和会计制度并不健全。改革开放后，我国出台了一系列的法律法规，目的是要健全企业的经营体制、建设社会主义市场经济、规范会计核算，但相对于西方国家来说，我国的会计法律法规建设相对滞后，法律法规的建设还不够健全。关于会计信息的虚假、会计信息的认定、会计信息造假、会计人员的法律责任分摊、如何处罚等问题，在我国的立法中存在着相当的模糊性，给不法行为留下了很大的空间。第二，会计造假成本太低。会计造假行为一旦曝光，造假者要付出相应的代价。许多学者对目前我国的会计造假行为所付出的代价过低，即会计造假成本低的问题进行了深入的探讨。目前，我国会计造假行为的责任分为行政责任、刑事责任和民事责任三大类。其中，行政处罚已成为目前我国最重要的会计处理手段，而民事补偿是最薄弱的一环。（三）内部管理控制机制存在弊端内部控制是指以内控为核心，由管理者在实际操作中创造并经过审计人员的理论总结而不断完善的自我监控与自我调节系统。在COSO报告中，公司的内部控制被界定为：由董事会、管理层和其它雇员执行的内部控制，以确保财务报告的可靠性、经营效率和遵守现有的法律法规。内部牵制是公司治理的初始形态，而设立这一制度的本意就是要防范造假行为。然而，在现实生活中，这些准则的实施却并不尽如人意。本文认为，在一定程度上，内部审计是一种对其他内部控制进行重新控制的重要手段。但康美药业并未充分发挥其内部审计职能：部分分公司未设置内部审计；有些分支机构虽然成立了，但是内部审计机关是直接向公司的管理者或者管理者汇报工作的，这就导致了它没有应有的独立性，在治理造假方面发挥的作用受到极大程度的抑制。（四）外部审计流于形式在现代的人际关系社会，事务所的审计通常是以个人的方式进行，因此，审计的独立性受到了损害。在国家鼓励会计师事务所发展壮大的大环境下，会计师事务所往往会出具标准的非保留意见的审计报告，以保持与客户的良好关系。尽管我国的监管机构为了增强审计的独立性，也制定了相应的制度，比如，通过定期强制更换签字会计师，以避免其与审计委托人的关系过于紧密。仍然无法避免被钻空子，注册会计师只需要将自己的客户交给自己的审计人员，就能避免被监管。简言之，运用现有的法律体系并不能提高律师事务所的独立性。康美医药公司与其合作的会计师事务所存在的问题，与其独立性的缺失密切相关。四、会计造假行为的制度规范及防范对策（一）构建规范化公司治理结构在市场经济条件成熟的情况下，公司治理结构分为两个方面。一种是间接的控制，即通过竞争的市场来实现，也就是所谓的外部管理；第二种是为实施事前监管而设计的直接控制，也就是所谓的内部治理。但目前，我国上市公司的制度还不健全，公司治理机制也有很大的问题。为此，本文提出了一系列有效的对策，建立一套规范的公司治理体系，以遏制虚假会计信息的出现。本文从目前公司治理结构不规范、“内部人控制”现象的角度出发，提出了完善委托代理合同的设计，明确股东大会、董事会、监事会、经理人员的职能、法律责任和职权，建立科学合理的权、责、利平衡和激励兼容机制。要从组织上保证会计信息的真实性，必须理顺董事会、监事会对经理人员的领导、考核和监督，规范经理的行为，对内部人的权力进行有效的制约，防止内部人利用职权干预会计工作，指使、强迫会计人员提供虚假会计信息，从组织上保证会计信息的真实性。（二）加大会计造假惩罚力度会计造假的实质是违法行为，而作假的人之所以铤而走险，就是因为他们认为，会计造假的利润要比造假被发现的惩罚要高，所以，我们应该加强对会计造假的惩罚。在核准制的情况下，财务报表需要交给证监会的发审委，而在注册制下，公司是否有能力上市，需要有一系列的数据采集采集和分析措施，以及一套完善的保护机制。从核准制度到注册制度的转型，将会加大对公司会计造假的惩罚力度。为了获得更大的收益，某些没有企业家精神的企业就会存在着会计造假的钻空子的想法。所以，要整顿企业的造假行为，首先要进行严格的管制，要提高造假的成本，才能抑制企业的作假行为，让他们认识到，做假要付出很大的代价，只有如此，才能降低我国企业的会计造假问题发生的概率。（三）完善企业内部控制机制目前，我国会计学界普遍认为，加强内部控制是解决会计造假的关键。那么，怎样才能提高公司的内部控制水平？许多学者对这一问题进行了多角度的讨论。首先，从根本上来说，要想使公司的内部控制得到有效的运作，就要从内部治理的角度来考虑。公司的内部治理和内部控制在本质上是两个不同的概念。公司的内部治理是由股东大会、董事会、监事会和经理共同构成的一套控制体系，用以制约经理人员的行为；而内部控制则是指在公司管理层和下属之间建立起一种内部的控制关系。但是，公司的内部治理与公司的内部控制却是紧密联系在一起的。公司的内部治理结构为实现公司的内部控制功能创造了一个制度环境，而公司的内部控制则是一个系统的监督。因此，完善公司治理结构，实现董事会、监事会、经理三者之间的相互制衡，是实现公司内部控制的基本途径。其次，强调了“软控制”在企业内部控制体系中与人的关系。COSO委员会在其报告中将人视为控制环境，列为公司内部控制的首要因素。本文认为，在完善我国内部控制的过程中，应该对此加以借鉴。（四）提升外部审计的独立性外部审计师的审计报告是投资者信任公司经营状况的主要依据，也是核查公司经营状况和财务状况的重要依据。在独立的情况下，作为独立的第三方，对被审计单位的年度报告进行客观、公正的监督，将会对公司的会计造假行为产生很大的影响，同时也有利于证券市场的发展，保护中小股东的合法权益。因此，加强对外部审计独立性的研究具有十分重要的现实意义。如何提高内部审计人员的独立性，已成为证券监管机构所关心的一个重要课题。目前值得尝试的做法，一是借鉴国外的经验，完善我国的外部审计法律和制度。从整体上讲，法治是基础。要想提升我国的外部审计独立性，必须要加强对外部审计的法律和规章的完善。我国对《注册会计师法》的修改和完善，着重从行业监管体制、行业协会性质、行业自律机制、民事补偿制度等几个方面进行了详尽的论述，并制定了相应的法规。加强对被侵害的股东的民事补偿，使得他们在提交审计报告时更谨慎、更严格，如果有需要，可以对他们进行行政处罚和刑事处罚。二是要建立一个健全的注册会计师监督制度。通过对国家财政部门、证监会和审计师事务所的业务关系的有效规划，努力建立起以政府为主体、以行业自律为支撑的CPA行业监督体制。同时，要不断完善内部审计制度，加强内部审计委员会的作用，切实履行外部审计机关对上市公司的公平、公正、回避关联、维护审计独立性。三是要加强注册会计师的职业操守。加强对CPA的培训，使其具有针对性、科学性、有效性。要充分发挥行业协会在职业道德建设中的主体地位，建立职业操守委员会，实行严格的职业道德纪律处分制度。五、会计造假的常用手段及法律治理（一）会计造假的常用手段在证券市场日益规范的今天，会计造假手段也在“与时俱进”，越来越精细、缜密。通过对已公布的会计造假案例的分析，可以发现我国上市公司的会计造假行为有五种：一是虚报收益。虚报收入是最恶劣、最难以审查的一种造假手段。公司业绩稳步增长，是公司股票价格不断上升的先决条件，也是公司经营状况良好的主要体现。很多作假的幕后黑手，都是通过这种手段，来掩盖公司的财务状况。这些手段往往是通过伪造购销合同、伪造发票、虚开增值税发票等手段来实现。二是虚报成本。它既可以通过虚报收益实现虚增，也可以通过降低成本实现。但是，与容易被发现的虚增收益相比，降低成本的隐藏效果更好，因而在上市公司中也得到了广泛的采用。三是虚构财产。上市公司可以采用多计存货价值、多计固定资产、多计应收帐款等方法进行资产虚增。四是对重大问题的掩盖或者不透露。《证券法》明确指出，在上市公司发生重大事件，对投资者、股价产生重要影响的时候，必须告知有关重大事项，以便降低投资者的经济损失，同时，上市公司应将有关重大事件的临时报告上报给有关主管机关和证券交易所。在目前的市场环境下，任何一家上市公司，一旦披露了对公司不利的重要信息，就会让公司的股价暴跌，从而影响公司的声誉，同时，公司也会被有关部门盯上，从而影响公司的正常运营，因而会有公司选择瞒报或者报告虚假信息从而避免影响公司正常运营。五是利用关联交易进行造假。上市公司往往通过利用关联方进行交易来增加公司的业绩，或者通过造假的会计资料来美化公司的财务状况。（二）会计造假的法律治理在西方，法律规定是会计信息质量进行最根本的监管与制约。南海公司的事情发生后，英国出台了《泡沫公司取缔法》。在20世纪20年代之前，美国还没有建立起会计体系，也没有任何法律法规。会计仅仅是为了强化公司的内部运营和从银行获得贷款，几乎没有顾及到股东的需求，也没有要求他们必须汇报给股东。这就是西方学者所说的“银行时代”。1933年、1934年，美国政府相继颁布了“证券法”和“证券交易法”，规定股份公司在上市前必须向证券交易委员会进行注册，并将其财务报告公开。因为提交给SEC的财务报告需要按照一般公认的会计准则和独立的会计师进行审核，从而对公司的会计信息质量产生了很大的制约作用。鉴于近来美国公司的一系列金融丑闻，美国国会和参议院在2002年6月和7月提交了多项议案，内容涉及加强公司义务，改善公司治理，包括《萨班斯一奥克斯莱法案》，布什总统7月30号签署，《2002年公司与审计义务、责任及透明度法案》等，目前还没有进行投票。该议案对美国的会计产业作出了严厉的规定，大大提高了对公司舞弊的处罚力度。六、总结会计造假问题的成因各式各样，错综复杂。长期以来，很多学者都在讨论这个问题，但是都没有得到很好的答案。可见，这并不只是一个会计问题，而是一个与社会生活