【老会计经验】消费税兼营行为中的税收筹划

【老会计经验】消费税兼营行为中的税收筹划

现行《消费税暂行条例》及相关法规对应征消费税的不同商品规

定了3%-50%的比例税率或不同水平的定额税率。同时规定,

纳税人经营不同税负的应税产品时，应当分别核算不同税率应税

消费品的销售额、销售数量；未分别核算销售额、销售数量，或

将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税

率。对此，纳税人可考虑从以下两个角度进行税收筹划，以避免

在消费税兼营行为中承担不必要的税收负担。

一、将不同税负应税产品的销售额和销售数量分别核算

在企业的生产经营中，往往会发生同一企业生产不同税负产品，

并分别销售的情况。这时.，企业从降低自身税收负担的角度考虑,

应严格将不同税负产品的销售额和销售数量分别核算，否则将面

临对全部产品统一适用高税率的可能。

例如，某酒厂2002年6月生产并销售粮食白酒100吨，

实现销售收入50万元，同时销售酒精50吨，实现销售收入1

0万元。按照规定，粮食白酒应在缴纳25%从价税的基础上再

缴纳每公斤0.5元的从量税，酒精则按照销售价格的5%

缴纳消费税。

如果该企业将所销售的白酒和酒精的销售数量和销售额分别核

算，那么其应缴纳的消费税为18万元(500000X25%

+100X1000X0.5+100000X5%)o如果该

企业没有将两种产品分别核算，那么其应从高适用税率，即将全

部产品按照粮食白酒纳税，这时企业该月应缴纳消费税22.5

万元［(500000+100000)X25%十(100+5

0)X1000X0.5],比原来

增加了4.5万元的税收负担。

从理论上讲，“分别核算”似乎是一件很简单的事，仍实际操

作中并非如此，它要求企业在合同文本设计、存货管理、财务核

算等过程中，都应做到严格管理。1.合同文本设计。假设上述

酒厂在7月份与某供销合作社签订的合同中，企业共销售了40

吨粮食白酒和40吨酒精，实现销售收入28万元。由于该合同

金额较大，企业销售人员只注重销售业绩，未将销售合同中白酒

和酒精的销售额分别核算，这样，企业的该项销售就只能全部按

粮食白酒缴纳消费税，从而增加了企业税收负担。针对以上问题,

涉及缴纳消费税的企业可以从两方面加强管理：一是加强对销售

人员的业务培训，使其了解分别核算对企业的意义；二是设计出

标准的合同范本，分别列示所销售不同产品的数量和金额，要求

销售人员遵照执行。

2.财务核算。如果说合同文本设计是企业“分别核算”的基

础环节，那么财务核算就可以说是企业“分别核算”的核心环

节。首先，企业应加强存货管理，尤其是对各类产品的出库数量

应有准确、清晰记录，并以此作为企业分别核算”产品销售成

本”的依据°其次，企业应加强对“产品销售收入”、“产品销

售成本”、“产品销售税金”等科目下二级甚至二级科目的核

算，尤其是在企业基础管理较好，已经在销售合同中分别核算不

同产品的销售数量和销售金额，以及存货管理也比较完整的情况

下，按产品的种类核算以上科目，可以最终实现税法中对“分别

核算”的基本要求。

二、消费品的“成套”销售应慎重

随着人们生活和消费水平的提高，“成套”消费品的市场需求

日益扩大。对于厂家来讲，销售成套消费品，不仅可以扩大本企

业产品的市场需求，而且还可以增强企业在市场中的竞争优势。

但按规定，纳税人将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售

的，应从高适用税率。例如，假设某化妆品公司生产并销售系列

化妆品和护肤护发品，其中销路较好的几种产品的出厂价分别为

口红40元、眼影60元、粉饼50、洗面奶30元。另外，该

企业新开发润肤霜出厂价为70元。显而易见，以上产品中前三

种属于化妆品，适用30%的消费税率，后两种为护肤护发品，

适用8%的消费

税率。因此，如果以上产品各销售一件，那么企业应缴纳消费

税53元(150义30%+100X8%)。现在该公司为推

销其新产品润肤霜，打算将前述几种产品与润肤霜组成节日礼品

套装销售，出厂价仍为各个品种出厂价之和，即250元。但此

时,企业每销售一套以上产品，而缴纳的消费税增加到75元(2

50X30%),税负增加了近42%[(75-53)/53]。

由于现行消费税采取单环节课征制度，除金银首饰在零售环节

征收外，其余均只在生产、委托加工或进口环节征税。因此，在

出厂之后再将不同税率产品组成成套消费品，就不必再按照较高

税率缴纳消费税。

对于前述化妆品生产厂家，可以在分别销售以上各种产品的同

时，向购货方提供相应的礼盒包装物。当消费者在零售环节购买

以上产品时，可以根据需要选择是否使用礼盒。这样，企业既降

低了消费税的负担，又增加了消费者的消费选择，可谓一举两得。

对于一些不适宜在零售环节组合成套的消费品，企业还可以通

过独立核算的销售公司进行产品的组合销售。比如，卷烟厂可以

在产品出厂后，在再次批发销售之前，将卷烟与其他产品（打火

机、钱夹等）组成礼盒，适当加价后销售。通过将“成套”环节

后移，企业避免了就礼盒中非消费税应税产品缴纳消费税。如，

卷烟厂向独立核算的销售公司销售卷烟，价格为每标准条80元

（不含增值税），根据财政部、国家税务总局财税[2001]91

号文规定，该卷烟应按45%税率缴纳消费税，每条烟应纳税3

6元。当企业欲将每条卷烟与价值40元的皮带组合成一个礼

盒，并以100元的价格销售时，如果以上“成套”行为发生在

卷烟厂，那么卷烟厂应就10。元的全部销售价格缴纳消费税，

每条烟应纳税45元，比原来增加了9元。但如果以上“成套”

行为发生在卷烟出厂后，由独立核算的销售公司进行，那么卷烟

厂每销售一条卷烟，仍旧只需纳税36元，而销售公司也不必缴

纳消费税。财务会计的实际工作经验和能力是日积月累