企业会计准则-建造合同

企业会计准则-建造合同建造合同是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。这类合同具有先有客户后有标底、建设期长、资产造价高且规模大、合同不可取消等显著特征，其会计处理需要遵循《企业会计准则第15号——建造合同》的规范要求，以确保会计信息的准确性和相关性。根据合同定价方式的不同，建造合同可分为固定造价合同和成本加成合同两大类。固定造价合同是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同，例如某建筑企业与客户签订的住宅建设合同，明确约定每平方米建筑面积的单价为5000元，最终工程价款按实际建筑面积乘以固定单价计算。成本加成合同则是以合同约定或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同，比如某造船厂与客户签订的船舶建造合同，约定以建造过程中实际发生的材料、人工等成本为基础，加上10%的利润率作为最终的工程价款。企业在进行建造合同的会计处理时，通常应当按照单项建造合同进行核算。但在某些特定情况下，为了更准确地反映经济实质，需要对合同进行分立或合并。对于一项包括建造数项资产的建造合同，若同时满足每项资产均有独立的建造计划、与客户就每项资产单独进行谈判且双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款、每项资产的收入和成本可以单独辨认这三个条件，则每项资产应当分立为单项合同。例如，某建筑企业与客户签订一项合同，承建一个包含办公楼、宿舍楼和食堂的建筑群项目，且办公楼、宿舍楼和食堂分别有独立的设计图纸和施工计划，建筑企业与客户就各项资产的造价、工期等条款单独进行了谈判，各项资产的收入和成本能够清晰区分，此时该合同应分立为三个单项合同进行会计处理。追加资产的建造在满足特定条件时也应作为单项合同。若追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异，或者议定该追加资产的造价时不需要考虑原合同价款，那么追加资产的建造就构成单项合同。比如，某企业为客户建造一座厂房，在厂房主体结构完工后，客户要求追加建造一个与厂房设计、功能完全不同的研发中心，且研发中心的造价是单独议定的，与原厂房合同价款无关，此时该研发中心的建造应作为单项合同处理。一组合同无论对应单个客户还是多个客户，若同时满足按一揽子交易签订、密切相关且每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分、同时或依次履行这三个条件，应当合并为单项合同。例如，某建筑企业与同一客户先后签订了建造一座水坝和一条灌溉渠道的合同，这两项合同是一揽子交易，水坝和灌溉渠道密切相关，共同构成一个完整的水利工程，且需要依次履行，先建造水坝，再修建灌溉渠道，此时这两项合同应合并为单项合同进行会计处理。合同收入是建造合同会计处理的核心内容之一，它包括合同规定的初始收入以及因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。合同规定的初始收入是指建造承包商与客户在签订合同时最初商定的合同总金额，这是合同收入的基本组成部分。合同变更款是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整，只有在客户能够认可因变更而增加的收入且该收入能够可靠地计量时，才能构成合同收入。例如，客户因市场需求变化，要求将原合同中约定的普通装修标准改为精装修标准，经双方协商一致，增加装修工程款100万元，且客户对该增加的收入予以认可，相关金额也能够可靠计量，那么这100万元就应计入合同收入。索赔款是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价中成本的款项。索赔款确认为合同收入需要满足根据谈判情况预计对方能够同意该项索赔，且对方同意接受的金额能够可靠地计量这两个条件。比如，由于客户未能按合同约定及时提供施工场地，导致建筑企业工期延误并发生额外的窝工费用20万元，建筑企业就此向客户提出索赔，经过谈判，客户同意赔偿15万元，该金额能够可靠计量，此时15万元索赔款应确认为合同收入。奖励款是指工程达到或超过规定的标准时，客户同意支付的额外款项。奖励款确认为合同收入需满足根据合同目前完成情况足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准，且奖励金额能够可靠地计量。例如，某高速公路建设项目合同中约定，若工程提前3个月完工，客户将奖励建筑企业500万元，在工程施工过程中，根据实际进度和质量控制情况，能够判断工程有望提前3个月完工，且奖励金额500万元明确，此时该奖励款可确认为合同收入。合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。直接费用是指为完成合同所发生的、可以直接计入合同成本核算对象的各项费用支出，主要包括耗用的材料费用、耗用的人工费用、耗用的机械使用费以及其他直接费用。耗用的材料费用如建造房屋过程中使用的钢材、水泥、砂石等原材料的成本；耗用的人工费用如直接参与工程施工的工人工资、奖金、津贴等；耗用的机械使用费如施工过程中使用的塔吊、挖掘机等机械设备的折旧费用、租赁费用等；其他直接费用包括有关的设计和技术援助费用、施工现场材料的二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交费用、场地清理费用等。间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用，如施工单位管理人员的工资、奖金、职工福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等。直接费用在发生时直接计入合同成本，间接费用则在资产负债表日按照系统、合理的方法分摊计入合同成本，常用的分摊方法有人工费用比例法、直接费用比例法等。此外，合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。需要注意的是，合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用，因订立合同而发生的有关费用，如投标费、差旅费、为订立合同而发生的业务招待费等，也应当直接计入当期损益。在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。完工百分比法是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法，采用这种方法能够使企业在各个会计期间合理地确认收入和费用，符合权责发生制和配比原则的要求。固定造价合同的结果能够可靠估计，需要同时满足合同总收入能够可靠地计量、与合同相关的经济利益很可能流入企业、实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量、合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定这四个条件。成本加成合同的结果能够可靠估计，则需同时满足与合同相关的经济利益很可能流入企业以及实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量这两个条件。企业确定合同完工进度可以选用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例以及实际测定的完工进度这三种方法。累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例是一种常用的方法，例如某建造合同预计总成本为1000万元，截至资产负债表日累计实际发生的合同成本为600万元，则合同完工进度为60%（600÷1000×100%）。但需要注意的是，累计实际发生的合同成本不包括施工中尚未安装或使用的材料成本等与合同未来活动相关的合同成本，以及在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例适用于一些工作量容易计量的建造合同，如道路建设合同，合同预计总工作量为修建100公里道路，截至资产负债表日已完成30公里，则完工进度为30%（30÷100×100%）。实际测定的完工进度是指由专业的工程技术人员对已经完成的工程进度进行现场测定，这种方法通常适用于一些特殊的建造合同，如大型桥梁建设、隧道工程等，其完工进度难以通过成本或工作量直接计量，需要借助专业的技术手段进行测定。在资产负债表日，企业应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；同时，按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。当期完成的建造合同，则应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；同时，按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。如果建造合同的结果不能可靠估计，企业应当分别情况进行处理。若合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用；若合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合