《成本管理会计》课件 第五章 变动成本法

第五章变动成本法CONTENTS目录01

【学习目标】02

成本性态分析03

变动成本法和完全成本法的概述04

变动成本法与完全成本法的区别05

两种成本计算法计算营业利润的差额及变化规律06

两种成本计算法的评价【学习目标】01【学习目标】熟悉变动成本法和完全成本法各自的优缺点04掌握成本性态的概念和分类掌握变动成本、固定成本、混合成本概念、特点和模型01熟悉两种成本计算法下分期营业利润差额的变化规律03掌握变动成本法和完全成本法的基本概念和特点熟悉两者区别和联系的区别与联系；02理解变动成本法在企业规划和决策中应用的重要性及相关运用05成本性态分析02成本性态的含义

01成本性态是指成本总额与特定业务量之间在数量方面的依存关系，又称成本习性。

02业务量概述业务量是指企业在一定的生产运营期内投入或完成的经营工作量的统称。业务量的不同计量单位在一定条件下可以互相换算，具体使用的计量单位应视管理要求和现实可能而定。在最简单的条件下，业务量通常是指生产量或销售量。

03成本总额为取得营业收入而发生的营业成本费用，包括全部生产成本和销售费用、管理费用及财务费用等非生产成本生产成本构成生产成本是指产品在生产过程中发生的成本，按其属性一般可分为直接材料、直接人工和制造费用这三个项目。其中构成产品主要实体或与产品主要实体相结合的材料称为直接材料；为直接加工制造产品而耗费的人工费用称为直接人工；那些在生产过程中发生的、不能直接归入上述两项的所有其他费用支出，统称为制造费用。制造费用中除上述两项以外的制造费用，如折旧和维修费，生产用水电、办公、取暖生产服务，但不直接进行产品加工的人工成本生产管理人员、辅助人员指在生产中耗用的，但不能够明确归属于某一特定产品的材料成本，如车间所消耗的物料用品间接材料01其他制造费用03间接人工02非生产成本构成非生产成本是在销售产品及行政管理过程中发生的成本，包括销售费用、管理费用、财务费用等。财一般是指利息支出减利息收入后的差额、汇兑损失减汇兑收益的差额、金融机构手续费以及筹集生产经营资金发生的其他费用等。财务费用也就是企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用，也包括融资租入固定资产发生的融资租赁费用等其他财务费用管理费用主要由行政管理人员和业务人员的工资、办公费、邮电费、保险费和有关固定资产折旧等内容组成。销售费用主要由广告费、销售人员工资、差旅费、销售机构的固定资产折旧、销售杂费等内容组成；销售费用01财务费用03管理费用02成本按其性态分类成本性态分类按业务量变动对成本的影响、变化关系，可以把成本划分为固定成本、变动成本和混合成本三类，现将各类成本的特性分述如下。混合成本变动成本固定成本成本性态成本按其性态分类：（一）固定成本

固定成本特性分析在相关范围内，虽然固定成本总额不发生变化，但就单位固定成本而言，则是随着业务量的变化而变化的。业务量越大，单位产品所负担的固定成本就越小；反之就越大。因此，固定成本的所谓“固定”是就总额而言的。在相关范围内，业务量与固定成本总额及单位固定成本的关系如图5-1所示在一定时期和一定业务量范围内发生额不受业务量增减变化影响的那部分成本属于固定成本如固定资产的折旧（按作业量法计提折旧除外）、管理人员工资、房屋设备租金、保险费等。

成本按其性态分类：（一）固定成本

固定成本中大部分是“能量成本”，这部分成本是企业为取得一定的生产经营能力而付出的代价。企业的生产能力是由以前的决策所形成的，在短期内难于作出重大的改变。因此，与此相联系的成本也将在一定时期内继续存在。鉴于此，能量成本也称约束性固定成本。如固定资产的折旧成本、保险费、设备租金、管理人员工资等都属于此类成本酌量性固定成本解析其总额是根据企业的经营方针，通过编制期间预算由高层管理者决定的，主要包括研究开发费、广告宣传费、职工培训费等内容。酌量性固定成本具有时效性，也就是说决策者能够通过编制预算及采取某些行动改变其发生数额。但是，在一定期间内，其发生额同企业的实际生产水平并无直接联系。酌量性固定成本能量成本—约束性固定成本成本按其性态分类：（一）固定成本

固定成本的变化业务量/时间超越一定的范围发生改变，固定成本也会因此发生变化如当生产量超过现有的生产能力时，需要添置新的机器设备或兴建厂房，就会相应增加折旧及管理成本，从而导致固定成本总额的增加一定时间一定业务量成本总额的固定性固定成本的条件性

成本按其性态分类：（二）变动成本变动成本特性1.其总额随着业务量的增减变动呈正比例增减。2.变动成本的变动也是就总额而言的，其单位产品的变动成本，在相关范围内则保持相对不变如直接材料成本、直接人工成本等都属于变动成本范畴。业务量与变动成本总额及单位变动成本的关系业务量变动成本在相关范围内，发生额随着业务量的变化而呈正比例变化的那部分成本属于变化成本，成本按其性态分类：（三）混合成本

混合成本总额随着业务量的增减而变动，但又不呈正比例变化关系的成本称作混合成本。混合成本同时包含了固定成本与变动成本两种因素。

成本性态分类与分解对于混合成本，需要运用一定的技术方法进行分解，从而把其中的固定部分归入固定成本范畴，把其中的变动部分归入变动成本范畴。因而，按成本性态分类的要求，最终将把全部成本区分为固定成本和变动成本两大类。其具体步骤如图5-3所示如生产设备的维护保养费就属于这种情况。要保证生产设备处于完好和随时可开动状态，就需要发生一定量的、必不可少的维护保养费用，费用的多少又受机器设备运转时间的影响，因为使用越多，磨损或故障也就越多，相应地，就会增加修理费用支出。图5-3变动成本法和完全成本法的概述03变动成本法的概念与作用管理会计认为，产品成本是指那些在生产过程中发生的，随着产品实体的流动而流动，随着产量的变动而变动，只有当产品实现销售收入时才能与相关收入实现配比、得到补偿的成本。期间成本是指那些不随产品实体的流动而流动，而是随着产品生产经营持续期间的长短而增减，其效益随着时间的推移而消逝，不能递延到下期，只能于发生的当期计入利润表由当期的销售收入补偿的费用变动成本法—管理会计成本计算方法直接材料产品生产成本&存货成本固定制造费用全额列入利润内直接人工变动制造费用因为变动成本法计算成本时不包括间接费用，故亦称之为直接成本法或直接成本计算。在英国则称边际成本法或边际成本计算变动成本法作用产品盈利能力分析1.有利于掌握以“边际贡献”为核心的每种产品的盈利能力资料。2、为正确制定经营决策以及进行成本的计划和控制，提供许多有价值的资料。以边际贡献分析为基础，进行保本点和本量利分析，有助于揭示产量与成本变动的内在规律，找出生产、销售、成本与利润之间的依存关系，并用于预测前景、规划未来。3、变动成本法便于与标准成本、弹性预算和责任会计等直接结合，在计划和日常控制的各个环节发挥重要作用。变动成本与固定成本具有不同的成本性态，对于变动成本可通过制定标准成本和建立弹性预算进行日常控制。成本性态分析变动成本法030102边际贡献盈利能力Planning—CostVariance—Control—FeedBack完全成本法的概念

完全成本法概述变动成本法产生以后，人们就把传统的成本会计中的做法称为完全成本法。

所谓完全成本法，是指在计算产品生产成本和存货成本时，以成本按其经济用途分类为前提条件，

把直接材料、直接人工、变动性制造费用与固定性制造费用等全部生产成本归入产品成本，

只将非生产成本作为期间成本的一种成本计算模式。又称全部成本法、吸收成本法或制造成本法。目前各国的会计准则制定机构还是主张采用完全成本法来计算产品的单位成本、存货和利润。企业编制的对外报表，现在也还是采用完全成本法，因此，目前这两种方法并没有相互取代，而是同时使用变动成本法

与完全成本法的区别04一、成本划分和产品成本构成内容的不同成本法对比：变动与完全根据两种成本计算法的含义，两者主要区别在于是否将固定制造费用包括在产品成本中，以此为起点进一步分析，变动成本法和完全成本法的区别首先表现在成本划分和产品成本构成内容方面的不同成本计算方法对比对成本的认识：完全成本法是依据传统的职能方式，而变动成本法是依据成本性态方式。区别的标志变动成本法完全成本法成本划分的标准按成本性态划分按成本经济职能和用途划分成本划分的类别

变动成本

变动生产成本变动销售费用变动管理费用直接材料直接人工变动制造费用

直接材料生产领域成本

直接人工

全部制造费用销售领域成本一全部销售费用管理领域成本一全部管理费用

固定成本固定制造费用固定销售费用固定管理费用,期间成本产品成本的构成内容

直接材料变动生产成本

直接人工变动制造费用

直接材料完全生产成本

直接人工变动制造费用［例5-1］假设顺沙公司生产甲产品，20×2年生产200件，每件直接材料成本5元，直接人工成本4元，变动制造费用3元，固定制造费用全年共1500元。下面分别采用上述两种成本计算方法，进行产品成本的计算。具体计算如表5-2所示。二、存货成本构成内容不同

三、损益计算的程序不同：（一）分期损益的计算公式不同

分期损益的计算公式不同采用变动成本法计算分期损益时，必须考虑如何便于计算和确定边际贡献总额的数额。因此，它的计算公式与完全成本法的区别很大。分述如下：

变动成本法销售收入-变动成本=边际贡献其中，变动成本包括变动生产成本和非生产成本中的变动部分。边际贡献-固定成本=营业利润

完全成本法销售收入-营业成本=营业毛利营业毛利-营业费用=营业利润其中，营业成本=期初存货成本+本期生产成本-期末存货成本营业费用=销售费用+管理费用+财务费用三、损益计算的程序不同：（二）固定成本的处理不同固定成本的处理不同从而导致两种方法计算的分期损益（营业利润）互有差异按变动成本法计算边际贡献总额=销售收入总额-变动成本总额=160×30-(160×12+160×1)=2720（元）营业利润=边际贡献总额-固定成本总额=2720-(1500+300)=920（元）按完全成本法计算营业毛利=销售收入总额-营业成本=160×30-160×19.5=1680（元）营业利润=营业毛利-营业费用=1680-(300+160×1)=1220（元）完全成本法把本期发生的固定生产成本在已销售产品与期末存货之间进行分摊；变动成本法把本期发生的固定生产成本及销售费用、管理费用中的固定部分全部列作期间成本在边际贡献下减除，从以上计算结果可以看出，根据两种成本计算方法确定的营业利润是不相等的。其原因就在于这两种方法对期末存货的计价不同［例5-3］假定该厂甲产品本期生产量为200件，本期销售甲产品160件，该产品单位售价30元，全部固定销售及管理费用300元，单位产品变动销售及管理费用为1元。

分别采用变动成本法和完全成本法计算该公司的分期营业利润如下：

四、适用性不同变动成本法是适应企业加强内部经营管理的需要，对成本进行规划和日常控制而产生的，因而，变动成本法主要适用于管理会计系统，用来编制企业的内部报表，为内部管理提供有用的信息变动成本法完全成本法完全成本法是传统的成本计算方法，它主要是依据公认会计原则，汇集和分配企业一定时期所发生的生产费用，计算和确定产品成本与存货成本，因而，这种方法主要适用于财务会计系统，用来编制对外的财务报表；两种成本计算法下计算营业利润的差额及变化规律05一、同一年度产销平衡情况下，两种方法计算的营业利润两种成本计算法在分期损益计算上的差别在形式上表现为营业利润计算公式或过程不同，而实质上则是在两种成本计算法下当产销不平衡时，由于对固定生产成本的不同处理导致所确定的分期营业利润的不同。为了具体说明两种成本计算法计算分期营业利润及其变化规律，下面分几种情况并以实例加以说明［例5-4］仍按［例5-1］和［例5-2］中有关顺沙公司的成本资料，假定该厂本期生产量和销售量均为200件，存货量不变，该产品单位售价30元，全部固定销售及管理费用300元，单位产品变动销售及管理费用为1元。现要求分别按两种成本法编制该公司20×2年度的利润表。√一、同一年度产销平衡情况下，两种方法计算的营业利润把所有成本项目按生产、销售、管理等经济职能排列主要是适应企业外界有经济利害关系的团体或个人需要编制的，故亦称“职能式”利润表所有成本项目按成本性态分为变动和固定两大类进行排列，主要是为了便于取得边际贡献信息，以适应企业内部管理当局规划与控制经济活动的需要而编制的，故亦称“贡献式”利润表二、同一年度产销不平衡情况下，两种方法计算的营业利润产销不平衡意味着本期生产量大于销售量或者生产量小于销售量［例5-5］仍依前例，若顺沙公司2020年度的销售量为150件或240件，其他有关资料不变。要求根据两种销售量分别按两种成本法编制利润表二、同一年度产销不平衡情况下，两种方法计算的营业利润利润差异分析（1）当生产量大于销售量时，按变动成本法确定的本期营业利润要小于按完全成本法所确定的营业利润，其差额为375元。原因在于：在完全成本法下，每件期末存货成本中包含了固定制造费用7.5元，这样期末50件存货共吸收了375元（7.5×50）的固定制造费用，并随存货结转到下一年度；而变动成本法则将固定成本全部由本年度负担，无需结转到下一年度，两者比较，势必出现375元的营业利润差额（2）当生产量小于销售量时，按变动成本法所确定的本期营业利润要大于按完全成本法确定的营业利润，其差额为300元。其原因在于：上年度结转的40件存货，两种成本计算方法进行了不同的计价，完全成本法以19.5元结转单位存货成本，变动成本法只按12元结转，两者相差7.5元（即单位固定生产成本），因此，其差额为300元（7.5×40）二、同一年度产销不平衡情况下，两种方法计算的营业利润对固定成本的处理不同完全成本法下变动成本法产品的生产成本“吸收”了全部的固定制造费用，这样当企业每出售一批产品，其固定制造费用就加入已销售产品生产成本中，构成销售成本，并与当期的销售收入配比;本期发生的所有固定成本全部作为“期间成本”，在边际贡献总额下扣除，它的销售成本只要

单位变动成本

乘以

实际销售量=变动生产成本总额，再加上变动的销售及管理成本，即构成全部变动成本总额。本期尚未出售的期末存货成本中也包含有固定制造费用，它将随着产品结转到下一会计期间，在下一会计期间出售时，与下一会计期间的销售收入配比。因此，在变动成本法下，固定性制造费用与产品生产成本、存货成本无关。计算出来的营业利润会因从销售收入中扣除的固定成本金额的不同而产生差异。三、跨年度的产销不平衡情况下，两种方法计算的营业利润：（一）产量不变，销量变动［例5-6］假定顺沙公司横跨3个会计年度连续生产、销售甲产品，年生产量均为500件，年销售量分别为500件、400件和600件；若甲产品售价为15元，单位变动生产成本为5元，固定生产成本总额为2500元，全年固定性销售及管理费用为1500元。要求按两种成本法编制顺沙公司连续3个会计年度的利润表。根据上述资料，采用两种成本法编出表5-6o变动成本法完全成本法年度项目第1年第2年第3年

年度项目

第1年第2年第3年销售收入750060009000销售收入750060009000变动成本：变动生产成本变动销售及管理费用250002000030000销售产品生产成本期初存货本期期末存货成本050000050001000*100050000边际贡献减：期间成本固定制造费用固定销售及管理费用500025001500400025001500600025001500营业毛利减：固定销售及管理费用250015002000150030001500营业利润100002000营业利润100050015003年营业利润合计3000三年营业利润合计3000（1）第1年营业利润，两种方法结果相同，原因在于产销平衡。（2）第2年营业利润，全部成本法计算结果，比变动成本法高500元。原因在于该年度生产量大于销售量，变动成本法把500件固定成本全部减去，而完全成本法只结转了当期销售的，剩余的固定成本随产品进入下期。（3）第三期同理，就连续3年来看，由于总的产销情况大致趋于相等，故两种方法所求得的营业利润总额是相等的。三、跨年度的产销不平衡情况下，两种方法计算的营业利润：

（二）销量不变，产量变动［例5-7］假定顺沙公司横跨3个年度连续生产、销售乙产品，年销售量均为600件，年生产量分别为600件、800件、400件，乙产品的单位售价为20元，单位变动生产成本为10元，全年固定生产成本为3000元，全年固定销售及管理费用为1000元。要求按两种成本法编制顺沙公司连续3个会计年度的利润表。（1）第1年产销平衡，两种方法计算的营业利润相等。第2年存货金额增加，使得完全成本法计算的营业利润必然大于变动成本法计算的营业利润，其差额正好是完全成本法下增加的存货所吸收的固定成本，即750元（3.75×200）。第3年存货金额减少，按完全成本法计算的营业利润，必然小于按变动成本法计算的结果，两者的差额正好是完全成本法下上期转入的存货所吸收的固定成本750元。（2）在变动成本法下，假定销售单价和单位变动成本不变，那么只要销售量相同，其营业利润就会保持不变，不受每个年度产量变化的影响。本例中，3个年度销售量均为600件，尽管各年产量不同，但营业利润仍然相同。四、根据产销量关系，两种成本计算法计算税前净利的变化规律通过上面三个方面的分析，两种成本计算方法在确定企业分期营业利润方面的差别，可以归纳出以下三条变化规律：两种成本计算法的评价06对变动成本法的评价：（一）变动成本法的优点1.产品盈利能力分析2.成本控制与责任划分便于分清各部门的经济责任，有利于成本控制。3.成本法选择便于业绩评价当采用完全成本法时，如果本期的生产能力没有得到充分利用，单位产品成本就将随产量的下降而上升。当其中部分产品转入下期销售时，这种损失还会部分地转嫁到下期，从而减少下期的利润。而采用变动成本法时，在相关范围内，其利润只受销量的影响，而不受产量的影响，因此，不会出现这种情况对变动成本法的评价：（一）变动成本法的优点

4重视销售管理可以使管理当局更加重视销售，防止盲目生产。采用完全成本法会出现销量下降、利润却有所增长的反常情况，容易助长管理当局只重视生产、忽视销售的不良倾向。变动成本法可以排除生产量对利润的影响，使利润的增长与销售量的增长呈同方向变动。这会促使管理当局更加重视销售，而不是片面重视生产

5简化成本计算，避免主观性避免固定成本分摊中的主观随意性。由于变动成本法中的固定性制造费用不包括在产品成本中，而是列作期间成本，从当期销售收入中全部扣除。这样就省掉了许多间接费用的分配过程，1.大大简化了产品成本的计算过程，2