审计（第6版·AI数字教材版） 课件 第7、8章 风险应对、审计抽样

第七章风险应对引导案例2024年8月2日,中国证监会公布对天职国际会计师事务所(特殊普通合伙)(以下简称天职国际)的行政处罚决定:责令改正,没收业务收入3679245.28元,并处以18396226.40元罚款;对其伪造、篡改、毁损审计工作底稿的行为,给予警告,处以500万元罚款,并处暂停从事证券服务业务6个月。综合前述两项,对天职国际责令改正,给予警告,没收业务收入3679245.28元,处以23396226.40元罚款,并处暂停从事证券服务业务6个月。审计程序执行不力审计失败不出其意引导案例被处罚的原因在于,天职国际存在以下违法事实:天职国际在奇信股份年报审计中未勤勉尽责,制作、出具的审计报告存在虚假记载;天职国际伪造、篡改、毁损工作底稿。其中前款违法事实具体包括以下方面:一是未能恰当实施风险识别与评估程序。例如,审计工作底稿中未见在财务报表层次识别和评估重大错报风险的审计程序,也未见根据职业判断确定识别出的风险是否为特别风险的审计程序。未基于收入确认存在舞弊风险的假定开展相关审计程序。认定应收账款及坏账准备等均存在舞弊风险,但却未将其作为特别风险。审计程序执行不力审计失败不出其意引导案例二是货币资金实质性程序存在缺陷。例如,虚假记载未实际执行的现场获取银行对账单等审计程序,对获取的对账单中流水信息、印鉴、格式等方面存在的大量明显异常未予应有的关注。对公司开立于宁波银行深圳分行的银行存款函证存在回函寄件人为公司人员、回函快递单寄件单位和地址均为空白等异常情况,未保持职业怀疑。大额资金流水检查在抽样规模、检查内容等方面均不能满足应收账款的审计要求,无法为应收账款审计提供充分的证据。三是应付票据实质性程序存在缺陷。例如,对奇信股份与无业务往来的公司之间存在的大额、频繁开具商业汇票的情况,与主营业务相关的应付款项在“其他应付款”科目核算,其他应付款减少时在贷方负数进行核算,部分样本凭证中银行回单存在明显异常等情况,未保持职业怀疑。审计程序执行不力审计失败不出其意引导案例四是执行工程成本的审计程序存在缺陷。例如,奇信股份通过其开发的“工程管理系统”录入并管控公司所有工程项目,但天职国际未充分了解相关工程项目管理情况,未对“工程管理系统”进行相关IT审计,以致未发现公司存在大量毛利率较低的内部承包项目,实际毛利率情况与公司披露严重不符。对奇信股份高速增长的劳务费支出、直接人工的计划成本与实际成本结构差异较大等异常情况,未保持职业怀疑。未按照存货监盘计划拟定的监盘范围实施存货监盘。审计程序执行不力审计失败不出其意通过上述案例可知,设计和实施有效的风险应对策略、方案及程序是审计工作的核心内容,是决定审计成败的重要因素。那么,如何有效应对识别和评估的重大错报风险呢?在具体的应对方案中,又将如何合理设计和执行控制测试和实质性程序呢?思考思维导图目录1.针对重大错报风险的应对措施2.控制测试3.实质性程序针对重大错报风险的应对措施>>>1

重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。对重大错报风险的识别、评估和应对是当代审计的主线。针对重大错报风险的总体思路通过执行风险评估程序识别与评估重大错报风险后,根据识别与评估的结果设计和实施应对重大错报风险的措施。应对重大错报风险的措施包括总体思路和具体方案。针对重大错报风险的应对总体思路为：针对财务报表层次重大错报风险，设计和实施总体应对措施；针对认定层次重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。总体应对措施向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度的必要性分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作对指导和监督项目组成员并复核其工作的性质、时间安排和范围作出调整;在选择进一步审计程序时,应当注意使某些程序不被管理层预见或事先了解;对总体审计策略或拟实施的审计程序作出调整,可能包括确定实际执行的重要性、注册会计师测试控制运行有效性的计划以及为支持对控制运行有效性的信赖而需获取的审计证据的说服力(特别是在识别出内部环境或被审计单位对内部控制体系的监督工作存在缺陷时),以及实质性程序的性质、时间安排和范围(例如,当注册会计师将重大错报风险评估为较高等级时,于财务报表日或接近财务报表日实施实质性程序可能是适当的)。财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序注册会计师对内部环境的了解影响其对财务报表层次重大错报风险的评估,从而影响所采取的总体应对措施。有效的内部环境可以增强注册会计师对内部控制的信心和对被审计单位内部生成的审计证据的信赖程度。例如,如果内部环境有效,注册会计师可以在期中而非期末实施某些审计程序;如果内部环境存在缺陷,则产生相反的影响。为应对无效的内部环境,注册会计师可以采取的措施举例如下:在期末而非期中实施更多的审计程序。内部环境的缺陷通常会降低期中获得的审计证据的可信赖程度。通过实施实质性程序获取更广泛的审计证据。良好的内部环境是其他控制要素发挥作用的基础。内部环境存在缺陷通常会削弱其他控制要素的作用,导致注册会计师无法信赖内部控制,而主要依赖实施实质性程序获取审计证据。增加拟纳入审计范围的经营地点的数量。1.2.3.进一步审计程序的内涵和要求进一步审计程序的性质进一步审计程序的时间4.进一步审计程序的范围财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序进一步审计程序是相对于风险评估程序而言的，是指注册会计师针对评估的各类交易、账户余额和披露认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试（如适用）和实质性程序。注册会计师对识别出的认定层次重大错报风险进行评估,为确定总体审计方案提供了依据。例如,注册会计师可能确定:只有实施控制测试才可以有效应对评估的特定认定重大错报风险;仅实施实质性程序对于特定认定是适当的;将控制测试和实质性程序结合使用的综合性方案是一个有效的方案。无论选取哪种方案以及评估的重大错报风险结果如何,注册会计师都需要针对所有重大类别的交易、账户余额和披露设计和实施实质性程序。1.进一步审计程序的内涵和要求财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序在设计拟实施的进一步审计程序时,注册会计师应当:针对每项相关类别的交易、账户余额和披露,考虑评估出认定层次重大错报风险的依据——因相关类别的交易、账户余额和披露的具体特征而导致的发生错报的可能性和严重程度(即固有风险);风险评估是否考虑了应对重大错报风险的控制(即控制风险),从而要求注册会计师获取审计证据以确定控制是否有效运行(即注册会计师在确定实质性程序的性质、时间安排和范围时拟测试控制运行的有效性)。评估的风险越高,需要获取越有说服力的审计证据。1.进一步审计程序的内涵和要求财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序除了上面已述及的财务报表层次重大错报风险与总体应对措施,下列因素也会影响进一步审计程序的总体方案(即决定进一步审计程序中是否包含控制测试):在执行风险评估程序时,通过对被审计单位内部控制的了解,形成的关于其是否有效运行的预期。若预期是无效的,则应选择实质性方案;若预期是有效的,则应选择综合性方案。某些重大错报风险的特性。某些认定层次的重大错报风险仅通过实质性程序无法应对，应当选择综合性方案。企业规模。比如,小型被审计单位可能不存在能够被注册会计师识别的控制活动,注册会计师实施的进一步审计程序可能主要是实质性程序。但在这种缺乏控制的情况下,注册会计师应当考虑仅通过实施实质性程序是否能够获取充分、适当的审计证据。1.进一步审计程序的内涵和要求财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序2.进一步审计程序的性质财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序进一步审计程序的性质,是指进一步审计程序的目的和类型。进一步审计程序的目的包括实施控制测试以评价内部控制在防止、发现并纠正认定层次重大错报方面运行的有效性(即控制测试),实施实质性程序以发现认定层次重大错报(即实质性程序);审计程序的类型包括检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。在应对评估的风险时,确定进一步审计程序的性质是最重要的。目的通过实施控制测试以确定控制运行的有效性通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报类型检查（固定资产、文件等）（控制测试、实质性程序）观察（控制测试、实质性程序）询问（控制测试、实质性程序）函证（实质性程序）重新计算（实质性程序）重新执行（控制测试）分析程序（实质性程序）2.进一步审计程序的性质财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序2.进一步审计程序的性质财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序注册会计师对于重大错报风险的评估结果可能影响拟实施的具体审计程序的类型及其综合运用。例如,当评估的风险较高时,注册会计师除检查文件外,还可能决定向交易对方函证合同条款的完整性。对于与某些认定相关的重大错报风险,实施某些审计程序可能比其他审计程序更适当。例如,在测试收入时,对于与收入“完整性”认定相关的重大错报风险,控制测试可能最能有效应对;对于与收入“发生”认定相关的重大错报风险,实质性程序可能最能有效应对。3.进一步审计程序的时间财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序

进一步审计程序的时间是指，注册会计师何时实施进一步审计程序，或审计证据适用的期间或时点。注册会计师可以在期中或期末实施控制测试或实质性程序。当重大错报风险较高时，注册会计师应当考虑在期末或接近期末实施实质性程序；或采用不通知的方式，或在管理层不能预见的时间实施审计程序。只能在期末或期末以后实施的审计程序：将财务报表中的信息与其所依据的会计记录进行核对或调节,包括核对或调节披露中的信息,无论该信息是从总账和明细账中获取,还是从总账和明细账之外的其他途径获取;检查财务报表编制过程中作出的会计调整;为应对被审计单位可能在期末签订不适当的销售合同的风险,或交易在期末可能尚未完成的风险而实施的程序。3.进一步审计程序的时间财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序注册会计师考虑何时实施审计程序的其他相关因素包括：内部环境何时能得到相关信息。例如,某些电子文档如未能及时取得,可能被覆盖;再如,某些拟观察的程序可能只在特定时点发生。错报风险的性质。例如,如果存在被审计单位为了保证盈利目标的实现而伪造销售合同以虚增收入的风险,注册会计师可能需要检查截至期末的所有销售合同。审计证据适用的期间或时点。编制财务报表的时间,尤其是编制某些披露的时间,这些披露为资产负债表、利润表、所有者权益变动表或现金流量表中记录的金额提供了进一步解释。3.进一步审计程序的时间财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序进一步审计程序的范围相关内容含义实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量，对某项控制活动的观察次数等需考虑的因素确定的重要性水平；评估的重大错报风险；计划获取的保证程度注意：随着重大错报风险的增加，注册会计师应当考虑扩大审计程序的范围。但只有当审计程序本身与特定风险相关时，扩大审计程序的范围才是有效的。注册会计师可以使用计算机辅助审计技术对电子化的交易和账户文档进行更广泛的测试。包括从主要电子文档中选取交易样本，或按照某一特征对交易进行分类，或对总体而非样本进行测试。4.进一步审计程序的范围财报层次总体应对措施认定层次进一步审计程序控制测试>>>21.

控制测试的含义和要求2.控制测试的性质其他控制测试3.

控制测试的时间如何考虑期中审计证据如何考虑以前审计获取的审计证据4.

控制测试的范围控制测试含义与要求性质时间范围控制测试含义目的用于评价内部控制在防止、发现并纠正认定层次重大错报方面的运行有效性的审计程序。控制测试并非评估重大错报风险的必要程序，它的目的是评价内部控制是否有效运行。含义与要求性质时间范围注册会计师获取的有关控制运行有效性的审计证据应当包括:控制在所审计期间的相关时点是如何运行的;控制是否得到一贯执行;控制由谁或以何种方式执行。只有存在下列情形之一，注册会计师才应当设计和实施控制测试：在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的。仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。注册会计师获取的有关控制运行有效性的审计证据应包括：控制在所审计期间的相关时点是如何运行的控制是否得到一贯执行控制由谁或以何种方式执行含义与要求性质时间范围如果发现拟信赖的控制出现偏差，注册会计师应当专门查询以了解这些偏差以其潜在后果，并确定：已实施的控制测试是否为信赖这些控制提供了适当的基础是否有必要实施追加的控制测试是否需要针对潜在的错报风险实施实质性程序在评价注册会计师拟信赖的控制的运行有效性时,注册会计师应当评价通过实施实质性程序发现的错报是否表明控制未得到有效运行。通常,在实施实质性程序中发现的重大错报是表明内部控制存在值得关注的内部控制缺陷的重要迹象。但通过实质性程序未发现错报,并不能证明与所测试认定相关的控制是有效的。在设计和实施控制测试时，注册会计师应当：将询问与其他审计程序结合使用，以获取有关控制运行有效性的审计证据。确定拟测试的控制是否依赖其他控制(间接控制)。如果依赖其他控制，确定是否有必要获取支持这些间接控制有效运行的审计证据。控制测试的性质,是指控制测试的目的和使用具体审计程序的类型。控制测试的目的是评价内部控制在防止、发现并纠正认定层次重大错报方面运行的有效性(即控制测试);控制测试可综合使用一种或多种具体审计程序,包括检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、重新执行。含义与要求性质时间范围控制测试的时间有两层含义：何时实施控制测试测试所针对的控制适用的时点或期间含义与要求性质时间范围基本原理：应根据控制测试的目的确定控制测试的时间，并确定拟信赖的相关控制的时点或期间。如果仅需要测试控制在特定时点运行的有效性(如对被审计单位期末存货盘点进行控制测试),则只需要获取该时点的审计证据。如果拟信赖控制在某一期间运行的有效性,则需要实施其他测试,以获取相关控制在该期间内的相关时点运行有效的审计证据。这种测试可能包括测试被审计单位对内部控制体系的监督工作的控制。换言之,关于控制在多个不同时点的运行有效性的审计证据的简单累加并不能构成控制在某期间的运行有效性的充分、适当的审计证据;而所谓的“其他测试”应当具备的功能是,能提供相关控制在所有相关时点都有效运行的审计证据。如果确定评估的认定层次重大错报风险是特别风险,并拟信赖针对该风险实施的控制,注册会计师应当在本期审计中测试这些控制运行的有效性。含义与要求性质时间范围如果已获取有关控制在期中运行有效性的审计证据，应当：获取这些控制在剩余期间发生重大变化的审计证据确定针对剩余期间还需获取的补充审计证据。影响因素包括：评估的认定层次重大错报风险的重大程度；在期中测试的特定控制,以及自期中测试后发生的重大变动,包括在信息系统、流程和人员方面发生的变动;在期中对有关控制运行的有效性获取的审计证据的程度;剩余期间的长度;在信赖控制的基础上拟缩小实质性程序的范围;内部环境。含义与要求性质时间范围1.如何考虑期中审计证据在确定利用以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据是否适当，以及再次测试控制的时间间隔时，当考虑下列因素：被审计单位内部控制体系其他要素的有效性,包括内部环境、被审计单位对内部控制体系的监督工作以及被审计单位的风险评估工作;控制特征(人工控制还是自动化控制)产生的风险;信息技术一般控制的有效性;控制设计及其运行的有效性,包括在以前审计中发现的控制运行偏差的性质和程度,以及是否发生对控制运行产生重大影响的人员变动;是否存在由于环境发生变化而特定控制缺乏相应变化导致的风险;重大错报风险和对控制的信赖程度。含义与要求性质时间范围2.如何考虑以前审计获取的审计证据如果拟利用以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据，注册会计师应当通过获取这些控制在以前审计后是否发生重大变化的审计证据，确定以前审计获取的审计证据是否与本期审计持续相关并且依然可靠。注册会计师应当通过实施询问并结合观察或检查程序,获取这些控制是否发生重大变化的审计证据,以确认对这些控制的了解,并根据下列情况作出不同处理。含义与要求性质时间范围2.如何考虑以前审计获取的审计证据如果已发生变化,且这些变化对以前审计获取的审计证据的持续相关性产生影响,注册会计师应当在本期审计中测试这些控制运行的有效性。控制在本期发生变化可能影响以前审计获取的审计证据对本期审计的相关性和可靠性,从而使注册会计师无法再继续信赖相关控制运行的有效性。例如,如果系统的变化仅使被审计单位从系统中获取新的报告,这种变化通常不影响以前审计所获取证据的相关性;但是,如果系统的变化引起数据累积或计算发生改变,这种变化可能影响以前审计所获取证据的相关性。含义与要求性质时间范围2.如何考虑以前审计获取的审计证据如果未发生变化,注册会计师应当每3年至少对控制测试一次,并且在每年审计中测试部分控制,以避免将所有拟信赖控制的测试集中于某一年,而在之后的2年中不进行任何测试。如果拟信赖的控制自上次测试后未发生变化,且不属于旨在减轻特别风险的控制,注册会计师需要运用职业判断确定是否在本期审计中测试其运行的有效性,以及本次测试与上次测试的时间间隔,但每三年至少对控制测试一次。一般情况下,重大错报风险越高,或对控制的拟信赖程度越高,时间间隔(如有)就越短。内部环境薄弱、被审计单位对内部控制体系的监督薄弱、控制中的人工成分较多、发生对控制运行产生重大影响的人事变动、环境的变化表明需要对控制作出相应的变动、信息技术一般控制薄弱等因素可能缩短再次测试控制的时间间隔或导致完全不信赖以前审计获取的审计证据。

含义与要求性质时间范围2.如何考虑以前审计获取的审计证据在确定某项控制的测试范围时，注册会计师通常考虑下列因素：对控制的拟信赖程度。拟信赖程度越高,需要实施控制测试的范围越大。在拟信赖期间,被审计单位执行控制的频率。频率越高,需要实施控制测试的范围越大。在所审计期间,注册会计师拟信赖控制运行有效性的时间长度。时间长度越长,需要实施控制测试的范围越大。控制的预期偏差率。预期偏差率越高,需要实施控制测试的范围越大。拟获取的有关认定层次控制运行有效性的审计证据的相关性和可靠性。通过测试与认定相关的其他控制获取的审计证据的范围。控制测试的范围是指控制活动的测试次数。控制测试范围的设计目标是获取控制在整个拟信赖的期间有效运行的充分、适当的审计证据。含义与要求性质时间范围实质性程序>>>31.实质性程序的内涵和要求2.实质性程序的性质其他实质性测试3.实质性程序的时间4.实质性程序的范围实质性程序内涵：用于发现认定层次重大错报的审计程序类型：实质性分析程序、对各类交易、账户余额和披露的细节测试要求：无论评估的重大错报风险结果如何,注册会计师都应当针对所有重大类别的交易、账户余额和披露,设计和实施实质性程序。这里的“重大类别的交易、账户余额和披露”既包括已被确定为相关类别的交易、账户余额和披露的重大类别的交易、账户余额和披露,也包括未被确定为相关类别的交易、账户余额和披露的重大类别的交易、账户余额和披露。注册会计师无需测试重大交易类别、账户余额和披露中的所有认定;相反,在设计拟实施的实质性程序时,注册会计师重点关注某些认定,可能更具针对性。内涵与要求性质时间范围注册会计师实施的实质性审计程序应当包括下列与财务报表编制完成阶段相关的审计程序：将财务报表中的信息与其所依据的会计记录进行核对或调节,包括核对或调节披露中的信息,无论该信息是从总账和明细账中获取,还是从总账和明细账之外的其他途径获取检查财务报表编制过程中做出的重大会计分录和其它会计调整如果认为评估的认定层次重大错报风险是特别风险，注册会计师应当专门针对该风险实施实质性程序。如果针对特别风险仅实施实质性程序，注册会计师应当使用细节测试，或将细节测试和实质性分析程序结合使用，以获取充分、适当的审计证据。内涵与要求性质时间范围实质性程序的性质，是指实质性程序的类型及其组合，包括细节测试和实质性分析程序两类。实质性程序细节测试分析程序适用于对各类交易、账户余额、列报认定的测试。对在一段时期内存在可预期关系的大量交易，注册会计师可以考虑实施实质性分析程序。内涵与要求性质时间范围

在细节测试中可使用的具体审计程序包括检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算。内涵与要求性质时间范围根据具体情况,注册会计师可能确定:仅实施实质性分析程序就足以将审计风险降至可接受的低水平,如当实施控制测试获取的审计证据可以支持风险评估结果时;仅实施细节测试是适当的;将细节测试与实质性分析程序结合使用可以最恰当地应对评估的风险。内涵与要求性质时间范围注册会计师尤其应当考虑是否将函证程序用于细节测试，可能帮助注册会计师考虑的因素包括：被询证者对函证事项的了解预期被询证者回复询证函的能力或意愿，例如在下列情况下被询证者可能不会回复、随意回复或可能试图限制对其回复的依赖程度：

·被询证者可能不愿承担回复询证函的责任

·被询证者可能认为回复询证函成本太高或消耗太多时间

·被询证者可能因回复询证函而可能承担的法律责任有所担心

·被询证者可能以不同币种核算交易

·回复询证函不是被询证者日常经营的重要部分预期被询证者的客观性内涵与要求性质时间范围对在一段时期内存在可预期关系的大量交易,注册会计师可以考虑实施实质性分析程序。在设计实质性分析程序时，需考虑以下因素：对特定认定使用实质性分析程序的适当性;对已记录的金额或比率作出预期时,所依据的内部或外部数据的可靠性;作出预期的准确程度是否足以在计划的保证水平上识别重大错报;已记录金额与预期值之间可接受的差异额。当实施实质性分析程序时,如果使用被审计单位编制的信息,注册会计师应当考虑测试与信息编制相关的控制,以及这些信息是否在本期或前期经过审计。

内涵与要求性质时间范围1.如何考虑期中审计证据注册会计师在期中实施实质性程序而未在其后实施追加程序,将增加期末可能存在错报而未发现的风险,并且该风险随着剩余期间的延长而增加影响是否在期中实施实质性程序、是否就期中至期末实施实质性分析程序的可能因素如下表所示。

内涵与要求性质时间范围1.如何考虑期中审计证据如果在期中实施了实质性程序，注册会计师应当针对剩余期间实施下列程序之一，从而将期中测试得出的结论合理延伸至期末。

实施审计结合对剩余期间实施的控制测试，实施实质性程序如果认为对剩余期间拟实施的实质性程序是充分的，仅实施实质性程序如果期中检查出注册会计师在评估重大错报风险时未预期到的错报,注册会计师应当评价是否需要修改相关的风险评估结果以及针对剩余期间拟实施的实质性程序的性质、时间安排和范围。若评价后认为需要修改,则此类修改可能包括在期末扩大期中已实施实质性程序的范围或重新实施这些实质性程序。

在多数情况下,在以前审计中实施实质性程序获取的审计证据,通常对本期只有很弱的证据效力或没有证据效力。因此,准则中并未提及该情形。但是,也有例外。例如,由于证券化的结构未发生变化,以前审计中获得的与证券化结构有关的法律意见可能在本期仍适用;以前审计通过实质性程序测试过的某项诉讼在本期没有任何实质性进展。在这些情况下,使用在以前审计的实质性程序中获取的审计证据可能是适当的,前提是该证据及其相关事项未发生重大变动,并且本期已实施用以确认是否具有持续相关性和可靠性的审计程序。内涵与要求性质时间范围2.如何考虑以前审计获取的审计证据在确定实质性程序的范围时，注册会计师应当考虑评估的认定层次重大错报风险和实施控制测试的结果。评估的认定层次重大错报风险越高，需要实施实质性程序的范围越广；对控制测试结果不满意，则需考虑扩大实质性程序的范围。内涵与要求性质时间范围在设计细节测试时，注册会计师除了从样本量的角度考虑测试范围外，还要考虑选样方法的有效性等因素。如果不考虑成本效益的问题，那么审计人员只有在获取了最充分适当的审计证据后才能发表审计意见。但是，如果为了实现某个具体审计目标有多种可选审计方案，审计人员将选择成本较低的方案。成本效益原则的考虑会影响到实质性程序的范围。一般而言,审计人员根据可接受的检查风险水平确定所需要获取的审计证据和实质性程序的范围。可接受的风险水平高,审计人员可以获取相对较少的审计证据,实质性程序的范围也相对较小;反之,则要获取较多的审计证据,并实施较大范围的实质性程序。但是,无论如何,成本效益原则不能成为审计人员无法获取充分、适当审计证据的理由。内涵与要求性质时间范围第八章审计抽样陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第6版）引导案例弱水三千,取一瓢足矣?在现实中,若要检测三千弱水纯净与否,“取一瓢”可能不足以说明问题。审计工作中亦是如此。面对如此庞杂的物、证、账、表以及其他相关记录,若抽出的样本不具代表性,则很可能会功亏一篑。比如,瑞华会计师事务所(特殊普通合伙)(以下简称瑞华)在对辽宁振隆特产股份有限公司(以下简称振隆特产)的存货抽盘审计中就栽了大跟头。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）2017年3月,中国证监会公布了对瑞华的行政处罚决定:责令瑞华改正违法行为,没收业务收入130万元,并处以260万元罚款;对两名签字注册会计师给予警告,并分别处以10万元罚款。处罚原因在于:作为振隆特产IPO的审计机构,瑞华在对振隆特产2012年、2013年及2014年财务报表的审计过程中未勤勉尽责,其所出具的审计报告存在虚假记载。引导案例弱水三千,取一瓢足矣?陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）其中一个重要的方面体现在存货审计上。由于土特产这类存货具有容易变质的特点,因此在抽盘时应特别考虑是否存在以次充好或直接空装的情形,特别是在存货密集堆放的情形下更是可疑。中国证监会的调查结果显示:瑞华的注册会计师在存货监盘过程中,在存货密集堆放、各垛物品间没预留可查看空间的情况下,只对顶层、侧面以及外围的存货进行抽样检查,未对垛中心存货进行检查;实际监盘时,瑞华仅从每一垛存货中抽出部分存货进行称重或查看质量,进而认为整垛存货是经过抽盘的,故瑞华实际抽盘的比例远低于审计工作底稿记载的比例(90%左右);此外,2012—2014年振隆特产虚增的以及存放于天津代工厂的存货金额占各年年末存货金额的比例分别为24.84%、30.97%及41.49%,该部分存货于各年年末在振隆特产的自有库房中是无法盘点出来的,而瑞华在审计工作底稿中记录的各年抽盘比例分别是54.36%、67.85%及88.56%。通过引例可以发现,抽样并不意味着可以随心所欲、没有规则。那么,抽样应遵循怎样的流程与标准?如何对所抽取的样本执行审计程序?如何根据样本结果形成对总体的结论?在工作底稿中如何记录审计抽样过程?思考陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）思维导图目录1.审计抽样概述2.控制测试中的审计抽样3.细节测试中的审计抽样陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）审计抽样概述1陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）

审计抽样是指注册会计师对具有审计相关性的总体中低于百分之百的项目实施审计程序，使所有抽样单元都有被选取的机会，为注册会计师针对整个总体得出结论提供合理基础。适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）审计抽样并不是在所有审计程序中都可使用！风险评估程序×√审计程序√控制测试实质性程序×控制留下运行轨迹时控制未留下运行轨迹时，采用询问、观察、重新执行3类审计程序细节测试实质性分析程序×适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程统计抽样统计抽样是一种利用数学和概率统计，依据随机原则抽取样本，据以推断总体的审计抽样方法。特点：（1）随机选取样本，可合理保证总体中每一项目都有被抽取的机会；（2）运用概率论统计并评价样本，而不是完全依靠审计人员的主观标准进行判断。适用范围：总体规模较大以及样本容易获取的情况。非统计抽样不同时具备统计抽样两个特征的抽样方法均属于非统计抽样。特点：审计人员主要凭借个人的主观标准和经验来确定样本规模、选取样本和评价抽样结果。适用范围：总体规模较小或者某些样本难以获取的情况。统计抽样与非统计抽样陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）统计抽样（1）使用科学的方法确定样本规模，从而能客观地计量并控制抽样风险；（2）随机抽取样本，使得样本分布接近于总体分布，从而更具有代表性；（3）利用概率论，审计人员可以对抽样结果进行定量的评价；（4）为审计抽样提供了一个统一的框架，促使审计工作更加规范。充分利用了审计人员的职业经验和主观判断，操作简便优点非统计抽样适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程统计抽样与非统计抽样陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）统计抽样（1）需要特殊的专业技能，增加额外的支出对审计人员进行培训；（2）要求单个样本项目符合统计要求，也可能需要支出额外的费用。（1）样本的选取不符合随机原则，从而导致样本的代表性有所下降，并且难以确定样本规模是否适当；（2）抽样过程主要依赖于审计人员的素质和经验;（3）审计人员对抽样结果只能进行定性的评价，难以得出定量的结果。非统计抽样适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程缺点统计抽样与非统计抽样陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）统计抽样与非统计抽样适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程统计抽样方法属性抽样：一种用来对总体中某一事件发生率得出结论的统计抽样方法。即，属性抽样通常要回答的是：是否存在？是否发生？是否有效？变量抽样：一种用来对总体金额得出结论的统计抽样方法。即，变量抽样通常要回答的是：金额是多少？陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）随机选样随机选样是指对审计对象总体或次级总体的所有项目，按随机规则选取样本。如可借助随机数表。系统选样是指按照相同的间隔从审计对象总体中等距离地选取样本的一种方法。系统选样随机选样和系统选样属于随机基础选样方法（即对总体的所有项目按随机规则选取样本），因而可在统计抽样中使用，当然也可在非统计抽样中使用。而随意选样只能在非统计抽样中使用。选取样本时不采用结构化的方法，同时避免任何有有意识的偏向或可预见性（如回避难以找到的项目或总选择第一个项目）随意选样适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程选取样本的方法陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）

抽样风险，是指审计人员根据样本得出的结论可能与审计对象总体特征不相符的风险。当对总体中的所有项目都实施检查时，不存在抽样风险只要使用了审计抽样，就会有抽样风险样本规模与抽样风险呈反向关系降低抽样风险的途径——扩大样本规模适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程抽样风险陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）抽样风险抽样风险控制测试实质性程序误拒风险：推断某一重大错报存在而实际不存在的可能性误受风险：推断某一重大错报不存在而实际存在的可能性信赖不足风险：推断的控制有效性低于其实际有效性的可能性信赖过度风险：推断的控制有效性高于其实际有效性的可能性与过于乐观有关，容易导致其发表不恰当的审计意见，即，影响审计效果。与过于谨慎有关，容易导致抽样规模过大以至于无法承受，即，影响审计效率。适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）审计人员选择了不适于实现特定目标的审计程序审计人员未能适当地定义误差(包括控制偏差或错报)导致其未能发现样本中存在的偏差或错报审计人员未能适当地评价审计发现的情况审计人员选择的总体不适于测试目标

非抽样风险，是指审计人员由于其他与抽样风险无关的原因未能发现重大错报而得出错误结论的风险。导致的原因包括：1.2.4.3.非抽样风险适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）弱水三千，取一瓢足矣?2017年3月,中国证监会公布了对瑞华的行政处罚决定处罚原因：作为振隆特产IPO的审计机构，瑞华在对振隆特产2012年、2013年及2014年财务报表的审计过程中未勤勉尽责，其所出具的审计报告存在虚假记载。适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程实践案例陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）由于土特产这类存货具有容易变质的特点，在抽盘时应特别考虑是否存在以次充好或直接空装的情形。因此，必须从四周、顶部、底部以及中心区域分别抽样时，才具有代表性。弱水三千，取一瓢足矣?适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程实践案例陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）瑞华的注册会计师在存货监盘过程中，在存货密集堆放、各垛物品间没预留可查看空间但现场有叉车等搬运工具的情况下，只对顶层、侧面以及外围的存货进行抽样检查，未对垛中心存货进行检查；实际监盘时，瑞华仅从每一垛存货中抽出部分存货进行称重或查看质量，进而认为整垛存货是经过抽盘的，故瑞华所实际抽盘的比例远低于审计底稿记载的比例——90%左右。弱水三千，取一瓢足矣?适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程实践案例陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程代表性与异常误差代表性是指在既定的风险水平下，注册会计师根据样本得出的结论，与对整个总体实施与样本相同的审计程序得出的结论类似。代表性与样本整体而非样本中的单个项目相关，与样本规模无关，而与如何选取样本相关。异常误差，是指对总体中的偏差或错报明显不具有代表性的偏差或错报。可容忍误差可容忍错报是指注册会计师设定的货币金额，注册会计师试图对总体中的实际错报不超过该货币金额获取适当水平的保证。可容忍偏差率是指注册会计师设定的偏离规定的内部控制程序的比率，注册会计师试图对总体中的实际偏差率不超过该比率获取适当水平的保证。可信赖程度可信赖程度通常用预计抽样结果能够代表审计对象总体特征的百分比来表示，可信赖程度与抽样风险是互补关系陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）适用性抽样方法抽样的风险相关概念抽样流程确定测试目标、定义总体、定义抽样单元、定义偏差（对应控制测试）或界定错报（对应细节测试）、定义测试期间（仅适用于控制测试中的审计抽样）。样本设计样本选取评价样本结果记录抽样程序确定抽样方法、确定样本规模、选取样本，进而针对选取的每个项目实施适合具体目的的审计程序。根据样本结果计算偏差率或推断总体错报，并在考虑抽样风险、偏差或错报的性质和原因的基础上，得出总体结论。对总体的结论，基于样本结果、使用审计抽样是否已为注册会计师针对所测试的总体得出的结论提供合理基础两方面进行。记录所实施的审计程序，以形成审计工作底稿。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）控制测试中的审计抽样2陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）确定测试目标

定义总体和抽样单元定义偏差定义测试期间样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序样本设计阶段陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）获取并评价有关控制运行有效性的审计证据以将审计风险降至可接受水平。考虑控制是否建立健全，控制是否得到有效执行。确定测试目标

1样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序只有当审计人员认为控制设计合理，并且能够防止、发现、纠正管理层认定的重大错报时，才需要对该控制运行的有效性进行测试。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）获取并评价有关控制运行有效性的审计证据以将审计风险降至可接受水平。考虑控制是否建立健全，控制是否得到有效执行。确定测试目标

定义总体是指审计人员在控制测试中考虑总体的同质性，确保适当性和完整性。定义抽样单元是指选择能够提供控制运行证据的一份文件，一个记录或者其中一行。定义总体和抽样单元21样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序比如，如果被审计单位设定的控制要求主管人员必须在付款单上签字后方可进行付款，则总体为所有付款单、抽样单元为每一张付款单。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）获取并评价有关控制运行有效性的审计证据以将审计风险降至可接受水平。考虑控制是否建立健全，控制是否得到有效执行。确定测试目标

定义总体是指审计人员在控制测试中考虑总体的同质性，确保适当性和完整性。定义抽样单元是指选择能够提供控制运行证据的一份文件，一个记录或者其中一行。定义总体和抽样单元21对被审计单位控制的理解，确定能够显示控制测试运行情况的特征，据以定义控制偏差。定义偏差3样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序在实际工作中，这种控制偏差常常采用偏差率的表现形式陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）获取并评价有关控制运行有效性的审计证据以将审计风险降至可接受水平。考虑控制是否建立健全，控制是否得到有效执行。确定测试目标

定义总体是指审计人员在控制测试中考虑总体的同质性，确保适当性和完整性。定义抽样单元是指选择能够提供控制运行证据的一份文件，一个记录或者其中一行。定义总体和抽样单元21对被审计单位控制的理解，确定能够显示控制测试运行情况的特征，据以定义控制偏差。定义偏差3审计人员一般选取期中实施控制测试定义测试期间4期中测试所获取的审计证据仅仅与控制在测试时点运行的情况有关，因此，审计人员必须确定如何获取关于剩余期间的审计证据。样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）确定样本方法确定样本规模选取样本并实施审计程序样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序选取样本阶段陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）在选取样本项目时应当使每个抽样单元都有被选取的机会。确定抽样方法1样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序系统选样随机选样陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）在选取样本项目时应当使每个抽样单元都有被选取的机会。确定抽样方法1样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序根据所设计的样本确定样本的规模，以兼顾审计效率与效果决定需要审查多少样本。确定样本规模2考虑六项影响样本规模的主要因素陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序因素类别具体因素与样本规模的关系统计因素总体规模一般而言，总体规模对样本规模的影响几乎为零。可接受的过度信赖风险可接受的信赖过度风险与样本规模反向变动。一般将信赖过度风险确定为10%，特别重要的测试则可以将信赖过度风险确定为5%。审计因素有效运行的控制可降低重大错报风险的程度有效运行的控制可降低重大错报风险的程度与样本规模同向变动。可容忍偏差率可容忍偏差率与样本规模反向变动。预计总体偏差率预计总体偏差率与样本规模同向变动。在既定的可容忍偏差率下，预计总体偏差率越大，所需的样本规模越大。其他因素控制运行的相关期间越长（年或季度），需要测试的样本越多；控制程序越复杂，测试的样本越多；对人工控制实施的测试要多过自动化控制。陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）思考：

假设审计人员在进行收入循环的控制测试时，打算审查销售交易的发生认定。根据上一年度的审计情况以及本年度对于内部控制的初步调查和评价，审计人员预计有2%的销售发票存在单据不全的差错，此外，审计人员设定可容忍误差率为5%，同时希望以95%的把握来相信总体的实际误差率小于等于5%，请确定审计人员应该选取多少张销售发票进行检查？答：根据已知条件可知，本例中：信赖过度风险=5%预计误差率=2%可容忍误差率=5%查表可知，此时样本规模应确认为181，因此，审计人员必须选取181张销售发票，检查这181张销售发票是否都有相应的支持性凭证为依据。181(4)在选取样本项目时应当使每个抽样单元都有被选取的机会。确定抽样方法1根据所设计的样本确定样本的规模，以兼顾审计效率与效果决定需要审查多少样本。确定样本规模2针对选取的每个项目，实施适合于具体审计目标的审计程序。选取样本并对其实施审计程序3如果无法对选取的项目实施计划的审计程序或适当的替代程序，就要考虑在评价样本时将该样本项目视为控制偏差。另外要考虑造成该限制的原因，以及该限制可能对其了解内部控制和评估重大错报风险产生的影响。样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序评价样本结果阶段计算偏差率

考虑抽样风险考虑偏差的性质和原因得出总体结论陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）将样本中发现的偏差数量除以样本规模，就可以计算出样本偏差率。计算偏差率1在控制测试中无需另外推断总体偏差率，但必须考虑抽样风险。样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）将样本中发现的偏差数量除以样本规模，就可以计算出样本偏差率。计算偏差率1样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序在估计出的总体偏差率基础上，考虑抽样风险的影响，形成在可接受的抽样风险下总体偏差率的适用区间。然后将计算出的总体偏差率上限与可容忍偏差率比较，以形成对总体的判断考虑抽样风险2陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）总体偏差率上限<可容忍误差率·总体可以接受，支持计划的重大错报风险评估水平总体偏差率上限>可容忍误差率·总体不能接受，不支持计划的重大错报风险评估水平，应当修正重大错报风险评估水平，增加实质性程序的数量总体偏差率上限低于但接近可容忍误差率·应当结合其他审计程序的结果，考虑是否接受总体

上表为信赖过度风险水平为5%时的实际误差率上限，延续上面确定样本规模的例子，如果审计人员选取了181张销售发票，进行测试后，共发现2个偏差，试计算其实际误差率上限。答：如果所要查找的样本规模181没有包括在统计抽样结果评价表中，因此选择表中最接近实际样本规模的数值200来计算实际误差率上限。查表可知，实际误差率上限为3.2%。3.2%将样本中发现的偏差数量除以样本规模，就可以计算出样本偏差率。计算偏差率1样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序在估计出的总体偏差率基础上，考虑抽样风险的影响，形成在可接受的抽样风险下总体偏差率的适用区间。然后将计算出的总体偏差率上限与可容忍偏差率比较，以形成对总体的判断考虑抽样风险2陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）应当调查识别出的所有偏差的性质和原因，并评价其对审计程序的目的和审计的其他方面可能产生的影响。考虑偏差的性质和原因3对偏差的性质和原因的分析包括：是有意的还是无意的？是误解了规定还是粗心大意？是经常发生还是偶然发生？是系统的还是随机的？将样本中发现的偏差数量除以样本规模，就可以计算出样本偏差率。计算偏差率1样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序在估计出的总体偏差率基础上，考虑抽样风险的影响，形成在可接受的抽样风险下总体偏差率的适用区间。然后将计算出的总体偏差率上限与可容忍偏差率比较，以形成对总体的判断考虑抽样风险2陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）应当调查识别出的所有偏差的性质和原因，并评价其对审计程序的目的和审计的其他方面可能产生的影响。考虑偏差的性质和原因3在计算偏差率，考虑抽样风险，分析偏差的性质和原因之后，运用职业判断得出总体结论。得出总体结论4如果样本结果不支持计划的控制运行有效性和重大错报风险的评估水平，通常有两种选择：进一步测试其他控制或提高重大错报风险评估水平。样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）

在控制测试中使用审计抽样时，注册会计师通常应在审计工作底稿中记录下列内容：对所测试的设定控制的描述与抽样相关的控制目标，包括相关认定对总体和抽样单元的定义，包括注册会计师如何考虑总体的完整性对偏差的定义可接受的信赖过度风险、可容忍偏差率，预计总体偏差率确定样本规模的方法选样方法选取的样本项目对如何实施抽样程序的描述对样本的评价及总体结论摘要细节测试中的审计抽样3陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）

在实施细节测试时，审计人员需要对被审计单位财务报表中的数额、余额是否存在错误以及错误的大小进行定量测试和分析评价。因此，审计人员在进行实质性测试时通常采用变量抽样的抽样方法。实质性程序变量抽样样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）1确定测试目标

定义总体定义抽样单元界定错报样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序样本设计阶段陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）为有关财务报表金额的一项或多项认定提供合理保证确定测试目标

1例如：应收账款的存在性，存货的准确性、计价与分摊。样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）为有关财务报表金额的一项或多项认定提供合理保证确定测试目标

1样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）考虑总体的适当性和完整性，确保抽样总体适合于特定的审计目标定义总体2例如：测试应收账款的“存在”认定时，应将应收账款明细账（即，所有笔应收账款）定义为总体。为有关财务报表金额的一项或多项认定提供合理保证确定测试目标

1样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）考虑总体的适当性和完整性，确保抽样总体适合于特定的审计目标定义总体2根据审计目标和所实施的审计程序，同时结合实施计划的审计程序和替代程序的难易程度定义抽样单元定义抽样单元3例如：测试应收账款的“存在”认定时，每一笔应收账款即为抽样单元。为有关财务报表金额的一项或多项认定提供合理保证确定测试目标

1样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）考虑总体的适当性和完整性，确保抽样总体适合于特定的审计目标定义总体2根据审计目标和所实施的审计程序，同时结合实施计划的审计程序和替代程序的难易程度定义抽样单元定义抽样单元3审计人员应该根据审计目标对错报进行界定。在界定时，应注意一些特殊情形界定错报4例如:测试应收账款的“存在”认定时，账面金额为50万元，但函证后的金额为40万元，即有10万元的错报。1234确定抽样方法确定样本规模选取样本并实施审计程序样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序选取样本阶段陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）11234细节测试中的审计抽样，可能使用统计抽样，也可能使用非统计抽样确定抽样方法1样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）4样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序2根据所设计的样本确定样本的规模，决定需要审查多少样本确定样本规模1细节测试中的审计抽样，可能使用统计抽样，也可能使用非统计抽样确定抽样方法考虑六项影响样本规模的主要因素陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）因素类别具体因素与样本规模的关系统计因素总体规模总体中的项目数量在细节测试中对样本规模的影响很小。总体的变异性总体变异性是指总体的某一特征在各项目之间的差异程度。总体项目的变异性程度与样本规模同向变动。当总体的变异性过高时，可以考虑先分层再确定每一层的抽样规模。可接受的误受风险可接受的误受风险与样本规模反向变动。审计因素其他实质性程序在同一认定上的使用情况其他实质性程序在同一认定上的使用程度与样本规模反向变动。可容忍错报可容忍错报与样本规模反向变动。预计总体错报预计总体错报与样本规模同向变动。预计总体错报不应超过可容忍错报。其他因素控制运行的相关期间越长，需要测试的样本越多；控制程序越复杂，测试的样本越多；对人工控制实施的测试要多过自动化控制。样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）4样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序2根据所设计的样本确定样本的规模，决定需要审查多少样本确定样本规模1细节测试中的审计抽样，可能使用统计抽样，也可能使用非统计抽样确定抽样方法3通常在选取样本前先识别单个重大项目并对此执行审计程序，然后以剩余项目为抽样总体。对于选取的每一个样本，注册会计师应实施适合于具体审计目标的审计程序选取样本并实施审计程序无法对选取的项目实施检查时，应考虑这些未检查项目对样本评价结果的影响以及无法实施检查的原因是否影响计划的重大错报风险评估水平或舞弊风险的评估水平陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）1234样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序评价样本结果阶段推断总体错报

考虑抽样风险考虑错报的性质和原因得出总体结论陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）1根据样本结果推断总体的错报。根据由样本推断总体的方法差异，可将统计抽样分为传统的变量抽样方法和货币单元抽样法。推断总体的错报样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序传统的变量抽样方法：均值法、差额法、比率法货币单元抽样法统计抽样方法陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）均值法比率法差额法货币单元抽样

均值法是一种传统的变量抽样方法，主要是通过计算样本平均审定值，并将平均值与总体项目数相乘，从而得出推断的总体实际值。这种变量抽样方法的适用范围十分广泛，无论被审计单位提供的数据是否完整可靠，甚至在被审计单位缺乏基本经济业务或事项的账面记录的情况下，均可使用该方法。缺点在于：要求标准差要小，否则不具代表性。若标准大，可先进行分层。估计的总体金额

=平均审定值×总体规模平均审定值=样本审定值÷样本规模样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）均值法比率法差额法货币单元抽样

差额法是单位平均数抽样的一种变形，其原理是通过比较样本的审定值（AV）和账面值（BV），并计算两者的平均差异，并以此来估计总体实际值与账面值的平均差异，再以这个平均差异乘以总体项目个数求得总体的实际值与账面值的差异总额，最后将账面值加上差异总额来推算总体的实际价值。推断的总体错报=平均错报×总体规模其计算公式如下：平均错报=样本审定值与账面值的差额÷样本规模样本设计阶段选取样本阶段评价样本结果阶段记录抽样程序陈汉文、杨道广、董望《审计学》（第5版）均值法比率法差额法货币单元抽样

比率法是差额估计抽样方法的变异，其原理与之极为类似，它是以样本审定值与账面值的比率关系来估计总体实际值与账面值之间的比率关系，然后再以这个比率去乘以总体的账面值，从而求出总体实际值的估计金额。估计的总体实际值＝比率×总体