《税务会计》-工作情境九 土地增值税的核算与申报

教学目的熟练计算土地增值税，能进行基本的税务筹划。返回教学目标一、技能目标

1.能准确计算土地增值税税额。

2.能对相关税票进行妥善管理。

3.能妥善办理土地增值税的核算、申报和缴纳工作。二、知识目标

1.理解土地增值税税的征税范围。

2.熟悉其计算方法，掌握其纳税申报的规定。返回任务布置任务一:土地增值税业务计算与核算任务二:土地增值税业务申报返回任务布置土地增值税(Ineretnenllaxnnlandvalue)是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物(以下简称转让房地产)并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。1993年12月13日国务院颁布、自1994年1月1日起施行《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(以下简称《土地增值税暂行条例》)，1995年1月财政部印发《土地增值税暂行条例实施细则》，1995年5月25日，财政部、国家税务总局联合印发《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》，之后，财政部、国家税务总局又陆续发布了一些有关土地增值税的规定、办法，这些构成了我国土地增值税法律制度。返回9.1任务导入业务资料9-1[基本情况]对某房地产开发公司土地增值税纳税情况进行审查，该房地产开发公司本期转让土地一块，销售收入1200万元，申报缴纳土地增值税时，申报取得土地使用权及开发投资400万元，缴纳营业税、城建税及教育费附加66万元，开发费按购地款和开发成本10%扣除40万元，加计扣除20%即80万元，合计扣除项目金额586万元下一页返回9.1任务导入[分析与处理]审查应交土地增值税:(1)房地产开发公司取得土地一块13000平方米使用权，支付金额500万元，未曾进行任何开发，便将7000平方米转让取得收入1200万元。(2)因为转让土地没有开发，计征土地增值税时不能享受20%加计扣除，根据以上两点，应重新核实扣除项目金额。①取得土地使用权支付金额应为:s00=13000x7000=269.2308(万元)②其开发费按购地款开发成本10%予扣除26.9231(万元)上一页下一页返回9.1任务导入③核实扣除项目金额=269.2308+26.9231=296.1539(万元)④增值额=1200一296.1539=903.8461(万元)⑤增值额占扣除项目金额的比例=903.8461=296.1539=305%⑥应缴土地增值税=903.8461x60(四档税率)-296.1539x35%(速算扣除数)=542.3077一103.6539=438.6538(万元)⑦企业已交土地增值税:150万元⑧应补交土地增值税438.6538一150=288.6538(万元)上一页下一页返回9.1任务导入[财务处理]建议企业作调账借:营业税金及附加288.6538货:应交税费—应交土地增值税288.6538上一页返回9.2土地增值税基本法律知识一、土地增值税纳税人和征税范围(一)土地增值税的纳税人土地增值税的纳税人，是指转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人。这里所说的单位，包括各类企业、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织;个人，包括个体经营者及其他个人。外商投资企业、外国企业及外国驻华机构以及外国公民、港澳台同胞等，均属纳税人之列。区分土地增值税的纳税人与非纳税人的关键在于看其是否因转让房地产的行为而取得了收益，只要以出售或其他方式有偿转让房地产而取得收益的单位和个人，就是土地增值税的纳税人。下一页返回9.2土地增值税基本法律知识(二)土地增值税的征税范围

《土地增值税暂行条例》及其实施细则规定，土地增值税的征税范围包括:(1)转让国有土地使用权。这里所说的国有土地，是指按国家法律规定属于国家所有的土地。

(2)地上的建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让。这里所说的地上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上、地下的各种附属设施。这里所说的附着物，是指附着于土地上的不能移动或一经移动即遭损坏的物品。准确界定土地增值税的征税范围十分重要。在实际工作中，可以通过以下几条标准来判定:上一页下一页返回9.2土地增值税基本法律知识①转让的土地使用权必须是国家所有。②土地使用权、地上的建筑物及其附着物的产权必须发生转让。③必须取得转让收入。因此，以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为，以及房地产出租、抵押等未转让房产产权、土地使用权的行为不属于土地增值税的征税范围。上一页下一页返回9.2土地增值税基本法律知识二、土地增值税的计税依据土地增值税的计税依据是纳税人转让房地产所取得的增值额。从2008年11月1日起，对个人销售住房暂免征收土地增值税。增值额，是指纳税人在转让房地产所取得的收入(包括货币收入、实物收入和其他收入)，减去取得土地使用权时所支付的土地价款、土地开发成本、地上建筑物成本及有关费用、销售税金等规定的扣除项目后的余额。如果纳税人转让房地产的收入减除规定的扣除项目后没有余额，则不需要缴纳土地增值税。增值额的计算公式为:增值额=转让房地产取得的收入一扣除项目上一页下一页返回9.2土地增值税基本法律知识根据《土地增值税暂行条例》的规定，纳税人有下列情形之一的，土地增值税按照房地产评估价格计算征收:(1)隐瞒、虚报房地产成交价格的。(2)提供扣除项目金额不实的。(3)转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的。隐瞒、虚报房地产成交价格的，是指纳税人不报或有意低报转让土地使用权、地上建筑物及其附着物价款的行为。对于这种情形，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估。税务机关根据评估价格确定转让房地产的收入。上一页下一页返回9.2土地增值税基本法律知识提供扣除项目金额不实的，是指纳税人在纳税申报时不据实提供扣除项目金额的行为。对于这种情形，应由评估机构按照房屋重置成本价乘以成新度折扣率计算的房屋成本价和取得土地使用权时的基准地价进行评估。税务机关根据评估价格确定扣除项目金额。转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，是指纳税人申报的转让房地产的实际成交价低于房地产评估机构评定的交易价，纳税人又不能提供凭据或无正当理由的行为。对于这种情形，应由税务机关参照房地产评估价格确定转让房地产的收入。上一页下一页返回9.2土地增值税基本法律知识

1.转让房地产取得的收入根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，纳税人转让房地产取得的收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益;从收入的形式来看，包括货币收入、实物收入和其他收入。

2.扣除项目根据《土地增值税暂行条例》的规定，土地增值税的扣除项目包括:(1)取得土地使用权所支付的金额，包括土地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用。凡通过行政划拨方式无偿取得土地使用权的企业和单位，则以转让土地使用权时按规定补交的出让金及有关费用，作为取得土地使用权所支付的金额。上一页下一页返回9.2土地增值税基本法律知识

(2)开发土地的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装费、基础安装工程费、基础设施费、公共配套设施费及开发间接费。

(3)开发费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。根据《会计法规》的规定，这3项费用作为期间费用，直接冲减当期利润，不按成本核算对象分摊。故土地增值税扣除项目的房地产开发费用不按纳税人房地产开发项目的实际发生费用进行扣除，而是按以下标准计算:上一页下一页返回9.2土地增值税基本法律知识利息支出能按转让房地产项目计算、分摊，并能提供金融机构证明的，利息支出在最高不超过同类同期贷款利率计算的金额下，允许据实扣除;不能按转让房地产项目计算、分摊的利息支出，或不能提供金融机构证明的，按照上述(1)(2)项目计算之和，在10%以内计算扣除(具体比例由省级政府规定)其他开发费用按照(1)(2)项目计算之和，在5%以内计算扣除(具体比例由省级政府规定)。

(4)旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。上一页下一页返回9.2土地增值税基本法律知识（5）与转让房地产有关的税金，转让房地产缴纳的营业税、城建税、教育费附加，允许全额扣除。转让房地产缴纳的印花税分别按不同情况处理。房地产公司转让房地产缴纳的印花税列人管理费用账户，在房地产开发费用中已经包括，故不允许在扣除;其他企业转让房地产缴纳的印花税，列人固定资产清理账户，在前面的房地产开发费用中没有包括，故可以在此扣除。(6)加计扣除，考虑到投资的合理回报，对专门从事房地产开发的纳税人，可以按上述(1)(2)项目计算之和的Zo%加计扣除。此外，纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算土地增值额时予以扣除。上一页下一页返回9.2土地增值税基本法律知识三、土地增值税的税率

《土地增值税暂行条例》规定，土地增值税实行四级超率累进税率，具体税率如下(见表9一1):(1)增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%o(2)增值额超过扣除项目金额50、未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40。上一页下一页返回9.2土地增值税基本法律知识(3)增值额超过扣除项目金额100、未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%。(4)增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。上述四级超率累进税率，每级“增值额未超过扣除项目金额”的比例，均包括本比例数。上一页返回9.3任务分析任务一土地增值税业务计算与核算根据《土地增值税暂行条例》的规定，土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定的税率计算征收。在转让房地产的增值额确定之后，按照规定的四级超率累进税率，以增值额中属于每一税率级别部分的金额，乘以该级的税率，再将由此而得出的每一级的应纳税额相加，得到的总数就是纳税人应缴纳的土地增值税税额。土地增值税的计算公式是:

应纳税额=∑

(每级距的土地增值额x适用税率)下一页返回9.3任务分析为了简便土地增值税的计算，一般可采用速算扣除法计算，即可按总的增值额乘以适用的税率，减去扣除项目金额乘以速算扣除系数的简单方法，直接得出土地的应纳税额.具体的计算公式分别是:(1)曾值额未超过扣除项目金额50%的:

土地增值税税额=增值额x30%(2)增值额超过扣除项目金额s0%、未超过100%的:

土地增值税税额=增值额x40%一扣除项目金额x5%

上一页下一页返回9.3任务分析

(3)曾值额超过扣除项目金额100、未超过200%的:

土地增值税税额=增值额x50%一扣除项目金额x15%(4)曾值额超过扣除项目金额200%的:

土地增值税税额=增值额x60%一扣除项目金额x3s%

以上公式中的5%,15%和35%，均为速算扣除系数。上一页下一页返回9.3任务分析业务资料9-2【房地产开发企业土地增值税业务】某房地产开发公司销售居民住宅，取得转让收入2500万元;按规定缴纳营业税100万元，城市维护建设税7万元，教育费附加3万元;为取得该片住宅的土地使用权支付地价款和有关费用200万元;投入开发成本为750万元;支付银行存款利息费用为10.6万元(不能按转让房地产项目计算分摊)，其他房地产开发费用为50万元。该公司所在地人民政府规定房地产开发费用的计算扣除比例为10%。则应纳土地增值税税额的计算及会计处理如下:上一页下一页返回9.3任务分析

[分析与处理]1.土地增值税的计算该房地产公司销售居民住宅其开发费用包括:银行存款利息费用和其他房地产开发费用，按照该公司所在地人民政府规定房地产开发费用的计算扣除比例为10%。

(1)扣除项目金额:

开发费用=(200+750)x10%=95(万元)

转让环节税金=100+7+3=110(万元)

加计扣除=(200+750)x20%=190(万元)

允许扣除项目=200+750+95+110+190=1345(万元)上一页下一页返回9.3任务分析

(2)计算增值额，即纳税人转让房地产所取得的收入，减去扣除项目金额后的余额。增值额=2500一1345=1155(万元)(3)计算增值额占扣除项目金额的百分比。

1155=1345=85.9%，说明增值额超过了扣除项目金额的50%，但未超过100%。

(4)根据速算扣除法，增值额超过扣除项目金额50%、未超过扣除项目金额100%的，计算公式为:上一页下一页返回9.3任务分析土地增值税税额=增值额x40%一扣除项目金额x5%

代入本题相关数据计算:

公司应纳土地增值税税额=1155x40%一1345x5%=394.75(万元)2.土地增值税会计核算房地产开发企业，其销售的房地产属于企业的主营业务。因此，转让房地产过程中应缴纳的土地增值税，应借记“营业税金及附加”账户，货记“应交税费—应交增值税”账户。上一页下一页返回9.3任务分析()取得土地使用权时:借:无形资产—土地使用权 2000000货:银行存款 2000000(2)转让房地产取得收入时:借:银行存款 25000000货:主营业务收入 25000000(3)支付银行存款利息时:借:财务费用 106000货:银行存款 106000上一页下一页返回9.3任务分析(4)结转销售成本时:借:主营业务成本 7500000货:开发产品 7500000(5)结转应交税费及附加时:借:营业税金及附加 5047500货:应交税费—应交营业税 1000000

—应交城市维护建设税 70000

—应交土地增值税 3947500

—应交教育费附加 30000上一页下一页返回9.3任务分析业务资料9-3【兼营房地产开发业务企业的会计核算】某企业兼营房地产开发业务，2005年11月以1000万元的价格购入一栋楼房。2006年4月，该企业未经任何开发，以1500万元价格转让此房产，按规定缴纳营业税75万元，城市维护建设税5.25万元，教育费附加2.25万元。该企业既不能按转让房地产项目计算分摊利息支出，也不能提供金融机构证明。该公司所在地人民政府规定房地产开发费用的计算扣除比例为10%，印花税税率为0.5%。计算土地增值税税额，并进行会计处理。上一页下一页返回9.3任务分析

[分析与处理]1.计算应纳土地增值税扣除项目金额=1000+1000x10%+75+5.25+2.25+1500x0.5%0=183.25(万元)

增值额=1500一1183.25=316.75(万元)

增值率=316.75=1183.25=26.77%

应交税额=316.75x30%=95.025(万元)

上一页下一页返回9.3任务分析2.会计处理兼营房地产开发业务的企业，转让房地产取得的收入和发生的支出，应通过“其他业务收入”和“其他业务成本”账户核算。

(1)转让房地产取得收入时:借:银行存款 15000000货:其他业务收入 15000000(2)结转销售成本时:借:其他业务成本 10000000货:开发产品 10000000

上一页下一页返回9.3任务分析(3)结转应交税费及附加时:借:营业税金及附加 1775250货:应交税费—应交营业税 750000

—应交城市维护建设税 52500

—应交土地增值税 950250

—应交教育费附加 22500上一页下一页返回9.3任务分析业务资料9-4【非房地产开发企业转让房地产】某企业以1000万元购进某项土地及附着物。4年后转让，取得转让收入1600万元，按规定支付有关税金88万元。转让时，建筑物已提折旧140万元。计算该企业应纳土地增值税税额，并进行会计处理。上一页下一页返回9.3任务分析[分析与处理]1.计算应交土地增值税扣除项目金额=1000+88=1088(万元)增值额=1600一1088=512(万元)增值率=512=1088=47.06%应交税费=512x30%=153.6(万元)2.会计处理发生的经济业务应通过“固定资产清理”账户核算。上一页下一页返回9.3任务分析(1)注销固定资产时:借:固定资产清理 8600000累计折旧 1400000货:固定资产 10000000(2)收到转让收入时:借:银行存款 16000000 货:固定资产清理 16000000(3)计算应交有关税金时:借:固定资产清理 2416000货:应交税费—应交营业税等 880000

—应交土地增值税 1536000上一页下一页返回9.3任务分析任务二土地增值税业务申报一、土地增值税纳税义务发生时间土地增值税的纳税人应在转让房地产合同签订之日起的7日内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，同时向税务机关提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书，土地转让、房产买卖合同，房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料，然后在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。纳税人因经常发生房地产转让行为而难以在每次转让后申报的，可按月或按各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局规定的期限缴纳。上一页下一页返回9.3任务分析纳税人选择定期申报方式的，应向纳税所在地的地方税务机关备案，定期申报方式确定后，1年之内不得变更。经税务机关审核同意后，可以定期进行纳税申报，具体期限由税务机关根据情况确定。二、纳税地点土地增值税的纳税人应向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。房地产所在地，是指房地产的坐落地。纳税人转让房地产坐落在两个或两个以上地区的，应按房地产所在的不同地区分别申报纳税。

上一页下一页返回9.3任务分析需要注意的是，纳税人是自然人的，当其转让的房地产坐落地与其居住所在地不一致时，在办理过户手续所在地的税务机关申报纳税。三、纳税期限土地增值税按照转让房地产所取得的实际收益计算征收，由于计税时要涉及房地产开发的成本和费用，有时还要进行房地产评估等，因此，其纳税期限不同于其他税种有统一规定，而是根据房地产的不同情况，由主管税务机关具体确定。主要有以下情况:上一页下一页返回9.3任务分析

(1)以一次交割、付清价款方式转让房地产的，主管税务机关可在纳税人办理纳税申报后，根据其应纳税额的大小及向有关部门办理过户、登记手续的期限等，规定其在办理过户、登记手续前数日内一次性缴纳全部土地增值税。上一页下一页返回9.3任务分析

(2)以分期收款方式转让房地产的，主管税务机关可根据合同规定的收款日期来确定具体的纳税期限，即先计算出应缴纳的全部土地增值税税额，再按总税额除以转让房地产的总收入，求得应纳税额占总收入的比例。然后，在每次收到价款时，按收到的价款的数额乘以这个比例来确定每次应纳的税额，并规定其应在每次收款后数日内缴纳土地增值税。上一页下一页返回9.3任务分析

(3)项目全部竣工结算前转让房地产的，纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产的收入，由于涉及成本核算或其他原因，无法据实计算土地增值税的，可以预征土地增值税，在该项目全部竣工办理结算后再进行清算，根据应征税额和已征税额进行结算，多退少补。上一页下一页返回9.3任务分析四、纳税申报根据《土地增值税暂行条例》规定，纳税人应自转让房地产合同签订之日起7日内，向房地产所在地的主管税务机关办理纳税申报，同时向税务机关提交相关资料。

(1)房地产开发企业应向税务机关提交以下资料:①提交房屋及建筑物产权。②土地使用权证书。③土地转让、房产买卖合同。④房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料。上一页下一页返回9.3任务分析纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关审核同意后，可以定期进行纳税申报，具体期限由税务机关根据情况确定。对于纳税人预售房地产所取得的收入，凡当地税务机关规定预征土地增值税的，纳税人应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预缴，待办理决算后，多退少补;凡当地税务机关规定不预征土地增值税的，也应在取得收入时先到税务机关登记或备案。上一页下一页返回9.3任务分析

(2)非房地产开发公司还需要提供与转让房地产有关的税金的完税凭证。纳税人发生下列转让行为的，还应从签订房地产转让合同之日起7日内，到房地产所在地主管税务机关备案:①因国家建设需要依法征用、收回的房地产，纳税人因此而得到经济补偿的。②因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让其房地产的。③转让原有住房的。上一页返回9.4业务拓展一、税收优惠1.对建造普通标准住宅出售的减免税优惠纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。这里所说的“普通标准住宅”，是指按所在地一般民用住宅标准建造的居住用住宅。下一页返回9.4业务拓展高级公寓、别墅、度假村等不属于普通标准住宅。普通标准住宅与其他住宅的具体划分界限由各省、自治区、直辖市人民政府规定。纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税;增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。需说明的是，对于纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。上一页下一页返回9.4业务拓展

2.对国家征用收回的居地产的减免税优恩因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免征土地增值税。这里所说的“因国家建设需要依法征用、收回的房地产”，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照有关规定免征土地增值税。上一页下一页返回9.4业务拓展

3.对个人转让房地产的减免税优惠个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，凡居住满5年或5年以上的，免予征收土地增值税;居住满3年未满5年的，减半征收土地增值税;居住未满3年的，按规定计征土地增值税。

4.对1994年1月1日前签订开发及转让合同的房地产的减免税优惠

(1)1994年1月1日以前已签订的房地产转让合同，不论其房地产在何时转让，均免征土地增值税。上一页下一页返回9.4业务拓展

(2)1994年1月1日以前已签订房地产开发合同或已立项，并已按规定投人资金进行开发，其在1994年1月1日以后5年内首次转让房地产的，免征土地增值税。签订合同日期以有偿受让土地合同签订之日为准。对于个别由政府审批同意进行成片开发、周期较长的房地产项目，其房地产在上述规定5年免税期以后首次转让的，经所在地财政、税务部门审核，并报财政部、国家税务总局核准，可以适当延长免税期限。

(3)在上述免税期限内再次转让房地产以及不符合上述规定的房地产转让，如超出合同范围的房地产或变更合同的