《中级财务会计》-第十二章　收入、费用和利润

第一节收入一、收入的概念与分类（一）收入的概念收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，主要包括商品销售收入、劳务收入、让渡资产使用费收入、利息收入、股利收入等。日常活动，是指企业为了完成其经营目标而从事的所有活动，以及与之相关的其他活动。因此，收入属于企业主要的、经常性的营业收入。收入有以下特点：（１）收入是在企业的日常经营活动中产生的。收入是在企业的日常经营活动中产生的，而不是从偶发的交易或事项中产生的，如工商企业销售商品、提供劳务的收入等。非日常活动所带来的经济利益流入称为利得，而不是收入。在会计实务中，区分收入和利得需要注意以下几点：下一页返回第一节收入①利得是企业边缘性或偶发性交易或事项的结果，如出售无形资产、处置固定资产所产生的收益。②利得属于不经过经营过程就能取得或不曾期望获得的收益，如政府补贴收入、其他单位违约所收取的违约金等。③利得在报表中常常通过净额来反映。（２）收入可能表现为企业资产的增加或负债的减少。（３）收入最终能导致企业所有者权益的增加。（４）收入只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三方或客户代收的款项，如增值税、代收利息等。（二）收入的分类（１）按照收入的性质，可将收入分为商品销售收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入等。上一页下一页返回第一节收入（２）按照企业经营业务的主次，可将收入分为主营业务收入和其他业务收入。二、商品销售收入（一）商品销售收入的确认我国《企业会计准则第１４号———收入》规定，确认商品销售收入的实现，必须同时满足以下五项条件：（１）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给了购货方。风险主要指商品由于贬值、损坏、报废等而造成的损失；报酬是指商品中包含的未来经济利益，包括商品升值等给企业带来的经济利益。上一页下一页返回第一节收入（２）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。企业将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方后，若仍然保留通常与所有权相联系的继续管理权，或仍然对售出的商品实施控制，则此项销售不能成立，不能确认相应的销售收入。（３）收入的金额能够可靠计量。收入能否可靠计量，是确认收入的基本前提，若收入不能可靠计量，则无法确认收入。（４）相关经济利益很可能流入企业。在销售商品的交易中，与交易相关的经济利益即为销售商品的价款。是否有把握收回销售商品的价款，是确认收入的一个重要条件。企业在销售商品时，如果估计价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认为收入。上一页下一页返回第一节收入（５）相关的已发生或将发生的成本能够可靠计量。根据收入和费用配比原则，与同一项销售有关的收入和成本应在同一会计期间予以确认。因此，如果成本不能可靠计量，即使其他条件均已满足，也不能确认相关的收入。（二）商品销售收入的计量商品销售收入的金额，应根据企业与购货方签订的合同或协议金额确定。没有合同或协议时，应根据购销双方都同意或都能接受的价格确定。企业在销售商品过程中，有时会代第三方或客户收取一些款项，应将其作为暂收款记入相应的负债类账户，不作为企业的收入处理。企业在确定商品销售收入金额时，不考虑各种预计可能发生的现金折扣、销售折让。现金折扣在实际发生时计入发生当期的财务费用，销售折让在实际发生时冲减发生当期的销售收入。上一页下一页返回第一节收入（三）商品销售的账务处理应按确定的收入金额与应收取的增值税确认商品销售收入：借：银行存款（应收账款、应收票据）贷：主营业务收入应交税费———应交增值税（销项税额）需要交纳消费税、资源税、城市维护建设税、教育费附加等税费时，应在确认收入的同时，或在月份终了时，按应交的税费金额：借：营业税金及附加贷：应交税费———应交消费税———应交资源税———应交城市维护建设税等上一页下一页返回第一节收入１.销售商品但不能确认收入销售商品但不能确认收入，是指销售商品但货款收回存在不确定性的情况。企业不应确认收入，发出的商品通过“发出商品”账户进行核算；已开具增值税发票时，应同时反映应交的增值税。２.销售商品涉及销售折让销售折让是指企业由于售出商品的质量、品种或规格等与所签订的合同不符而在售价上给予的减让。通常情况下，销售折让发生在销售确认之后，销售折让发生时，应直接冲减当期的销售收入，同时用红字冲减“应交税费———应交增值税（销项税额）”。上一页下一页返回第一节收入３.销货退回销货退回是指企业售出的商品，由于质量、品种不符合要求等而发生的退货。销货退回可能发生在收入确认之前，也可能发生在收入确认之后。对此应当情况进行处理：（１）未确认收入的已发出商品的退回。只需将已记入“发出商品”账户的商品成本，转回“库存商品”账户即可。借：库存商品贷：发出商品（２）已确认收入的销货退回。处理此种销售退回时，不管商品何时售出，一般都可直接冲减退货业务发生当月的销售收入与销售成本。如果该项销售已经发生现金折扣，则应在退回当月一并调整。若销售退回所涉及的销项税额按规定允许在当期扣减，则应同时冲减“应交税费———应交增值税（销项税额）”账户。上一页下一页返回第一节收入４.代销商品（１）视同买断，即委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由受托方来定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有。由于这种销售在本质上，商品所有权上的风险和报酬已经转移给了受托方，因此，委托方在交付商品时即确认收入，受托方做购进商品处理。受托方将商品销售后，应按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单。（２）收取手续费，即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费，这对受托方来说实际上是一种劳务收入。这种代销方式与前种方式相比，主要特点是：受托方通常应按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。受托方将商品销售后，按应收取的手续费确认收入。上一页下一页返回第一节收入５.分期收款销售（非融资性质）分期收款销售，是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。根据《企业会计准则１４号———收入》的规定，采用分期收款销售方式的企业，应设置“发出商品”账户，核算已经发出但尚未结转的商品成本。（１）企业在发出商品时，根据商品的实际成本编制会计分录：借：发出商品贷：库存商品（２）每期确认销售实现时：上一页下一页返回第一节收入借：应收账款（银行存款）贷：主营业务收入应交税费———应交增值税（销项税额）同时，按商品全部销售成本与全部销售收入的比率，计算出本期应结转的销售成本：借：主营业务成本贷：发出商品三、提供劳务收入劳务收入，是指企业或个人运用其知识和技能，以提供一定劳务为代价而获取的收入。按提供劳务的起止时间是否在一个会计年度划分，可分为不跨年度劳务和跨年度劳务。上一页下一页返回第一节收入（一）不跨年度劳务收入核算在同一会计年度内开始并完成的劳务，应在劳务完成时确认收入。劳务的开始和完成均在同一个会计年度的情况下，如果也按完工百分比法确认相关的劳务收入，则意义不大。在具体确认这种劳务收入时，可以参照销售商品的收入确认条件。（二）跨年度劳务收入核算对于跨年度的劳务，若在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计，则应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。１.提供劳务收入的确认条件会计期末，如果提供劳务的结果能够可靠估计，则应采用完工百分比法确认劳务收入。同时满足以下四个条件时，提供劳务的交易结果能够可靠计量。上一页下一页返回第一节收入（１）收入的金额能够可靠计量。（２）相关的经济利益很可能流入企业。（３）交易的完工进度能够可靠确定。劳务的完成程度能够可靠确定，对按完工进度确认劳务收入是至关重要的。在资产负债表日，如果劳务的完成程度不能可靠确定，就无法确定资产负债表日应确认多少收入和相关成本。（４）交易中已发生的和将发生的成本能够可靠计量。２.完工百分比法可以用多种方法来确定劳务完成程度。依据交易的性质，通常可以采用以下方法来确定劳务完工进度的百分比：（１）已完工作测量法。采用这种方法，通常由专业测量人员对已完成的工作或工程进行测量，并按一定的方法计算劳务的完成程度。上一页下一页返回第一节收入（２）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。（３）已经发生的成本占估计总成本的比例。３.特殊劳务收入的核算（１）特许权费收入。特许权费收入包括提供初始及后续服务、设备和其他有形资产及专门技术等方面的收入。其中属于提供设备和其他有形资产的部分，应在转移这些资产的所有权时确认为收入；属于提供初始及后续服务的部分，在提供服务时确认为收入。（２）定期收费。有的企业与客户签订合同，长期为客户提供某一种或几种重复的劳务，客户按期支付劳务费。在这种情况下，定期收费应在合同约定的收款日期确认收入。上一页下一页返回第一节收入（３）安装费收入。如果安装费是与商品销售分开的，则应在年度终了时根据安装的完工程度确认收入；如果安装费是销售商品收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入。（４）广告费收入。宣传媒介的佣金收入应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时予以确认。广告的制作佣金收入则应在期末根据项目的完成程度确认。四、让渡资产使用权收入让渡资产使用权收入包括：利息收入、使用费收入和现金股利收入等。（一）让渡资产使用权收入的确认条件上一页下一页返回第一节收入（１）与交易相关的经济利益能够流入企业。（２）收入的金额能够可靠地计量。（二）让渡资产使用权收入的计量（１）利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。（２）使用费收入金额，按企业与其资产使用者签订的合同或协议确定。（３）现金股利收入金额，按被投资企业宣告的现金股利分配方案和持股比例计算确定。上一页下一页返回第一节收入（三）让渡资产使用权收入的账务处理１.利息收入的财务处理企业应在每个会计期末，按未收回的存款或贷款等的本金、存续期间和适当的利率计算并确认利息收入。借记“应收利息”账户，贷记“利息收入”等账户。２.使用费收入的账务处理企业让渡资产使用权的使用费收入，一般通过“其他业务收入”科目进行核算；所让渡资产使用权计提累计摊销额及发生的支出等，一般通过“其他业务成本”进行核算。上一页返回第二节费用一、费用的概念及特征费用是指企业在日常经营活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。成本和费用既有联系，也有区别。成本是按一定对象所归集的费用，是对象化了的费用。费用是资产的耗费，与一定的会计期间相联系，与产品无关。费用具有以下两个基本特征：（１）费用最终会减少企业的资源，这种减少表现为企业资金支出。从这个意义来说，费用本质上是企业的一种资产流出，它与资产流入企业所形成的收入相反。（２）费用最终会减少企业的所有者权益。通常情况下，企业的资金流入会增加企业的所有者权益；相反，资金流出会减少企业的所有者权益，即形成企业的费用。下一页返回第二节费用二、费用的内容与分类为了方便、合理地确认和计量费用，应恰当地对费用进行分类。考虑到费用与收入的关系，可将费用按经济用途划分为营业成本和期间费用。（一）营业成本营业成本包括：主营业务成本（产品或商品销售成本、提供劳务成本）和其他业务成本。１.主营业务成本主营业务成本，是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所发生的各种耗费。以制造业为例，主营业务成本即所售产品完工时的制造成本，一般包括以下几项内容：上一页下一页返回第二节费用（１）直接材料，是指企业在生产产品和提供劳务过程中所消耗的，直接用于产品生产、构成产品实体的原料及主要材料、外购半成品、修理用各件、包装物，以及有助于产品形成的辅助材料或其他直接材料费用。（２）直接人工，是指企业在生产产品和提供劳务过程中发生的，直接从事产品生产的工人工资以及按生产工人工资总额和规定的比例计算提取的职工福利费。（３）其他直接费用，是指企业发生的除直接材料费用和直接人工费用以外的，与生产商品或提供劳务有直接关系的费用。上一页下一页返回第二节费用（４）制造费用，又称间接费用，是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括工资和福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等，但不包括企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用。主营业务成本核算的相关举例，本书前面已经介绍过，这里不再重复。２.其他业务成本其他业务成本，是指企业为取得其他业务收入而发生的相应支出，包括销售材料、提供劳务、出租资产等发生的相关成本、费用。（二）期间费用期间费用是指企业当期发生的必须从当期收入中得到补偿的费用。由于它仅与当期实现的收入相关，必须计入当期损益，因此称为期间费用。期间费用主要包括销售费用、管理费用和财务费用。上一页下一页返回第二节费用（１）销售费用，是指企业在商品销售过程中发生的各项费用以及专设销售机构的各项经费。包括运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费、广告费、租赁费，以及为销售本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费等经营费用。（２）管理费用，是指企业为组织和管理生产经营活动所发生的一切必要支出。包括企业的董事会和行政管理部门在企业经营管理中发生的，或者应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工薪酬、修理费、物料消耗、办公费和差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车船税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、无形资产摊销、研究与开发费、排污费等。上一页下一页返回第二节费用（３）财务费用，是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的全部必要支出。主要包括利息支出（减利息收入）、汇兑损失（减汇兑收益）、金融机构手续费以及筹集生产经营资金发生的其他费用等。（三）费用的确认原则由于确认费用的同时也确认了资产的减少或负债的增加，因此合理地确认费用对如实反映企业的财务状况和经营成果具有重要意义。根据费用与收入之间的关系，费用确认应遵循三点原则，即划分资本性支出与收益性支出原则、权责发生制原则、配比原则。三者的关系是：上一页下一页返回第二节费用（１）划分收益性支出与资本性支出原则，只是为费用的确认做出时间上的大致区分。（２）权责发生制原则，规定了具体在什么时点确认费用。（３）配比原则，在本期费用确认的基础上，进一步正确确认企业本期损益。上一页返回第三节利润及利润分配一、利润的构成利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。利润的构成分三个层次，即营业利润、利润总额和净利润。有关计算公式如下：（１）营业利润＝营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用－资产减值损失＋公允价值变动损益＋投资收益其中：营业收入＝主营业务收入＋其他业务收入营业成本＝主营业务成本＋其他业务成本（２）利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出（３）净利润＝利润总额－所得税费用下一页返回第三节利润及利润分配二、营业外收入和营业外支出营业外收入和营业外支出，是指企业发生的与其日常生产经营活动无直接关系的各项收入和各项支出。营业外收入主要包括：处置固定资产净收益、处置无形资产净收益、罚款净收入、债务重组利得、接受捐赠利得等。营业外支出主要包括：固定资产盘亏、处置固定资产净损失、处置无形资产净损失、债务重组损失、罚款支出、对外捐赠支出、非常损失等。上一页下一页返回第三节利润及利润分配三、所得税费用（一）所得税费用概述企业所得税是国家对企业生产、经营所得和其他所得依法征收的一种税，它既体现国家对企业的管理，也体现企业对国家应承担的社会义务。（二）企业所得税核算的有关规定１.课征对象为企业的纳税所得企业所得税是根据企业的应纳税所得额计征的一种收益税。应纳所得税额是在企业会计利润基础上调整确定的。用公式表示如下：应纳税所得额＝会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额上一页下一页返回第三节利润及利润分配（１）纳税调整增加额：主要包括税法规定允许扣除项目中，企业已计入当期费用但超过税法规定扣除标准的金额，以及税法规定不允许扣除项目的金额（如税收滞纳金、罚款、罚金）。（２）纳税调整减少额，主要包括按税法规定允许弥补的亏损和准予免税的项目，如前５年内的未弥补亏损和国债利息收入等。企业应交所得税额的计算公式是：应交所得税额＝应纳税所得额×所得税税率（三）亏损准予向后结转企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的纳税所得弥补，但结转年限最长不得超过５年。５年内的纳税所得弥补亏损后若有剩余，再按剩余金额纳税；５年期满后，若有尚未弥补的亏损，则企业实现的利润应先纳税，之后再用税后利润补亏。上一页下一页返回第三节利润及利润分配（四）所得税税率根据《中华人民共和国企业所得税法》的规定，企业所得税税率为２５％。符合条件的小型微利企业，减按２０％的税率征收企业所得税；国家需要重点扶持的高新技术企业，所得税税率为１５％。此外，非居民企业来自中国境内的所得，适用税率为２０％。（五）所得税费用核算举例（１）企业按应纳税所得额计提应交所得税时：借：所得税费用贷：应交税费———应交所得税（２）结转所得税费用时：借：本年利润贷：所得税费用上一页下一页返回第三节利润及利润分配四、利润的结算方法企业在每个期末都要根据收入和费用等损益类账户结算利润，利润合成的会计处理方法有两种，即表结法和账结法。（一）表结法表结法是指企业在年终决算以外的会计期末，将全部损益类账户的本期净发生额按“利润表”的填制要求，填入“利润表”的各项目中，在表中计算出本期利润和本年累计利润的方法。平时各月采用这种方法结算利润，期末不需要将损益类账户的期末余额转入“本年利润”账户，因而各损益类账户有期末余额，反映自年初至本月月末的本年累计发生额。上一页下一页返回第三节利润及利润分配采用表结法，无须编制结转收支的会计分录，因而利润的合成非常简单。为了简化核算，企业平时可采用这种方法结算利润，但年终决算时必须采用账结法。（二）账结法账结法是指企业在期末将全部损益类账户的本期净发生额转入“本年利润”账户，通过“本年利润”账户结出当期利润和本年累计利润的方法。平时各月采用账结法结算利润的企业，损益类账户期末均无余额。在账结法下，有关结账分录如下：（１）结转本期收入时：借：主营业务收入其他业务收入上一页下一页返回第三节利润及利润分配投资收益公允价值变动损益营业外收入贷：本年利润（２）结转本期成本、费用与损失时：借：本年利润贷：主营业务成本营业税金及附加其他业务成本销售费用管理费用上一页下一页返回第三节利润及利润分配财务费用资产减值损失营业外支出所得税费用五、利润分配（一）利润分配的顺序（１）根据国家有关法规及公司章程的规定，一般企业每期实现的净利润，应按下列顺序分配：①弥补企业以前年度亏损。《企业会计制度》规定，企业发生的年度亏损，可以用下一年度的税前利润弥补。若下一年度利润不足以弥补，则可以在５年内延续弥补；若５年内不足以弥补，则用企业的税后利润弥补。上一页下一页返回第三节利润及利润分配②提取法定盈余公积。根据规定，公司制企业一般按当年实现净利润的１０％提取法定盈余公积，提取的盈余公积积累额达到注册资本５０％时，可以不再提取。③提取任意盈余公积金。公司从税后利润中，提取法定盈余公积后，经过股东大会决议，还可从税后利润中提取任意盈余公积。④向投资者分配利润或股利。公司弥补亏损和提取盈余公积后所剩税后利润，加上年初未分配利润，为本年可供投资者分配的利润。有限责任公司按各股东的出资比例分配，股份有限公司按股东持有的股份比例分配。（２）对股份有限公司而言，可供投资者分配的利润还应按下列顺序进行分配：①应付优先股股利。②应付普通股股利。上一页下一页返回第三节利润及利润分配③转作股本的普通股股利