《管理会计》-第3章 变动成本法

3.1变动成本法概述3.1.1变动成本法的涵义变动成本法是指在组织常规的产品成本计算过程中，以成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。下一页返回3.1变动成本法概述3.1.2变动成本法的理论依据变动成本法将全部成本按性态分为变动成本与固定成本两类。为产品生产而耗费的直接材料、直接人工、变动制造费用等随产量变动的生产成本计人产品成本，因为，这些费用是产量的函数，应随产品而流动。固定制造费用的发生主要是定期地创造了可供利用的生产能力，为企业提供一定的生产经营条件，这些生产经营条件一经形成，不管其实际利用程度如何，有关费用照样发生。例如房屋、建筑物、机器设备的折旧费及保险费用、财产税、管理人员工资等，其费用总额不会随产量的增减而相应增减。

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即它同产品的实际产量没有直接联系，属于相关会计期间所发生的费用，其作用将随着时间的推移而丧失。因此，其效益不应递延到下一会计期间，而应在发生的当期作为当期收人的一个扣减项目。如果将这部分固定制造费用计人产品成本，则会使产量变动而引起的成本升降与节约或浪费引起的成本升降两个因素混淆在一起，给预测、决策、规划、控制和考核评价增加困难。所以，变动成本法计算的产品成本，只包括直接材料、直接人工和变动制造费用，不包括固定性制造费用.

变动成本法成本流程如图3-1所示.

上一页下一页返回3.1变动成本法概述3.1.3变动成本法的特点

1.以成本性态分析为基础计算产品成本变动成本法在计算产品成本时只将与产品生产过程直接相联系的变动成本作为其成本构成，而把固定成本视为期间成本直接从本期收入中扣减。换言之，变动成本法认为固定性制造费用转销时间的选择十分重要，它应该属于为取得收益而已经丧失的资产。变动成本法正由于对变动成本和固定成本处理上的差异，决定了它在进行成本计算时，是以一定期间的全部成本按成本性态划分为变动成本和固定成本两大类为基础的。其中，变动成本主要包括变动生产成本、变动性销售费用和变动性管理费用;固定成本主要包括固定性制造费用、固定性销售费用和固定性管理费用。

上一页下一页返回3.1变动成本法概述2.突出计算边际贡献变动成本法的中心问题是计算、确定企业一定期间内经营某种产品的边际贡献，从而揭示产品的盈利能力同其销售量、成本和利润之间的内在联系。与此不同的是，完全成本法计算的中心问题是计算、确定企业在一定期间内经营某种产品的税前利润，通常是从当期销售收入总额中扣除全部销售成本，求得销售毛利总额，再从销售毛利中扣除当期销售费用、管理费用和财务费用，求得期间损益。

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3.主要用于企业内部的经营管理变动成本法不仅是一种比较成熟的成本计算方法，而且是企业内部的一种成本会计制度。因此，成本项目必须按成本性态进行分类，成本的记录、账户的设置、成本的汇集、内部报表的编制等，也均需按此分类进行会计处理。但企业会计准则和企业会计制度仍要求按完全成本法进行存货确定和损益计算，以满足对外编制财务会计报告和进行纳税申报的要求。不仅我国有这样的要求，其他国家大多也如此规定。

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其主要理由是:变动生产成本和固定生产成本都是产品生产所必须支付的费用，而存货成本主要是反映一种物品达到规定的存放条件和处于现有场所而发生的合适的成本与开支数额，其中包括一切直接和间接的支出，故变动生产成本和固定生产成本均应列入产品成本和存货成本中。因此，从目前的准则、制度的有关规定看，变动成本法主要用于企业内部的经营管理，是为了对成本进行事前规划、日常控制和业绩考评而产生的，已成为企业内部管理的一种重要方法。

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3.2.1产品成本的构成内容不同变动成本法与完全成本法在产品成本构成上的差异可以从图3一2的描述中更清楚地看出。

下一页返回3.2变动成本法与完全成本法的区别3.2.2存货成本的构成内容不同由于变动成本法与完全成本法在产品成本构成内容各不相同，因而，产成品和在产品存货的构成内容也就不相同。采用变动成本法计算产品成本，不论是库存产成品、在产品还是已销产品，其成本均只包括生产成本中的变动部分;而采用完全成本法计算产品成本，固定性制造费用和其他生产成本一样，需要在已销产品与未销产品之间进行分配，把本期已销售产品应分摊的固定制造费用作为本期销售成本，未销售部分应分摊的固定制造费用计入存货，递延到下期，因此，采用变动成本法计算的期末存货计价由于不包括固定制造费用，必然小于采用完全成本法计算的期末存货计价。

上一页下一页返回3.2变动成本法与完全成本法的区别3.2.3分期损益计算方面的区别采用变动成本法计算，对固定性制造费用的补偿由当期销售的产品承担;而采用完全成本法计算，对固定制造费用是由当期生产的产品分摊，按期末未销售的产品与当期已销售的产品的比例补偿。固定制造费用上述处理上的不同对两种成本计算方法下的损益的计算有影响，影响的程度取决于产量与销量的均衡程度，且表现为相向关系，即:产销越均衡，两种成本计算法所计算的损益差额就越小，反之则越大。只有产成品实现零存货即产销绝对均衡时，损益计算上的差异才会消失。事实上，产销绝对均衡只是个别的和相对的，不均衡才是普遍的和绝对的。

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变动成本法与完全成本法虽然在确定损益方法和步骤上有所不同，但主要是对固定成本处理不同，变动成本法将固定制造费用作为期间成本在每期销售收入中全部扣除，而完全成本法则将固定制造费用分摊到每台产品成本中，各期已销售产品的固定制造费用构成销售产品成本，未销售产品的固定制造费用则构成产成品存货成本。两种成本计算法确定的税前净利的不同。

上一页下一页返回3.2变动成本法与完全成本法的区别1.产量不变，销售变动

(1)当生产量等于销售量或期末存货量等于期初存货量时，采用两种成本法计算的税前净利相等。但应假定存货计价采用“后进先出法”才成立。如果采用“先进先出法”或“加权平均法”，当期有存货时，尽管本期生产量等于销售量，采用两种成本计算法计算出来的税前净利也不一定相等。

(2)当生产量大于销售量或期末存货量大于期初存货量时，则采用完全成本法计算确定的税前利润大于采用变动成本法计算确定的税前净利，其差额等于期末存货包含的固定制造费用减期初存货包含的固定制造费用。

(3)当生产量小于销售量或期末存货量小于期初存货量时，则采用完全成本法计算所确定的税前净利小于采用变动成本法计算所确定的税前净利，其差额等于期初存货包含的固定制造费用减期末存货包含的固定制造费用。

上一页下一页返回3.2变动成本法与完全成本法的区别2.生产量不等，销售量也不等对企业而言，不仅各期的销售量有可能不同，其生产量也可能会出现差异，这时采用两种成本计算法对分期损益会产生的影响不同。讨论当各期生产量不等、销售量也不等时，两种成本计算法下分期损益的变化规律。

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按照两种成本法计算的税前利润之所以会有区别，关键在于期初、期末存货中所包含的固定制造费用的金额变动及其对比关系不同。其变化的规律是:(1)期末存货固定成本总额等于期初存货固定成本总额，两种成本计算法确定的税前净利相等。

(2)期末存货固定成本总额大于期初存货固定成本总额，则按完全成本法计算的税前净利大于按变动成本法计算的税前利润。

(3)期末存货固定成本总额小于期初存货固定成本总额，则按完全成本法计算的税前净利小于按变动成本法计算的税前利润。

上一页返回3.3对变动成本法与完全成本法的评价3.3.1变动成本法的优点及局限性

1.变动成本法的优点变动成本法是适用于面向未来，加强企业内部管理而产生的。由于它能够提供科学反映成本与业务量之间、利润与销售量之间有关量的变化规律的信息，因而有助于加强成本管理，强化管理会计预测、决策、规划、控制和业绩考核等职能。具体说来它有以下优点。

(1)采用变动成本法可防止企业盲目生产，注重销售，有利于全面完成产销计划。

(2)便于简化成本核算。

(3)有利于管理当局加强对成本的控制和考核。

(4)能够向管理当局提供加强内部管理所需的短期预测和决策的信息资料。

下一页返回3.3对变动成本法与完全成本法的评价2.变动成本法的缺点

(1)成木性态分类具有局限性

(2)按变动成本法计算出的产品成本不符合传统的成本概念

(3)不能适应长期决策的需要。

(4)提供的成本信息不适应以成本为依据的定价决策的需要

上一页下一页返回3.3对变动成本法与完全成本法的评价3.3.2完全成本法的优点及局限性

1.完全成本法的优点

(1)使人们重视生产环节

(2)便于直接编制对外财务报表。

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