教学材料《审 计 学》-第6章

【案例6-1】蓝田造假案中国审计教育网披露：湖北蓝田股份有限公司（简称蓝田），主要是从事农副产品养殖和加工。蓝田自1996年上市以来，业绩优良，创造了“蓝田神话”，号称“中国农业第一股”。然而，2001年10月，有学者撰文揭露了蓝田的造假行为，蓝田神话破灭。对于蓝田历年的财务报表，注册会计师都出具了无保留意见审计报告。实际上种种迹象表明蓝田报表存在严重的错报风险，如：（1）鱼塘里的业绩神话。蓝田上市后的业绩几乎年年翻番。公司声称采用“精养”养殖技术，每亩水面产值达3万元，相当于每平方米水面下会养50-60千克的鱼，而同样是在湖北养鱼，另一家公司单亩产值不足1000元。蓝田创造了同业30倍的鱼塘养殖业绩。稍有点常识的人都知道这是不可能的事情。（2）巨额现金交易。蓝田巨额营业收入中绝大多数不通过银行结算，而用现金交易。蓝田“钱货两清”的结算方式造成无法核实其收入的认定第一节国家审计及内部审计程序下一页返回。（3）扔到水里的固定资产。蓝田巨额营业收入大部分转化为固定资产（如鱼塘工程改造），固定资产大规模增加，2000年底占总资产的76.4%，作为农业企业，固定资产如此高的比重很不正常。而且，由于农业行业的特殊性，资产无法盘点，如在湖里打了几根桩、鱼池里还有多少只甲鱼等，注册会计师是无法审计的。讨论：注册会计师在对蓝田审计过程是否运用了恰当的审计程序。

第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回第一节国家审计及内部审计程序一、审计程序的含义（一）审计程序的概念审计程序包括广义和狭义两方面的含义。广义的审计程序是指审计人员从接受审计任务（项目）开始到审计工作结束的全部过程所采取的步骤和方法，亦称审计的基本程序。狭义的审计程序指审计人员对具体审计事项获取审计证据完成审计目标的过程中所采取的步骤和方法，亦称具体审计程序。为了使审计工作有组织、有计划、有步骤地进行，保证审计工作质量和提高审计工作效率，审计人员执行审计业务时，都必须遵循一定的审计程序，选用一定的审计方法来获取审计证据，以支持其对被审计单位的财务状况和经营成果发表审计意见和作出审计结论。不论国家审计、内部审计，还是注册会计师审计，也不论是财政财务审计、经济效益审计，还是经济责任审计，都必须遵循审计的基本程序。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回为便于组织和开展审计工作，一般将审计基本程序划分为计划（准备）阶段、实施阶段和终结（报告）阶段等三个阶段，每个阶段又包括若干具体工作内容。受审计主体的法定职权、范围等方面的限制，审计基本程序各个阶段的具体工作内容，常因审计种类不同而有差异。（二）审计程序的作用审计程序的作用主要有两个：（1）审计程序是合理安排审计工作，提高审计工作效率的有力保证。由于审计工作所面临的是错综复杂的社会经济现象，有了科学、合理的审计程序，审计人员在审计工作中有所遵循，根据审计工作的要求，科学安排、循序渐进，提高审计工作的效率。（2）审计程序是保证审计工作质量、促进审计工作制度化和规范化的必要条件。审计的权威性是靠审计工作的质量来保证的，审计质量的高低受制于充分、可靠的审计证据。审计人员只有按照合理、科学的审计工作程序开展审计工作，第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回才能依据程序要求获取充分、适当的审计证据，以确保审计工作的质量，并促使审计工作进一步完善制度化、规范化建设。二、国家审计程序根据《中华人民共和国审计法》和《中华人民共和国国家审计准则》的规定，国家审计程序通常包括审计计划、审计实施、审计报告三个阶段。（一）国家审计计划阶段审计计划阶段通常是指审计机关从制定审计项目计划开始到发出审计通知书为止的过程。计划阶段是整个审计过程的起点、基础，主要是为后两个阶段的具体工作实施做好必要的准备，故通常又称之为准备阶段。本阶段的工作做得是否充分、细致，对整个审计工作都会产生重大影响，主要工作内容如下。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回1、编制年度审计计划审计机关应当根据法律法规规定的审计职责和审计管辖范围，编制年度审计项目计划。编制步骤是：调查审计需求，初步选择审计项目；对初选审计项目进行可行性研究，确定备选审计项目；考虑备选审计项目优先顺序和可用审计资源，确定审计项目；编制年度审计项目计划。审计机关对上级审计机关安排或者授权的审计项目，可以不进行可行性研究。年度审计项目计划草案应当按照审计机关审批程序予以审定。审计机关应当将年度审计项目计划下达项目组织和实施单位执行。年度审计项目计划一经下达，项目组织和实施单位应当确保完成，不得擅自变更。审计机关应当将年度审计项目计划向本级人民政府和上一级审计机关报告。审计机关编制的年度审计项目计划应当包括的基本内容是：审计项目名称；审计目标，即实施审计项目预期要完成的任务和实现的结果；第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回审计范围，即审计项目涉及的具体单位、事项和所属期间；审计重点；审计项目组织和实施单位；审计资源等。2．编制审计工作方案年度审计项目计划确定审计机关统一组织多个审计组共同实施一个审计项目或者分别实施同一类审计项目的，审计机关业务部门应当编制审计工作方案。审计机关业务部门编制审计工作方案，应当根据年度审计项目计划形成过程中调查审计需求、进行可行性研究的情况，对审计目标、范围、重点等进行细化。必要时，开展进一步调查或者进行试审。审计机关业务部门编制的审计工作方案应当按照审计机关的审批程序审批。审计工作方案在年度审计项目计划确定的实施审计起始时间之前，下达到审计组。审计工作方案内容主要包括：审计目标、审计范围、审计重点、审计组织、工作要求等。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回3、组成审计组审计机关应当在实施审计前组成审计组，审计组由审计组组长和其他成员组成。审计组实行审计组组长负责制，审计组组长可以根据需要在其他成员中确定副组长、主审，委托其履行审计组组长的部分职责。4．下达审计通知书审计机关根据年度审计项目计划或审计工作方案，在实施审计三日前，向被审计单位送达审计通知书；遇有特殊情况，经本级人民政府批准，审计机关可以直接持审计通知书实施审计。审计通知书可以直接送达，也可以邮寄送达。直接送达的，以被审计单位在回执上注明的签收日期为送达日期；邮寄送达的，以回执上注明的收件日期为送达日期。审计通知书是审计机关根据审计计划和审计方案对被审计单位发出的审计指令。它既是对被审计单位进行审计的书面通知，也是审计小组进驻被审计单位执行审计公务、行使审计监督权的证明文件。被审计单位应配合审计机关的工作，并且提供必要的工作条件。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回审计通知书的内容包括：被审计单位名称、审计依据、审计范围、审计起始时间、审计组组长及其他成员名单、被审计单位配合审计工作等要求。（二）国家审计实施阶段1．拟定审计实施方案审计组实施审计，应当考虑被审计单位存在重要问题的可能性，确定审计应对措施，编制审计实施方案，以控制审计风险。对于审计机关已经下达审计工作方案的，审计组应当按照审计工作方案的要求编制审计实施方案；其他情况下，审计组可在调查了解被审计单位及其环境并确定审计应对措施的基础上，编制审计实施方案。审计实施方案的主要内容包括：编制依据，包括国家审计准则、年度审计项目计划、审计工作方案；被审计单位基本情况；审计目标；审计事项及其具体审计目标、范围、内容及审计应对措施；审计起止时间；审计工作量和经费预算；编制日期；其他内容等。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回随着审计工作的不断深入，审计组可以根据实际情况对审计实施方案进行补充和调整，审计实施方案的制定和调整应当经审计组组长审定。审计组调整审计实施方案中的审计目标、审计范围、审计组组长、现场审计结束时间的，应当由审计组组长征得审计机关负责人同意。2．了解被审计单位及其环境审计组应当调查了解被审计单位及其环境（包括内部控制），它既是审计组确定审计实施方案的基础，也是现场审计的主要内容之一。调查了解被审计单位及其环境的目的是：确定职业判断适用的标准、识别可能存在的问题、判断问题的重要性、评估存在重要问题的可能性并确定审计应对措施、评价获取的审计证据的适当性和充分性。审计人员可以从下列方面调查了解被审计单位及其环境：单位类型、组织结构，职责范围或者经营范围、业务活动及其目标，相关法律法规、政策及其执行情况，财政财务管理体制和业务管理体制，适用的业绩指标体系及业绩评价情况，第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回相关内部控制及其执行情况，信息系统及其电子数据的情况，以往接受审计和监管情况，其他需要了解的情况。审计人员应当运用职业判断，根据可能存在问题的性质、数额及其发生的具体环境，判断其重要性。审计组应当评估被审计单位存在重要问题的可能性，据以确定审计范围和审计事项，并针对审计事项进一步明确具体审计目标、范围和内容，确定审计应对措施。审计组针对审计事项确定的审计应对措施包括：考虑对内部控制的依赖程度，确定是否及如何测试内部控制的有效性；考虑对信息系统的依赖程度，确定是否及如何检查信息系统的有效性；确定主要审计步骤和方法；确定审计时间；确定执行审计的人员；其他必要安排。了解被审计单位及其环境请参阅本教材第八章“风险评估与应对”的相关内容。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回3．获取审计证据审计人员应当获取适当、充分的审计证据，为审计结论提供合理的基础。审计证据是指审计人员按照法定权限和程序获取的能够为审计结论提供合理基础的全部信息，包括审计人员调查了解被审计单位及其环境和对确定的审计事项进行审查所获取的信息。审计人员应当依据法律法规规定，取得被审计单位负责人对本单位提供资料真实性和完整性的书面承诺。审计人员获取审计证据的方法有检查、观察、询问、外部调查、重新计算、重新执行和分析等。4．编制审计工作底稿审计人员应当对实施审计的过程获取的审计证据，以及得出的审计结论和与审计项目有关的重要管理事项作出记录，将他们编制并形成审计工作底稿。审计工作底稿是反映审计工作过程的必须的核心文档资料，也是审计证据的重要载体，编制审计工作底稿是审计实务作业的技能操作规范要求。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回审计人员对审计工作底稿的真实性负责，审计组组长必须对审计工作底稿进行复核，审计工作底稿未经审计机关负责人批准，不得对外提供。（三）国家审计报告阶段审计报告阶段即终结阶段，这一阶段的主要工作是，审计组对审计项目实施审计后向审计机关报告总结审计工作情况和审计结果；审计机关在收到审计报告后应对审计报告的确认事项进行审定，做出评价，出具审计意见书；对违反国家规定的财政财务收支行为，须要依法给予处理、处罚的，在法定职权范围内应做出审计决定或者向主管机关提出处理、处罚意见，也属于本阶段的工作内容。1．审计组审计报告的编审审计组在起草审计报告或专项审计调查报告前，应讨论确定下列事项，并对讨论事项的情况及其结果作出记录：评价审计目标的实现情况和审计证据的适当性和充分性、评估审计发现问题的重要性、第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回提出对审计发现问题的处理处罚意见、提出审计评价意见。审计组实施审计或者专项审计调查后，应当提出审计报告或者专项审计调查报告，经审计组组长审核后，依法征求被审计单位或者被调查单位的意见；经济责任审计报告还应当征求被审计人员的意见，必要时，征求有关干部监督管理部门的意见。被审计单位或者被调查单位应当自接到审计组的审计报告之日起10日内，将其书面意见送交审计组；在规定期限内没有提出书面意见的，视同无异议，并由审计人员予以注明。被审计单位或者被调查单位有异议的，审计组应当进一步核实，并根据核实情况对审计报告、专项审计调查作出必要的修改。审计组应当对被审计单位或者被调查单位意见的采纳情况及其原因以及未在法定时间内提出书面意见的情况作出书面说明。审计组对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为，需要依法进行处理处罚的，以及专项审计调查发现的审计监督范围内的部门、单位存在违反国家规定的重大问题，第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回审计机关认为有必要进行处理处罚的，应起草审计决定书。审计组对依法应当由其他有关部门纠正、处理处罚或者追究有关责任人员责任的，应起草审计移送处理书。审计组应在现场审计结束后30日内将下列材料报送审计组所在业务部门：审计报告、审计决定书、审计移送处理书、被审计单位对审计报告的书面意见及审计组采纳情况的书面说明、审计实施方案、审计工作底稿、审计证据以及其他有关材料。2．审计机关审计报告的编审审计组所在业务部门接收审计组的审计报告后，应就以下事项提出书面复核意见：审计目标是否实现；事实是否清楚、数据是否正确；审计证据是否适当和充分；审计评价、定性、处理处罚和移送处理意见是否恰当，适用法律法规和标准是否适当；被审计单位提出的合理意见是否采纳等。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回审计组所在业务部门将复核后的审计项目材料连同书面复核意见，报送审理机构审理。审理机构以审计实施方案为基础，重点关注审计实施的过程及结果，主要审理下列内容：为审计实施方案确定的审计事项是否完成；主要事实是否清楚、相关证据是否适当、充分；适用法律法规和标准是否正确；评价、定性、处理处罚和移送处理意见是否恰当；审计程序是否符合规定等。审理机构审理时，应当就有关事项与审计组及其所在业务部门进行沟通。必要时，审理机构应当参加审计组与被审计单位交换意见的会议。审理机构审理后出具审理意见书，并可以责成审计组补充重要审计证据，修改或者直接提出处理处罚意见，对审计报告提出修改意见或者直接进行修改。审理过程中遇有疑难、复杂问题的，经审计机关负责人同意后，审理机构可以组织专家进行论证。审理机构将审理修改后的有关审计文书报送审计机关负责人审定。审计机关负责人可以对审计报告、审计决定书、审计移送处理书等审计文书直接审定或者提请召开审计业务会议审定。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回审计组所在业务部门根据审计机关负责人审定意见，修改相关审计文书。审计决定书经审定后拟作出较大数额罚款的处罚决定的，审计机关应依照有关法律法规的规定履行听证程序。同时，对被审计单位和有关责任人员处罚的事实、理由、依据、决定与审计组征求意见的审计报告不一致的，审计机关应当依照有关法律法规的规定及时告知被审计单位，并听取其申辩。审计文书经审计机关负责人签发后，审计报告、审计决定书送达被审计单位和有关单位；经济责任审计报告送达被审计人员及其担任被审计职务时所在的单位；专项审计调查报告报送本级人民政府和上一级审计机关；审计移送处理书送达相关单位。审计决定自送达之日起生效。直接送达审计决定书的，以被审计单位在回执上注明的签收日期为送达日期；邮寄送达审计决定书的，以回执上注明的收件日期为送达日期。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回3．建立审计档案审计机关应当按照国家有关规定，建立健全审计业务档案管理制度和办法，确定审计业务档案归档要求、保存期限、保存措施、利用的审批程序等。审计档案实行审计组负责制，审计组应当确定立卷责任人。立卷责任人应当收集审计项目的文件材料，并在审计项目终结后及时立卷归档，由审计组组长审查验收，并送交审计机关档案部门归档保管。（四）国家审计复审和后续审计复审是指被审计单位对审计机关做出的审计决定持有异议的情况下，由上一级审计机关根据被审计单位的复审申请，对有异议问题进行的审计。被审计单位对审计机关做出的审计决定不服的，可以在收到审计决定之日起15日内申请复议。复议期间，原来的审计决定照常执行。上级审计机关有权纠正下级审计机关不正当的审计决定。必须指出的是，复审并不是每一审计项目都必须经过的审计程序，如果被审计单位对审计机关做出的审计决定没有异议，就不存在复审的问题。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回后续审计也称为审计结果跟踪检查，审计机关应当建立审计结果跟踪检查机制，督促被审计单位和其他有关单位根据审计结果进行整改，审计组在审计实施过程中，应当及时督促被审计单位整改审计发现的问题。审计机关在出具审计报告后，应当在规定的时间内检查或者了解被审计单位和其他有关单位的整改情况。需要说明的是，复审与后续审计是审计工作上涉及特定情况下的法定程序要求，不属于审计基本程序的涵盖阶段，它们是在特定法定程序要求下实施的一种审计，其本身也要遵循上述三个阶段的过程来实现审计目标。【案例6-２】中华人民共和国审计署披露：湖南省江华县审计局派出审计组，对县畜牧水产局1999年至2000年的财务收支情况进行审计。审计组发现该单位有18份收据未入财务账。在审计组的追问下，该局财务人员拿出了未入账的收据及支出发票。未入账的财务凭证反映，该局两年来收取各乡镇平衡调剂费、检疫费85万多元，第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回订购饲料加工设备支出6万元、上交上级单位永州市畜牧水产局2000年度平衡调剂费1万元、用于1999年和2000年中秋国庆两节发放纪念品等支出15万元，结余5943元，存在出纳处。至此，该单位私设“小金库”问题似乎已十分清楚了，该局财务人员也一再表示，再没有其他未入账的收支了。审计组抽查结果发现，乡镇检疫站上交款数额大于该局入账收入数，且该局用领料单等收据收取各乡镇票证工本费的事实没有在财务账上反映，这说明该局“小金库”金额不止8万元。为进一步弄清情况，在市畜牧水产局有关同志的积极配合下，审计组了解到，该局可能有一个更大的“小金库”。但该局财务人员拒绝提供有关资料。审计局领导又要求该局财务人员打开财务资料柜，进行全面清查。清查时发现资料柜里有一个热水器纸盒子，纸盒里装有17万余元的“小金库”清单，县审计局领导立即要求财务人员提供“小金库”账本，在这种情况下，县畜牧水产局不得不陆续提供了1997年以来通过检疫费收入不入账、第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回账内资金转账外、不开收费票据等方法，隐瞒、坐支出县境检疫费，形成“小金库”1118万元的财务资料。针对查出的问题，县审计局依法作出处理处罚决定，并将23名涉案人员移送纪委、检察院处理。讨论：本案例是怎样体现国家审计程序的？审计组向审计机关出具了哪些审计文书?三、内部审计程序根据审计署《关于内部审计工作的规定》和国际内部审计师协会（IIA）颁布的《内部审计实务标准》等的规定，内部审计程序可分为9个步骤，即选择被审计者，制定审计计划，初步调查经营活动，描述和分析内部控制，扩大内部控制测试的范围，形成审计发现和审计建议，报告，后续审计、审计评价等。内部审计程序从形式上看，与国家审计程序所包含的基本阶段大体相同，但由于内部审计所处的地位的特殊性，决定了其在内容上与国家审计程序又有一定的区别，内部审计程序的繁简程度，第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回主要取决于部门或单位内部管理层根据需要作出的具体规定。内部审计程序的特殊性，主要表现在以下几个方面。1．审计项目的确立依据有所不同国家审计机关的审计项目一般是围绕国家的经济工作中心并结合现实的经济问题而确定；内部审计机构的审计项目主要来源于本部门与本单位的实际情况的需要、本单位领导的工作安排、国家审计机关以及上级领导部门对内部审计机构的要求，审计项目经有关领导批准后实施。2．调查了解被审计单位基本情况的时间短国家审计主体来自于被审计单位的外部。因此，国家审计机关为了编制适当的审计工作方案，也必须对被审计单位进行充分地了解，以此确定审计的范围和重点。内部审计人员对所在单位比较了解，在具体实施审计工作时，一般可以直接进入审查或在较短时间内就能了解情况。第一节国家审计及内部审计程序上一页下一页返回3．内部审计报告的作用更注重改善企业内部经营管理这主要是因为内部审计机构作为被审计单位的职能部门开展审计工作，即内部审计不仅要完成领导所安排的具体审计项目而且要做好改善企业内部经营管理、提高企业经济效益的工作。内部审计结束后，内审人员应根据审计工作底稿编制具体审计项目报告，在报送被审计部门征求书面意见后，将审计项目报告和征求的书面反馈意见送内审报告接受者，即本单位领导。内审机构一般应在年度终了，对审计活动进行归纳、总结，向单位领导提出该项报告，以总结经验，更好地进行审计工作。第一节国家审计及内部审计程序上一页返回注册会计师审计程序又称为独立审计程序，是指注册会计师执行会计报表审计的法定步骤，按照《中华人民共和国注册会计师法》和《注册会计师鉴证业务基本准则》等的规定进行审计的工作过程。包括审计计划阶段、审计实施阶段和审计终结阶段，每个阶段又包括若干具体工作内容。一、审计计划阶段高质量的审计计划有助于注册会计师恰当地组织和管理审计资源，提高审计效率和效果，顺利完成审计工作并与客户保持良好的工作关系。在计划阶段注册会计师需要进行初步业务活动、制定总体审计策略和具体审计计划。在此过程中，需要作出很多关键决策，包括确定可接受的审计风险水平和重要性、配置项目人员等。（一）审计业务承接前的决策注册会计审计是受托审计，业务承接通常是注册会计师审计业务的起点，应谨慎决策是否接受或保持客户。第二节注册会计师审计程序

下一页返回注册会计师承接审计业务必须以会计师事务所为载体承接，不能以个人名义承接。注册会计师接受审计业务委托前应当初步了解业务环境，主要工作如下。（1）明确审计业务的性质和范围。会计师事务所在与被审计单位签约之前，首要的工作是使双方就审计业务工作的性和范围达成一致意见。（2）初步了解被审计单位的基本情况。如业务性质、经营规模和组织结构，以前年度授受审计的情况、财务会计机构及工作组织、其他与签订审计业务约定书相关的事项等。（3）会计师事务所评价专业胜任能力。一是执行审计的能力，如确定审计小组的关键成员、考虑在审计过程中向外界专家寻求协助的需要和具有必要的时间；二是能否保持独立性；三是保持应有关注的能力。如果会计师事务所不具备专业胜任能力，应当拒绝接受委托。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回（4）商定审计收费。审计收费可采取计件收费和计时收费两种基本方式。在计时收费方式下确定收费时，会计师事务所应当考虑以下主要因素，以客观反映为客户提供专业服务的价值：专业服务的难度和风险以及所需的知识和技能、所需专业人员的水平和经验、每一专业人员提供服务所需的工时、提供专业服务所需承担的责任等。在专业服务得到良好的计划、监督及管理的前提下，通常以合理估计的每一专业人员审计工时和适当的小时费用率为基础计算收费。（5）明确被审计单位应协助的工作。被审计单位应将所有相关的会计资料与其他文件准备齐全，其财会人员及相关人员应对注册会计师的询问给予解释，并在适当情况下为注册会计师提供必要的工作条件和协助，如代编某些工作底稿等。（6）谨慎决策是否接受或保持客户。在初步了解业务环境后，只有符合注册会计师独立性和专业胜任能力等相关职业道德规范要求时，才能承接该项审计业务；否则，注册会计师应予放弃。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回（二）签订审计业务约定书注册会计师作出审计业务承接决策后，应与委托人就业务约定条款达成一致意见。如果被审计单位不是委托人，还应当与委托人、被审计单位就业务约定的相关条款进行充分沟通，并达成一致意见。在达成一致意见后、审计业务开始执行前，会计师事务所应与委托人签订审计业务约定书。1．审计业务约定书的定义和作用审计业务约定书是指会计师事务所与委托人签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及审计报告的格式等事项的书面协议。会计师事务所承接任何审计业务，都应与被审计单位签订审计业务约定书。审计业务约定书一式两份，应由双方法人代表或授权代表签署，并加盖双方单位印章。审计业务约定书具有经济合同的性质，一经约定双方签字认可，第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回即成为会计师事务所与被审计单位之间在法律上生效的契约，具有法律约束力。审计业务约定书的作用表现在：（1）可以增进会计师事务所与被审计单位之间的了解，以避免双方对审计业务的理解产生分歧，尤其可以使被审计单位了解注册会计师的审计责任及需要提供的合作；（2）可作为被审计单位评价审计业务完成情况，以及会计师事务所检查被审计单位约定义务履行情况的依据，保证签约各方的正当利益；（3）如果出现法律诉讼，审计业务约定书是确定会计师事务所和被审计单位双方应负责任的重要证据。2．审计业务约定书的内容根据《中国注册会计师审计准则第1111号——审计业务约定书》规定，审计业务约定书的具体内容和格式，因被审计单位的不同而存在差异，但应当包括下列主要方面第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回：（1）业务范围与审计的目标；（2）管理层对财务报表的责任；（3）管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度；（4）注册会计师的责任，包括指明在执行财务报表审计业务时遵守的中国注册会计师审计准则；（5）执行审计工作的安排，包括出具审计报告的时间要求；（6）审计报告格式和对审计结果的其他沟通形式；（7）由于测试的性质和审计的其他固有限制，以及内部控制的固有局限性，不可避免地存在着某些重大错报可能仍然未被发现的风险；（8）管理层为注册会计师提供必要的工作条件和协助；（9）注册会计师不受限制地接触任何与审计有关的记录、文件和所需要的其他信息；（10）管理层对其作出的与审计有关的声明予以书面确认；（11）注册会计师对执业过程中获知的信息保密；（12）审计收费，包括收费的计算基础和收费安排；（13）违约责任；（14）解决争议的方法；（15）签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章，以及签约双方加盖的公章。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回在某些情况下，注册会计师可能考虑在审计业务约定书中列明下列内容：在某些方面对利用其他注册会计师和专家工作的安排；与审计涉及的内部审计人员和被审计单位其他员工工作的协调；预期向被审计单位提交的其他函件或报告；与治理层整体直接沟通；在首次接受审计委托时，对与前任注册会计师沟通的安排；注册会计师与被审计单位之间需要达成进一步协议的事项。对于连续审计，注册会计师应当考虑是否需要根据具体情况修改业务约定的条款，以及是否需要提醒被审计单位注意现有的约定条款。【案例6-3】江城会计师事务所与林洪股份有限公司于2009年12月9日经协商一致签订了审计业务约定书如下：审计业务约定甲方：林洪股份有限公司乙方：江城会计师事务所第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回甲方委托乙方对甲方2009年度会计报表进行审计，经双方协商达成如下约定：一、审计范围乙方接受甲方委托，对甲方2009年12月31日的资产负债表、利润表、现金流量表进行审计。二、甲方的义务1、为乙方审计工作及时提供所需的全部会计资料和其他资料。2、为乙方委派的审计人员提供必要的条件及合作，具体事项将在乙方所派人员于审计工作开始之前提供的清单中列明。3、按本约定书的规定，向乙方及时足额地支付审计费用。三、乙方的责任乙方的责任是，按照独立审计准则的要求进行审计、出具审计报告，并对审计报告的真实性、合法性负责。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回四、审计收费按照经省物价局核准的《会计师事务所收费标准》，乙方应收本项业务的费用，按乙方实际参加本项审计业务的工作人员级别以及所用的工作时间确定，预计收取人民币9万元，甲方应在本约定书签订后预付上述费用的50%，其余部份在乙方提交审计报告时一并付清。如在审计过程中遇到重大问题，致使乙方实际花费审计工作时间有较大幅度增加，甲方应在了解实际情况后，酌情增加审计费用。五、约定书的有效期间本约定书自2009年12月18日起生效，并在全部约定事项完成之前有效。六、约定事项的变更由于出现不可预见的情况，影响审计工作的如期完成，或需提前出具审计报告等，由甲乙双方协商解决。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回七、甲乙双方对其它事项的约定甲方：林洪股份有限公司（盖章）甲方代表：洪波（签字并盖章）乙方：江城会计师事务所（盖章）乙方代表：李城（签字并盖章）签约日期：2009年12月18日讨论：以上审计业务约定书存在的主要问题，并修改此业务约定书。（三）审计策略与审计计划审计计划是指注册会计师为了达到预期的审计目标，在具体实施审计活动之前编制的工作计划，它是审计人员实施审计活动的工作指南。审计计划包括总体审计策略和具体审计计划。1．总体审计策略总体审计策略，又称为总体审计计划，用以确定审计范围、时间和方向，并指导制定具体审计计划。在制定总体审计策略时，注册会计师应考虑以下主要事项：第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回第一、审计工作范围。涉及编制财务报表适用的会计准则和相关会计制度；特定行业的报告要求，如某些行业的监管部门要求提交的报告；预期的审计工作涵盖范围，包括被审计单位各组成部分的数量及所在地点；内部审计工作的可利用性及对内部审计工作的拟依赖程度；其他注册会计师参与审计被审计单位组成部分的范围。第二、报告目标、时间安排和所需沟通。涉及提交审计报告的时间要求；预期与管理层和治理层沟通的重要日期等；项目组成员之间预期沟通的性质和时间安排，包括项目组会议的性质和时间安排及复述工作的时间安排；与组成部分的注册会计师沟通，包括组成部分的报告类型、报告时间及与审计相关的事项。第三、审计工作方向。涉及确定适当的重要性水平；重大错报风险较高的审计领域；项目组人员的选择（在必要时包括项目质量控制复核人员）和工作分工，包括向重大错报风险较高的审计领域分派具备适当经验的人员；第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回项目预算，包括考虑为重大错报风险可能较高的审计领域分配适当的工作时间；以往审计中对内部控制运行有效性评价的结果，及管理层重视设计和实施健全的内部控制的相关证据；影响被审计单位经营的重大发展变化，包括信息技术和业务流程的变化，关键管理人员的变化，以及收购、兼并和分立；重大的行业发展情况，如行业法规变化和新的报告规定；会计准则及会计制度的变化。总体审计策略应能恰当地反映注册会计师考虑审计范围、时间和方向的结果，并清楚地说明审计范围、审计业务时间安排影响审计业务的重要因素，以及审计人员安排等基本内容。审计总体策略（计划）范例如表6-1所示。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回2．具体审计计划制定总体审计策略和具体审计计划的过程紧密联系，并且两者的内容也紧密相关。注册会计师应当针对总体审计策略中所识别的不同事项，制定具体审计计划，并考虑通过有效利用审计资源以实现审计目标。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回值得注意的是，虽然制定总体审计策略的过程通常在具体审计计划之前，但是两项计划活动并不是孤立、不连续的过程，而是内在紧密联系的，对其中一项的决定可能会影响甚至改变对另外一项的决定。因此，注册会计师应当根据实施风险评估程序的结果，对总体审计策略的内容予以调整。在实务中，注册会计师将制定总体审计策略和具体审计计划相结合进行，可能会使计划审计工作更有效率及结果，并且注册会计师也可以采用总体审计策略和具体审计计划合并为一份审计计划文件的方式，以提高编制及复核工作的效率，增强其效果。注册会计师应当为审计工作制定具体审计计划。具体审计计划比总体审计策略更加详细，其内容包括为获取充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平，项目组成员拟实施的审计程序的性质、时间和范围。可以说，为获取充分、适当的审计证据，确定审计程序的性质、时间和范围的决策是具体审计计划的核心。具体审计计划应当包括风险评估程序、计划实施的进一步审计程序和其他审计程序。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回3．审计过程中对计划的更改计划审计工作并非审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。由于未预期事项、条件的变化或在实施审计程序中获取的审计证据等原因，注册会计师在必要时应当对总体审计策略和具体审计计划做出更新和修改。（四）确定审计重要性水平审计重要性是审计学的一个基本概念。审计重要性概念的运用贯穿于整个审计过程。1．重要性的含义重要性取决于在具体环境下对错报（包含漏报）金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。为了更清楚地理解重要性的概念，需要注意把握以下几点：第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回（1）要站在财务报表使用者的视角去判断。判断一项错报重要与否，应视其对财务报表使用者依据财务报表作出经济决策的影响程度而定。如果财务报表中的某项错报足以改变或影响财务报表使用者的相关决策，则该项错报就是重要的，否则就是不重要的。财务报表使用都应具有一定的理解能力，是理性的信息需求者。（2）重要性的确定离不开具体环境。由于不同的被审计单位面临不同的环境，不同的报表使用者有着不同的信息需求，因此注册会计师确定重要性也不相同。某一金额的错报对某被审计单位的财务报表来说是重要的，而对另一个被审计单位的财务报表来说可能不重要。例如，错报10万元对于小公司来说可能是重要的，而对另一个大公司来说则可能不重要。（3）需要运用职业判断。重要性的确定是一个复杂的过程，影响重要性的因素很多，导致不同的注册会计师在确定同一被审计单位的重要性水平时，得出的结果可能不同。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回因此，注册会计师应当根据被审计单位面临的环境，并综合考虑其他因素，运用职业判断来合理确定重要性水平。（4）重要性包括对数量和性质两个方面的考虑。所谓数量方面是指错报的金额大小，可视为错报能否影响报表使用者决策的“门槛”。一般而言，金额大的错报比金额小的错报更重要，单独一笔小额错报如果经常发生，其对报表的累计影响可能就严重了，或者许多交易或账户存在小额错报，其对报表的合计影响可能就重大了。所谓性质方面则是指错报的性质。在有些情况下，某些金额的错报从数量上看并不重要，但是从性质上考虑，则可能是重要的。对于某些财务报表披露的错报，难以从数量上判断其是否重要，就在从性质上考虑其是否重要。2．重要性与审计风险的关系重要性与审计风险之间存在反向关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。这里所说的重要性水平高低指的是金额的大小。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回通常，4000元的重要性水平比2000元的重要性水平高。在理解两者之间的关系时，必须注意，重要性水平是注册会计师从财务报表使用者角度进行判断的结果。如果重要性水平是4000元，则意味着低于4000元的错报不会影响到财务报表使用者的决策，此时，注册会计师需要通过执行有关审计程序合理保证能发现高于4000元的错报，如果重要性水平是2000元，则金额在2000元以上的错报就会影响财务报表使用者的决策，此时注册会计师需要通过执行有关审计程序合理保证能发现金额在2000元以上的错报。显然，重要性水平为2000元时审计不出这样的重大错报的可能性即审计风险，要比重要性水平为4000元时的审计风险高。审计风险越高，越要求注册会计师收集更多更有效的审计证据，以将审计风险降至可接受的低水平。因此，重要性和审计证据之间也是反向变动关系。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回3．报表层重要性水平的确定注册会计师应在了解被审计单位及其环境（包括内部控制）的基础上，考虑可能影响重要性水平的各种因素，采用合理的方法，确定重要性水平。确定多大错报（包含漏报）金额会影响到财务报表使用者所做的决策，是注册会计师运用职业判断的结果。通常情况下，先选择一个恰当的基准，再选用适当的百分比乘以该基准，从而得出财务报表层次的重要性水平（即允许的财务报表错漏报金额）。首先是基准的选择。在实务中，有许多汇总性财务数据可以用作确定财务报表层次重要性水平的基准，如，总资产、净资产、销售收入、费用总额、毛利、净利润等。通常，营业收入和总资产相对稳定，可预测且能够反映被审计单位正常规模，注册会计师经常将其用作确定计划重要性水平的基准。注册会计师如果选择其他基准，则有赖于被审计单位的性质和环境。例如：对于以营利为目的的被审计单位而言，来自经常性业务的税前利润或税后利润可能是一个适当的基准；第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回对于收益不稳定的被审计单位或非营利组织来说，选择税前利润或税后净利润作为判断重要性水平的基准就不合适，而选择费用总额可能比较合适；对于共同基金公司，选择净资产作为基准可能较为合适。其次是百分比的选择。在确定恰当的基准后，注册会计师通常运用职业判断合理选择百分比，据以确定重要性水平。以下是一些参考数值的举例：对于以营利为目的的企业，可定为来自经常性业务的税前利润或税后净利润的5%，或总收入的0.5%；对于非营利组织，可定为费用总额或总收入的0.5%；对于共同基金公司，可定为净资产的0.5%；通常，如果选择总资产作为基准，则百分比可定为0.5%。注册会计师执行具体审计业务时，可以根据被审计单位的具体情况作出职业判断，对上述百分比进行调整。如被审计单位规模越大，这个比率可能要求越小。注册会计师按财务报表各个判断基础计算后，选取一个最低者作为整个报表层次的重要性水平。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回【案例6-4】注册会计师对某股份有限公司2006年度财务报表进行审计，其有关财务报表项目金额如表6-2所示。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回所以，该公司2006年度财务报表层次的审计重要性水平确定为880万元。也即是说，该公司财务报表错漏报金额在880万元以内时，是注册会计师及其财务报表使用者可以接受的。4．认定层重要性水平的确定各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平（可容忍错报）的确定，以注册会计师对财务报表层次重要性水平的初步评估为基础。它是在不会导致财务报表重大错报的情况下，注册会计师对各类交易、账户余额、列报确定的可接受的最大错报。评估各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平时需考虑的因素包括：各类交易、账户余额、列报的性质及错报的可能性；各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系，一般来说，各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平的总和不能超过财务报表层次的重要性水平；各类交易、账户余额、列报受关注的程度；各类交易、账户余额、列报审计成本的高低。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回有些账户、交易等审查起来难度大、手续复杂、耗费的时间长，费用高；而有些账户、交易的审查就相对容易些。在保证审计证据的适当性和充分性的前提下，考虑对那些审查容易的项目少分配一些可容忍错报，而对那些余额大、审查难度大的项目，适当多分配一些可容忍错报。由于可容忍错报对审计证据数量有直接的影响，因此，注册会计师应当合理确定可容忍错报。评估各类交易、账户余额、列报认定层次重要性水平的方法有单独评估法和分配法。单独评估法是结合上述几个因素的考虑，将认定层次的重要性水平确定为财务报表层次重要性水平的一定比例。例如，财务报表层次的重要性水平为10万元，确定应收账款的重要性水平为这一金额的1/5，即2万元，则应收账款中超过2万元的错报都是重要的。分配法是将财务报表层次的重要性水平分配到各交易、账户与列报项目，一般以资产负债表为对象。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回【案例6-5】注册会计师对ABC公司2006年度的财务报表进行审计。该公司2006年12月31日的资产负债表见表6-4。解析：注册会计师根据上述资料，凭经验评估资产负债表重要性水平以资产总额的0.5%来确定：3237000×0.5%＝16185元，即16185元为财务报表层重要性水平。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回确定认定层次重要性水平时，注册会计师应根据了解到的情况运用专业判断分析如下：应收账款与存货审计成本较高，因此分配较大的可容忍错报以降低审计成本；应付账款存在低估的可能性大，因此审计成本会很大，应分配较大的可容忍错报；应付票据、实收资本等项目业务量少，可以逐步审计，因此分配很少或不分配可容忍错报；固定资产没有变动，审计工作量小，分配比较小的可容忍错报；货币资金项目性质特殊，因此分配较小的可容忍错报；盈余公积的错报都来自其他项目，因此不需要分配可容忍错报。所以，注册会计师确定的各资产与权益项目的可容忍错报见表6-5。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回当然，在实务中重要性水平的评估是非常复杂的。对于审计重要性水平的评估也不能偏离其实际水平，偏高或偏低都是不利的，注册会计师应该保持应有的职业怀疑态度，合理地确定审计重要性水平。5．重要性水平的运用注册会计师对重要性水平的考虑，贯穿于整个审计过程。在审计计划阶段，注册会计师在确定审计程序的性质、时间和范围时，需要考虑计划的重要性水平。因为设计的审计程序应能查出重大错报，但不应浪费时间去查找并不影响报表使用者作出经济决策的非重大错报。在审计实施阶段，随着审计过程的推进，注册会计师应当及时评价计划阶段确定的重要性水平是否仍然合理，并根据具体环境的变化或审计实施过程中进一步获取的信息，修正计划的重要性水平，进而修改进一步审计程序的性质、时间、和范围。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回在评价审计程序结果时，注册会计师需要重新评估重要性和审计风险是否已发生变化，并考虑实施的审计程序是否充分。在评价错报对财务报表的影响时，注册会计师应当考虑重要性，并据以确定审计意见类型。（五）分析和评价审计风险审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。当审计风险变为现实性时，将导致注册会计师审计失败。审计风险取决于重大错报风险和检查风险。1．重大错报风险重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。在设计审计程序以确定财务报表整体是否存在重大错报时，注册会计师应当从财务报表层次和各类交易、账户余额、列报认定层次考虑重大错报风险。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回第一个层次是财务报表层次重大错报风险。对财务报表整体产生广泛影响，可能影响多项认定，难以限于某类交易、账户余额、列报的具体认定。如经济危机、管理层缺乏诚信、治理层形同虚设等，可能引发舞弊风险，与财务报表整体相关。第二个层次是各类交易、账户余额、列报认定层次重大错报风险，与特定的某类交易、账户余额、列报的认定相关。例如，被审计单位存在复杂的联营或合资，这一事项表明长期股权投资账户的认定可能存在重大错报风险。认定层次的重大错报风险可以从固有风险和控制风险两个层面去理解。固有风险是指假定不存在相关内部控制时，某一认定单独或连同其他认定存在重大错报的可能性。例如，会计人员在记录金额时多写了一个零。控制风险是指某一认定单独或连同其他认定存在重大错报，而未能被相关内部控制防止或发现并纠正的可能性。例如，记录的金额多写了一个零却没有被复核人员所发现。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回2．检查风险检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性，检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性。由于注册会计师通常并不对所有的交易、账户余额和列报进行检查，以及其他原因，检查风险不可能降低为零。其他原因包括注册会计师可能选择了不恰当的审计程序、审计过程执行不当，或者错误解读了审计结论。这些其他因素可以通过适当计划、在项目组成员之间进行恰当的职责分配、保持职业怀疑态度以及监督、指导和复核助理人员所执行的审计工作得以解决。3．重大错报风险与检查风险之间的关系在既定的审计风险水平下，可接受的检查风险水平与认定层次重大错报风险的评估结果呈反向关系。评估的重大错报风险越高，可接受的检查风险越低；评估的重大错报风险越低，可接受的检查风险越高。检查风险与重大错报风险的反射关系用数学模型表示如下：第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回审计风险=重大错报风险×检查风险这个模型也就是审计风险模型。假设针对某一认定，注册会计师将可接受的审计风险水平设定为5%，注册会计师实施风险评估程序后将重大错报风险评估为25%，则根据这一模型，可接受检查风险为20%。当然，实务中，注册会计师不一定用绝对数量表达这些风险水平，而选用“高”、“中”、“低”等文字描述。【案例6-6】某注册会计师在评估被审计单位的审计风险时，分别设计了以下四种情况，以帮助决定可接受的检查风险水平，见表6-6。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回解析：注册会计师可接受的检查风险水平是：情况一为10%（4%÷40%）；情况二为4%（4%÷100%）；情况三为5%（2%÷40%）；情况四为2%（2%÷100%）。所以，第四种情况需要注册会计师获取最多的审计证据，因为其可接受的检查风险水平最低。二、审计实施阶段注册会计师在实施财务报表审计时，必须了解被审计单位及其环境，包括了解内部控制，以充分识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序；进一步审计程序包括控制测试和实质性程序，通过实施进一步审计程序获得发表审计意见所需的充分、适当的审计证据。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回（一）了解被审计单位及其环境注册会计师在实施财务报表审计时，为了识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序，应当了解被审计单位及其所处的环境。了解的内容主要有：行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素；被审计单位的所有权结构、治理结构、组织结构、经营活动、投资活动、筹资活动；被审计单位对会计政策的选择和运用；被审计单位目标、战略以及相关经营风险；被审计单位财务业绩的衡量和评价等因素。（二）了解被审计单位的内部控制内部控制是被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计与执行的政策及程序。如我国《会计法》及相关法规明确规定，会计与出纳分工、出纳不得管理会计档案等，都属于被审计单位应当遵循的内部控制。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回了解内部控制的目的是为了评价被审计单位内部控制的设计，并确定其是否得到执行，以便注册会计师识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。注册会计师审计的目标是对财务报表是否不存在重大错报发表审计意见，尽管要求注册会计师在财务报表审计中考虑与财务报表编制相关的内部控制，但目的并非对被审计单位内部控制的有效性发表意见。因此，注册会计师需要了解和评价的内部控制只是与财务报表审计相关的内部控制，并非被审计单位所有的内部控制。主要包括为实现财务报告可靠性目标设计和实施的控制，其他与审计相关的控制。（三）控制测试注册会计师财务报表审计中，在了解被审计单位及其环境（包括内部控制）后，应设计和实施进一步审计程序，包括通过控制测试获取被审计单位内部控制有效性的审计证据，通过实质性程序发现认定层次重大错报的审计证据。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回控制测试指的是测试内部控制运行的有效性。这一概念需要与“了解内部控制”进行区分。“了解内部控制”包含两层含义：一是评价控制的设计；二是确定控制是否得到执行。测试控制运行的有效性与确定控制是否得到执行所需获取的审计证据是不同的。在实施风险评估程序以获取控制是否得到执行的审计证据时，注册会计师应当确定某项控制是否存在，被审计单位是否正在使用。在测试控制运行的有效性时，注册会计师应当从下列方面获取关于控制是否有效运行的审计证据：（1）控制在所审计期间的不同时点是如何运行的；（2）控制是否得到一贯执行；（3）控制由谁执行；（4）控制以何种方式运行。从这四个方面来看，控制运行有效性强调的是控制能够在各个不同时点按照既定设计得以一贯执行，因此，在了解控制是否得到执行时，注册会计师只需抽取少量的交易进行检查或观察某几个时点。但在测试控制运行的有效性时，注册会计师需要抽取足够数量的交易进行检查或对多个不同时点进行观察。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回（四）实质性程序实质性程序是指注册会计师针对评估的重大错报风险实施的直接用以发现认定层次重大错报的审计程序。因此，注册会计师应当针对评估的重大错报风险设计和实施实质性程序，以发现认定层次的重大错报。实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试以及实质性分析程序。所以，实质性程序是对被审计单位的各类交易、会计事项所涉及的经济业务活动，以及这些活动所涉及的会计凭证、会计账簿、会计报表及其他经济资料进行的审计工作，是财务报表审计的核心工作。注册会计师都应当对所有重大的各类交易、账户余额、列报实施实质性程序。（五）收集审计证据并编制审计工作底稿审计证据是审计人员对审计对象的实际情况作出判断、表明意见，并用出审计结论的依据事实上，审计人员在执行审计业务的过程就是一系列收集、评价审计证据的活动过程。第二节注册会计师审计程序

上一页下一页返回收集审计证据：一是通过审计被审计单位的会计报表，取得必要的证据；二是通过审查其他有关资料，获取相关证据；三是通过查阅有关文件，取得审计证据。为了使在审计实施阶段收集的分散的、个别证据结合起来具有充分证明力的证据，有效地用来评价被审计单位的