2025年注会《综合阶段》试卷一试题及参考答案

2025年注会《综合阶段》试卷一试题及参考答案资料一：恒信科技股份有限公司（以下简称恒信科技）是A股创业板上市的软件与信息技术服务企业，主营业务为企业级数字化解决方案提供、自研软硬件产品销售及后续运维服务，适用的企业所得税税率为15%，2024年度财务报表由天恒会计师事务所负责审计，项目合伙人是注册会计师李涛，项目组确定的财务报表整体重要性为2200万元，实际执行的重要性为1320万元。恒信科技2024年度未经审计的部分财务数据及2023年度经审计的对应数据如下：单位：万元报表项目2024年未审数2023年审定数营业收入187200142600归母净利润3160023800应收账款4230028100合同负债172009800开发支出124006500商誉2180021800递延所得税资产57002900销售费用3240024100管理费用2170016900项目组在审计过程中关注到恒信科技2024年度发生的下列交易事项及相关会计处理：1.2024年3月，恒信科技与甲公司签订总对价为1280万元的合同，约定向甲公司交付自研ERP系统并提供3年配套运维服务，ERP系统单独对外售价为1100万元，3年期运维服务单独对外售价为300万元。2024年6月，恒信科技完成ERP系统的部署、调试并经甲公司验收合格，控制权转移至甲公司。恒信科技2024年度就该合同全额确认营业收入1280万元，未确认其他相关负债。2.2024年5月，恒信科技以现金18000万元收购非关联方乙公司100%股权，购买日乙公司可辨认净资产公允价值为15800万元，恒信科技确认商誉2200万元。2024年末，乙公司按照购买日公允价值持续计算的净资产账面价值为16200万元，恒信科技管理层认为乙公司2024年度实现净利润400万元，经营情况符合预期，未对商誉计提减值准备。项目组核查发现，乙公司2024年度营业收入仅完成并购时盈利预测的62%，核心技术团队有3名核心研发人员离职，核心产品市场份额较并购时下降12%。3.2024年1月，恒信科技启动第三代AI算力调度系统研发项目，2024年7月，公司内部完成项目可行性论证，明确技术可实现性、商业化应用场景及未来收益测算。2024年1-6月，该项目累计发生研发投入3800万元，恒信科技全部计入当期管理费用；2024年7-12月，该项目累计发生研发投入12400万元，恒信科技全部计入开发支出科目，予以资本化。项目组核查发现，截至2024年12月31日，该项目尚未完成原型产品测试，未达到预定可使用或可出售状态，也未取得相关发明专利或软件著作权。4.2024年11月1日，恒信科技推出限制性股票股权激励计划，向126名核心技术、管理员工授予100万股限制性股票，授予价格为5元/股，授予日公司股票收盘价为12元/股，限制性股票锁定期为2年，锁定期内满足业绩条件即可解锁，未满足业绩条件的由公司按授予价格回购。恒信科技2024年度就该股权激励计划确认管理费用700万元，对应计入资本公积。5.2024年12月10日，恒信科技向丙公司销售一批自研边缘计算硬件设备，总价款为800万元（不含增值税），合同约定丙公司收到货物后3个月内可以无理由退货，恒信科技根据历史同类产品销售数据估计退货率为10%。恒信科技2024年度就该交易全额确认营业收入800万元，结转营业成本520万元，未确认与退货相关的预计负债。资料三：项目组在审计过程中实施的相关审计程序及处理如下：1.项目组评估认为恒信科技2024年度营业收入增长31.28%，属于高风险领域，且存在管理层舞弊的固有风险，因此决定不实施控制测试，直接针对营业收入实施实质性分析程序及细节测试。项目组了解到，恒信科技2024年1月上线了全新的营业收入核算系统，相关内部控制经穿行测试确认设计有效，管理层预期该系统相关控制运行有效，2024年度未发生系统故障或核算差错。2.项目组对应收账款余额实施函证程序，共发出函证62份，收回有效回函57份，其中5份回函存在差异，差异合计1200万元。恒信科技管理层解释称差异均为发票入账时间、货物在途等时间性差异，项目组核对了差异对应的期后收款记录，发现截至审计报告日已有800万元差异对应的应收账款收回，因此认可剩余400万元差异为时间性差异，未实施进一步审计程序。3.恒信科技在西部某市设有异地仓库，存放用于西南区域交付的硬件设备，2024年末该仓库存货账面余额为2300万元，占存货总余额的21%。项目组因审计期间当地发生极端天气交通中断，无法前往现场实施监盘，因此委托天恒会计师事务所当地分支机构的审计人员代为实施监盘，收到分支机构反馈的存货监盘无差异的说明后，直接认可了该仓库的存货余额。4.项目组评估认为商誉减值属于特别风险，恒信科技管理层聘请的评估机构出具的商誉减值测试报告显示商誉未发生减值，项目组对此存在疑虑，因此聘请天恒会计师事务所内部的资产评估专家对商誉可收回金额进行独立评估，收到专家出具的商誉无减值的评估结论后，直接采信该结论，未实施其他审计程序。资料四：项目组在审计过程中关注到恒信科技2024年度的下列税务处理事项：1.2024年度恒信科技累计发生研发费用16200万元，其中自主研发投入10800万元、委托境内非关联机构研发投入2100万元、研发人员职工福利费300万元、研发部门办公费及差旅费等其他费用3000万元。恒信科技2024年度企业所得税汇算清缴时，将上述16200万元全部作为研发费用加计扣除基数，按100%比例计算加计扣除额16200万元在税前扣除。2.2024年10月15日，恒信科技购置一台单位价值480万元（不含增值税）的研发专用检测设备，当月投入使用，会计核算时按10年计提折旧，预计净残值为0，2024年度计提折旧8万元。恒信科技在2024年度企业所得税汇算清缴时，将该设备的购置成本480万元一次性计入当期成本费用在税前扣除，并按480万元作为加计扣除基数，计算加计扣除额480万元在税前扣除，同时就该设备的税会差异确认递延所得税负债70.8万元。3.2024年7月，恒信科技收到当地工信部门拨付的政府补助3200万元，拨付文件明确该补助专项用于购置低碳算力设备，补助资金使用期限为3年，到期未使用的部分予以退回。恒信科技2024年度将该笔政府补助全额计入营业外收入，并计入当年应纳税所得额申报缴纳企业所得税。4.2024年9月，恒信科技向对口帮扶的西部某村村委会直接捐赠280万元，用于该村乡村数字活动室建设，恒信科技将该笔捐赠支出全额在企业所得税税前扣除。5.2024年1月，恒信科技向关联方丁公司借入生产经营用资金5000万元，借款期限为1年，年利率为8%，当年实际支付利息400万元。已知金融机构同期同类贷款年利率为6%，丁公司对恒信科技的权益性投资金额为2000万元，恒信科技无法提供资料证明该笔借款符合独立交易原则。恒信科技2024年度将该笔利息支出400万元全额在企业所得税税前扣除。要求：1.针对资料二第1项至第5项，假定不考虑其他条件，结合企业会计准则规定，逐项判断恒信科技的会计处理是否正确，若不正确，说明理由并给出正确的会计处理。2.针对资料三第1项至第4项，假定不考虑其他条件，结合中国注册会计师审计准则规定，逐项判断项目组的审计处理是否恰当，若不恰当，说明理由并给出改进建议。3.针对资料四第1项至第5项，假定不考虑其他条件，结合现行税收法律法规规定，逐项判断恒信科技的税务处理是否正确，若不正确，说明理由并给出正确的税务处理。参考答案：一、针对资料二的会计处理判断1.恒信科技的会计处理不正确。理由：该合同包含两项可明确区分的履约义务：一是转让自研ERP系统的履约义务，属于在某一时点履行的履约义务；二是提供3年运维服务的履约义务，属于在某一时段内履行的履约义务。恒信科技应当按照各项履约义务单独售价的相对比例，将交易价格1280万元分摊至两项履约义务，分别确认收入。正确处理：ERP系统的单独售价占比=1100/（1100+300）=78.57%，分摊的交易价格=1280×78.57%≈1005.70万元，2024年6月ERP系统控制权转移时确认营业收入1005.70万元；运维服务的单独售价占比=300/（1100+300）=21.43%，分摊的交易价格=1280×21.43%≈274.30万元，在3年运维期内按直线法摊销确认收入，2024年应确认的运维服务收入=274.30/（3×12）×6≈45.72万元。2024年就该合同合计应确认营业收入=1005.70+45.72≈1051.42万元，应冲减多确认的营业收入228.58万元，同时确认合同负债228.58万元。2.恒信科技的会计处理不正确。理由：商誉应当至少于每年年末进行减值测试，商誉减值测试应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行。乙公司2024年度营业收入仅完成盈利预测的62%，核心技术人员流失，市场份额下降，已经出现明显的减值迹象，恒信科技仅以乙公司实现账面净利润为由不计提商誉减值，不符合准则规定。正确处理：恒信科技应当将乙公司整体认定为一个资产组，计算该资产组的可收回金额（按照资产组公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量现值孰高确定），将可收回金额与资产组包含商誉的账面价值（16200+2200=18400万元）进行比较，若可收回金额低于18400万元，差额部分首先抵减商誉的账面价值，确认相应的商誉减值损失，且商誉减值损失一经确认，以后期间不得转回。3.恒信科技的会计处理不正确。理由：开发支出资本化需要同时满足下列条件：完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；具有完成该无形资产并使用或出售的意图；无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。截至2024年末，该研发项目尚未完成原型测试，未证明技术上具有可行性，不满足资本化条件，相关投入应当费用化计入当期损益。正确处理：将2024年7-12月计入开发支出的12400万元全部转入当期管理费用，冲减开发支出账面余额12400万元。4.恒信科技的会计处理不正确。理由：该限制性股票股权激励属于以权益结算的股份支付，应当按照授予日权益工具的公允价值，在等待期内的每个资产负债表日，将当期取得的服务计入相关成本费用和资本公积。等待期为2年，授予日为2024年11月1日，2024年仅覆盖等待期的2/24，不应全额确认费用。正确处理：权益工具公允价值总额=（12-5）×100=700万元，2024年应确认的管理费用=700×2/24≈58.33万元，应冲减多确认的管理费用641.67万元，同时调整资本公积。5.恒信科技的会计处理不正确。理由：附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认预计负债；同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认应收退货成本，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述应收退货成本的净额结转成本。正确处理：2024年应确认的营业收入=800×（1-10%）=720万元，应确认预计负债=800×10%=80万元；应结转的营业成本=520×（1-10%）=468万元，应确认应收退货成本=520×10%=52万元。应冲减多确认的营业收入80万元，冲减多结转的营业成本52万元，同时确认预计负债80万元、应收退货成本52万元。二、针对资料三的审计处理判断1.项目组的审计处理不恰当。理由：当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：（1）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；（2）仅实施实质性程序并不能够提供认定层次充分、适当的审计证据。恒信科技2024年上线的营收核算系统相关内控设计有效，且管理层预期控制运行有效，项目组应当实施控制测试，验证控制运行有效性，若控制运行有效，可以相应减少实质性程序的样本量，提升审计效率。改进建议：项目组应当针对营业收入相关的内部控制实施控制测试，结合控制测试结果，调整实质性程序的性质、时间安排和范围。2.项目组的审计处理不恰当。理由：注册会计师应当调查函证差异的原因，核实是否存在错报，不能仅以部分差异期后收回就认定全部差异为时间性差异。剩余400万元差异已超过实际执行的重要性，可能存在错报风险，不能直接认可。改进建议：项目组应当针对剩余400万元差异实施进一步审计程序，包括检查相关的销售合同、发货单、验收单、发票等原始凭证，核实差异原因，若属于错报，应当提请恒信科技调整财务报表。3.项目组的审计处理不恰当。理由：注册会计师对异地存货委托其他人员监盘的，应当对受托人员的胜任能力、独立性进行评估，并对受托人员实施的监盘程序进行复核，包括复核监盘工作底稿、监盘照片、存货盘点表等资料，必要时实施追加的审计程序，不能仅根据受托人员的说明就认可存货余额。改进建议：项目组应当复核当地分支机构审计人员的存货监盘工作底稿，评估其监盘程序的合规性，同时实施替代审计程序，包括核对该仓库的存货出入库记录、期后发货记录、向仓库管理人员访谈等，验证存货余额的准确性。4.项目组的审计处理不恰当。理由：注册会计师利用专家的工作时，应当评价专家的胜任能力、专业素质和客观性，充分了解专家的工作范围、使用的假设和方法，评价专家工作结果的相关性、合理性和准确性，不能直接采信专家的结论。改进建议：项目组应当首先评价内部资产评估专家的胜任能力、独立性，了解其评估商誉可收回金额使用的假设、方法、参数的合理性，将评估结果与管理层的减值测试结果进行比对，验证是否存在重大差异，结合其他审计证据判断商誉减值认定是否恰当。三、针对资料四的税务处理判断1.恒信科技的税务处理不正确。理由：（1）委托境内外部机构开展研发活动发生的研发费用，按照实际发生额的80%计入委托方研发费用加计扣除基数，不得全额计入；（2）研发人员职工福利费、研发部门办公费、差旅费等属于研发费用中的“其他相关费用”，该类费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%，超过部分不得计入加计扣除基数。正确处理：首先计算允许加计扣除的研发费用基数：①委托研发费用可计入金额=2100×80%=1680万元；②其他相关费用限额=（10800+1680）×10%/（1-10%）≈1386.67万元，实际发生的其他相关费用=300+3000=3300万元，超过限额，仅可计入1386.67万元。最终允许加计扣除的研发费用基数=10800+1680+1386.67≈13866.67万元，可加计扣除金额=13866.67×100%≈13866.67万元，应调增应纳税所得额=16200-13866.67≈2333.33万元。2.恒信科技的税务处理正确。理由：（1）根据现行政策，2018年1月1日至2027年12月31日，企业新购进的单位价值不超过500万元的设备、器具，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧，该设备单位价值480万元，符合一次性扣除条件；（2）企业用于研发活动的仪器、设备，符合税法规定且选择加速折旧政策的，在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的折旧部分计算加计扣除，因此按480万元作为加计扣除基数符合规定；（3）该设备账面价值=480-8=472万元，计税基础=0，应确认递延所得税负债=472×15%=70.8万元，处理正确。3.恒信科技的税务处理不正确。理由：企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：