合并财务报表[1]-新准则培训

1、合并财务报表,长春税务学院会计系荆波,合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。是经济意义上的会计主体。合并财务报表的编制者是母公司。以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并财务报表的影响编制的。,本章框架,第一节合并财务报表概述第二节编制合并财务报表的调整分录第三节编制合并财务报表的抵销分录,第一节合并财务报表概述,一、合并范围的确定二、合并财务报表的编制程序,一、合并范围的确定,合并财务报表的合并范围应以控制为基础。（一）控

2、制的定义（二）母公司与子公司定义（三）控制标准的具体应用（四）所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围,（一）控制的定义,控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权利。,（二）母公司与子公司定义,企业集团由母公司和其全部子公司构成。1.母公司的定义母公司是指有一个或一个以上子公司的企业或主体。必须满足控制的要求。2.子公司的定义子公司是指被母公司控制的企业。必须被母公司控制，并且只能由一个母公司控制。,（三）控制标准的具体应用,1.母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明子公司能够控制被投资单位，应当将该被投

3、资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。,2.母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，且满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。（1）通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。（2）根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。（3）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。（4）在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。,3.在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股

4、权证等潜在表决权因素。,（四）所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围,母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围。（1）已宣告被清理整顿的原子公司。（2）已宣告破产的原子公司。（3）母公司不能控制的其他被投资单位。,二、编制合并财务报表的程序,（一）编制合并工作底稿（二）将母公司、子公司个别报表的数据过入合并工作底稿，并将各项目的数据进行加总，计算各报表项目的合计金额。（三）编制调整分录（非同一控制子公司的报表调整、母公司长期股权投资按权益法的调整

5、）（四）编制抵销分录将内部交易进行抵销。（五）计算各项目合并数。（六）填列并生成正式合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表、合并现金流量表。,合并工作底稿,合计数+调整分录+抵销分录=合并数,第二节编制合并财务报表的调整分录,一、对子公司的个别财务报表进行调整二、按权益法调整对子公司的长期股权投资,一、对子公司的个别财务报表进行调整,（一）同一控制下企业合并中取得的子公司1.会计政策、期间不一致的，依重要性进行调整。（二）非同一控制下企业合并中取得的子公司1.会计政策、期间不一致性的，应进行调整2.根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司

6、的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。,母公司在购买日1月1日设置的备查簿,第1年：借：固定资产原价贷：资本公积借：管理费用贷：固定资产累计折旧,如果购买日固定资公允价值账面价值,第2年及以后各年：借：固定资产原价贷：资本公积借：未分配利润年初贷：固定资产累计折旧借：管理费用贷：固定资产累计折旧,调整子公司的个别报表项目数字,二、按权益法调整对子公司的长期股权投资,1.对于应享有的子公司当期净利润的份额。借：长期股权投资贷：投资收益（子公司当期发生净亏损时母公司作相反分录。）2.对于当期收到子公司分派的现

7、金股利或利润。借：投资收益贷：长期股权投资3.对于子公司除净损益以外的所有者权益的其他变动，按份额。借：长期股权投资贷：资本公积（子公司除净损益以外的所有者权益的减少作相反分录）。,第三节编制合并财务报表抵销分录,一、长期股权投资与子公司所有者权益的抵销二、母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销三、内部债权与债务项目的抵销四、内部商品销售业务的抵销五、内部固定资产交易的处理六、合并现金流量表七、母公司在报告期增减子公司在合并财务报表的反映,一、长期股权投资与子公司所有者权益的抵销,借：股本资本公积年初本年盈余公积年初本年未分配利润年末商誉（借方差额）贷：长期股权投资

8、少数股东权益未分配利润年初（合并当期为“营业外收入”。贷方差额）说明：同一控制下的企业合并，没有借方或贷方差额。,子公司个别报表所有者权益项目数据及调整分录数据,母公司个别报表项目数据及差额为新出现合并报表项目,二、母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销,借：投资收益少数股东损益未分配利润年初贷：提取盈余公积对所有者或股东的分配未分配利润年末说明：未分配利润年初（上年合并报表数字）未分配利润年末（本期计算确定）,子公司分配的来源当期可共分配的利润,子公司分配的结果,三、内部债权与债务项目的抵销,包括：（1）应收账款与应付账款（2）应收票据与应付票据（3）预付账款与预

9、收账款（4）持有至到期投资与应付债券（5）应收股利与应付股利（6）其他应收款与其他应付款,（一）内部债权债务本身的抵销（二）内部利息收入和利息费用的抵销（三）内部应收账款计提坏账准备的抵销,（一）内部债权债务本身的抵销借：债务类项目贷：债权类项目（二）内部利息收入和利息费用的抵销借：投资收益贷：财务费用,（三）内部应收账款计提坏账准备的抵销借：应收账款坏账准备贷：未分配利润年初借：应收账款坏账准备贷：资产减值损失（或当期冲回坏账准备的抵销作相反分录）,抵销坏账准备期初数,抵销坏账准备当期补提数,四、内部商品销售业务的抵销,借：未分配利润期初贷：营业成本借：营业收入贷：营业成本借：营业成本贷：存

10、货,五、内部固定资产交易的处理,（一）未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销（二）发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销说明：内部无形资产交易的抵销与内部固定资产交易的抵销处理相同。,（一）未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销,1.将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润年初贷：固定资产原价2.将期初累计多提折旧抵销借：固定资产累计折旧贷：未分配利润年初3.将本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销借：营业收入或借：营业外收入贷：营业成本贷：固定资产原价固定资产原价4.将本期多提折旧抵销借：固定资产累计折旧贷：管理费用,（二）发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销,

11、1.将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润年初贷：营业外收入2.将期初累计多提折旧抵销借：营业外收入贷：未分配利润年初3.将本期多提折旧抵销借：营业外收入贷：管理费用说明：内部无形资产交易的抵销与内部固定资产交易的处理相同。,例题,1甲股份有限公司（本题下称“甲公司”）为上市公司，系增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17。相关资料如下：（1）2007年1月1日，甲公司以银行贷款9500万元，自乙公司购入W公司60的股份。合并各方均无关联关系。W公司2007年1月1日股东权益总额为14000万元，其中股本为10000万元，资本公积为1400万元，盈余公积为1000万元，未分配

12、利润为1600万元。W公司2007年1月1日可辨认净资产的公允价值为15000万元，与账面价值的差额为一项需要摊销10年的无形资产。（2）W公司2007年实现净利润2000万元。分配现金股利1000万元，当年购入的可供出售金融资产因公允价值上升确认资本公积150万元。（3）W公司2008年实现净利润2400万元，分配现金股利1000万元。2007年W公司出售可供出售金融资产而转出2007年确认的资本公积50万元，因可供出售金融资产公允价值上升确认资本公积100万元。,（1）编制甲公司2007年度与长期股权投资有关的会计处理分录。（2）编制甲公司2007年度合并财务报表时对W公司长期股权投资的调

13、整分录及相关的抵销分录。（3）编制甲公司2008年度与长期股权投资有关的的会计处理分录。（4）编制甲公司2008年度合并财务报表时对W公司长期股权投资的调整分录及相关的抵销分录。,要求：,解题参考,（1）2007年长期股权投资会计分录（成本法）借：长期股权投资9500贷：银行存款9500借：银行存款600贷：长期股权投资600,（2）2007年合并报表调整和抵销分录调整分录调整母子公司个别报表借：无形资产1000贷：资本公积1000借：管理费用100贷：无形资产累计摊销100借：长期股权投资1230贷：投资收益1140资本公积90借：提取盈余公积114贷：盈余公积114（2007年分配现金股利

14、的会计处理成本法权益法相同均为冲减成本不必调整）,抵销分录投资和权益抵销借：股本10000资本公积年初2400本年150盈余公积年初1000本年200未分配利润年末2300商誉500贷：长期股权投资10130少数股东权益6420投资收益和利润分配抵销借：投资收益1140少数股东损益760未分配利润年初1600贷：提取盈余公积200对所有者（或股东）的分配1000未分配利润年末2300,（3）2008年长期股权投资会计分录（成本法）借：银行存款600长期股权投资600贷：投资收益1200,（4）2008年合并财务报表调整和抵销分录调整分录调整母子公司个别报表借：无形资产1000贷：资本公积100

15、0借：管理费用100未分配利润年初90盈余公积年初10贷：无形资产累计摊销200借：长期股权投资1230贷：盈余公积年初114未分配利润年初1026资本公积年初90借：长期股权投资210贷：投资收益180资本公积30借：提取盈余公积18贷：盈余公积18,抵销分录投资和权益抵销借：股本10000资本公积年初2550本年50盈余公积年初1200本年240未分配利润年末3360商誉500贷：长期股权投资10940少数股东权益6960投资收益和利润分配抵销借：投资收益1380少数股东损益920未分配利润年初2300贷：提取盈余公积240对所有者（或股东）的分配1000未分配利润年末3360,六、合并现

16、金流量表,（一）编制合并现金流量表时应进行抵销处理的项目。母公司与子公司、子公司相互之间（1）当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量（2）当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金（3）以现金结算债权与债务所产生的现金流量（4）当期销售商品所产生的现金流量（5）处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金等。（二）合并现金流量表中有关少数股东权益项目的反映。（1）筹资活动中增加“子公司吸收少数股东投资收到的现金：（2）筹资活动中增加“子公司支付给少数股东的股利、利润”,七、母公司在报告期增减子公司在合并财务报

17、表的反映,（一）母公司在报告期增减子公司在合并资产负债表的反映（二）母公司在报告期增加子公司在合并利润表的反映（三）母公司在报告期增减子公司在合并现金流量表的反映,练习题,1.甲公司为母公司，2007年1月1日，甲公司用银行存款8200万元从证券市场上购入乙公司发行在外80%的股份并能够控制乙公司。同日，乙公司账面所有者权益为10000万元。其中：股本为6000万元，资本公积为1000万元，盈余公积为300万元，未分配利润为2700万元。甲公司和乙公司属于同一控制的两个公司。甲公司2007年1月1日资本公积中资本溢价为5000万元。,（1）乙公司2007年度实现净利润1000万元，提取盈余公积

18、100万元；2007年宣告分派2006年现金股利500万元，无其他所有者权益变动。2008年实现净利润1200万元，提取盈余公积120万元，2008年宣告分派2007年现金股利400万元。,（2）甲公司2007年销售100件A产品给乙公司，每件售价3万元，每件成本2万元，乙公司2007年对外销售60件，2008年甲公司又出售50件B产品给乙公司，每件售价4万元，每件成本3万元，乙公司2008年对外销售2007年从甲公司购进的A产品30件，2008年从甲公司购入的B产品30件。,（3）甲公司2007年1月1日无应收乙公司账款；2007年12月31日，应收乙公司账款的余额为100万元；2008年1

19、2月31日，应收乙公司账款的余额为80万元。假定甲公司对应收乙公司的账款按10%计提坏账准备。假定编制合并财务报表调整分录和抵销分录时不考虑递延所得税的影响。,要求：,（1）编制甲公司2007年和2008年长期股权投资业务有关的会计分录。（2）计算2007年12月31日和2008年12月31日按权益法调整后的长期股权投资的账面余额。（3）编制该集团公司2007年和2008年的合并抵销分录。（金额用单位万元表示）,练习题,2.A股份有限公司于2008年1月1日以货币资金投资7100万元，取得公司90%的股权。A公司和B公司所得税均采用债务法核算，适用的所得税税率均为25%。A公司和B公司属于非同一控制下的两个公司，均按净利润的10%提取法定盈余公积。有关资料如下：,（1）200