“资本溢价”会计处理与企业所得税缴纳

“资本溢价”会计处理与企业所得税缴纳 作者：上海宋海佳律师事务所 杨佳佳 资本溢价（或股本溢价）是企业收到投资者的超出其在企业注册资本（或 股本）中所占份额的投资。形成资本溢价（或股本溢价）的原因有溢价发行股 票、投资者超额缴入资本等。本文将重点讨论投资者超额缴入资本，企业是否 需要缴纳企业所得税的问题。 在企业创立时，出资人认缴的出资额全部记入“实收资本“ 科目，但企业新 投资者投入的出资额，并不一定全部作为实收资本处理。因为相同数量的投资， 由于出资时间不同，其对企业的影响程度不同，由此而带给投资者的权利也不 同。企业创立时，创办者承担的风险更多，为此付出的代价较大。为了维护创 办者的利益，新加入的投资者要付出大于原有投资额的出资额，才能取得与投 资者相同的投资比例。投资者投入的资本中按其投资比例计算的出资额部分， 应计入”实收资本 “科目，大于部分应计入 ”资本公积“科目。那么这部分计入“ 资 本公积”的投资，是否需要缴纳企业所得税呢？ 资本公积是指由投资者或其他人(或单位)投入，所有权归属于投资者，但不 构成实收资本的那一部分权益资本。 企业会计制度规定，资本公积金主要包 括资本(或股本) 溢价、接受捐赠非现金资产准备、股权投资准备、拨款转入、 外币资本折算差额、关联交易差价和其他资本公积。 中华人民共和国企业所得税法第五条规定，企业每一纳税年度的收入 总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补以前年度亏损后的 余额，为应纳税所得额。第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来 源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收 入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息 收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入； （九）其他收入。 中华人民共和国企业所得税法实施条例第二十二条规定， 企业所得税法第六条第(九)项所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法 第六条第(一)项至第(八)项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、 逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又 Comment G.R.1: 附在前文后面，不 单独作为一篇文章 收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。 可见，新投资者投入的资本超过注册资本的部分不属于收入，而属于资本 溢价，是由投资者出资所形成的，理应由投资者享有。这部分资本既不是企业 的生产经营所得，也不是企业的其他所得，不属于企业所得税计税基础，因此 无需缴纳企业所得税。 新闻链接：乐凯胶片二股东套现亿元 金发科技控制人避税阳谋 乐凯胶片第二大股东熊玲瑶的减持步伐，骤然加快。乐凯胶片半年报显示， 自然人熊玲瑶持有该公司 2678.95万股，占总股本的比例为 7.83%，为上市公司 第二大股东。其中，流通股为 1866.70万股，限售股为 812.25万股。而乐凯胶 片一季报发布时，熊玲瑶尚持有乐凯胶片 3376.70万股流通股，以及 812.25万 股限售股。三个月时间，熊玲瑶减持达到 1510万股。根据乐凯胶片 5月 12日 发布的减持公告，熊玲瑶在三月和五月间分四次减持 1233.29万股，粗略计算， 套现已经达到 1.6亿元。而熊玲瑶从其姑父袁志敏实际控制的广州诚信创业投 资有限公司手中，接过全部 4232.24万股，不过 8个月的时间。 更令人生疑的是，熊玲瑶受让上述股权的方式，为借款纠纷后的仲裁。袁 志敏以其实际控制的诚信创投所持 4232.24万股乐凯胶片股权，抵偿其本人对 熊玲瑶的借款本金及利息共计 2.1亿元。有券商人士向记者表示，上述仲裁， 很有可能是熊玲瑶暗度陈仓为诚信创投代持，此后其大肆减持，亦验证了此前 市场关于袁志敏借此避税的传言。 上海宋海佳律师事务所宋海佳律师向记者表示， “如果企业法人减持转让某 公司的股票或股权，作为投资收益应与企业的其他收入合并，扣减投资成本及 企业支付的成本费用等可税前列支款项确定应纳税所得额，并以 25%的税率计 算应缴纳企业所得税。如果公司再向自然人股东分配利润的话，该自然人股东 应按 20%税率缴纳个人所得税。 ” 袁志敏、熊海涛夫妇为金发科技的实际控制人，在 2009年福布斯百富榜上， 二人以 38.6亿元的财富总额，位列第 183位。金发科技招股说明书显示，熊玲 瑶持有金发科技 118.44万股，其与熊海涛系姑侄关系。而以债务额计算，熊玲 瑶受让上述 4232.24万股，每股作价不到 5元，而上市公司公告股权转让的 2009 年 11 月 23 日，乐凯胶片收报 10.02 元。而 2010 年 3 月 4 日和 3 月 8 日， 熊玲瑶在二级市场分别减持 30.38 万股和 12.91 万股，并在 5 月 6 日和 5 月 10 日，分别通过大宗交易平台，减持 290 万股和 900 万股。 大宗交易信息显示，5 月 6 日和 5 月 10 日，分别有两笔大宗交易发生，分 别卖出了 290 万股和 900 万股，成交价分别为 11.95 元和 10.97 元，以此计算， 仅两笔大宗交易，熊玲瑶就套现 1.33 亿元。而在此后的 6 月 1 日，又有一笔大 宗交易成交，卖出方营业部与此前两笔交易一样，都为广发证券股份有限公司 东莞中堂证券营业部，买入的营业部也与此前一致，为江南证券有限责任公司 上海漕溪北路证券营业部。该笔交易成交 320 万股，成交额为 3011.2 万元。 这很有可能是熊玲瑶再度减持。而在此后的乐凯胶片半年报中，亦得以验 证。7 月 26 日，熊玲瑶在电话中向记者表示，代持“是不可能的事情” 。但其对 受让股权作价与乐凯胶片二级市场的价格之差，并未做出明确解释，仅表示“是 在市场价