新会计准则要点难点讲解课件

新企业会计准则要点难点解析新企业会计准则要点难点解析 1 新会计准则体系构成图 2 会计准则与会计制度关系 准则侧重于确认与计量，而制度侧重于记录与报告； 准则是主体，制度是补充，相当于准则的详细操作指南。 概括来讲，会计准则侧重于对具体经济业务的确认和计量。一般来讲，会计准 则可以分为通用的业务准则（如应收帐款、存货等）、特殊业务准则（如期货、租赁等 ）、特别行业准则（如保险业会计准则等）、报表准则（如资产负债表等）。会计准则 的这个特点有利于其分步骤的制定和根据环境变化进行及时的修订。 由于会计制度侧重于会计记录和财务报表的编制，所以作为会计制度的有机部 分，往往要给出示范性的会计科目和使用说明、会计报表的格式及编制说明，甚至作为 附录给出企业主要会计事项的分录举例。会计制度的这种基本特点决定了其不容易根据 客观经济环境的变化进行及时的修订，而往往只能够以补充规定的形式对已经存在会计 制度的局部规定进行修正。 3 基本准则有什么功能？ 制定 具体准则 的理论依据 和指导原则 进行 会计核算 指导思想 和依据 解决 准则未涉及 的问题 4 具体准则框架结构具体准则框架结构 具体准则 总则确认计量 披 露 初始计量 后续计量 5 新38项具体企业会计准则 Accounting Standard for Business Enterprises 报表调整业务 -No.28* 会计政策、会计估计变更和差错更正 Changes in accounting policies and estimates - and correction of errors -No.29 资产负债表日后事项 Events occurring after the balance sheet date 报表编制和披露业务 -No.30* 财务报表列报 Presentation of financial statements -No.31* 现金流量表 Cash flow statements -No.32 中期财务报告 Interim financial reporting -No.33* 合并财务报表 Consolidated financial statements -No.34* 每股收益 Earnings per share -No.35* 分部报告 Segment reporting -No.36 关联方披露 Related party disclosure -No.37* 金融工具列报 Presentation of financial instruments 新旧准则使用衔接 -No.38* 首次执行企业会计准则 First time adoption of Accounting Standards for Business Enterprises 6 新会计准则的重要变化： 会计核算上的七大变化领域： -一、投资与合并（包括投资性房地产） -二、金融工具业务、股份支付和每股收益 -三、固定资产、无形资产等折旧（折耗）性资产的核算（包括借款费用资 本化的处理） -四、所得税 -五、资产减值 -六、特殊交易：非货币性资产交换、债务重组、政府补助 -七、特殊行业：生物资产、保险、石油天然气 会计信息披露的重大变化： -对于披露的要求明显提高（金融工具列报以及其他相关准则） 7 我们的学习方法 新视野：保持开放的心态（open view） -很多习以为常的内容将被改变 -土地使用权一定是无形资产吗？ -“主营业务收入”怎么不见了？ -生物资产是流动资产还是长期资产？ -“持有至到期投资”也可以作为报表项目吗？ -购买上市公司3%的股票并准备长期持有，应当作为“长期股权投资”核算吗？ 坚持20-80原则：抓住问题的主要矛盾 -20%的努力即可以获得80%的收获 -剩下20%的内容在工作中逐渐体会与增强 不断增强管理、经济、金融等经济业务背景知识的更新、吸收与掌握 8 研读新准则前的预备提要 新准则的基本结构 -一、确认（时点和帐户归属） recognition -二、初始计量（金额） initial measurement -三、后续计量（金额） subsequent measurement -四、披露（财务报告中的列示）disclosure 9 企业会计准则 第1号 Accounting Standards for Business Enterprises No.1 存货 Inventories 参考国际会计准则2号：存货 10 要点提示（1） 存货的初始计量 -存货应当按照成本计量（包括初始计量和后续计量） -存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本 -不能计入存货成本，直接计入当期损益的项目 非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用。 仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用） 不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出 -符合条件的借款费用可以计入存货成本（如建筑物、技术、轮船等） 这些存货需要经过相当长时间的建造或者生产活动，才能达到预定可使用 或者可销售状态 应用指南： “相当长时间”，是指为资产的购建或者生产所必要的时 间，通常为1 年以上 -企业提供劳务的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用 以及可归属的间接费用，计入存货成本 11 要点提示（2） 特殊方式取得的存货成本确定 事项适用会计准则 收获时农产 品的成本第5号生物资产 非货币性资产交换第7号非货币性资产 交换 债务重组第12号债务重组 企业合并第20号企业合并 -小问题：发行股票获得存货，是否适用于非货币性资产交换？ -投资者投入的存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定 -合同或协议约定价值不公允的，按照公允价值计量 12 要点提示（3） 存货的后续计量 -存货的后进先出法予以取消 -应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实 际成本 -低值易耗品核算 -应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销 ，计入相关资产的成本或者当期损益 -存货毁损 -应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益 存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额 -存货盘亏造成的损失，应当计入当期损益 13 要点提示（4） 资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量 -企业应当按照单个存货项目计提存货跌价准备 -对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准 备 -与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途 或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价 准备 -可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时 估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额 -以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以 恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额 计入当期损益 -“资产减值损失”科目核算企业根据资产减值等准则计提各项资产减 值准备所形成的损失 14 企业会计准则 第2号 Accounting Standards for Business Enterprises No.2 长期股权投资 Long-term equity investments 15 要点提示（1） 准则涵盖内容的重大变化 -在22号准则金融工具确认和计量中规范短期投资、长期债权投资和 其他投资的确认和计量 -在23号准则金融资产转移中规范短期投资、长期债权投资和其他投 资的转让 长期股权投资核算的主要变化概述 -分类 -企业合并形成的长期股权投资（控制） 同一控制下的合并 非同一控制下的合并 -非企业合并形成的长期股权投资 -控制的情况下用成本法核算投资收益，编制合并财务报表时按照 权益法调整 -计提减值准备不能冲回 16 要点提示（2） 同一控制下的企业合并情况下的长期股权投资核算 -应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为 长期股权投资的初始投资成本 -合并方支付的对价与初始投资成本之间的差额应当调整资本公积 ；资本公积不足冲减的，调整留存收益 -例：顺治公司和康熙公司为同一控制下的企业，顺治公司2007年4 月8日用98万元现金购买了康熙公司60%的股份，这一天康熙公司 的所有者权益帐面价值为100万，那么顺治公司应该做会计分录 Dr. 长期股权投资康熙（投资成本） 60（10060%） 资本公积股本溢价 38 Cr. 银行存款 98 同一控制的概念：参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非 暂时性的（应用指南：1年及以上），为同一控制下的企业合并（20号准则：企业合并） 17 要点提示（3） 非同一控制下的企业合并情况下的长期股权投资核算 -按照20号准则企业合并规定的合并成本确认为初始投资成本 -合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的对价 的公允价值 -购买方作为对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计 量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益 -例：顺治公司和康熙公司为非同一控制下的企业，顺治公司2007 年4月8日用一批存货购买了康熙公司60%的股份，这批存货的帐 面成本为30万，公允价值为87万，那么顺治公司应该做会计分录 Dr. 长期股权投资康熙（投资成本） 87 Cr. 原材料 30 当期损益 57 （按照指南的精神，存货应当确认为销售，固定资产等应当确认为营业 外收入） 18 要点提示（4） 企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资 -基本原则：以支付的对价的公允价值确认为初始投资成 本 -具体对价形式包括： 支付现金、发行权益性证券、非货币性资产交换、资产重组等 -例：顺治公司2007年4月8日发行股票10万股，公允价值9.6元/股 ，从康熙公司的股东手中换到了康熙公司5%的股份，那么顺治公 司应该做会计分录 Dr. 长期股权投资康熙（投资成本） 96 Cr. 股本 10 资本公积股本溢价 86 19 要点提示（5） 投资日以后的后续计量成本法（cost method） -适用：控制和不具有共同控制或重大影响 -采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追 加或收回投资应当调整长期股权投资的成本 -例：顺治公司2007年开始持有康熙公司60%的股份，2008年度康 熙公司净利润为100万，分配现金股利70万，那么顺治公司应该做 会计分录 Dr. 应收股利 42（7060%） Cr. 投资收益 42 20 要点提示（6） 投资日以后的后续计量权益法（equity method） -适用：共同控制或重大影响 -例：顺治公司2007年开始持有康熙公司20%的股份，拥有重大影 响；2008年度康熙公司净利润为100万，分配现金股利70万，那 么顺治公司应该做会计分录 Dr. 长期股权投资（损益调整） 20（10020%） Cr. 投资收益 20 Dr. 应收股利 14 （7020%） Cr. 长期股权投资（损益调整） 14 21 要点提示（7） 权益法的应用要点注意（新）权益法 -（一）价差摊销问题 -权益法下，如果长期股权投资的初始投资成本与投资时应享有被投资 单位可辨认净资产公允价值份额不一样 初始投资成本高，不调整； 初始投资成本低，二者差额计入当期损益，同时调高长期股权投资的成 本 -（二）直接计入所有者权益的部分 -投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当 调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益 -（三）投资收益确认和计量新权益法与原权益法的区别 -投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取 得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对 被投资单位的净利润进行适当调整后确认 新权益法：不抵销内部交易的“准完全权益法” 22 要点提示（8） 企业合并（不论是否同一控制下的）情况下长期股权投资 的成本和收益核算 -投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算 -编制合并财务报表时，应当按照权益法进行调整 实质： -投资公司应该编制两张利润表，一张表中用成本法确认投资收益，一张表 用权益法确认投资收益 -成本法的报表对外披露作为“母公司报表”，权益法的报表不对外披露，仅 用于企业内部编制合并报表供抵销用 目的： -与IFRS趋同 -在中国特有的效果：遏制大股东控制上市公司不发放现金股利 23 要点提示（9） 成本法和权益法之间的转换 -权益法转成本法：以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照 成本法核算的初始投资成本 -成本法转权益法：以成本法下长期股权投资的账面价值或按照22 号准则金融工具确认和计量确定的投资账面价值作为按照权 益法核算的初始投资成本 减值准备计提： -非控制、共同控制和重大影响，同时在活跃市场中有报价、公允 价值能够可靠计量的长期股权投资，减值应当按照22号准则金 融工具确认和计量的规定处理 -其他按照本准则核算的长期股权投资，减值应当按照8号准则资 产减值的规定处理已计提减值准备不得转回 24 要点提示（10） 处置长期股权投资 -长期股权投资的账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益 -采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益 的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权 益的部分按相应比例转入当期损益 披露 -投资企业应当在附注中披露与长期股权投资有关的下列信息： -（一）子公司、合营企业和联营企业清单，包括企业名称、注册地、 业务性质、投资企业的持股比例和表决权比例 -（二）合营企业和联营企业当期的主要财务信息，包括资产、负债、 收入、费用等合计金额 -（三）被投资单位向投资企业转移资金的能力受到严格限制的情况 -（四）当期及累计未确认的投资损失金额 -（五）与对子公司、合营企业及联营企业投资相关的或有负债 25 长期股权投资的新旧衔接 企业会计准则第38号首次执行企业会计准则 -同一控制下企业合并产生的长期股权投资 -尚未摊销完毕的股权投资差额应全额冲销，并调整留存收益， 以冲销股权投资差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行 日的认定成本 -上述以外其他采用权益法核算的长期股权投资 -存在股权投资贷方差额的，应冲销贷方差额，调整留存收益， 并以冲销贷方差额后的长期股权投资账面余额作为首次执行日 的认定成本； -存在股权投资借方差额的，应当将长期股权投资的账面余额作 为首次执行日的认定成本 -应用指南：首份中期财务报告至少应当包括按照新准则编制的上 年度资产负债表、上年度可比中期的利润表、上年度至可比本中 期末的现金流量表 26 企业会计准则 第3号 Accounting Standards for Business Enterprises No.3 投资性房地产 Investment properties 参考国际会计准则40号：投资性房地产 27 要点提示（1） 包含的范围仅限于 -已出租的土地使用权 -长期持有并准备增值后转让的土地使用权 -企业拥有并已出租的建筑物（写字楼） 理解：企业获得一项房地产后可能的三种处置目的 -自用：进入固定资产（或无形资产）科目 -出租：进入投资性房地产 -销售：进入存货 一些不是投资性房地产的例子 -为了在不久的将来处置或为开发和零售而专门取得的房地产 -雇员占用的房地产（无论雇员是否按市场价支付租金） -提供的服务构成相对重要的组成部分。例如，如果一家企业拥有并经营一家旅馆， 则向客人提供的服务就是整个协议的一个重要组成部分。因此，自营旅馆是自用房 地产，不是投资性房地产 -但是为供出租的写字楼提供的物业管理，不影响写字楼作为投资性房地产 28 要点提示（2） 初始计量：企业取得的投资性房地产，应当按照取得时的成本进行 -例如外购，包括购买价款和可直接归属于该资产的相关税费； -例如自行建造，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成 后续计量 -选择一：成本模式 cost model （鼓励） -建筑物，适用4号准则固定资产折旧 -土地使用权，适用6号准则无形资产摊销 -选择二：公允价值模式 fair value model （使用条件较为苛刻） -满足条件 投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场； 能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关 信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计 -会计处理 不对投资性房地产计提折旧或进行摊销 期末以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值， 公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益 29 要点提示（3） 计量模式一经确定，不得随意变更 -从成本模式转为公允价值模式，视为会计政策变更 适用于追溯调整法调整期初留存收益 -已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得转为成本模式 转换： -投资性房地产转换为自用 原来采用成本模式，那么将房地产转换前的账面价值作为转换后 的入账价值 原来采用公允价值模式，应当以其转换当日的公允价值作为自用 房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益 -自用转为投资性房地产 投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价 值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价 值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益 30 要点提示（4） 处置 -处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益 披露 -（一）投资性房地产的种类、金额和计量模式 -（二）采用成本模式的，投资性房地产的折旧或摊销，以及减值 准备的计提情况 -（三）采用公允价值模式的，公允价值的确定依据和方法，以及 公允价值变动对损益的影响 -（四）房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者权益的影响 -（五）当期处置的投资性房地产及其对损益的影响 31 企业会计准则 第4号 Accounting Standards for Business Enterprises No.4 固定资产 Fixed assets 参考国际会计准则16号不动产、厂场和设备 Property, Plant and Equipment 32 要点提示（1） 固定资产的初始确认组成部分折旧法（component depreciation method） -固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提 供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部 分确认为单项固定资产 -例如 飞机的发动机和飞机的其他部分具有不同的使用年限（IAS 16） 固定资产的后续确认 -与固定资产有关的后续支出，符合本准则第四条规定的确认条件的 ，应当计入固定资产成本；不符合本准则第四条规定的确认条件的 ，应当在发生时计入当期损益 -第四条：固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认： （一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业； （二）该固定资产的成本能够可靠地计量 33 要点提示（2） 初始计量：固定资产应当按照成本计量 -主要规定未变化的：外购、自建 -新变化： -购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固 定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现 值之间的差额，除按照企业会计准则第17号借款费用应予资本化的以 外，应当在信用期间内计入当期损益 -投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合 同或协议约定价值不公允的除外 -尚未规定（1）受赠或（2）以明显非公允价值购买固定资产情况下的会计处理 事项适用会计准则 非货币性资产交换第7号非货币性资产交换 债务重组第12号债务重组 企业合并第20号企业合并 融资租赁第21号租赁 34 要点提示（3） 确定固定资产成本时，同时应当考虑弃置费用（ costs of disposal）因素 -例如建设一个油库，建设成本为3000万，同时考虑到弃置费用的现值估计 为50万元，那么就应当做分录为： Dr. 固定资产 3050 Cr. 在建工程 3000 预计负债 50 -基本目的：将弃置费用在固定资产的整个使用年限内摊销（弃置费用 的金额通常较大，企业应当按照现值计算确定） -如果预计未来处置收入为120万元，那么预计净残值为70万，企业应 当对2930 （300070）万元计提折旧 -特别说明： -弃置费用仅适用于特定行业的特定固定资产，比如，石油天然气企业 油气水井及相关设施的弃置、核电站核废料的处置等 -一般企业固定资产成本不应预计弃置费用。一般企业固定资产的报废 清理费，应在实际发生时作为固定资产清理费用处理，不属于本准则 规范的弃置费用 35 要点提示（4） 折旧 -企业应当对所有固定资产计提折旧；但是，已提足折旧仍继续使 用的固定资产等除外 -可选的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数 总和法等 -企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用 寿命和预计净残值 预计净残值（residual value），是指假定固定资产预计使用寿命已满并 处于使用寿命终了时的预期状态，目前从该项资产处置中获得的扣除预 计处置费用后的金额 -企业应当至少于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净 残值和折旧方法进行复核 -固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计 变更 未来适用法 36 要点提示（5） 减值：按照8号准则资产减值处理已提减值准备不得转回 处置和更换 -企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整 -应用指南： 调整后的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不 得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值 原账面价值高于预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益 持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试 -企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置 收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益 -固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后 的金额 -固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益 -将发生的固定资产后续支出计入固定资产成本的，应当终止确认被 替换部分的账面价值 37 企业会计准则 第6号 Accounting Standards for Business Enterprises No.6 无形资产 Intangible assets 参考国际会计准则38号无形资产 38 要点提示（1） 无形资产的定义 -无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货 币性资产 -资产满足下列条件之一的，符合无形资产定义中的可辨认性标准（ identifiability） ： （一）能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资 产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换 （二）源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业 或其他权利和义务中转移或者分离 -企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形 资产 39 要点提示（2） 企业内部研究开发项目的支出（R&D）的资本化问题 -研究阶段，应当于发生时计入当期损益 -为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计 划调查 -开发阶段的支出，能够证明下列各项时，应当确认为无形资产 -从技术上来讲，完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性 ； -具有完成该无形资产并使用或出售的意图； -无形资产产生未来经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产 生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使 用时，应当证明其有用性； -有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开 发，并有能力使用或出售该无形资产； -归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量 40 要点提示（3） 无形资产应当按照成本计量 -主要规定未变化的：外购 -新变化： -购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无 形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现 值之间的差额，除按照企业会计准则第17号借款费用应予资本化的以 外，应当在信用期间内计入当期损益 -自行开发的无形资产，其成本包括自满足本准则第四条和第九条规定后至达到 预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整 -投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合 同或协议约定价值不公允的除外 事项适用会计准则 非货币 性资产 交换第7号非货币 性资产 交换 债务 重组第12号债务 重组 政府补助第16号政府补助 融资租赁第21号租赁 41 要点提示（4） 无形资产的摊销 -使用寿命有限（finite useful lives）的无形资产，其应摊销金额应 当在使用寿命内系统合理摊销 -无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额 其残值应当视为零，但下列情况除外： （一）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产 （二）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资 产使用寿命结束时很可能存在 -无形资产摊销方法，应当反映企业预期消耗该项无形资产所产生的未 来经济利益的方式。无法可靠确定消耗方式的，应当采用直线法摊销 -无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，其他会计准则另有规定 的除外 -使用寿命不确定（indefinite useful lives）的无形资产不应摊销 -例如外购可以一直使用下去的商标权，技术诀窍knowhow等 计提的减值准备不得转回 42 要点提示（5） 企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有 关的下列信息： -（一）无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及减值准备 累计金额 -（二）使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况；使用 寿命不确定的无形资产，其使用寿命不确定的判断依据 -（三）无形资产的摊销方法 -（四）用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况 -（五）计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额 43 企业会计准则 第7号 Accounting Standards for Business Enterprises No.7 非货币性资产交换 Exchange of non-monetary assets 44 要点提示（1） 货币性资产（monetary assets） -指企业将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、银 行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等 -不要与金融资产相混淆 非货币性资产交换 -指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等 非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性 资产（即补价） 两种计量模式 -选择一：公允价值计量 -选择二：成本计量 45 要点提示（2） 公允价值计量模式 -采用公允价值计量模式的条件 -该项交换具有商业实质 商业实质（commercial substance） 1、换入资产（assets received）的未来现金流量在风险、时间和 金额方面与换出资产（assets surrendered）显著不同 2、换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额 与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的 -换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量 -计量方法 -以换出资产的公允价值作为确认换入资产成本的基础（除非有确凿证 据表明换入资产的公允价值更加可靠） -公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益 46 要点提示（3） 成本计量模式 -采用成本计量模式的条件 -不满足前述条件，采用成本计量 -计量方法 -换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确 认损益 换入多项资产时如何确定换入资产的单项成本？ -公允价值计量模式下，按照公允价值比例分配 -成本计量模式下，按照帐面价值比例分配 47 要点提示（3） 补价（boot：monetary assets transferred）：25%作为参考 -企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发 生补价的，应当分别下列情况处理： -（一）支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付 的相关税费之和的差额，应当计入当期损益 换入资产成本换出资产的公允价值支付的补价 -（二）收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应 支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益 换入资产成本换出资产的公允价值收到的补价 -说明：计入当期损益的主体金额始终是公允价值与换出资产账面价值 的差额 -企业在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的 情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理： -（一）支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的 相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益 -（二）收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支 付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益 48 企业会计准则 第8号 Accounting Standards for Business Enterprises No.8 资产减值 Impairment of assets 参考国际会计准则36号资产减值 49 本准则未予涉及的内容 项目准则 存货的减值（可转回）1号存货 公允价值模式计量的投资性房地产的减值 （期末用公允价值计量，无须计提减值） 3号投资性房地产 消耗性生物资产的减值（类同存货，可转回）5号生物资产 建造合同形成的资产的减值（类同存货，可转回 ） 15号建造合同 递延所得税资产的减值（当盈利足够多时可转回 ） 18号所得税 融资租赁中出租人未担保余值的减值（可转回）21号租赁 金融资产的减值（无须计提或基本上都可转回）22号金融工具确认和计量 未探明石油天然气矿区权益的减值（不得转回）27号石油天然气开采 50 要点提示（1） 减值的对象：现金流入是否独立于其他资产或者资产组产生的现金流 入的最小单元现金产生单元（CGU，Cash-generating Unit） -单项资产 -资产组（group of assets） -认定标准 资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产 或者资产组的现金流入为依据。同时，在认定资产组时，应当考虑企业 管理层管理生产经营活动的方式（如是按照生产线、业务种类还是按照 地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等 几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场的，即使部 分或者所有这些产品（或者其他产出）均供内部使用，也应当在符合前 款规定的情况下，将这几项资产的组合认定为一个资产组 如果该资产组的现金流入受内部转移价格的影响，应当按照企业管理层 在公平交易中对未来价格的最佳估计数来确定资产组的未来现金流量 -资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。 -如需变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并在附注中作相应 说明 51 要点提示（2） 企业应当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象 -每一期需要判断是否可能发生减值，但并不一定要进行减值测试 -因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象， 每年都应当进行减值测试 存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值： -1、资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预 计的下跌 -2、企业经营所处的经济、技术或法律等环境以及资产所处的市场在当期或将在近 期发生重大变化，从而对企业产生不利影响 -3、市场利率或者其他市场投资回报率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预 计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低 -4、有证据表明资产已经陈旧过时或其实体已经损坏。 -5、资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。 -6、企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所 创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者损失）远远低于预计金额等。 -7、其他表明资产可能已经发生减值的迹象 52 要点提示（3） 可收回金额（recoverable amount ） -应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来 现金流量的现值两者之间较高者确定（the higher of its fair value less costs to sell and its value in use） -例如一台机器可以独立产生现金流量，期末公允价值为5万，处置费 用为0.1万，那么公允价值减去处置费用后的净额为4.9万 -预计未来现金流量的现值为4.6万 -根据孰高原则，可收回金额为4.9万 -如果无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，应当 以该资产未来现金流量的现值作为其可收回金额 -预计资产未来现金流量的现值，应当综合考虑资产的预计未来现金流 量、使用寿命和折现率等因素 -建立在预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5年，企业管理 层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间 -折现率应当是一个反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前 利率。它是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率 53 要点提示（4） 资产减值损失的确定 -资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减 记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损 益，同时计提相应的资产减值准备 -资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来 期间作相应调整 -未来适用法 -资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回 54 要点提示（5）：一些基本原则 单项资产减值优先原则 -有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其 可收回金额。企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当按照该 资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额 总部资产（corporate assets）分摊原则 -对某一资产组作减值测试时，首先应当认定所有与该资产组相关的总部资 产。然后，根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组 分别处理 -企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产。 总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而 且其账面价值难以完全归属于某一资产组 商誉（goodwill）首先被抵减原则 -资产组中包含商誉 -首先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值； -然后根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面 价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值 资产减值最低抵减帐面为0的原则 55 要点提示（6）：一些基本原则续 商誉持续减值测试原则 -企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。商誉难 以独立于其他资产为企业单独产生现金流量，应当结合与其相关的资产组 或者资产组组合进行减值测试 -相关的资产组或者资产组组合应当是能够从企业合并的协同效应中收益的资产 组或者资产组组合，不应当大于按照35号准则分部报告所确定的报告分部 商誉减值测试与相关资产组减值测试相分离原则 -如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的，应当首先对不包 含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相 关账面价值相比较，确认相应的减值损失 -然后再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关 资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分） 与其可收回金额 -二者的差额来确定商誉的减值 充分披露原则 -要求披露更详细的信息，包括减值原因、金额、影响、计算方法、关键假 设等 56 企业会计准则 第9号 Accounting Standards for Business Enterprises No.9 职工薪酬 Employee compensation 参考国际会计准则19号雇员福利 Employee Benefits 57 要点提示（1） 职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形 式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包括： -1、职工工资、奖金、津贴和补贴； -2、职工福利费； -3、医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保 险费等社会保险费； -4、住房公积金； -5、工会经费和职工教育经费； -6、非货币性福利； -7、因解除与职工的劳动关系给予的补偿； -8、其他与获得职工提供的服务相关的支出 58 要点提示（2） 在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债 Dr：生产成本 在建工程 制造费用 管理费用 Cr：应付职工薪酬 “应付职工薪酬”科目的明细 -“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教 育经费”、“解除职工劳动关系补偿”等 提供给职工整体使用的资产应计提的折旧、应付的租金，应当根据受 益对象分期计入相关资产成本或费用；难以认定受益对象的，直接计 入管理费用 59 要点提示（3） 辞退福利（ termination benefits） -企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓 励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，应当确认因解除与 职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期费用 -条件： -企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议， 并即将实施 -企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议 -应用指南： -正式的辞退计划或建议应当经过董事会或类似权力机构批准 -辞退工作一般应当在一年内实施完毕，但因付款程序等原因使 部分付款推迟到一年后支付的，视为符合应付职工薪酬负债的 确认条件 60 企业会计准则 第10号 Accounting Standards for Business Enterprises No.10 企业年金基金 Enterprise annuity fund 参考国际会计准则26号退休福利计划的会计和报告 Accounting and Reporting by Retirement Benefit Plans 61 企业年金基金的相关知识 企业年金基金的基本核算形式 -设定提存计划（Defined Contribution Plans）：企业有义务必须定期向养老保险 机构缴纳一定养老金的义务，员工退休后自行享用。当然如果养老保险机构运营 不力，或者员工退休后养老金不够用，企业不负责 -设定受益计划（Defined Benefit Plans）：企业保证员工在退休后按期获得一定的 养老金，这样企业就可以不用定期地向养老保险机构缴纳养老金，而根据企业的 情况灵活安排养老金缴付。这种方式和员工的收入和供职年限密切相关，对保险 精算要求较高 企业年金基金运行的基本过程 62 应用指南 会计核算 -托管人、投资管理人应当设置相应会计科目和账户，对各种交易或事项进 行会计处理 -投资管理人应及时与托管人核对企业年金基金会计记录和估值结果 -托管人负责复核、审查投资管理人计算的基金财产净值 -托管人、投资管理人应当编制并向受托人提交企业年金基金财务报告 财务呈报时间 -受托人应当按照本准则及相关法规的规定，在每季度结束后15日内和年 度结束后45日内向委托人提交季度、年度企业年金基金管理报告 -托管人、帐户管理人、投资管理人应当在每季度结束10日内和年度结束 后30日内向受托人提交相应报告 63 企业会计准则 第11号 Accounting Standards for Business Enterprises No.11 股份支付 Share-based payment 参考国际财务报告准则2号以股份为基础的支付 Share-based Payment 64 要点提示（1） 股份支付 -是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工 具为基础确定的负债的交易 分类 -种类一：以权益结算的股份支付（equity-settled share-based payment） -按照授予职工和其他方权益工具（股票、股票期权等）的公允价值计量 -种类二：以现金结算的股份支付（cash-settled share-based payment） -按照以权益工具为基础确定的负债的公允价值计量 三个时点 -授予日（grant date）：股份支付协议获得批准的日期 -等待期（vesting period）：可行权条件得到满足的期间 -可行权日（vesting date）：可行权条件得到满足、职工和其他方具有从 企业取得权益工具或现金的权利的日期 65 要点提示（2） 授予后立即可行权的换取职工提供服务的股份支付 -应当在授予日按权益工具的公允价值计入相关成本或费用，相应 增加资本公积 -在行权日，企业根据实际行权的权益工具数量，计算确定应转入 实收资本或股本的金额，将其转入实收资本或股本 授予后需要等待期的换取职工提供服务的股份支付 -完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的股份支付， 在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具数量 的最佳估计为墓础，按照权益工具授予日的公允价值，将当期取 得的服务计入相关成本或费用和资本公积 -在行权日，企业根据实际行权的权益工具数量，计算确定应转入 实收资本或股本的金额，将其转入实收资本或股本 66 要点提示（3） 以权益结算的股份支付换取其他方服务 -其他方服务的公允价值能够可靠计量的 -应当按照其他方