《春高级财务会计》PPT课件.ppt

欢迎大家学习,高级财务会计,知道事物应该是什么样？ 说明你是一个聪明人！ 知道事物实际是什么样？ 说明你是一个有经验的人！ 知道如何使事物变得更好？ 说明你是一个有才能的人！,教 学 计 划,课程性质：本科会计学专业选修课程 教学目的与教学对象 教材及参考书目 课程结构 成绩与考试 课时安排：48学时，其中习题讨论6学时 答疑安排：每周一上午3、4节二教117 多模式教学网,教学目的与教学对象,教学目的：在掌握财务会计基本原理和方法的基础上，结合会计理论与实践的沿革，进一步深入探讨会计的理论和方法，从而提高专业知识水平、增强职业判断能力、拓宽专业知识面，提高适应未来工作的能力。 教学对象：基础会计学、财务会计等先修课程均已通过的会计学专业学生。,教材及参考书目、资料,注册会计考试用书-会计 耿建新 高级财务会计 人民大学出版社 汤云为 高级会计学 上海三联出版社 刘永泽 高级财务会计 东北财大出版社 梁莱歆 高级财务会计学 清华大学出版社 王华 高级财务会计 东北财大出版社 常勋 高级财务会计 厦门大学系列教材 最新会计准则,有用的网站(1),WWW.SEC.GOV (美证券交易管理委员会） WWW.FASB.ORG (财务会计准则委员会) WWW.REPORTGALLERY (报告长廊) WWW.FINANCE.YAHOO.COM (雅虎财务) WWW.NASDAQ.COM (那斯达克股票市场) WWW.NYSE.COM (纽约证券交易所),有用的网站(2),WWW.SSE.COM.CN (上交所) WWW.CNINFO.COM.CN (深交所) WWW.CNLIST.COM (上市公司资讯网) WWW.JSCJ.COM （江苏财经信息网） WWW.STATS.GOV.CN (中国统计网) WWW.PBC.GOV.CN (中国人民银行) WWW.MOC .GOV.CN (交通部) WWW. MII.GOV.CN (信息产业部) WWW.CHINACOAL.GOV.CN (煤炭工业网),课程结构,第一章 企业合并 第二章 合并财务报表 第三章 外币折算 第四章 租赁会计 第五章 会计政策、会计估计变更和差错更正 第六章 资产负债表日后事项 第七章 物价变动会计,成绩与考试,平时成绩40%，包括 出勤 作业 讨论参与情况等 期末考试60% 一纸开卷,前 言,高级财务会计是在对原财务会计理论与方法体系进行修正的基础上，对企业出现的特殊交易和事项进行会计处理的理论与方法的总称。,这一概念包括以下含义： 1.高级财务会计属于财务会计范畴。 2.高级财务会计处理的是企业面临的特殊事项。 3.高级财务会计所依据的理论和采用的方法是对原有财务会计理论与方法的修正、发展和突破。,只有在掌握会计学原理和中级财务会计之后，学习并掌握高级财务会计知识，才能对财务会计学有一个比较全面系统的了解。,高级财务会计的产生与发展,1. 会计在企业中的地位越来越重要。,2.通货膨胀普遍加剧,津巴布韦首都哈拉雷，一名妇女手拿数万元纸币买了一块面包,2004年12月8日，柳传志宣布联想收购IBM PC部门,3.贸易投资自由化、跨国经营普遍化。,联想疯了？将在美低价PC市场挑战Dell,2019/6/13,14,2019/6/13,15,联想主席杨元庆改任首席执行官 柳传志 再度出任主席2009年02月06日 盛传一时，联想集团(LNVGY)终公布一系列高层人事变动，全部自今日起生效。原执行主席杨元庆将改任首席执行官，并继续留任执行董事一职。集团主要创办人柳传志获委任为非执行主席。 因合约期满，辞任执行董事、总裁及首席执行官，获委任为特别顾问直至本年月日。 获委任为公司总裁及首席营运官，其於委任前担任全球营运高级副总裁、美洲地区之代理总裁。,图为联想集团现任董事局主席杨元庆,4.金融国际化，经济-体化,5.合并、兼并、破产潮流席卷全球。,雅戈尔零风险海外并购 构筑国际化产业链条 2008年01月25日 03:50 第一财经日报,2008.2.1微软宣布出价446亿美元洽购雅虎 2008.2.11雅虎宣布拒绝微软的收购提议，理由是雅虎公司被严重“低估”。,结论,由于上述环境的变化必然产生许多新的会计业务，而这些新的会计业务又都突破了现有财务会计的范畴，原有程序与方法并不能处理这些新业务。,第二章 企业合并,SEC对企业合并会计怨声载道 抱怨他们花费了近一半的时间在企业合并会计 企业合并会计规范浩如烟海 2个APB意见书 41个AICPA解释公告 3个FASB解释公告 1个FASB技术公告 50个EITF公告 13个SEC职员会计文告 4个会计系列文告,企业合并会计有多难?,2019/6/13,19,第一章 企业合并,本章要点： 合并的形式 合并的会计处理,休息一下,第一节 企业合并的概念,相关链接： 美国经济学家Peter O.Stoner在Merger: Motive,Effects,Policies一书中，将企业合并的原始动机归因于： 1、企业追求利润的动机-内在动机。 2、竞争压力的动机-外在动机。,影响企业收购兼并的其他原因： 1、经营协同效应 2、财务协同效应 3、企业发展动机 4、市场份额效应 5、企业发展战略的动机(例如战略转移),从宏观经济和社会的角度，企业合并的现实意义： 1、促进资源的有效配置 2、与破产相比，是一种温和的措施 3、社会意义,一、企业合并的含义 会计中对于企业合并概念的界定： 1、IAS22：通过控制组成一个经济实体 2、APB(FASB的前身)定义：实质合并 3、我国公司法的定义：合并的实质在于控制，与法律形式的改变无关。,企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。 企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。,新准则,二、企业合并的方式 1、按照行业角度划分，合并分为： 横向合并 纵向合并 混和合并 2、按照与收购对象的关系划分，合并分为 善意收购合并 敌意收购合并,3、从合并后参与合并公司的存续形式划分 控股合并Acquisition合并方(或购买方)在企业合并中取得对被合并方(或被购买方)的控制权，被合并方(或被购买方)在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营，合并方(或购买方)确认企业合并形成的对被合并方(或被购买方)的投资。 吸收合并Merger 兼并 新设合并Consolidation 创立,4.按合并前后合并各方的关系，合并分为,同一控制下的企业合并 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。 非同一控制下的企业合并 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。 *这一分类是选择核算方法的基础,2019/6/13,29,第二节 企业合并的类型及其会计选择,(a) 法定兼并（吸收合并）,合并双方只有一方存续，另一方丧失主体地位 （Only one of the combining companies survives and the other loses its separate identify）,2019/6/13,30,(b) 法定合并（新设合并）,合并双方均解散，资产和负债转移至新设立公司 （Both the combining companies are dissolved and the assets and liabilities of both companies are transferred to a newly created corporation）,第二节 企业合并的类型及其会计选择,2019/6/13,31,AA 公司,BB 公司,(c) 收购股票,一家公司收购另一家公司有投票权的股份，两家公司继续单独经营（One company acquires the voting shares of another company and the two companies continue to operate separately）,第二节 企业合并的类型及其会计选择,2019/6/13,32,确定企业合并的类型,AA 公司投资于 BB 公司,2019/6/13,33,企业合并的传统处理方法,AA 公司投资于 BB 公司,2019/6/13,34,企业合并,合并,投资,联营,吸收合并,新设合并,控 股,参 股,合资联营,合伙联营,协作联营,狭义企 业合并,衍生企 业合并,扩展企 业合并,企业清算会计,评估与建账,合并报表,成本法或权益法,权益法或比例合并,成本法,第二节 企业合并的类型及其会计选择,2019/6/13,35,是否为共同控制下的 企业合并？,企业合并中能否 辨认购买方？,权益结合法 （Pooling of Interest Method),购买法 （Purchase Method),是,否,是,第二节 企业合并的类型及其会计选择,第三节 企业合并的会计处理,一、第20号企业合并准则的主要变化 1.同一控制下的企业合并 按历史成本计量 2.非同一控制下的企业合并 按公允价值计量 3.确认商誉并规定减值测试 4.首次执行日的处理,二、 企业合并的会计处理,（一）为什么将同一控制下的合并纳入本准则 国际财务报告准则和美国财务会计准则均不包括同一控制下的企业合并。 由于我国目前产权交易市场不很成熟，公允价值难以取得，实际工作中出现的绝大多数合并实例为同一控制下的企业合并。如不对此进行规范，将无法解决我国现实中的企业合并问题。 在充分考虑我国实际情况的基础上，将同一控制下的企业合并纳入准则范围。,(二)企业合并会计方法及其选择 1、购买法(purchase method)把合并看作为一家企业购买另一家或几家企业的行为。 它要求对被购买企业资产负债表项目进行重新估价，并按估价后的公允价值反映在购买企业的账户中或合并的会计报表上。 2、权益结合法(pooling of interests) ：是将企业合并是为参与合并各企业所有者权益的结合，在企业合并日视同这些企业以前就结合在一起了，因此参与合并的企业各自的会计报表均保持原来的账面价值。,2019/6/13,39,购买法的特点,购买企业按公允价值记录所收到的资产和承担的债务。 合并成本超过所取得净资产公允价值的差额，记为商誉，在规定年限内分期摊销，记入各期损益；但在控股合并方式下，商誉不在合并分录中记录。只是在合并报表上才会出现。 合并时的相关费用分几种情况处理：若以发行股票为代价，登记和发行成本直接冲销股票的公允价值，即减少资本公积；法律费、咨询费和佣金等其他直接费用增加净资产或投资的成本；合并的间接费用记为当期费用。 购买企业的利润仅包括当年本身实现的利润及合并（购买）日后被并企业所实现的利润。 购买企业的留存利润有可能因合并而减少，但不能增加；合并时被并企业的留存利润也不能转入购买企业。,2019/6/13,40,权益集合法的特点,既然没有新的计价基础，参与合并的企业，其净资产均按账面价值计价。 既然企业合并不是购买行为，没有购买价格，也就不存在合并成本超过净资产公允价值的差额，即商誉，所以在账上不予反映。 不论合并发生在会计年度的哪一时点，参与合并企业的整个年度的利润要全部包括在合并后的企业中。 同样，参与合并企业的整个年度留存利润均应转入合并后的企业。 企业合并所发生的所有相关费用，不论是直接的还是间接的，均确认为当期费用。 若参与合并企业的会计方法不一致，应予以追溯调整，以保持合并后企业会计方法的一致性。同时，应在比较报告中调整前期财务报表。,3、企业合并涉及的基本会计问题 (1)合并过程的会计处理(方法的选择) 购买性质的企业合并应采用购买法进行会计处理； 股权联合性质的企业应采用权益结合法进行会计处理。 对于同一控制下的企业合并，准则中采用了类似权益结合法的处理方法，采用账面价值计量合并中取得的资产、负债等。 对于非同一控制下的企业合并，准则中规定采用购买法进行核算。,(2)合并以后的会计处理 控股合并完成后，站在企业集团的角度看，会计服务对象的空间范围显然是由母公司以及下属单位构成的整体，即会计不仅要以每一独立的企业为单位进行核算，编制个别企业会计报表，还要以整个企业集团为对象，编制合并报表。 对于企业合并过程中产生的商誉，准则中要求按照资产减值准则的规定定期进行减值测试，不要求进行摊销。,三、同一控制下企业合并的会计处理,（一）同一控制的基本概念 定义：参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。 合并方和被合并方：同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。 合并日：是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。,（二）同一控制下企业合并的处理原则 1.合并放在合并中不产生新的资产和负债。 2.合并放在合并中取得的被合并方资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。 3.合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值的差额，应当调整所有者权益。 4.对于同一控制下的控股合并，在编制合并报表时，应视同合并后形成的报告主体一直存续，合并各方合并前实现的留存收益应列入合并报表。,（三）同一控制下的控股合并会计处理 1.处理原则 (1)调整会计政策 即被合并方采用的会计政策与合并方不一致时，合并方在合并日应当按照本企业会计政策对被合并方财务报表相关项目进行调整。,(2)长期股权投资的确认和计量 合并方在合并中形成的长期股权投资，应当以合并日取得被合并方账面所有者权益的份额作为其初始投资成本。 合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值(或发行股份面值总额)的差额，应当调整资本公积或留存收益。 借：长期股权投资 资本公积或留存收益 贷：银行存款 或股本 资本公积等,(3)合并日合并财务报表的编制 在合并日的合并财务报表中，对于被合并方在合并日以前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应根据不同情况进行适当的调整，自资本公积转入留存收益。 借：资本公积 贷：盈余公积 未分配利润,(4) 合并费用的处理 合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，如审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益管理费用。 为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额；企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。,2.核算举例 例1：甲公司于2007年6月30日支付1000万元取得同一集团内丙公司60的股权，属于控股合并。合并日丙公司资产的账面价值为2400万元，负债账面价值为900万元，所有者权益账面价值为1500万元，其中资本公积300万元，盈余公积100万元，未分配利润100万元。假设合并时，甲公司资本公积为500万元。 要求：为甲公司作合并日的会计处理。,甲公司合并日的账务处理如下： 借：长期股权投资丙公司 900 (150060) 资本公积其他资本公积 100 贷：银行存款 1000 同时，在合并工作底稿中应编制调整分录，将被合并方留存收益中合并方应享有的份额自合并方的资本公积转入留存收益： 借：资本公积 120 贷：盈余公积 （100*60%） 60 未分配利润 （100*60%） 60,【课堂练习】 甲公司于2007年9月1日发行700万股普通股(每股面值1元)作为对价取得同一集团内丁公司80的股权，属于控股合并，合并日丁公司账面净资产总额为1400万元。 借：长期股权投资丁公司 1120 (140080) 贷：股本700 资本公积资本溢价420 合并日还应作何处理？ 思考： 对于吸收合并、新设合并、控股合并，同一控制下主并企业与被并企业的会计处理有何差别？,例2：甲公司于2007年3月31日对同一集团内某全资乙公司进行了吸收合并，支付合并对价2000万元。合并日，乙公司资产的账面价值为3000万元，负债账面价值为800万元，净资产为2200万元。则合并日甲公司应将乙公司的资产、负债并入账内。甲公司的账务处理是： 借：资产 3000(账面价值) 贷：负债 800 银行存款 2000 资本公积其他资本公积200,四.非同一控制下的企业合并,1、基本概念 定义：参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。 购买方与被购买方：非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。 购买日：购买方实际取得对被购买方控制权的日期。,2、应遵循的原则 (1)关于合并成本 1)一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。 2)通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。 3)购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。 4)在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。,(2)关于合并商誉或损益 购买方在购买日应当对合并成本进行分配，按照所取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债： 1)购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。 在吸收合并情况下，商誉应计入合并方的账内；在控股合并情况下，商誉不做账，而是包含在长期股权投资账面价值中，在编制合并报表时，才将商誉列示在合并资产负债表中。,例4：甲公司与A公司属于不同的企业集团，两者之间不存在关联关系。2007年9月30日，甲公司支付12000万元取得A公司的全部股权，进行吸收合并。购买日，A公司有关资产、负债情况如下(单位：万元)： 账面 公允 账面 公允 库存商品6000 5800 短期借款4000 4000 固定资产8000 9000 净资产 10000 10800 购买日甲公司的账务处理如下： 借：库存商品5800(公允价值) 固定资产9000(公允价值) 商誉(1200010800)1200 贷：短期借款4000 银行存款12000,假设上述合并为控股合并，则甲公司账务处理如下： 借：长期股权投资A公司12000(付出资产的公允价值) 贷：银行存款12000 合并成本12000万元与取得的合并净资产公允价值10800万元之间的差额1200万元形成的商誉，包含在了长期股权投资成本中，没有单独做账。 合并抵销分录： 借：净资产(子公司实收资本、资本公积等)10800 商誉1200 贷：长期股权投资12000,2)购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额： 首先应对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核； 经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，视同捐赠利得。,3）通过多次交换交易分步实现的企业合并，购买方在购买日确认商誉或损益时，应当按照以下步骤进行处理： a.将原持有的对被购买方的投资账面价值调整恢复至最初取得成本，相应调整留存收益等所有者权益项目。即，如果在取得股权后采用权益法核算，确认了投资收益，应将确认的投资收益冲回，将长期股权投资还原成最初取得成本。 b.比较每一单项交易的成本与交易时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定每一单项交易中应予确认的商誉金额（或应予确认损益的金额）。 c.购买方在购买日确认的商誉（或计入损益的金额）应为每一单项交易产生的商誉（或应予确认损益的金额）之和。,【例5】甲公司于2007年3月取得B公司20的股份，成本为10000万元，当日B公司可辨认净资产公允价值为40000万元。取得投资后甲公司派人参与B公司的生产经营决策（采用权益法核算）。2007年确认投资收益800万元，在此期间，B公司未宣告发放现金股利或利润，不考虑相关税费影响。 2008年2月，甲公司以30000万元的价格进一步购入B公司40的股份，购买日B公司可辨认净资产的公允价值为70000万元。此时，持股比例为60，实现企业合并，采用成本法核算。甲公司有关处理如下：,2007年3月投资时 借：长期股权投资B公司（投资成本）10000 贷：银行存款10000 2007年末确认投资收益 借：长期股权投资B公司（损益调整）800 贷：投资收益800,2008年2月，对原按照权益法核算的长期股权投资进行追溯调整（假定甲公司按净利润的10提取盈余公积），冲回权益法下确认的投资收益： 借：盈余公积80 利润分配未分配利润720 贷：长期股权投资800 确认购买日进一步取得的股份 借：长期股权投资30000 贷：银行存款 30000 此时，长期股权投资的账面余额为成本