(高等教育)2009年资格考试初级会计实务09

2010年初级会计资格考试辅导 初级会计实务 第九章产品成本计算与分析考情分析第一节产品成本计算与分析概述生产类型不同、管理要求不同，对产品成本计算的影响也不同，这一不同主要体现在产品成本核算对象的确定上。根据成本核算程序，成本核算对象的确定是产品成本计算的前提，在这些基础上，按照第八章所述在各成本核算对象之间分配和归集费用，然后根据本章所述在一个成本核算对象的完工产品和月末在产品之间分配和归集费用，计算各个成本核算对象的完工产品成本和月末在产品成本。考点一：生产特点对产品成本计算的影响（一）生产工艺过程的特点根据生产工艺过程的特点，工业企业的生产可分为单步骤生产和多步骤生产两种。（二）生产组织的特点根据生产组织的特点，工业企业生产可分为大量生产、成批生产和单件生产三种。（三）结合两者结合两者考虑，工业企业的生产可分为大量大批单步骤生产（面粉加工企业）、大量大批连续式多步骤生产（钢铁厂的生铁、钢锭，纺织厂的棉纱等）、大量大批平行式加工多步骤生产、单件小批平行式加工多步骤生产。不同的生产工艺和生产组织，形成不同的生产类型，从而对成本管理的要求也不同。确定产品成本计算方法的主要因素有成本计算对象、成本计算期及生产费用在完工产品与在产品之间的分配。上述三方面是相互联系、相互影响的，其中生产类型对成本计算对象的影响是主要的。不同的成本计算对象决定了不同的成本计算期和生产费用在完工产品与在产品之间的分配。因此，成本计算对象的确定，是正确计算产品成本的前提，也是区别各种成本计算方法的主要标志。考点二：产品成本计算的主要方法适应各种类型生产的特点和管理要求，产品成本计算方法主要包括以下三种以产品品种为成本计算对象，简称品种法.以产品批别为成本计算对象，简称分批法；以产品生产步骤为成本计算对象，简称分步法。各种产品成本计算方法的适用范围如下表所示：产品成本计算方法成本计算对象生产类型成本管理生产组织特点生产工艺特点品种法产品品种大量大批生产单步骤生产多步骤生产不要求分步计算成本分批法产品批别单件小批生产单步骤生产多步骤生产不要求分步计算成本分步法 生产步骤大量大批生产多步骤生产要求分步计算成本除上述方法外，在产品的品种、规格繁多的工业企业中，为简化成本计算，可采用分类法，在定额管理工作有一定基础的工业企业中，为配合和加强生产费用和产品成本的定额管理，还可以采用定额法。第二节产品成本计算的品种法考点一：品种法特点品种法，是指以产品品种作为成本核算对象，归集和分配生产成本，计算产品成本的一种方法。这种方法适用于单步骤、大量生产的企业，如发电、供水、采掘等企业。在这种类型的生产中，产品的生产技术过程不能从技术上划分为步骤，比如，企业或车间的规模较小，或者车间是封闭的，也就是从材料投入到产品产出的全部生产过程都是在一个车间内进行的，或者生产按流水线组织，管理上不要求按照生产步骤计算产品成本，都可以按照品种计算产品成本。（一）品种法计算成本的主要特点 1.成本核算对象是产品品种。如果企业只生产种产品，全部生产成本都是直接成本，可直接记入该产品生产成本明细账的有关成本项目中，不存在在各种成本核算对象之间分配成本的问题。如果生产多种产品，间接生产成本则要采用适当的方法，在各成本核算对象之间进行分配。2.品种法下一般定期（每月月末）计算产品成本。3.如果企业月末有在产品，要将生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。（二）品种法成本核算的一般程序1.按产品品种设立成本明细账，根据各项费用的原始凭证及相关资料编制有关记账凭证并登记有关明细账，并编制各种费用分配表分配各种要素费用；2.根据上述各种费用分配表和其他有关资料，登记辅助生产明细账、基本生产明细账、制造费用明细账等；3.根据辅助生产明细账编制辅助生产成本分配表，分配辅助生产成本。4.根据制造费用明细账编制制造费用分配表，在各种产品之间分配制造费用，并据以登记基本生产成本明细账，5.根据各产品基本生产明细账编制产品成品计算单，分配完工产品成本和在产品成本，6.汇编产成品的成本汇总表，结转产成品成本。第三节 产品成本计算的分批法考点一：分批法特点分批法，是指以产品的批别作为产品成本核算对象，归集和分配生产成本，计算产品成本的一种方法。这种方法主要适用于单件、小批生产的企业，如造船、重型机器制造、精密仪器制造等，也可用于一般企业中的新产品试制或试验的生产、在建工程以及设备修理作业等。分批法计算成本的主要特点：1.成本核算对象是产品的批别由于产品的批别大多是根据销货订单确定的，因此，这种方法又称订单法。 2.产品成本的计算是与生产任务通知单的签发和结束紧密配合的，因此产品成本计算是不定期的。成本计算期与产品生产周期基本一致，但与财务报告期不一致。3.在计算月末在产品成本时，一般不存在在完工产品和在产品之间分配成本的问题。考点二：分批法条件下，月末完工产品与在产品之间的费用分配 （一）如果是单件生产，产品完工以前，产品成本明细账所记的生产费用，都是在产品成本；产品完工时，产品成本明细账所记的生产费用，就是完工产品成本，因而在月末计算成本时，不存在完工产品与在产品之间分配费用的问题。（二）如果是小批生产，批内产品一般都能同时完工，在月末计算成本时，或是全部已经完工，或是全部没有完工，因而一般也不存在完工产品与在产品之间分配费用的问题。（三）如果批内产品跨月陆续完工，这时就要在完工产品与在产品之间分配费用。具体可以采取简化的方法处理：如按计划单位成本、定额单位成本、最近一期相同产品的实际单位成本计算完工产品成本；从产品成本明细账中转出完工产品成本后，各项费用余额之和即为在产品成本。也可根据具体条件采用前述的分配方法。考点三：分批法的应用【例题1】甲工厂按照购货单位的要求，小批生产C产品，采用分批法计算产品成本。该厂7月份投产C产品50件，批号为701，8月份全部完工，8月投产D产品40件，批号为801，当月完工30件，并已交货，还有10件尚未完工。701批和801批产品成本计算单如下面两个表所示。各种成本的归集和分配过程略。答疑编号639090101【答案】在本例中，701批产品8月份全部完工，所以8月份在生产成本和8月份发生的产品生产成本合计即为8月份完工产品的成本。答疑编号639090102【答案】801批产品8月末部分完工，应采用适用的方法将产品生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。本例由于材料在生产开始时一次投入，所以材料成本按完工产品和在产品的实际数量比例进行分配，而其他成本则按约当产量法进行分配。（1）材料成本按完工产品产量和在产品数量作为比例进行分配完工产品应负担的材料成本=360 000/（30件+10件）30=270 000（元）在产品应负担的材料成本=360 000/（30+10）10=90 000（元）（2）其他生产成本按约当产量比例进行分配计算801批D产品在产品约当产量，如下表所示。D产品约当产量计算表工序 完工程度 在产品（件） 约当产量完工产品（件）115% 2 15%20.3225% 2 25%20.5370% 6 70%64.2合计10 5 30直接人工成本按约当产量法分配完工产品应负担的直接人工成本=35000/（30+5）30=30 000（元）在产品应负担的直接人工成本=35000/（30+5）5=5 000（元）（3）制造费用按约当产量法分配完工产品应负担的制造费用=91000/（30+5）30=78 000（元）在产品应负担的制造费用=91000/（30+5）5=13 000（元）将各项成本分配结果记入801批D产品成本计算单（上表）即可计算出D产品的产品成本和月末在产品成本。考点四：简化的分批法在小批单件生产的企业或车间中，同一月份内投产的产品批数往往很多，有的多达几十批，甚至上百批。在这种情况下，各种间接计入的费用在各批产品之间按月进行分配的工作极为繁重，可采用简化的分批法，即不分批计算在产品成本的分批法。采用这种方法，仍应按产品批别设立产品成本明细账，但在各该批产品完工前，账内只按月登记直接计入的费用（如直接材料）和生产工时，只有在有完工产品的月份，方可分配间接计入的费用，计算、登记各该批完工产品成本。简化的分批法的主要特点如下：（一）每月发生的各项间接计入费用，不是按月在各批产品之间进行分配，而是将其分别累计后，在产品完工时，按照完工产品累计生产工时的比例，在各批完工产品之间进行分配。因此，这种方法也叫“累计间接费用分配法”，有的还称之为“不分批计算在产品成本分批法”。间接费用分配的计算公式如下：全部产品某项累计间接费用分配率=全部产品该项累计间接费用全部产品累计生产工时某批完工产品应负担的某项间接费用=该批完工产品累计生产工时全部产品该项累计间接费用分配率（二）必须设立基本生产二级账，按成本项目登记全部产品的月初在产品费用、本月生产费用、累计生产费用、月初在产品生产工时、本月生产工时和累计生产工时，以按月提供全部产品的累计的生产费用和生产工时资料，据此计算全部产品累计间接费用分配率。由此可以看出，在简化的分批法下，各批产品之间分配间接费用的工作以及完工产品与月末在产品之间分配费用的工作，是利用累计间接费用分配率，到产品完工时合并在一起进行的，即各项间接费用累计分配率，既是在各批完工产品之间分配该费用的依据，也是在完工批别与月末在产品批别之间，以及某批产品的完工产品与月末在产品之间分配各该费用的依据。因此，该方法在各月间接费用水平相差悬殊的情况下不宜采用，月末未完工产品的批数不多的情况下也不宜采用，否则，影响计算的正确性。第四节产品成本计算的分步法考点一：分步法特点分步法，是指按照生产过程中各个加工步骤（分品种）为成本核算对象，归集和分配生产成本，计算各步骤半成品和最后产成品成本的一种方法。这种方法适用于大量大批的多步骤生产，如冶金、纺织、机械制造等。在这类企业中，产品生产可以分为若干个生产步骤的成本管理，通常不仅要求按照产品品种计算成本，而且还要求按照生产步骤计算成本，以便为考核和分析各种产品及各生产步骤的成本计划的执行情况提供资料。分步法计算成本的主要特点有：（一）成本核算对象是各种产品的生产步骤。（二）月末为计算完工产品成本，还需要将归集在生产成本明细账中的生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。（三）除了按品种计算和结转产品成本外，还需要计算和结转产品的各步骤成本。其成本核算对象，是各种产品及其所经过的各个加工步骤。如果企业只生产一种产品，则成本核算对象就是该种产品及其所经过的各个生产步骤。其成本计算期是固定的，与产品的生产周期不一致。考点二：分步法成本计算程序在实际工作中，根据成本管理对各生产步骤成本资料的不同要求（如是否要求计算半成品成本）和简化核算的要求，各生产步骤成本的计算和结转，一般采用逐步结转和平行结转两种方法，称为逐步结转分步法和平行结转分步法。（一）逐步结转分步法逐步结转分步法是为了分步计算半成品成本而采用的一种分步法，也称计算半成品成本分步法。它是按照产品加工的顺序，逐步计算并结转半成品成本，直到最后加工步骤完成才能计算产成品成本的一种方法。它是按照产品加工顺序先计算第一个加工步骤的半成品成本，然后结转给第二个加工步骤，这时，第二步骤把第一步骤结转来的半成品成本加上本步骤耗用的材料成本和加工成本，即可求得第二个加工步骤的半成品成本。这种方法用于大量大批连续式复杂性生产的企业。这种类型的企业，有的不仅将产成品作为商品对外销售，而且生产步骤所产半成品也经常作为商品对外销售。例如，钢铁厂的生铁、钢锭，纺织厂的棉纱等，都需要计算半成品成本。逐步结转分步法在完工产品和在产品之间分配生产成本，即在各步骤完工产品和在产品之间进行分配。其优点：一是能提供各个生产步骤的半成品成本资料；二是为各生产步骤的在产品实物管理及资金管理提供资料；三是能够全面地反映各生产步骤的生产耗费水平，更好地满足各生产步骤成本管理的要求。其缺点：成本结转工作量较大，各生产步骤的半成品成本如果采用逐步综合结转方法，还要进行成本还原，增加了核算的工作量。逐步结转分步法按照成本在下一步骤成本计算单中的反映方式，还可以分为综合结转和分项结转两种方法。1.综合结转法，是指上一步骤转入下一步骤的半成品成本，以“直接材料”或专设的“半成品”项目综合列入下一步骤的成本计算单中。如果半成品通过半成品库收发，由于各月所生产的半成品的单位成本不同，因而所耗半成品的单位成本可以如同材料核算一样，采用先进先出法或加权平均方法计算。【例题计算题】某公司A产品的生产分两个步骤在两个生产车间内进行，第一生产车间为第二生产车间提供半成品，半成品收发通过半成品库进行。两个生产车间的月末在产品均按定额成本计价。成本计算程序如下：（1）根据各种成本分配表、半成品产量月报和第一车间在产品定额成本资料（这些成本的归集分配同品种法，下同），登记A产品第一车间（半成品）成本计算单。A产品（半成品）成本计算单第一车间2009年5月金额单位：元A半成品产量:400件项目产量（件）直接材料直接人工制造费用合计在产品成本（定额成本）1000100030005000本月生产成本29003000910015000合 计390040001210020000完工半成品转出4003900-1200=27004000-1200=280012100-3600=850014000月末在产品定额成本1200120036006000根据第一车间的A产品（半成品）成本计算单和半成品入库单，编制下列会计分录答疑编号639090201正确答案借：自制半成品A半成品14000贷：生产成本基本生产成本第一车间A产品14000（2）根据第一生产车间A产品（半成品）成本计算单、半成品入库单，以及第二车间领用半成品的领用单，登记半成品明细账。A半成品明细账月份月初余额本月增加累计本月减少数量实际成本数量实际成本数量实际成本单位成本数量实际成本52005800400140006001980019800/600=33500165006100 3300根据半成品明细账所列半成品单位成本资料和第二车间半成品领用单，编制会计分录如下：答疑编号639090202正确答案借：生产成本基本生产成本第二车间A产品16500贷：自制半成品A半成品16500 （3）根据各种成本费用分配表、半成品领用单、产成品产量月报，以及第二车间在产品定额成本资料，登记第二车间A产品（产成品）成本计算单。A产品（产成品）成本计算单第二车间 2009年5月 金额单位：元摘要产量（件）半成品直接人工制造费用成本合计在产品成本（定额成本）3000100025006500本月生产成本165003000500024500合 计195004000750031000产成品转出51019500-2700=168004000-900=31007500-2250=525031000-5850=25150月末在产品（定额成本）270090022505850根据第二车间A产品（产成品）成本计算单和产成品入库单编制会计分录如下：答疑编号639090203正确答案借：库存商品A产品25150贷：生产成本基本生产成本第二生产车间（A产品）25150 2.平行结转分步法平行结转分步法也称不计算半成品成本分步法。它是指在计算各步骤成本时，不计算各步骤所产半成品的成本，也不计算各步骤所耗上一步骤的半成品成本，而只计算本步骤发生的各项其他成本，以及这些成本中应计入产成品的份额，将相同产品的各步骤成本明细账中的这些份额平行结转、汇总，即可计算出该种产品的产成品成本。（1）成本核算对象和成本结转程序。采用平行结转分步法的成本核算对象是各种产成品及其经过的各生产步骤中的成本份额。而各步骤的产品生产成本并不伴随着半成品实物的转移而结转。其成本结转程序如下图从上图可以看出，各生产步骤均不计算本步骤的半成品成本，尽管半成品的实物转入下一生产步骤继续加工，但其成本并不结转到下一生产步骤的成本计算单中去，只是在产品最后完工入产成品库时，才将各步骤生产成本中应由完工产品负担的份额，从各步骤成本计算单中转出，平行汇总计算产成品的成本。（2）产品生产成本在完工产品和在产品之间的分配。采用平行结转分步法，每一生产步骤的生产成本也要在其完工产品与月末在产品之间进行分配。但是完工产品是指企业最后完的产成品；在产品是指各步骤尚未加工完成的在产品和各步骤已完工但尚未最终完成的产品。 【例题】某公司生产M产品，生产分两个步骤在两个车间内进行，第一车间为第二车间提供半成品，第二车间加工完成为产成品。有关生产成本资料如表1、表2和表3。产成品和月末在产品之间分配生产成本的方法采用定额比例法；材料成本按定额材料成本比例分配，其他成本按定额工时比例分配。（1）定额材料，如表1所示。假定该公司月末没有盘点在产品，月末在产品的定额资料要根据月初在产品定额资料加上本月投产的定额资料减去产成品的定额资料计算求出。（2）根据定额资料、各种成本分配表和产成品产量月报，登记第一、第二车间成本计算单，如表2和表3所示。表1 M产品定额资料 金额单位：元生产步骤月初在产品本月投入产成品定额材料成本定额工时定额材料成本定额工时单件定额产量总定额材料成本工时材料成本工时第一车间份额8794513501279853150380750038050019000075003500第二车间份额1200480010500105005000合计8794525501279857950171900008500表2 M产品成本计算单第一车间 2009年5月 金额单位：元项目产成品产量（件）直接材料定额工时直接人工制造费用合计定额实际月初在产品87945801461350925613000102402本月生产成本12798511635031501625016250148850合计21593019649645002550629250251252分配率196496/215930=0.9125506/45005.66829250/4500=6.5产成品中本步骤份额5001900001900000.91=172900350035005.668=1983835006.5=22750215488月末在产品259301964961729002359610002550619838566829250-22750=650035764表3 M产品成本计算单第二车间 2009年5月 金额单位：元项目产成品产量（件）直接材料定额工时直接人工制造费用合计定额实际月初在产品1200111671059521762本月生产成本4800258054088566690合计6000369725148088452分配率36972/60006.16251480/6000 =8.58产成品中本步骤份额500500050006.162=3081050008.58=4290073710月末在产品100036972-3081061625148042900858014742（3）根据第一、第二车间成本计算单，平行汇总产成品成本，如表4所示。表4 M产成品成本汇总计算表2009年5月 金额单位:元车间产成品产量（件）直接材料成本直接人工成本制造费用合计一车间1729001983822750215488二车间308104290073710合计 5001729005064865650289198单位成本345.8101.3131.3578.4答疑编号639090204这种方法的优点是：各步骤可以同时计算产品成本，平行汇总计入产成品成本，不必逐步结转半成品成本，能够直接提供按原始成本项目反映的产成品成本资料，不必进行成本还原，因而能够简化和加速成本计算工作。缺点是：不能提供各个步骤的半成品成本资料，在产品的费用在产品最后完成以前，不随实物转出而转出，即不按其所在的地点登记，而按其发生的地点登记，因而不能为各个生产步骤在产品的实物和资金管理提供资料，各生产步骤的产品成本不包括所耗半成品费用，因而不能全面地反映各该步骤产品的生产耗费水平（第一步骤除外），不能更好满足这些步骤成本管理的要求。 第五节产品成本计算方法的综合运用企业产品成本计算方法除品种法、分批法和分步法等基本方法外，还有分类法和定额法等辅助方法。由于生产特点和管理要求不同，企业可能采用不同的方法计算产品成本。实际工作中，在一个工业企业中，不同的生产车间由于生产特点和管理要求不同，可能同时采用不同的成本计算方法，即使是同一车间的不同产品，企业也可能采用不同的成本计算方法。考点一：同一企业不同车间同时采用不同的成本计算方法在一个工业企业中，不同的生产车间同时采用几种成本计算方法的情况是很多的。工业企业一般都有基本生产车间和辅助生产车间。基本生产车间和辅助生产车间的生产类型往往不同，因而采用的成本计算方法也往往不同。例如，纺织厂的纺纱和织布等基本生产车间，一般属于多步骤的大量生产，应采用分步法计算半成品纱和产成品布的成本，但厂内供电供汽等辅助生产车间，属于单步骤大量生产，应采用品种法计算成本。考点二：同一车间不同产品同时采用不同的成本计算方法即使是同一生产车间，由于产品不同，其生产类型不同，因而采用的成本计算方法也可能不同。例如，木器厂所产各种木器，有的已经定型，已大量大批生产，可以采用分步法计算成本，有的则正在试制，只能单件、小批生产，则应采用分批法计算成本。又如玻璃制品厂所产日用玻璃杯和玻璃仪器，前者是利用原料直接熔制而成，可视为单步骤生产，而后者是先将原料熔制成各种毛坯，再加工、装配成为仪器，属于多步骤生产。因此，即使这两种产品的生产都已定型，而且均属于大批大量生产，但由于工艺过程不同，也应采用不同的方法计算成本，后者采用分步法计算成本。考点三：同一产品不同步骤、不同的半成品、不同的成本项目结合采用不同的成本计算方法 即使是一种产品，其各个生产步骤、各种半成品、各个成本项目之间的生产特点和管理要求也可能不同，由此决定采用的成本计算方法也可能不同，需要将它们结合起来应用。1.一种产品的不同生产步骤，由于生产特点和管理要求的不同，可能采用不同的成本计算方法。例如，小批单件生产的机械厂，铸工车间可以采用品种法计算铸件的成本，加工装配车间则可采用分批法计算各批产品的成本，而在铸工和加工装配车间之间，则可以采用逐步结转分步法结转铸件的成本，如果在加工和装配车间之间要求分步骤计算成本，但在加工车间所产半成品种类较多，又不外售，不需要计算半成品成本的情况下，加工和装配车间可采用平行结转分步法结转成本。这样，该厂在分批法的基础上，结合采用了品种法和分步法，在分步中还结合采用的逐步结转法和平行结转法。2.在构成一种产品的不同零部件（半成品）之间，也可采用不同的成本计算方法。例如，机械厂所产产品的各种零部件，其中不外售的专用件，不要求单独计算成本。经常外售的标准件以及各种产品通用的通用件，则应按这些零部件的生产类型和管理要求，采用适用的成本计算方法单独计算成本。3.另外，在一种产品各个成本项目之间，也可采用不同的成本计算方法。例如，钢铁厂产品的原料成本，占全部成本的比重较大，又是直接计入费用，应采用分步法，按照产品的品种和生产步骤设立成本明细账计算成本，其他成本项目，可结合采用产品成本的辅助方法（如，分类法或定额法），按照产品类别设立成本明细账归集费用，然后按照一定的系数分配计算各种产品的成本。又如机构厂产品的原材料费用占全部成本的比重较大，如果定额资料比较准确稳定，可采用定额法计算成本，其他成本项目，可采用其他方法计算成本。第六节产品成本分析考点一：产品生产成本表的编制产品生产成本表是反映企业在报告期内生产的全部产品的总成本的报表。该表一般分为两种，一种按成本项目反映，另一种按产品种类反映。（一）按成本项目反映的产品生产成本表的编制按成本项目反映的产品生产成本表是按成本项目汇总反映企业在报告期内发生的全部生产成本以及产品生产成本合计额的报表。 （二）按产品种类反映的产品生产成本表的编制按产品种类反映的产品生产成本表是按产品种类汇总反映企业在报告期内生产的全部产品的单位成本和总成本的报表。【例题计算分析题】某公司按产品种类编制的产品生产成本表如表所示。可比产品成本的降低额和降低率的计算公式如下：可比产品成本降低额可比产品按上年实际平均单位成本计算的本年累计总成本本年累计实际总成本可比产品成本降低率可比产品成本降低额可比产品按上年实际平均单位成本计算的本年累计总成本100%假定该公司所生产、产品都是主要产品，而且都是可比产品。根据上列计算公式和产品生产成本表所列有关资料，计算该公司全部可比产品的成本降低额和降低率如下：答疑编号639090301正确答案可比产品成本比上年降低额127 050127 926.25876.25（元）可比产品成本比上年降低率876.25/127 050100%0.69% 考点二：产品总成本分析（一）按成本项目反映的产品生产成本表的分析按成本项目反映的产品生产成本表，一般可以采用对比分析法、构成比率分析法和相关指标比率分析法进行分析。（二）按产品种类反映的产品生产成本表的分析影响可比产品成本降低率变动的因素有两个，即产品品种比重变动和产品单位成本变动，影响可比产品成本降低额变动的因素有三个，即产品产量变动、产品品种比重变动和产品单位成本变动。考点三：产品单位成本分析（一）各主要项目分析1.直接材料成本的分析直接材料实际成本与计划成本之间的差额构成了直接材料成本差异。形成该差异的基本原因一是用量偏离标准，二是价格偏离标准。前者按计划价格计算，称为数量差异，后者按实际用量计算，称为价格差异。材料消耗量变动的影响（实际数量计划数量）计划价格材料价格变动的影响实际数量（实际价格计划价格）从下表中N产品的各项成本来看，直接材料成本占产品单位成本的一半左右，比重较大，而且本月实际材料成本不仅超过本年计划、上年实际平均、历史先进水平，还超过了本年累计实际平均数，应当作为重点成本项目进行分析。【例题计算题】假定N产品2009年成本计划规定和l2月份实际发生的材料消耗量和材料单价如表所示。直接材料计划成本与实际成本对比表2009年12月项目材料消耗数量（千克