租赁会计 高级财务会计,总复习,课件,考试重点.ppt

高级财务会计课程组,1,第四章 租赁会计,第一节 租赁会计概述 第二节 经营租赁会计 第三节 融资租赁会计 第四节 售后租回会计,本章重点掌握：融资租赁会计,高级财务会计课程组,2,第一节 租赁会计概述,本节重点掌握： 租赁分类及其判断 租赁会计涉及的主要概念,一、租赁的含义及本质 二、租赁的作用 三、租赁的基本分类及其判断标准 四、租赁会计涉及的主要概念及内容,高级财务会计课程组,3,一、租赁的含义及本质,1. 租赁的含义 租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。 传统租赁：指动产的简单租赁。 现代租赁：指不动产的融资性租赁。,高级财务会计课程组,4,一、租赁的含义及本质,2. 租赁的本质,现代租赁,融资行为 融物行为 赊购交易,FINANCE,高级财务会计课程组,5,二、租赁的作用,解决资金短缺的困难 减少资产陈旧的风险 避免因通货膨胀而造成的损失 降低筹资成本 还款方式灵活，有利于融资 不影响权益负债比例，提高表内融资机会,高级财务会计课程组,6,三、租赁的基本分类及其判断标准,经营租赁 与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质上并未发生转移的租赁，属传统的一般租赁.,融资租赁： 与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质上都转移给了承租人的租赁，亦称现代租赁。,1 . 基本分类以下两大类,高级财务会计课程组,7,三、租赁的基本分类及其判断标准,2. 判断标准共五条，满足任意一条即为融资租赁,（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。,（2）在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。,（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。,（4）在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现 值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。,（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。,下面详尽阐述5条判断标准,高级财务会计课程组,8,注意两者之间的区别,关于租赁分类的判断标准（1/2）,第一条和第二条： 均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准， 在租赁期满时： 如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。 如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。,高级财务会计课程组,9,根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有代价转移所有权。 但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开始日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购买权。,根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无代价转移所有权。,关于租赁分类的判断标准（1/2）,高级财务会计课程组,10,第三条： 以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准： 如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资租赁。 如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经营租赁。,关于租赁分类判断标准的解释（3）,注意： “租赁资产使用寿命”的含义 “大部分”的含义,高级财务会计课程组,11,关于租赁分类判断标准的解释 （3）,第三条： 租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的75%。,大部分：以75%为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿命的75%以上，即可认定其为融资租赁。,高级财务会计课程组,12,关于租赁分类判断标准的解释 （4）,第四条： 以最低租赁收款额/付款额与租赁资产公允价值的价值之 比为判断标准： 如果最低租赁收款额/付款额大于租赁资产公允价值的90%，则为融资租赁。 否则，则为经营租赁。 注意：上述90%为参考判断标准。,高级财务会计课程组,13,关于租赁分类判断标准的解释（5）,第五条： 以租赁资产的性质为判断标准： 如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。 如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。,关于租赁类型判断的例子 具体可参见教材 例4-7,高级财务会计课程组,14,四、租赁会计涉及的主要概念,1. 租赁期 2. 租赁开始日 3. 租赁期开始日 4. 初始直接费用 5. 租金及或有租金 6. 履约成本 7. 资产余值,8. 担保余值 9. 未担保余值 10. 最低租赁付款额 11. 最低租赁收款额 12. 租赁内涵利率 13. 租赁投资净额,在租赁会计中，以下概念会经常使用，应好好掌握：,高级财务会计课程组,15,第二节 经营租赁会计,一、承租人经营租赁的会计核算 二、出租人经营租赁的会计核算 三、经营租赁在财务报表中的披露,相对而言，经营租赁比融资租赁简单得多。,高级财务会计课程组,16,一、承租人经营租赁的会计核算,会计核算的要点,租入资产不作为本企业的资产入账,支付的租金直接或摊销记入相关成本或当期损益,初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出应于发生时计入当期损益,租入固定资产改良支出，应在发生时计入“长期待摊费用”科目，并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益,例题 见教材 【例4-2】【例4-4】,高级财务会计课程组,17,二、出租人经营租赁的会计核算,会计核算的要点,出租资产仍属本企业资产，因而，需计提折旧,收到的租金直接或摊销记入当期损益,初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出都应于发生时计入当期损益,例题 见教材 【例4-5】【例4-6】,高级财务会计课程组,18,第三节 融资租赁会计,一、承租人融资租赁的会计核算 二、出租人融资租赁的会计核算 三、融资租赁在财务报表中的披露,本章重点掌握： 承租人和出租人融资租赁的会计核算方法,高级财务会计课程组,19,一、承租人融资租赁的会计核算,会计核算的主要内容 租赁资产的初始确认及计量 初始直接费用的处理 未确认融资费用的核算 租赁资产折旧的计提 履约成本的处理 或有租金的处理 租赁期届满时租赁资产的处理,下面逐一阐述承租人融资租赁的会计核算方法,高级财务会计课程组,20,（一）承租人租赁资产的初始确认及计量,计算最低租赁付款额及其现值。注意： 最低租赁付款额 = 租金 + 购买金额 + 担保余值 折现率的选择顺序： 租赁内涵利率 合同利率 同期银行贷款利率,会计核算要点：,比较租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值，将两者中的低者作为租赁资产的入账价值,高级财务会计课程组,21,编制租赁开始日会计分录： 借：固定资产融资租入固定资产 未确认融资费用 贷：长期应付款应付融资租赁款,（一）承租人租赁资产的初始确认及计量,【公允价值与现值的低者】,【差额】,【最低应付款】,高级财务会计课程组,22,（二）初始直接费用的处理,初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。 初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值，相关会计分录如下： 借：固定资产融资租入固定资产 贷：银行存款,会计核算要点：,高级财务会计课程组,23,（三）未确认融资费用的核算,承租人应在租赁期内，于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊“未确认融资费用”至有关成本费用账户。 相关会计分录如下： 借：长期应付款应付融资租赁款 【每期租金】 贷：银行存款 借：在建工程 财务费用 贷：未确认融资费用 【每期摊销额】,会计核算要点：,高级财务会计课程组,24,特别注意：实际利率的选择 租赁资产以最低租赁付款额的现值入账，且以内涵利率折现的-以内涵利率作为实际利率； 租赁资产以最低租赁付款额的现值入账，且以合同利率折现的-以合同利率作为实际利率； 租赁资产以最低租赁付款额的现值入账，且以银行同期贷款利率折现的-以银行同期贷款利率作为实际利率； 租赁资产以其公允价值入账的-重新计算实际利率。,（三）未确认融资费用的核算,高级财务会计课程组,25,（四）租赁资产折旧的计提,会计核算要点：,在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。 关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开始日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所有权 ，则折旧期应为租赁资产尚可使用年限。 关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，如果存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。 会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。,高级财务会计课程组,26,（五）履约成本的处理,会计核算要点：,履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。 对于技术咨询、服务费、人员培训费，课先通过“长期待摊费用”帐户予以递延 ，然后分摊计入各租赁期费用帐户。 对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当期费用。,高级财务会计课程组,27,（六）或有租金的处理,或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人一些额外的、金额不固定的租金 。 或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中： （1）对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入“销售费用”科目 。 （2）对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入“财务费用”科目,会计核算要点：,高级财务会计课程组,28,（七）租赁期届满时租赁资产的处理,租赁期届满时，通常有以下三种处理方法： 退还租赁资产，会计分录一般应为： 借：长期应付款应付融资租赁款 【担保余值】 累计折旧 贷：固定资产融资租入固定资产 续租租赁资产，无相关分录。 留购租赁资产，会计分录为： 借：长期应付款应付融资租赁款 贷：银行存款,高级财务会计课程组,29,关于承租人融资租赁会计核算方法 举 例 见教材综合例题【例4-7】,【例3】 资料： 1租赁合同： 201年l2月28日。A公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条 款如下： (1)租赁标的物：程控生产线。 (2)租赁期开始日；租赁物运抵A公司生产车间之日(即202年1月1日)。 (3)租赁期：从租赁期开始日算起36个月(即20x2年1月1日。204年12月31日)。 (4)租金支付方式：自租赁期开始日起每年年末支付租金l 000 000元。 (5)该生产线在202年1月1日B公司的公允价值为2 600 000元。 (6)租赁合同规定的利率为8(年利率)。 (7)该生产线为全新设备，估计使用年限为5年。 (8)203年和204年两年，A公司每年按该生产线所生产的产品微波炉的年销售收入的l向8公司支付经营分享收入。,2A公司 (1)采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用。 (2)采用年限平均法计提固定资产折旧。 (3)203年、204年A公司分别实现微波炉销售收入10 000 000元和15 000 000元。 (4)204年12月31日，将该生产线退还B公司。 (5)A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费l0 000元。,A公司的会计处理如下： 1租赁开始日的会计处理 第一步，判断租赁类型 第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产的入账价值 最低租赁付款额=各期租金之和+承租人担保的资产余值 =1 000 0003+0=3 000 000(元) 计算现值的过程如下： 每期租金l 000 000元的年金现值=1 000 000(PA，3，8)查表得知： (PA。38)=25771 每期租金的现值之和=1 000 00025771=2 577 100(元)小于租赁资产公允价值2 600 000元。 根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为其折现值2 577 100元。 第三步，计算未确认融资费用 未确认融资费用=最低租赁付款额一最低租赁付款额现值 =3 000 0002 577 100=422 900(元) 第四步，将初始直接费用计入资产价值,账务处理为： 202年1月l 日。租人程控生产线： 借：固定资产融资租人固定资产 2 587 100 未确认融资费用 422 900 贷：长期应付款应付融资租赁款 3 000 000 银行存款 O 000,2分摊未确认融资费用的会计处理 第一步，确定融资费用分摊率 由于租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的折现值，因此该折现率就是其融资费用分摊率，即8。 第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用,未确认融资费用分摊表(实际利率法),202年l2月31日，支付第一期租金： 借：长期应付款应付融资租赁款1 000 000 贷：银行存款 1 000 000 202年l-l2月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为 206 16812=17 18067(元)。 借：财务费用 17 18067 贷：未确认融资费用 17 18067 203年12月31日。支付第二期租金： 借：长期应付款应付融资租赁款 1 000 000 贷：银行存款 1000 000 203年l。12月。每月分摊未确认融资费用时。每月财务费用为 142 6614412=11 88845(元)。 借：财务费用 11 88845 贷：未确认融资费用 11 88845 204年l2月31日，支付第三期租金： 1 借：长期应付歙应付融资租赁款 1000 000 贷：银行存款 1000 000,204年112月，每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为 74 0705612=6 17255(元)。 借：财务费用 6 17255 贷：未确认融资费用 6 17255 3计提租赁资产折旧的会计处理 第一步，融资租人固定资产折旧的计算(见表222) 第二步，会计处理 202年2月28日，计提本月折旧=258710036=7186388(元) 借：制造费用折旧费 71 86388 贷：累计折旧 71 86388,4或有租金的会计处理 20x3年l2月31日。根据合同规定应向8公司支付经营分享收入l00 000元： 借：销售费用 100 000 贷：其他应付款B公司 100 000 204年l2月31日，根据合同规定应向8公司支付经营分享收入150 000元： 借：销售费用 150 000 贷：其他应付款B公司 150 000 5租赁期届满时的会计处理 204年l2月31日，将该生产线退还B公司： 借：累计折旧 2 587 100 贷：固定资产融资租入固定资产 2 587 100,高级财务会计课程组,38,二、出租人融资租赁的会计核算,会计核算的主要内容 租赁开始日的会计核算 初始直接费用的核算 未担保余值的核算 未实现融资收益的核算 租金预期未收回的核算 或有租金的处理 长期应收款坏账准备的核算 租赁期届满时租赁资产的处理,下面逐一阐述出租人融资租赁的会计核算方法,高级财务会计课程组,39,（一）出租人融资租赁租赁开始日的会计处理,计算最低租赁收款额及其现值。其中： （1）最低租赁收款额 = 最低租赁付款额 + 独立担保余值 （2）折现率：租赁内涵利率 会计分录如下： 借：长期应收款 【最低租赁收款额】 贷：融资租赁资产 【公允价值】 未实现融资收益 【差额】,会计核算要点：,注意：在租赁开始日，还涉及初始直接费用和未担保余值的核算，下面分别阐述,高级财务会计课程组,40,（二）初始直接费用的核算,会计核算要点：,在租赁开始日，出租人应将初始直接费用资本化，记入“长期应收款”账户，然后，有选择下面的方法进行核算： （1）在租赁开始日，直接调整未实现融资收益，分录为： 借：未实现融资收益 贷：长期应收款 （2）在租赁期内分摊，冲减各期的租赁收入，分录为： 借：租赁收入 贷：长期应收款,高级财务会计课程组,41,（三）未担保余值发生变动时的处理,在租赁开始日，出租人应将租赁资产中未担保的余值作为资产单独入账，记入“未担保余值”账户。 在租赁期间，出租人应于每年年末对未担保余值进行减值测试，借记“资产价值损失”帐户，贷记“未担保余值减值准备”帐户 。如果已确认损失的未担保余值以后又得以恢复，应在原已确认的资产减值损失金额内转回 。 租赁期满收回租赁资产时，应按未担保余值账面价值，借记“融资租赁资产”，贷记“未担保余值”。 注意：未担保余值的每一次变动，都应重新计算内涵利率.,会计核算要点：,高级财务会计课程组,42,（四）未实现融资收益的核算,会计核算要点：,未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊入租金收入，相关分录如下： 借：银行存款 贷：长期应收款 借：未实现融资收益 贷：租金收入 实际利率即内涵利率，按如下公司计算： （最低租赁收款额 + 未担保余值）现值 = 租赁资产公允价值+初始直接费用,高级财务会计课程组,43,（五）租金预期未能收回时的会计处理,会计核算要点：,对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期的租赁收入 对于以前已经确认的租金收入，应予冲回，转作表外核算，借记“租金收入”科目，贷记“未实现融资收益”科目 如果超期支付的租金以后又收回，应将租金中所含租赁收入重新确认为当期收入，借记“未实现融资收益”科目，贷记“租金收入”科目。,高级财务会计课程组,44,（六）或有租金的财务处理,会计核算要点：,或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。 对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益 会计分录为： 借：应收账款 银行存款 贷：租赁收入,高级财务会计课程组,45,（七）长期应收款坏账准备的核算,会计核算要点：,应收融资租赁款可比照应收帐款坏账计提的方法计提坏账准备。 对于确实无法收回的应收融资租赁款，经批准可以作为坏账损失，冲销计提的坏账准备。 已确认并转销的坏账损失，如果以后又收回，也可比照应收帐款坏账收回的方法来处理。,完全比照应收帐款进行！,高级财务会计课程组,46,（八）租赁期届满时租赁资产的处理,会计核算要点：,收回租赁资产时的处理 承租人优惠续租资产时 承租人留购租赁资产时,注意三种情况下的会计核算方法,高级财务会计课程组,47,收回租赁资产时的会计处理分四种情况,（1）资产余值全部担保时，分录为： 借：融资租赁资产 贷：长期应收款【担保余值】,（2）资产余值部分担保时，分录为： 借：融资租赁资产 贷：长期应收款【担保余值】 未担保余值【未担保余值】,（3）资产余值全部未担保时 借：融资租赁资产 贷：未担保余值【未担保余值】,（4）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。,高级财务会计课程组,48,承租人留购租赁资产时，会计分录为： 借：银行存款 贷：长期应收款 【购买价款】,承租人优惠续租资产时，与正常租赁业务一样进行处理,（八）租赁期届满时租赁资产的处理,高级财务会计课程组,49,关于出租人融资租赁会计核算方法 举 例 见教材【例4-8】- 【例4-13】,例7 假定1994年1月1日，甲公司将1台设备出租给乙公司。设备成本23,000元，公允市价29,000元，租期4年，每年初应付租金8,000元，租赁内含利率为6%，无残值。乙公司同类资产采用直线折旧法。合约规定1997年12月31日租期届满时乙公司可以12元的名义购买该设备。双方租赁会计均采用净额法。 因为没有无担保残值，所以最低租赁付（得）款额现值即租金现值，也即出租人的净投资，其数额为28,616元（8,0003.577）。 由于此额低于设备公允市价，双方即以此额入账。另外，因为承租人增资借款利率(8%)高于租赁内含利率，以后者为双方的合适利率。,根据以上资料编制“租赁摊销表” 租赁摊销表,1、承租人（乙公司）会计分录： （1）1994.1.1，以融资租赁方式租入1台设备，并支付第一期租金。 租赁资产 28,616 银行存款 8,000 应付租赁款 20,616 （2）1994.12.31，计提第一年折旧4,769元（28,6166）。 折旧费用 4,769 累计折旧 4,769 （3）1995.1.1 ，支付第二期租金 应付租赁款 6,351 利息费用 1,649 银行存款 8,000 （4）1995.12.31，计提第二年折旧 折旧费用 4,769 累计折旧 4,769,2、出租人（甲公司）会计分录 （1）1994.1.1，销售租赁方式租出1台设备，并收第一期租金 银行存款 8,000 应收租赁款 20,616 销售 28,616 销售成本 23,000 存货 23,000 （2）1995.1.1，收到第二期租金 银行存款 8,000 应收租赁款 6,351 利息收入 1,649,如果在租赁期届满前，双方同意撤销租约而不计付款，承租人还是要损失一笔损失。损失额为租赁资产账面余额和应付租赁款余额之间的差额。假定租约于1995.12.31撤销，乙公司应作如下分录： 应付租赁款 14,265 此项租约损失 4,813 累计折旧 9,538 租赁资产 28,616 中途撤销租约，在出租人账上对收回的资产使用权可选择设备原始成本、当时公允市价、账面价值三者之最低额入账，并确认可能的损失；若有盈余，则不予反映。,高级财务会计课程组,55,第四节 售后租回会计,一、售后租回的含义及本质 二、售后租回形成融资租赁的会计核算 三、售后租回形成融资租赁的会计核算 四、售后租回在财务报表中的披露,本章重点掌握： 售后租回的含义、本质及会计核算原则,高级财务会计课程组,56,一、售后租回的含义及本质,先销售,后租回,销售方 承租人,购买方 出租人,拥有,房产设备等,一种特殊的融资活动,先销售,后租回,高级财务会计课程组,57,一、售后租回的含义及本质,属特殊的融资活动，不能认定为独立的买卖活动。,销售活动中的价差，因售后租回业务种类的不同而有所不同，可能被递延，也可能计入当期损益。,特征：,高级财务会计课程组,58,一、售后租回的含义及本质,与租赁种类类似，且亦根据第一节的标准来判断： 符合五条判断标准之一的，为售后租回形成融 资租赁； 否则，即为售后租回形成经营租赁。,注意：售后租回形成的融资租赁和 经营租赁的处理有所不同！,种类：,高级财务会计课程组,59,二、售后租回形成融资租赁的会计核算,资产售价和账面价值之间差额应予以递延，然后在租赁期内，予以摊销，调整租赁资产的折旧费。,会计核算要点：,相关会计分录为： （1）销售时 借：银行存款 贷：固定资产清理 递延收益未实现售后租回损益 （2）摊销时 借：递延收益未实现售后租回损益 贷：制造费用 （折旧费）,递延收益也可能在借方！,高级财务会计课程组,60,三、售后租回形成经营租赁的会计核算,会计核算要点：,资产售价和账面价值之间差额可能递延，也可能直接计入当期损益。,如果售后租回资产是按照公允价值交易 ，则资产售价与账面价值之间的差额应直接计入当期损益 。,如果售后租回资产不是按照公允价值交易 ，则售价高于公允价值部分或者低于帐面价值、且该损失能有租金获得补偿的部分，售价与账面价值之间的差额予以递延，否则应直接计入当期损益 。,高级财务会计课程组,61,关于售后租回会计核算方法 举 例 见教材【例4-14】- 【例4-15】,【例题】 A公司于2003年12月10日与B租赁公司签订了一份设备租赁合同。合同主要条款如下： (1)租赁标的物：甲生产设备。 (2)起租日：2003年12月31日。,(3)租赁期：2003年12月31日至2005年12月31日。