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114企业自创商誉的确认,114,企业,自创,商誉,确认
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企业自创商誉的确认与计量倪小诗 4048020104944163.com西南财经大学电子商务学院04级财务3班摘要：随着企业并购、改造、资产重组等产权交易活动的深入及外购商誉的确认，自创商誉是否应该予以确认，现行的对自创商誉的处理模式是否完善，成为理论界讨论的重点。目前，我国会计界的主张自创商誉因其不能合理可靠地计量而被排除在传统的会计确认体系之外。但是反对意见也大有存在，如葛家澍教授曾指出“在现代企业中，自创商誉是存在的，也是可以计量的。在全球化越演越烈的新形势下，会计计量技术有了长足的发展，自创商誉的确认已越发彰显其重要性和紧迫性。关键词：商誉 自创商誉 确认 会计处理 计量方法前言：一、 写作目的新经济时代，商誉在企业中的地位越来越重要，因此受到越来越多的重视，但商誉的确认与计量则成为会计核算中的一大难题，尤其是自创商誉是否予以 确认成为争论的焦点。多数学者认为自创商誉应该予以确认，现行的对自创商誉的处理模式成为理论界批评的重点。本文在从财务会计的角度出发，就新经济时代自创商誉的确认可行性以及会计计量方法做出讨论。二、 商誉以及自创商誉的内涵会计界对如何定义商誉逐渐形成了几种有代表性的观点，即超额盈利观、剩余价值观和无形资源观。超额盈利观认为商誉是超额盈利的那部分价值；剩余价值观认为商誉是企业总体价值与单项可辨认有形资产和无形资产价值的未来现金净流量贴现值的差额；无形资源观认为，既然商誉是由诸如优越的地理位置、良好 的企业声誉、广泛的社会关系、卓越的管理队伍和优秀的员工等构成，而这些都是看不见摸不着且又无法入账记录其金额的，故商誉实际上是指企业上述各种未入账 的无形资源。上述三种定义从不同侧面说明了商誉的本质特征，即商誉是企业拥有和控制的，能够为企业带来未来超额经济利益的无法具体辨认的资源。这一定义包含以下两点内容：首先，商誉是一项资产，符合资产的定义；第二，商誉是无形的，并能够为拥有者带来未来经济利益。我国会计准则规定，商誉是无形资产的一部分，虽然在国际上有将商誉和无形资产区分的作法，但区分与否，不影响对商誉所下的定义。这里值得强调的一点是，商誉无法同企业整体脱离而单独用于交换，这也正是商誉确认与计量的复杂性之所在。在明确了商誉的定义后，我们将对自创商誉确认和计量的必要性及具体的确认和计量的方法作探讨。自创商誉是企业人力资本高效经营管理的产物。在我国最新颁布的企业会计准则的基本准则中，对资产的定义是“资产是指企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给 企业带来经济利益的资源”。自创商誉的形成是因为企业有了优质的人力资本，并且发挥了超额效用，企业引进人才都是过去的行为；一旦各类人才走入企业，作为管理者的企业家就可以综合各个人的特长、能力，对企业现存的各种资源加以整合，为企业所用，最终在正常情况下为企业带来更高的经济利益。企业能够在激烈的市场竞争中生存，都会有自己独特的资源，如人力、资本、土地、地理位置等等，正是这些独特的资源使企业能够获得超过社会平均水平的 盈利能力，不断的发展壮大，效益日增。这些资源能够发挥作用，从最本质上讲都是源于人力资本的，是由于企业的管理层、技术层等人力层面运用自身的知识、技能，合理的整合、最优化配置企业存在的各种资源，才创造出了超过其自身价值的效益。因此，也可以说在企业对其人力资源加以使用时，就使其转化为人力资本。 正常情况下人力资本的使用可以为企业带来市场平均利润，这种能够为企业赚取利润的能力即是人力资本的使用价值，也称之为人力资本的效用；一旦企业人力资本 的效用与其使用成本之差大于市场平均值，我们可以称其超额部分为超额效用，正是这部分超额效用形成了企业超额赢利能力的根源。正文：一、 目前情况目前的研究情况为，指出了知识经济对传统会计中无形资产核算的影响：第一,传统会计已不能满足对无形资产核算的需要，以致于所提供的会计信息不具有客观性；第二，传统会计不能满足对无形资产管理的需要，一些理论和规定在工业经济时代有其合理性，但在知识经济时代则明显不能适应社会发展的需要，面临越来越多的挑战；第三，传统会计对无形资产 范围界定过窄，无形资产计量范围中尚未包括许多符合无形资产性质的项目，即使是无形资产中的商誉也只有在外购或兼并其他企业时，方可计量并作价入账，自创商誉不予以确认；第四，传统会计的计量基础受到挑战，在工业经济时代，无形资产计量以投入价值为基础。但在知识经济条件下，无形资产计量对于企业财务状况 的描述起决定性作用，以投入价值为基础进行反映不能适应实际需要。而商誉作为无形资产的重要组成部分，无疑也面临许多新的问题，因此多数学者提出应该对自创商誉进行确认，分析了现行自创商誉处理模式的不足及负面影响，但对实务中如何操作还没有形成统一的认识。信息技术革命等高新科技对整个经济领域的方方面面带来了巨大震荡，包括对企业的财务和会计。鉴于自创商誉在确认与计量方面所存在的诸多问题，将其纳入现行的财务会计体系尚需做大量工作。现阶段一些公司的市场价值与其会计的账面价值大相径庭，我们从中可以感受到，各企业市场价值与账面价值之间的差距在扩大，市场价值与账面价值朝不同的方向变化（或是正向差距，或是反向差距）。虽然难以肯定这种差距究竟还会有多大，然而，有一点可以肯定，无形资产的增加和社会财富正在逐渐虚拟化。在企业中，凝聚着知识和智慧的专利权、商标权、商誉等无形资产与日俱增，在企业总资产中，无形资产的比重逐渐超过有形资产。在一些高科技企业中，这种趋势尤为明显，企业的无形资产已占到资产总额的5070，其中一部分是可辨认的无形资产，如专利权、商标权等，还 有一部分是不可辨认的无形资产商誉。按传统会计模式和会计惯例，对无形资产作如下处理：企业的专利权、商标权等可辨认无形资产必须予以确认，但商誉则 只确认外购部分而不确认自创部分。我国2002年1月起实行的企业会计准则无形资产仍沿用了传统的模式和惯例。这种建立在工业经济背景下的观点， 在新经济新形势下，必须重新认识。当理论赖以建立的经济基础发生变化时我们对理论的认识也应进一步深化。二、 确认可行性一个项目要作为会计要素确认必须符合四个确认标准：“（1）定义该项目必须符合财务报表要素的定义；（2）可计量性该项目具有足够的可 靠性和相关的可计量属性；（3）相关性一关于该项目的信息对用户决策具有潜在的影响力；（4）可靠性信息的列报应是真实的、可辨认的和中性的”。凡是 满足以上四个标准的项目如果符合成本效益的约束条件和重要性原则，则应作为财务报表要素确认。对自创商誉进行确认是符合确认标准的。1、 自创商誉满足资产的定义。我国有关法规规定，商誉属于不可辨认的无形资产，商誉包括外购商誉和自创商誉，自创商誉满足资产的定义。2、 自创商誉满足可计量性。计量自创商誉时，我们习惯于按已知的一些形成自创商誉因素的投入价值来计量，但形成自创商誉的因素众多，很多因素我 们根本就不知道，所以，计量自创商誉，只按已知因素的投入价值来计量是不全面、不科学的。自创商誉按它的产出价值计量较为合理。合并商誉尽管不像其他资产 那样容易计量，特别是在后续计量上，但它仍然满足可计量性这一确认标准。作为企业获取超额收益的能力，其价值自然就是超额收益的体现，对超额收益的确认就是对商誉的计量。3、 自创商誉满足相关性。相关性是指自创商誉是否对用户的决策有用，新经济时代的很多高科技企业，自创商誉在总资产中所占比例越来越大，直接影 响有关利益当事人的经济决策，利益各方都时时关注自创商誉的存在及其变化情况，相关性就不言而喻了。不少学者对商誉的相关性进行了实证研究。研究结果表 明，报告的商誉与其市场价值之间存在相关关系。这就意味着，市场投资者把商誉看作是一项资产。因此，商誉满足相关性的确认标准。4、 自创商誉满足可靠性。形成自创商誉的单项因素不可靠，并不能否认自创商誉的可靠性，各单项因素对自创商誉的作用最终都反映到企业未来超额盈 利能力上，而企业未来超额盈利能力是能可靠预计的。自创商誉也是能可靠计量的，而且所谓计量的可靠性也是相对的概念，例如固定资产的初始价值是按历史成本 原则计量的，是可靠的，但投入使用后，企业可用不同的折旧方法计提折旧，每年末固定资产的价值也就不太可靠了。既然对固定资产能容忍其相对可靠为什么对自创商誉就不能容忍呢？把握可靠性必须和相关性结合起来，不能片面追求绝对可靠而大大损害其相关性，这样一来会计信息虽“可靠”，但却是无用的。三、 自创商誉的计量方法所谓计量，就是“按照特定的规则把数额分配给物体或事项的活动。”包括：1.选择计量标准或属性；2.确定计量规则；3.分配具体数量。我国最新的 企业会计准则中的会计计量是指企业在将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于会计报表及其附注时，应当按照规定的会计计量属性进行计量，确定其金 额。会计计量属性有5种：历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值。一般来说，企业在对会计要素进行会计计量时都应当采用历史成本，如果采用其他 计量属性计量，应确保会计要素金额能够取得并可靠计量。123自创商誉的本质是一项能为企业带来超额经济利益的资源，其很大程度上表现在企业未来的发展中；它的价格不是以其自身成本为基础，而是以它的新增收益 来衡量，购买者愿意支付价款，正是由于它在未来能够为企业创造超额收益；自创商誉的形成是众多企业资源整合的结果，其本身并不能脱离其他因素而单独存在， 它是依附于企业特定的环境、其他资源的，所以自创商誉的计量不能单单的拿出商誉本身这一单独因素计量，更应该将其放置于特定环境中加以综合考察计量。四、 自创商誉的摊销基于自创商誉是一种为企业带来超额经济利益的资源，其存在与否与企业的高效经营管理密不可分，所以其能为企业带来超额经济利益的能力时限是具有不确 定性的，因此笔者认为自创商誉不存在摊消的问题。如果不能为企业带来超额经济利益，那么就说明它的寿命期已经终止，对于其处理也就类似于无形资产，作直接 的转销处理，价值为零；如果其所带来的超额经济利益是负值，那么说明企业的各项资产机能发生了故障，是企业需要重新整合的信号，企业存在着自创负商誉。自 创商誉的列报按照实际价值，自创正商誉列报正值，自创负商誉以负值列报，并且自创负商誉不进行摊消、转销，如果企业资源整合完毕，使得其价值重新恢复，仍 按照其实际的价值列示，不过此时已转变成了正商誉，列报正值。由于自创商誉的时限不确定性，故不进行摊消，但是还是需要进行减值测试。每年年度终了，要将商誉放在相关的资产组或者资产组组合中进行减值测试，发 生减值直接计入当其损益。如果以后期间进行重新评估，原影响其价值的减值因素消失，其减值损失以不超过原已确认的数额恢复，按照新的评估价值予以重新确认自创商誉的价值。五、总结 自创商誉作为一种无形的资源，虽不是无形资产，但其本身又不是能够单独存在的，只有将其放在相关特定的环境中综合运用，才能发挥出其最大的效用，并得以合理的确认计量。自创商誉受到企业自身以及客观环境中存在的各种因素的影响，是企业经营好坏的一个有力的信号；对自创商誉恰当的确认计量，能够对发现企业存在的问题、 规范企业经营起到了很好的促进作用。确认自创商誉的优势是不言而喻的。同时，也正是由于其受影响因素多，致使其不确定性比较大，对其计量有失准确性，因 此，综合发展、完善确认、计量方面的技术，对提高自创商誉确认、计量的可靠程度、可信性是最切实可行的方式。【参考文献】1.董必荣. 知识经济与自创商誉的确认. 财会月刊. 2004-12-82. 王莹 刘丽玲. 自创商誉的确认计量与会计处理. 中国审计报. 2006-11-303. 常华兵. 商誉构成要素探究. 南京财经大学
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