（公共管理专业论文）社会保障税的制度缺陷及在中国应用的思考.pdf

摘要 借鉴世界各国社会保障税的经验和教训，社会保障“费” 改“税”是我国社会保障制度筹资模式改革的方向之一，经 济理论界对此已达成基本共识。但目前理论探讨大多停留在 社会保障“费”改“税”的必要性、可行性等层面上，对现 行世界各国社会保障税的性质、本身的制度缺陷等问题的分 析较少。本文拟通过世界各国社会保障税制的比较，分析国 际社会保障税开征的制度缺陷，提出我国开征社会保障税应 对制度的选择，阐述社会保障税的税制设计。 关键词社会保障制度；社会保障税；重复征税；累退性 a b s t r a c t b ye x p l o r i n g t h e e x p e r i e n c e s a n dl e s s o n so fm o s t c o u n t r i e s s o c i a l s e c u r i t ys y s t e m t a x a t i o ni nt h ew o r l d e c o n o m i s t si nc h i n ah a v er e a c h e dap o i n tt h a tt h eb a s i st o c h i n as o c i a ls e c u r i t ys y s t e mb u i l d i n gl i e si ni t sc o l l e c t i o nm o d e t r a n s i t i o nf r o m “c h a r g i n gf e e s ”t o “i m p o s i n gt a x e s ”h o w e v e r m o s ts t u d i e s o n l y f o c u so nt h et r a n s i t i o n s n e c e s s i t y o r f e a s i b i l i t y ，a n d t h e a n a l y s i s s u c ha st h ee s s e n c ea n dt h e m i t a t i o n so ft h es o c i a ls e c u r i t y s y s t e m t a x a t i o na r em u c h s c a r c e b y c o m p a r i s o n o ft h ed i f f e r e n c e sb e t w e e nm a n y c o u n t r i e s s o c i a ls e c u r i t ys y s t e mt a x a t i o n ，t h ea u t h o ra n a l y s e s t h e d e f i c i e n c y i n i m p o s i n g s o c i a l s e c u r i t y t a xi nt h e s e c o u n t r i e s t h u s ，t h ea u t h o ro f f e r st h em o d e o fs o c i a ls e c u r i t y s y s t e m t a x a t i o nt h a tc h i n a m a yt a k e ，a n dg i v e s af u e x p l a n a t i o no ni t sa p p l i c a t i o n k e yw o r d s ：s o c i a l s e c u r i t ys y s t e m ；s o c i a ls e c u r i t yt a x ；r e p e t i t i v e t a x i n g ；r e a r e s s i v e 塑堑奎兰叁叁筻堡堡主! 坚p a ) 专业学位论文社会保障税的制度缺陷及在中国应用的媵考 嗣嚣 社会保障税( 含置汝税、社保赞、社会税、杜保捐等) 是为筹集社会保障基 金瑟专门缝收鲍一魏裁。它是当今懿赛各国鼹霉深裁俸系孛豹一个重要缝袋部 分，是髓潜社会保障制度的建立而形成和发展。聿会保障税戢昂由美国子1 9 3 5 年为适应滋年和遗属保险的创立而开征，目前几乎所有经济发选国家和一些发展 中国家餐爨开往事圭会缳晦裁。据国隧爨苯基金缀织不寇垒统计，缝收不疑形式麴 社会保障税的国家已有1 3 2 个，占劐已建立社会傈障制度的1 7 0 多个国家的大半。 社会保障税的范围已扩火到几乎所有的工薪收入者，其税率也随着经济的发展而 逐步提建。其税l | 芟浆入蠢嚣方经济发达国家巍救浚入戆魄重稳步上舞。妥懿我藿 已基本建立了与社会主义市场经济相适应的社会保障制度框架，识仍然存在麓诸 多亟待解决的难题，如社会保障覆盖范围窄、筹资问题严峻，保障基金未纳入预 莫管理等，这都难跌缳诞筹集辜主会僚瓣收入鲍嚣蘩。瑟享会保骧裁最显著熬耱缝 是其统一憔和稳定性，咒其是便予谶行收支两条线的预算式管趣。从目前我阐社 会保障制庹动作中所遇到的一些重点、难点、焦点问题，特别是社会保障筹资方 式中存在豹淘题亲看，器 蒌享圭会绦戆羧对于韬实黪决挂会爨障瓷衾寒源，建交跹 会化分配机制，发挥敢府的宏观调控职能，推动社会保障制度的完善以及建立现 代企业制度等，都是十分必要的。 借鉴凝器荟霆章主会绦障税豹经羧秘教谢，享圭衾傺障“费”羧“税”是我豳享圭 会保障制泼筹资模式改雄的方向之一，经济理论弊对此已达成慕本共识。但嗣前 理论探讨大多停留在社套保障“费”改“税”的必骚性、可行饿等层面上，对现 嚣整爨蚕瓣毒圭会保障磁鹣经爱、零隽熬毒度缺憝镣翅嚣帮较少论及。本文撅逶遘 世界各国社会保障税制的比较，分柝阑际社会保障税开征的制度缺陷，提出我国 开征社会保障税应对制度的选择，闸述社会保障税的税制设计。 1 世界各国社会保障税税制豹比较 。 绒裁人秘魏教负担 无论发达国家还憝发展中国家，社会保障税的纳税入，一般都为雇员、雇主。 浙江大学公接管理硕士( m p a ) 专业学位论文社套保障税韵制度缺融及在中重应用的思考 由于自营收入者不存在疼用关系，也没有确定的工薪所得，是否皮纳入课征范围， 各国的骰法不尽穗同。按照专款专蠲酌原噩| j ，只裔纳税才能攀受社会僳障剃蕊， 因而多数网家在行政管理条件可行的情况下，把自营收入者也包括在社会傈障的 纳税人藏戮之内，如美耀、加拿大、英国、法国。寝员、雇主纳税人的确定，默 境内就效为准，两不论蔟国籍帮藩往避。另外，有垡国家还把本国屠民被本鬻雇 主雇用在豳外工作的，也作为社会保障税的纳税人。美国规定，凡是在美国境内 发生雇用关系、领取鄹发放工薪的雇员及雇主( 不论其是否为奖凰公民或属氐) ， 激及是美溺公琵或詹鼹豹蠢营职敛者为联邦傈薅税静纳税入。美国公民被美鞠寝 主雇用而猩境外工作的，如果工作时间在5 年以内，也属于社会保障税的纳税人。 社会保障税的税款，大部分由鹰囊和雇员共阁受担，当然负担的比例各霸肖 掰不同。蠢豹函家莛j 燕童和瘫员双方备负撵一半，翔美国的养老众税( 各秀6 2 ) 、 健康保险税( 各为1 4 5 ) ，德国的养老金税( 备为9 7 5 ) 健康保险税( 备为 6 。8 ) 和失业保险税( 餐为3 2 5 ) 簿。有些国家雇主负担的比例簧篱于雇员， 裁镄罗莠茸静养老金我( 纛主2 8 。0 锚，瘫员1 0 ) 和翔拿大酌联邦失照程( 蘧圭 4 1 3 ，雇员2 9 ) 替。极少数国窳雇主负担的比例低于雇髓，如瑞典的莽老 衾税( 雇主6 4 ，雇员6 9 5 ) ，这主要是由于邋年来瑞熊政府出于加强福剃与 藏本辆联系静公众意谈豹考虑。器老金活潮容易给政癣形戏较大静致演聪力， 因为每个人都想得到养老金，并且越多越好。因此，由雇员负担大部分的养激金 成本有利予抵消这种政治压力。个别项匿完全由廉主受担，如俄罗斯和瑞典的健 壤僳陵税、美銎的失照保险税等。鬣器各舀的工耪保险税一般都鑫j 瘫主负麓，这 样做一方面可以将福利中的成本分摊到相对的于亍业和产品中去，间时又对创造更 为安全的工作环境起到激融的作用。翳外，雇主所缴税款可作为费用在计，鹾众、业 繇褥程 l 尊全都捌支。瑟瘫员和蠡营入爱骈缴缡的率主会僳簿税，不雏转为个入所褥 税的扣除项目。但也有例外，如匈牙利规定，雇员社会保障税的2 5 可作为计征 个人所得税的税裁扣除顼嚣。瑞典程公蠢鲍2 0 0 2 年最终预算絮中规定庭主、褒 员缴纳豹技会傈障可黻掴豫，著置癃掇豹最高可季秘除额为1 2 7 8 0 0 克帮。 件1 1 马国强、符成；社会保障税：国际比较与借箍( 上) ，上海财税2 0 0 2 年第l 期 - 2 一 浙江大学公戴错理硕士( m p a ) 专业学位论文 社会保障税的制度缺陷投在中国应用的思考 1 ，2 课税对象和计我依据 社会绦障税的课税对象是雇员工资、薪金收入、自营人员的经营净收盏。在 工资、薪垒中，不仅包括现金形式的收入，也包括鼹有工资性潢的实物和等价物 形式款投入，毽工薪以终瓣段惑、利慧骶褥、资本列缮等通鬻不诗灭挂会穰糍裁 的税基之内。 在计税依据上，各阑一般对应税工薪有最高限额的规定，即不是对纳税人的 全年总羔麓课税，丽只是黠一定羧颧以下豹王薪l | 芟入额征裁。簸褰羧羲瓣毫低霆 国而异，一般在各国平均工资永平鞠1 2 到2 7 倍之间变动，并随着各国消费物 价指数的变动而调整。最高限额的设定，体现了社会保障税缴纳与受益之间的相 关性，同孵也为那些邂邂私入准备、强体签约难餐躐王久叁愿孬必替充国家救疆 利计划留商一定豹余蛾。如美国一般社会保障税( 包括老年退休金、遗属、残疾 保障等项冈) 的最高限颡在1 9 9 8 年定为6 8 4 0 0 美元，失业税的最商限额则为7 0 0 0 美元。德黧戆社会保障缴款，其缴款基数瓣最离袋凝隽工人乎均王资瓣嚣倍发裹。 还有的豳家规定了税额最高限。如英国的第西类阑民保险税，起征点年利润额 3 8 0 0 英镑，最高限额为1 2 0 0 0 英镑唑“，并从1 9 9 9 雄4 月1 日越废除了起征点标 准，雇员缴纳懿国琵缀酸税不再有趣经熹，实行免税额皋l 度。搬反，在饿罗磐懿 社会保馘税体系中，没有一个项目规定了最高隈额，因而其社余保障税具有穰强 的收入辩分配特征，这与该国所强调的经济政策肖着密切的关系。有些国家既规 定了应税王赫鲍最裹隈颧，也筑定了寝裁工薪戆熬经熹，困瑟磁裁王蘩露为怒征 点与最商限额之间的酃鄢分工薪收入，超过最高辩额和起征点以下的工薪收入不 课税，如加拿大、德国镣。有的国家只有起征点的规定，如意犬利。这体现了对 低收入卷戆一秘照顾。稼忿之雏，按会傈蹲鬟一般不设减免颧躐赞鼹耘除鬏，不 象个入所褥税那样可以从总所得中扣除为取得收入而发生的费用开支，或者捆除 一些个人宽免项目，而是把工资薪焱所得直接作为课税对象。 。3 裁率 无论发达国家还怒发展中国家，社会保障税税率的高低都受制于社会保障体 系涵盖越凝斡大小及社会保障资金筹鬃渠道的宽窄。一般的情况是，刚开镬时， 畔1 1 马国强、昝成；社会保障税：国际比较与储嚣( i - ) ，上海财税2 0 0 2 年第1 期 - 3 羔! 鋈查兰竺鹜塑堡堡兰! 型坠! 主些兰堡笙塞 壁垒堡堕塾塑型壅璧壁垒垄生曼壁旦照璺查 保险的攒靛丽小，保险项尽少。税率一般较低。髓罄保险项目的逐步拓宽，税率 随之稳寂提高。螽美黧现行工薪裁攀为1 5 。3 ，趱国最初窳平5 倍还多。嚣翁， 凡是保险受益多的国家，社会保障税的税率都比较高。欧洲福利园家社会保障税 税率般都在3 0 以上。根据各国经验，社会保黪税税率的麓低应当适度，既 要考虑敢府柱会保障爨愈的需要，黼辩氇要兼颗入聚静爨受能力。 世界静囤根据自身需要和经济特点制定的税举离低不。麓距甚大。在社会 保障税率的形式上，大多数国家采用比例税率。少数国家实行犟一的比例税枣， 大部分垂家按不蠢的绦羧顼嚣设甏不同静差裂税露。魏美颡对遮傣、伤残、藩疗、 失业等分凝不同的税率。对个人自营糟、铁路员工、矿工等也分设税率，明殿地 体现了“专税专用”的特点。也有的阑家采用地医麓别税率。如挪威雇主交纳敬 一静亭圭缣裁，按途嚣不阑，毯枣麸1 4 1 嚣至隔；澳大翻翌蔑窀全溪最高税率7 ， 但各省可谯此限定下囱定税率。 。4 税霸 发达国家的社会保障税一般都有多个税目组成。如美国的社会保障税，目 前主要有网大税目：薪正税、铁路员正退职税、联郯失业税和个体业主税，其中 薪工裁楚簸大豹裁蓬。葵霪粒社会缳羧税称菇雪氏保险费，其镶矮与美霪戆蘩工 税相同，熬包括四个税鼹：对雇员鬣收、对自营者征收、对自愿参加社会保除的 人征收、个体经营者的糟业利润达到一定水平以上的人征收。德国的社会保障缴 款 薹分磺设鐾，主要分海莠老保障、失效操验、鼹康( 嚣疗) 僚险、工经( 慧终 事故) 僳除以及老年入荚怀保险五个独立的组成部分。 发展中国家由于社会保障体制包括的项目较少，税耳相对较为单一。 。5 征彀秘管理 社会保障税的征收机构一般分为两种，一种怒由国家的机关负责征收，另 一种则是藻金管理部门逑行征收。多数匿家的被会保障税多由裁务机关受爨征 收，将税簸征收集中予一个机构，霹叛减轻寝主酌负担，避兔一憋重复性的工作， 有利于提高征收效率，降低征收成本。但税款入库厝则是集中到负责社会保障的 专门枫构统一管理，专门用于各项社会保障的支付。鞋务枫构必管收、不管支盼 模式，不仅体现了社会保障税税款缴缩的强稠经，节省了征收费溺，同时还绦证 。矗， 浙扛大学公拭管理硕士( m p a ) 专业学位论文社台保障税的制度懿翰及在中国应用的思考 了税务机必熊集中精力，不影响税收。社会保障税税款的缴纳，雇主部分由雄健 奁接缴纳，寝员部分粼痰其繇在擎穗稿缴。套营者审掇缴纳。季圭会徐障税静敬支 安排、税率设置和调整、税款使用榆蠢等由社会像障的专门机构负责。社会保障 税税款纳入预算“专秘专用”，由财政直接划拨绘被会保险机构。 究巍由何释梳擒缝投享圭会傈淹税具有更丈静优越牲，要缀摆一个国家鹃实 际情况。擞一个国家税务当局的征收行为是有效的并且是高效时，由税务机关集 中征收社套保障税可以降低管理成本和雇主的纳税受担，共且可能促进税款的顺 零l 征收。籀反，当税务濑餍静作臻较弱对，出社会保障梳稳受资税款鹃薤浚可缝 优于税务期局，因为雇藏和员工们可能更愿意将税漱交纳给社会保障机构而不是 当作一般税款缴纳给税务局，特别蹩泼他们的健康保障和养老焱赢接与缴款感息 相关对。 - 5 浙江大学公麓管理硕士( m p a ) 专业学位论文社会保障税的制度缺陷及在中国应用的思考 2 社会保障税存在的剃度缺陷 2 1 社会保障税的累退性和公平负担问题 税收总体上可分为对人税和对物税。在广义上，社会保障税应该是一种对 天税，郄辕撂纳裁入稳缡税轻力来确定税率。然褥在实残中帮较少疑考虑翁裁久 纳税能力方面的因素。因此，以工薪旗数为课征对象的社会保障税在实际上不如 说是一种对物税。区分妆会保障税楚“对人税”逐悬“对物税”的意义，在于判 定社会绦耱税豹嚣遗躐暴邋程度。获缀囱看，大多数善家豹社会绦障残都鬟怒只 对工资薪众所得中不越过某一最高成税额的部分课征，因而课征级别不可能很 高。也就照说，高收入鬻交纳的社会保障税占其收入的比例远小于低收入者。从 横每著，耱会绦藩税懿税萋秀工蒙掰褥，其对资本掰餐，舞红攀j 、毅惑、利惑和 租金等非劳动收入基本上不涉及，由此导致了强烈累退性。 各国的社会保障税普遍具有较强的累退性，农社会公平方蕊的地位楚棚当 低貔。圭黉是：一是壶予多鼗鼙家慕取魄镶税率甏不象令人爨褥税痊释采取累遴 税率、二撬有最高限额舰定，超过限额的工薪收入部分不征社会保障税；三怒没 有宽免费用扣除；四是只对工薪征收，把资本所得及其他所得排除在外；五掇不 考意家庭入强鳆多寡戢葵恁特豫谤况。瑟工蒙蔽入廷是个入收入豹一熬努，耀且 通常情况下愈是富者，工薪收入占财富的比例愈小，因此即使没有最高限额规定， 单就采取比例税率一点来说，社会保障占个人财富的已经具有强烈的递减性。薅 考虑弱最精蔽额，其累潺毪更热显著。因蘧，程会绦簿鬣往往黢为穷久茕重大开 支“。 以美圜的社会保曦税为例，收入超过5 1 3 0 0 焚元的部分不褥征税，税攀按 瘫员交纳海7 6 5 。 浙江大学公共管理硕士( m p a ) 专业学位论文社会保障税的制度缺陷及在中国应用的思考 表2 1 ：美国的工薪税占工薪收入及总收入的比率单位：美元 工薪其他总计税税应纳应纳税占工应纳税额占 收入收入收入依据 窒 税额薪收入比率总收入比率 = + = = = 1 0 0 0 01 0 0 01 1 0 0 01 0 0 0 07 6 5 7 6 57 6 5 6 9 5 3 0 0 0 02 0 0 03 2 0 0 03 0 0 0 07 6 5 2 2 9 57 6 5 7 1 7 6 0 0 0 05 0 0 06 5 0 0 05 1 3 0 0 7 6 5 3 9 2 46 5 4 6 0 4 8 0 0 0 07 0 0 08 7 0 0 05 1 3 0 07 6 5 3 9 2 44 9 1 4 5 1 由上可知，对一定限额内收入征收的工薪税，在收入最低层是累进的，但 当收入较高时，比重开始下降，而财产收入的重要性开始上升；在最高限额以外， 累退性加剧，这种累退性确实损害了社会公平。1 。 现在我们从纳税人个人的角度来看一下缴纳社会保障税与将来所得到的社 保津贴是否等价。实际上，对于个人来说，他是不能从社会保障制度中得到与其 纳税额相等的津贴。有些人得到的社保津贴比其上交的税额多，而有些人得到的 社保津贴比其上交的税额少。那么我们再从参与社会保障的各代人的角度来看一 下是否“公平”。现行的世界各国社会保障制度，一般均采用现期成本法筹措资 金，这些资金主要用于支付社保津贴和行政管理费，剩下的- d , 部分便作为信托 资金使用。也就是说，某代人交纳的社保税实际上是用来支付其上一代人的社保 津贴。这就是我们所说的“代际间的不公平”。实际上，这并不是“不公平”，这 只能说明，永远也不会有对所有投保人都“公平”或“平等”的社会保障制度。 2 2 社会保障税对经济的调节功能问题 从各国税制要素的具体设计比较来看，由于社会保障税多采用比例税率， 且只对一定额度的工薪所得课征。因而，当所得波动时，税收的波动并不一定与 其成比例波动。在经济繁荣时期，工资收入超过社会保障税最高应税额的那部分 人会增加，但仍就限额以下的数额按原比率征税，税收收入的增长远小于个人收 入的增长。而对于工资收入低于最高应税额的那部分人，也不同于所得税，其社 会保障税随工资的增加也相当有限。反之，在经济衰退时期，工薪收入下降，在 税率不变动的情况下，社会保障税的变化也远不如个人所得税那样灵敏。同时， 实际中还存在这样一种情况：即当经济萧条时，失业人数增加，失业救济金入不 敷出，此时政府往往靠提高税率来筹集资金，而这只会起到雪上加霜的作用。这 - 7 浙江丈学公靛臀理硕士( m p a ) 专业学位论文社会保障税的制度敞陷投在中国应用的思考 时，社会保障税反倒起了加剧经济波动的作用。 然褥，铁支出方颟分析，衽会绦险基金受经济波动的影响就比较大。夜经 济繁荣时期，就业增加，失业率下降，社会保险开嶷尤其是用于失业救济方面的 开支，就跟着减少，政府吸继了一部分资金，有利于抑制慧需浓。反之，经济衰 退时期，失业增加，社会保险开支笼其是用于夹波救济方瑟懿开支，就囊然庞大 起来，有利于扩张总需求。可见，社会保障税可随潜经济周期的变化，自动地“调 整需求”，闲两对经济波动具有一定的稳定作用。 由上可知，社会僚障税在牧入方面对经济波渤的调节终髑是徽弱豹，镪在 支出方面却有较强制稳定经济的作用。 2 。3 社会保障魏静转嫁与归寮问题 各豳普遍规定社念保障税由雇主和雇员分别根据雇员的工资收入按率缴 纳，税基主要是工资薪众等劳务所得。那么社会保障税的转嫁与归宿情况又怒样 程? 首先，雇员所承担的社会保障税负无法转嫁。在社会保障税比较完善的翻 家，这项税收的覆盖面非常广，以至予几乎每种杼嫩和职业的工赫收入者都必须 缴纳。弑焚蓬烫铡，熬髂部门懿蠹虽忍乎全部郡楚柱会绦藩税鲍绒毯久。致瓣瘥 员有自己的提存退休制度，只要地方政府愿意，也可将他们同时纳入中央社会保 障税的范嘲。总之，社会保障税课镊的普遍性，底员没有通过迁移来逃避税收的 莓毪。鞫令久瑟褥懿一样，瘫瑟掰交缡戆社会豫簿裁莛无法转嫁懿。 其次，我们来看一下雇主所缴纳的社会保障税的转嫁情况。假设工资可根 据劳动力的供求关系丽相应调整。从缀期看，由于在劳动合同期内，雇员的工资 逶豢是霾宠翡，雇主避_ i 霪篷羝王簧将裁毂转嫁绘f 藏爨戆办法苓霹孬。予是痿主将 自己缴纳的社会保障税作为生产成本的一部分，通过提高产品和劳务价格而税负 转嫁给消赞者。从宏观蒋，我们假定熬个社会的总购买力不变，产品和劳务价格 懿提塞，会缱需求袋少，获嚣导致镶簧萋减多，予楚慧产量与靛遭氇嚣瑟减少。 由于失业增加，工人实际工资降低，最终雇主缴纳的那部分社会保障税基本上是 由雇员负掇了。从长期蒋，由于雇员的工资可变，因而雇主可以通过降低工资舱 方式涛英缴绫熬孝圭会缣辕税转嫁绘纛爨。骜然，辩低戆程疫要饕劳动力霹工资静 供给弹性大小。如果势动力的供给对工资调整有弹性，那么降低工资会导致势动 浙江大学公凝管理硕士( m p a ) 专业学位论文社套保障税的制度政陷及在中国应用的恐考 力供绘减少，从而雇主不得不提高工资以维持必要的生产。僵楚，由于现实察活 中总静劳麓力供给对王瓷不其弹瞧，嚣箍，降低工资并不会导数工资收入者逐出 劳动力市场。从而雇主对雇员的转嫁就会出现。另外，即使在菜种情况下，劳动 力的供给j c 重工资具有辩性，社会保障税的征收瞧不一定会弓l 越势动力退出的层 栗。因为考虑到交缡亭圭会傈漳税豹缩纂虽然增热了瘥受熬税受，健将使鑫己在社 会福利方丽获得充分报酬这一因素，工资收入者绒许会愿意接鼹降低了的工资。 社会保障税两种锻缴方式最终姆税负模式楚一样的。即在不存在工会这样 的缀织静精况下，柱会傈障税静税受不论是否由穗主和瘥虽共阍缴纳，最终麓主 要税负都将被转嫁给雇掇。 2 。4 社会保障税的耋复征税阚蘧 税收可分为直接税和间接税，赢接税的主体部分即为个人所得税和社会保 障税。由于劳动者的工资薪金劳务所得是个人所得税和社会保障税共同的税艇， 毽戴社会保障我载瑟l 翳壤一令重复缝糕瓣润题。麴露瓣避重复蔹税受担麓不愆裁 度设计，又必然会对居民的收入再分配产生相应的影响。 9 塑坚查兰垒茎塑堡塑主( 婶黔) 皇些学位论文社套保障税的制度缺蹈及在中国应用的腾考 3 对社会保障税制度缺陷的应对 3 1 从社会保障税的累退性角度分析 导致社会保障税累退的一个璧裰因素，即社会保障税的计税依据设置最高 应税鬏秘最低痤鬟额豹主限巍下陵。敬消诗羲依据静上限对熹浚入者是羲不公平 也缺乏效率。因此，降低社会保障税性的累退性，可在计税依据的下限上做文摩。 我国社会保障制度明确规定，社会像障必须缴费剿1 5 年以上才能享受基础券老 金。因魏，尽管部分失效者羲黢入镶低，毽隽了绦障速稼鑫静黛活，逛是愿意压 制当期消费缴纳社会保障税。就连现实生活中大擞存在的隐性失业者( 如下岗) 都愿意缴纳社会保障税。除上述两种人外，其他失业者可能确实是无力负担线不 愿受整享衾铩薅藐。郡么，翔采不溪迩诗我蔹瑟戆爱糕淹额，羹g 所有久盛须鞭镬 纳税，这对后部分人嶷然是不合理的；如果规定域低限额，则所有低于这个限额 的低收入错就会被排斥谯社会保障体系之外。虽然有些学者主张实行“失业畿自 蘧交续黎粼”，整这势零戆簌鬏本童瓣决无力受戆较会僳漳巍豢豹搽藩海戆。荚 国的社会保障税在费率设计上，联邦缴费限额和多数州缴费限额遁远低于平均工 资收入，馘至远远滞后于平均工资收入，这种做法缓和了应税所得上限设置所产 生静累邋经。近年来，为了洚绦 圭会保漳我绣鬟久豹受燕，美鬻欢寿兔谗在令人 所得税中用“勤劳所得”抵免，这种抵免目前最高为5 0 0 美元。这里的“勤势所 得”抵免实质上是一种“负所得税”的制度设计，即对于个人收入低于一定水平 懿久不仅零缝爨缮藐，还给予一定豹 羲，鏊缣澈蔟毅天不低予一定承平。这实 际上是税收政策与社会保障政策结合的产物，有利于政府运用税收机制补助低收 入者和调节个人收入分配。 社会绦漳甏懿褪裘是窝羝牧入畿转移浚入，镬穷久更“塞”一些。与憩穗 对应，个人所得税则是一个针对高l | 5 c 入者课征的税种，以使富人更“穷”一然， 对所得税规定起征点和兔征额是为了照顾贫困或低收入阶层，具肖相应的累谶性 额囊。我鞠蠢蓥藩琵之阙垂冬浚入分熬不公阕题髫懿严重。簸理论主努撬，通j 窭个 人所得税为保障筹资成摄最为科学含理，一方面社会保障基金有了高收入阶层为 丰裕的财源，另一方面，社会保障税的制度缺陷累退性可在一定程度上予以 抵溃，缝瓣决我翼牧入努配不公靛阉麓。毽这顼竣策付诸实施鹣麓菠 i f 疆是我闲 在相应时期内形成较完镑的个人所得税制。进一步分析，从我国目前的收入分配 1 0 浙江大学公燕管理硕士( m p a ) 专业学位论文牡套绦障税的制度缺陷厦在中国应用的艨考 关系看，社会保障关系弗没有真正理顺。我国目前的社会保障赫鑫缺口很大，相 对富裕懿入帮能接跨镁取李会僳簿众，许多贫嚣久麓却无法颁戮。为了瓣浚这种 不该得到的得到，该得却得不到的问题，把个人所得税收入的一部分划入社会保 障基金并相应实行负所得税制度是究全可行的。另外，我国目前工薪赝得的最赢 透际税率建4 5 ，在国舔上霭予较嵩拳平。在中央与逶方努事个久掰缮鬟懿过程 中，适当掇高个人所得税税率并把部分收入划入社保基金并非没有可能。 3 。2 从社会保障税燕复性征裁角度分析 社会保障税由于和个人所得税的工薪所得拥霸共同的计税依据，存在一个 重复征税的问题。目前豳际主要有两种方法应对。一种方法为通过社会保障收支 瑷务处毽寒减除重复缀裁，其体有嚣瓣澎式。第一耱形式是恕享圭会保障税黪麓垮 许项目，允许在个人所得税前扣除，这实质上是一种“税收递延”的优惠，即把 先作扣除的这部分收入的税负实际推迟到了社会保障税转化为个人收益的时候。 赘二穆形姣炎在保障受簸眩，受益久瓣不缝入令入获撂俸楚诗税袋摄，缝我久在 这里享受剿的实质上楚一种社会保障收入“免税”优惠。有些潮家同时采用t 述 两种方法。如美国：纳税人享受社会保障受益收入的免税优惠，不允许享受社会 保障税憨“税收遂延”侠褰，在保黪受益嚣，受蕊入戆爱 ；导不缎入诗程锿摄。健 美翻民营保险的税收优惠，刚主要缴舷在“税收递延”上。另一种方法是将相同 税基的税种合并征收。如1 9 9 0 年的荷兰所得税法将社会保障； ；l 蔚个人所得税合 劳 垂收；耨兰戆社会爨簿裁努鸯嚣郝分：一部分憝“一般拿会绦殓裁”，它瓣全 体公民 难集，所筹集的资金用于全琵社会保险和福利( 主要是养老保险) 颈嗣： 另一部分怒“雇员保险税”专门向雇激和雇员双方钲收，劳动糟在失业、疾瘸和 穆残露受慧。蓑兰强裁会一熬令太掰褥税翱实行绞一豹诗魏镀撵，对捉狳羧秘塞 免额加以协调，采用三糨综合税率，薷一档为3 5 ，其中属予所得税为1 3 ，属 于保障税的为2 2 ；其余两档分别为5 0 和6 0 。税款实行统一申报，由税务局 统一援嫂，爨 罨豹收入按镶陵聪搴豹魄铡转移绘援癍载政瘀僳除捉稳。另癸，赣 加坡原来分别征收社保税和工资税，1 9 9 3 年起为简化税制，便利纳税入，实行 两税合并。 考感到我国嚣裁鹣令大瑟褥税裁荧分类囊餐浚裁，毒会爨障残与个人黢褥 税的一体能在目前还不舆有技术上的可操作性；而艇社会保障税与个人所得税一 浙江大学公凝管理碗士( m p a ) 专业学位论文社会保障税韵制度缺陷及在中国应用的思考 体化后，必然大幅度提蕊个人所得税税率，在我圜薅前个人所褥税制并不完饕的 条伟上，是麓导致纳税久徐漏税动秘鹣强证，由魏带来静藐牧损失可戆违背该方 案的初衷；因此，两税一只能作为一个中长期的改革方案来探索。在目前，避 免重复征税的制度设计还是以通过税务处理来减除。在具体的灾现形式上，眭j 于 我国嚣兹王薪投入普遍德低，可采溺“税收递延”饶惠；嗣辩，对裔业操陵茅拜个 人养老储鬻的受益收入则可采用“免税”优惠。 3 。3 从李土会保障我煞筹堵褒金功缝惫度分橇 美国、德国的社会保障缴费占熬体税收的比纛要高于其他问接税和直接税， 它是以社会保障税为筹资的来源，政府转移支付所超的作用不大。而在加拿大， 葵老金方塞瓣全罄资鑫寒潺于社会绦簿程，健康缣羧方素豹资金囊要来塞予一般 性收入，而失业保险的资金来自于薪众税。该国政府实施社会保障计划、贯彻社 会保障法令依靠的是财墩支出中对个人的转移支付，而这种转移支付在各级政府 孛均不低予毒圭会绦簿残收入的燕模。这毽使褥摭褰大枣会保簿瓣牧入在其裁浚缝 构中所占的比重始终偏低。 美豳、德国的筹资模式容易体现纳税人缴纳的税收与其成得的福利之问的 联系，这耱联系使福裂窳平夔着每个缨袭入纳毯多少嚣变动，这露藏炎养老缣羧 和失业保除的一大特点。但该模式的缺陷在于工作在未被社会保险所覆盖的行娃 中的人们不能享受到福利。这种限制对于那些拥有大量个体户或农村经济的圜家 龙轰重要。瑟在热拿大瓣筹炎模式下，事受到疆零l 诗慈戆公民蘧瓣扩大了，镶一 般纳税入所缴纳的税收与其所受福利之间没有特别的联系。因而入们往往能够向 政府施加压力，通过预髀来实现福利的增加，而不是提高纳税额。 睾失专圭保基金筹臻等爱之一豹犍会绦障裁实壤土是一穗转移支嚣窝藏羧分 散制度，不管转移支付的基金是来自社会保障税述是其他一般税收，必然会对收 入再分配过程产生相应的影响。这从根本上决定了社会保障税的作用是收入褥分 配，查羹巢霉土会傈豫税莰霆整予壤热竣入，其毒较大累逶接兹裢会僚藩秘可熊会按 害自身追求正向收入再分配效应的社会保障制度的效率。 我国目前实行的怒以增值税为搬体税种的税制结构，增值税收入占全部税 收救入熬4 0 。懿栗簌筹蜜懿角疫考虑，逶过鬟麓罐篷筏裁辜豹途径寒宠善鼗会 保障税的簿资功能是最有效率的。值制约这种方案密施的仍然怒收入再分配环节 1 2 新扛大学公藏管理硕士( m p a ) 专业学位论文社会保障税的制度缺陷及在中国应用勺腮考 的收入差距问题。 妇莱柱会绦簿税裁率过蠢，会萼l 导企照资本对劳动豹替 弋班及劳动者溺瑕 最终导致企业产品成本上升和企业竞争力下降的局面；降低社会保障税税率，用 增值税为社会保障计划税筹措资金，使其他生产舞素也承担一部分社会保除费 蠲，觚嚣潮减社会僳簿税筹资豹压力荻及往会绦簿税对经济翡受瑟影嫡。黧德国 政府2 0 0 0 年就通过提高增值税税率的方法为社会保障筹资。假就目前我国朦民 的收入水平而言，方案的实施可能会每初衷背道耐骓。原因就谯予增值税会通过 产品徐珞，冤英莛薹率警活必需鑫价格懿提离孬转移至瘥员或瀵费者身上，繁动 物价全面上涨。如果社会平均工资不髓物价的上涨而同幅度提简，雇员尤其怒中 低收入阶鼷的雇员( 基本生活必需品的主要购买群体) 将遭受实际收入下降和税 负秀羁重豹双重攒失，这纛然有违享会僳簿隶l 度豹耪害率，瘫员工瓷如逶过工资与物 价指数挂钩的契约性协议而同步上涨，相对企业而畜，人工成本并没有因社会保 障税税率的下降丽有所下降，社会保障税税率的下降也就失去了意义。 季主会绦簿藐又必缀占柱会保障簇金串豹缝大部分。公众菊这样静心毽籁向： 享受的福利多多益善，交纳的税费则越少越好。九十年代后，西方各国普遍出现 社会保障熬金入不敷出的局蘑，其中一个重要原因就是社会保障税费的缴纳与收 益麓节，资任与荻禚稳分离。蟊栗苏一般税收箨海柱会绦漳萋惫熬主舞，就会破 坏个人缴纳税费与其攀鼹福利间的对庶关系，从_ 耐使政府面临鞭大的压力。 因此，就我国目前的收入水平，如果运用增傀税先社会保障制度筹措资焱， 显然不剩予实现经济效率和毒主会公警。毽当我聱瓣强浚入承平较舞、毂入差爨又 相对较小的情况下，增值税倒不失为一种高效率的社会保障基众筹资手段。 - 1 3 浙江大学公欺管理硼士( m p a ) 专业学位论文社会保障税的制度缺陷及在中国应用的思考 4 中国开征社会保障税豹税制设计 4 1 开镟社会保障税与现有个人账户制度的衔接 我豳社会保障体制改革目标模式的一个基本特征是“毒会统筹与个人账户 楣结合”，季圭会缳障我豹开征，是否继续实萼亍“享主衾统筹与个人账户稳结合”豹 模式? 笔者认为，“社会统筹与个人账户相结合”的模式，与杜会保障税的开镢并 不矛盾，掰者应该是稳辅翅藏豹。“孝圭会统筹与个人账声葙结含”懿模式裁浚了 强制储蓄的优点，也吸收了社会统筹甄济性的特点。经济学家的研究认为，拥有 一笔资产( 积累制) 要嫩拥有一个权铡( 现收现树铡) 更有保_ i 援，即拥有一个个 天资产熬戴户棱诀为魄敬麝对未来凡十年 冀嚣方筑够莞臻豹承诺更荛安全霹靠。 它将激励个人把缴费与未来的退休收菔直接联系起来，而不会把它看成是一种 税。并且个人账户的资产不能用于非社会保障的目的，它将有利于实现社保熬金 积累。鲡采个入张产逐聚鼓缴费豹形式，这样老蠢娥心理上会鬻器接受。囡魏- 妻瑟 何做好新汗征的社会保障税与个人账户制度的衔接是关键所在。鉴于中国豳情， 可实行“两条腿走路”的办法，即缴纳社会保障税和个人社保赞。如对于5 5 岁 浚下的入，每年虿跌箕缴纳豹聿圭会缣簿税孛鬟取2 5 个吾分煮( 每年最煮l 0 0 0 元) ，此外每年再额外投入税后工资的1 作为个人缴费，以“激活”账户，这部 分额外缴赞将以减税的形式给予部分补助。社会统筹保障系统撼供基本保障，实 瑗共济穗，峦国家麓致撬镶最后挺臻。个人藩户系统疆立予柱念统筹徐漳系统实 行积累制，所积累的基盒由专门机构接受委托进行管理和投资，政府负责提供必 要的环境条件和优惠政策，并实行严格的监督。 4 2 课镊制度的选择 以所得作为征收对蒙的税种在课征制度上一般有二种类型；综合课征制度 毒努类漾镊臻l 度。鼹予较会缳簿税翼嚣蠢氇存在黠攀阁魏爨簿矮爨蓬分立漂馥：i 荟楚 合并课征的问题。中翻社会调查事务所曾对此做过一份调查。缩果显示，4 6 的 被调查者赞成分立课征，即将养老、医疗、失业三太保障项目均单独作为独立税 耱提窭；5 4 稳羧诿查蠢黉菠套著谍缓，帮建立统一熬桎会僳薅浚，在柱会缣薅 税中再按保障项目设巍税目。其中3 1 的被调查者赞成在税目的设立范围上只设 1 4 淅江大学公按管理硕士( m p a ) 专业学位论文 社套保障税的制度缺硝及在中国应用的思考 立养老、医疗、失业三个税耳；2 3 的被调查者赞成先设立养老、医疗、失渡三 夺税弱，铸辩投藏熟蠢，再增设诸如农村豢老、农挺医疗、工镪、生育等税秘。 肚。以上的调查结果基本反映了民众对社会保障税的一般看法。实际上，分立税 种课征与综合课征在本质上并没有竹么区别，它只是对征收对皴处理上的一种技 术主静分掰。赉予养老、医疗、多乏波僳障疆及英德绦漳项舀，箕征收对象都燕缡 税人的工资薪金或经营利润，所以社会保障税在课征制度的选择上以综合课饺为 宣。 4 3 税制耍素设计 4 3 1 纳税人 骜遴往翻公平秣爨建立享圭会髹鬻裁废所追求魏两个重要秘标。社会搽簿有 一个“火数法则”，即参加保险的人数越多，互济功能就越大，抗御风险的能力 就越强。遮充分说明社会保障实施范围越普遍，越能体现出公平性，社会保障的 臻能氇越辘褥浚充分淡褥。各嚣季主会缣漳税瓣缩税入是蔽据冀缀济实力窝鏊 孥确 定的，如缀济实力强，社会保障程威高的国家，纳税人范围广，反之则窄；又如 西方国家农建立社会傺障谁4 度之初，工业化程度一般郝比较高，农民较少，所以 萁绦獐辩象主要是金簸职工。瞧我潮豹蕊获是枣璐经济起步不久，国力有袋，弱 时农业人员占全国总人口的8 0 以上。这一矛盾执定了我们的纳税人范围不过 窄，但保障水平不能过离，既要考虑现实，又要顾及未来。因此，我国社会保障 税懿续裁义务久瘟确寇为：锺在孛牮入民共和莺浚内存菝据并取褥工资薪金掰褥 的公民，都是社会保障税的纳税义努人，都应依法缴纳社会保障税；凡在中华人 民共和国蟪内雇佣中豳公民为其雇员，从事生产经凿活动及其他各种活动的众业 公司、享圭会蠢体组织及个久，都是享会保漳筏静续税义务久，都疲依法缴纳享圭会 保障税；自我雇佣者也需就其自营利润依法缴纳社会保障税。 4 3 1 1 农民问题 关予农民是否纳入统一戆社会绦薄体系这一阏露主，蚕黎糕论秀存在瓣辩截 然不同的观点。一种观点是反对，其理由一是“网家财力有限”。农民纳入社会 融调雀 公众如何看社台保障“费改税”，2 0 0 0 年9 月2 0 日，自l b ：型i 女垒艘：；i ! 垦：! 塑：塑 浙江太学公熟管理硕士( m p a ) 专业学位论文 社套保障税韵制度缺陷投在中国应用的思考 保障体系鼹考虑国家的财力，政府不是不保障农树羼民，雨是目前的重点在城市。 夔着嚣家财力懿增长，氇会逐步予皴考虑。3 。瑾国二是“农琵露遣绦簿”，现 阶段土地保障职能主要商两个方面：一方面是养老保险，拥有一份土地，农村老 年人口就肖了基本社会僳障。另一方顾是从事非农产业的农村势动力的失业保障 或“逐农僳障”，穗寄一份主遮，觚枣菲农产韭豹劳动力在遭遇疆折豹嚣候，载 可以退而务农，使自己的劳动价值得以实现，并获取基本生活资料。另种观 点认为，建立农村社会保障体系已迪谯眉睫。主要原因有农村被会保障缺乏制度 诧，毒会缣薅体系懿建立完善与发袋严重海螽予王韭纯、城枣诧瓣建设与发璇进 程，传统的“土地保障”方式严重妨碍农村的现代化。“养儿防老、积谷防饥” 的家庭式保障模式已光法适应经济发展的要求“。 串鏊传统豹毒圭会绦簿裁度是新巾酱成立秘鬻传随著适应计捌经济蒋铡蕊逐 步形成的。这种社会保障体系有两个鼹著的特点：一是条块分割；二是城乡二元 体制。这两个特点造成了许多弊端。蓠先，社会保障制度的“条块统筹”，馒多 数氇区统筹范蠢太窄，嫠金管理+ 分分数，羝餐贰验麓秀卡努稳弱。霾蘸除少数 地区有节余外，大部分省区市收不抵支，形成巨额的养老金赤字。甚至不少地区 个人账户资金被大量挪用。其次，城h - 元结构的 生会保障体制，造成了中豳工 韭纯与戡会转垄豹圈滚，疆礴了表激烧模诧、租壤纯每现代纯戆避程，著穗农瑟 和其他行姚从业者平等分享经济与享土会发展成果变得遥远。 从世界范围看，建立完全统一的社会保障制度的国家并不多，但是，光论是 瓤公乎静角度或是鼓投利的角度来餐，统一豹社会保漳露l 瘦蹩嵇会保障菱震豹一 个目标。如果只是提商了统筹的范围，消除了条块分割，还算不上真正的统一。 只有把占绝大多数的农民纳入社会像障体系中才怒真正的统一。但是，要把农民 缡入裂绞一的衽会傈障俸箭中，翔霹能对孛銎嚣翡鹃财致支出漶成沉重豹聪力。 因此，要建立统一的社会保障制度必须分步走，首先提高统筹撒围，消除条块分 害；同时建立和完善农树桂会保障体系，著逐步与城镇社会保障体系接轨；疑后 在舜氛或熬对，演豫城乡二元体镧，真正建立统一瓣衽会保簿体系。 改革汗放以来，农民的生活水平有了很大提高，农村各项社会事业也有了长 足发展。倦是，农村的辜士会保障却没寮褥到相应的发展，几乎处予空白状态。长 麓班来，我国农民懿绦簿主要敬家纛保漳秀主，帮“个人受圭，国家为辘”，姨 1 6 浙江大学公事錾管理硕士( m p a ) 专业学位论文 社会保障税豹制度缺酗及在中国应用的思考 1 9 9 1 年开始在经济较为发达的农村媳医进行了穗业性社会保障制度改革试点，效 莱至今势不令夫满意。将整个表村入蕊撵挤在享圭会绦障体裁 羞郎豹现象在缀长煞 一段时间内被认为是合理的。随着市场经济的不断深入，农民也同样面临市场风 险和生活风险。特别是隧着农民非农化过程和城镇化进程迅速扩大，我国农树剩 余劳动力不断增燕蠢耪撼瑶积不赣躐少，市场箴羧鞫频繁兹鑫然灾害使褥扶趣 中获得的收益难以保障农民的基本生活：大批流入城镇打工谋业的农村劳动糟， 他们难以获得楣对稳定的工作，更难以获得失业、医疗、养老镣保障。加入w t 0 潋嚣，关税海低帮农产赫迸日藏舜，我国农产晶赘场已经在瑟狳受太懿援战，农 民面临着疑大的失业风险。一方面风险增大，另一方面却是收菔难以保证，遮使 地的保障功能正在弱化。2 0 世纪9 0 年代以来，广大农村发鼹相对停滞，城乡 差距翅犬。官方统计鼗示，1 9 9 7 警戳来，串嚣表琵毂入连续7 年低速增长；疆 乡居民收入差距由2 0 馨前的1 8 比1 扩大到3 1 比1 。另外，以农村居民的养 老为例，2 0 0 0 年中国农村的总人口为8 。3 3 亿人，其中6 5 岁殿以上的老年人占 7 3 6 ，褥城镇豹嚣一攒振方这妥6 2 潞，它表爨农李重豹入口老耱纯程菠较城镇 还高；据预测，到2 0 3 0 年时，6 6 4 亿农村人口中的6 5 岁及以上的老年人口比 重将达到1 7 + 3 9 ，而城镇的同一指标为1 3 1 。84 在人口老龄化加剧的同时， 农瓣豹家纛保障囊莪，穗嚣家庭畿貘戆枣鍪纯霸予寰努出务王褥持续赘弱。农村 的社会保障需求大大提高。 中国融进入全面建设小康社会的除段，实现食蕊小康，重点在农村。但是， 懿栗没有宠善靛公共掰羧律镄秘纛藏豹兢致转移交符镄痰，农瓣豹幸圭会事蛀怒缀 难发展的，因此国家应该成为农村社会事业的投资童体，而社会保障制度的建设 应该成为农村社会事业建设的重点。从国际经验麓，世界1 6 2 个圆家和地区制定 了毒圭会莽老绦陵豢l 度，蒺孛7 0 令鬣家和缝区毽禽农静，其糅辩对象为全部农村 人口或农鼹。实际上只骤兵各了一定的经济发展水平，每个国家和地区均可以建 立与之相邋应的农村社会保障制度。鼹前中国农树率土会傈障体系制度建设大予实 舔意义，甍键懿阉题是簧把框架搭越来，然磊再逐步捷高完善。嚣忿，农孝雪凝会 保障体系建设应遵循的原则是“低水平、广覆盖、逐步完善”。 就我豳目前的财政现状来看，对农村如此庞犬人群的养老、医疗进行幸 贴， 水1 1 郑功成，农村社会保障的误区与政策取向，社会保障制度2 0 0 3 年第1 1 期 - 1 7 塑坚盔兰竺整鲎堡堡主! m 黔) 羔业学位论文圣士套保障税的制度缺酾疑在中国应用的堪考 是不现实的。但如把农民排除在外，这个社会保障将是不健全盼。“城市不可能 在贫穷豹农琵包围串独辜繁荣。糖况羞再不改，中嚣未来豹发震必将为农所 困”“。中国政府在2 0 0 4 年初推出了旨在富农的中共中央国务院关予促进 农民增加收入若干政懿的意见，掇嫩了新时期的“重农”思想。丽使农民成为 柱会傈鬻税霆冬缡税入能够缩枣城乡麓踅，缓解社会矛蓐，维护技会安定，解决努 农民的社会保障问题，对启动农村市场，刺激农