（企业管理专业论文）中国会计准则国际协调度研究.pdf

擒耍 摘要 本文从会计准则形式协调的角度研究了中国会计准贝1 3 的国际协调度，并对其 量化评价。研究的对象为我国企业会计准则2 0 0 1 ( c h s2 0 0 1 ) 和企业会计 准则2 0 0 6 ( c a s2 0 0 6 ) 。 本文首先简要阐述了会计准则国际协调的相关理论，综述了前人在该领域的 研究方法和成果。综合备方法的利弊以及本文研究的侧重点，确定了赋值分析法 作为量化协调度的基础方法，并鉴于过往采用此方法的研究中主观性偏强的不足 之处，在本文研究中引入了d e l p h i 专家评估法，采用两者结合的方法对我国会 计准贝l j 的国际协调度进行星化研究，以尽可能削弱主观性对研究的影响， 本文采用上述确定的方法对g a s2 0 0 1 和c a s2 0 0 6 的国际协调度作了量化研 究，并分别比较了中国企业会计准则2 0 0 1 以及企业会计准则2 0 0 6 与国 际会计准则的条文规定，对每一项准则的具体差异作了分析。之后本文对于 c a s2 0 0 6 相对于c a s2 0 0 1 而言的国际协调进程进行了研究，并分别以无形资产 准则和公允价值的计量属性为侧从具体准则和抽象会计计量方法的角度对新准 则在国际协调方面的进步作了具体分析。 研究得出的结论是：从形式协调的角度看，我国企业会计准则2 0 0 1 和 企业会计准则2 0 0 6 均达到了中度协调水平，且量化指标显示，c a s2 0 0 6 相 比c a s2 0 0 1 国际协调的程度更高。 最后本文对研究成果作了总结，且指出本文的研究尚有待提高之处，并对我 国会计准则的国际协调作了展望。 关键词：会计国际协调、中国企业会计准则、国际会计准则、形式协调、赋值 分析法、1 ) e l 曲i 专家评估法 a b s 仃a c t a b s t r a c t t h i sr e s e a r c he v a l u a t e st h ed ej u r eh a r m o n i z a t i o no fc h i n e s e a c c o u n t i n gs t a n d a r d s ( c a s ) a n di n t e r n a t i o n a la c c o u n t i n gs t a n d a r d s ( i a s ) b o t hc a s2 0 0 1a n dc a s2 0 0 6a r er e s e a r c h e di nt h i ss t u d y c o m p a r i n ge v e r y s i n g l es t a n d a r do fc a sw i t ht h a to fi a sa n du s i n gt h ew e i g h t e d - a v e r a g e q u a n t i t a t i v em e t h o d ，t h i ss t u d yf i g u r e so u tt h a tc a s2 0 0 1a n dc a s2 0 0 6 h a v eb o t ha c h i e v e dam o d e r a t ed ej u r eh a r m o n i z a t i o nw i t hi a s a n dt h e h a r m o n i z a t i o no fc a s2 0 0 6 w i t hi a sh a sb e e nl a r g e l yi m p r o v e dc o m p a r e dw i t h t h a to fc a s2 0 0 1 t h et h e o r yo f “h a r m o n i z a t i o no fa c c o u n t i n gs t a n d a r d s ”i sb r i e f l y r e v i e w e di nt h eb e g i n n i n go ft h i sr e s e a r c h s e v e r a lm e t h o d sb e i n gu s e d t om e a s u r et h el e v e lo fh a r m o n i z a t i o na r ec o m p a r e d ，a n dc o n s i d e r i n gt h e a d v a n t a g e sa n dd i s a d v a n t a g e so ft h e s em e t h o d s ，t h ew e i g h t e d a v e r a g e q u a n t i t a t i v em e t h o di sf i n a l l yc o n f i r m e d b a s e do nt h a t ，ad e l p h ia n a l y s i s i sa d o p t e dt oc o m p l e m e n tt h ew e i g h t e d - a v e r a g eq u a n t i t a t i v em e t h o dw i t h a ne y et oa v o i d i n gp o s s i b l es u b l j e c t i v i t yi nt h er e s e a r c h t h ee x e c u t i r es t a n d a r d so fb o t hc a s2 0 0 1a n dc a s2 0 0 6a r ec o m p a r e d w i t hi a sc o u n t e r p a r t so n eb yo n e aq u a n t i t i v ea n a l y s i ss h o w st h a tt h e t w os e t so fc h i n e s ea c c o u n t i n gs t a n d a r d sh a v eb o t ha c h i e v e dam o d e r a t e d ej u r eh a r m o n i z a t i o nw i t hi a s ：a n dc o m p a r e dw i t hc a s2 0 0 1 ，c a s2 0 0 6h a s b e e nl a r g e l yu p g r a d e dr e g a r d i n gt h el e v e lo ft h ei n t e r n a t i o n a l h a r m o n i z a t i o n k e yw o r d s ：i n t e r n a t i o n a la c c o u n t i n gs t a n d a r d s 。c h i n e s ea c c o u n t i n g s t a n d a r d s ，肪j u r eh a r m o n i z a t i o n ，d e l p h ia n a l y s i s 学位论文版权使用授权书 本入完全了解同济大学关于收集、保存、使用学位论文的规定， 同意如下各项内容：按照学校要求提交学位论文的印刷本和电子舨 本：学校有权保存学位论文的印刷本和电子版，并采用影印、缩印、 扫描、数字化或其它手段保存论文；学校有权提供目录检索以及提供 本学位论文全文或者部分的阅览服务；学校有权按有关规定向国家有 关部门或者机构送交论文的复印件和电子版；在不以赢利为目的的前 提下，学校可以适当复制论文的部分或全部内容用于学术活动。 学位论文作者签名： 年。胃日 经指导教师同意，本学位论文属于保密，在年解密后适用 本授权书。 指导教师签名：学位论文作者签名： 年月日年月日 同济大学学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师指导下，进行 研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本学位论文 的研究成果不包含任何他人创作的、已公开发表或者没有公开发表的 作品的内容。对本论文所涉及的研究工作做出贡献的其他个人和集 体，均已在文中以明确方式标明。本学位论文原创性声明的法律责任 由本人承担。 签名： 年月日 第一章绪论 1 1 选题背景 第一章绪论 最近十年，跨国公司的迅猛发展和大量融资者的跨国融资，使得对被称作“商 业语言”的会计实行统一的呼声越来越高。资本市场的迅速全球化迫切需要一个 统一的高质量会计准则对其进行规范。但是由于长期存在的对多样化会计处理的 容忍和各国会计准则的严重排外，会计准则的不相关性不仅还在增长，而且实际 上正在破坏需要用统一规范来计量会计主体业绩的全球化背景。目前，在会计界， 最引入注目的争论就是如何构建一套把世界经济拉得更近的核心会计准则。 作为世界第三大贸易出口国，我国的经济越来越受到全球经济的影响，我国 经济的对外依存度越来越高。改革开2 0 多年来，我国的经济已融入世界经济的 大潮，我国境外筹资企业、跨国公司、外商投资企业，由于其母公司、子公司或 投资者分别属于不同的国家或地区，须要分别按照不同国家地区的会计标准编制 财务报告，造成大量的编报成本，因此采用全球统一的会计标准更符合成本效益 原则，也将使会计信息更为有用和便于理解 从我国的现状来看，市场经济体制已经基本形成，经济成分趋于多元化，大 量国际资本流入，国内也有一些企业开始进行跨国融资和投资，新的经济现象层 出不穷，所有这些都对会计规范提出了新的挑战。在加入i r r o 后，中国会计环境 更是发生了巨大变化，市场将更加开放，企业将面临更加残酷的国际竞争，我们 已无法背离会计国际化这一趋势，如果中国会计准则不能在国际大环境中应用， 一方面不利于中国吸收国际资本，另一方面也不利于中国企业到国外资本市场融 资，这势必影响改革开放的进程，进而影响中国经济在国际经济中的地位和作用。 对于我国而言，逐步建立世界公认的会计准则，尽可能达到会计国际协调、趋同， 不仅对于我国进一步融入世界经济体系有利，而且对于世界迸一步了解中国有利 1 1 2 研究的现实意义 自改革开放以来，中国政府在推动中国会计制度与国际会计惯例协调方面的 工作从未停止，并且已经取得了非常显著的成果八十年代初的中外合资经营 企业会计制度的制定与实施，为外国资本进入中国、在中国设立各类外资企业 1 王军审时度势、把握机遇- 完善中国会计准则体系文献来自：会计研究，2 0 0 5 ，1 0 ：3 - 6 第一章绪论 从事生产经营提供了适合的会计制度条件，也标志着中国的会计制度向国际会计 惯例靠拢的开端2 。随着改革的深入， 股份制试点企业会计制度和企业会计 准则应运而生，体现了中国会计准则体系国际化协调的继续发展3 。而从1 9 9 7 年开始发布的具体会计准则和2 0 0 1 年开始实施企业会计制度，进一步借鉴了 国际会计准则的有关规定。2 0 0 6 年初，中国在原已颁布并实施的1 6 项会计 准则基础上又制定了2 2 项新会计准则，由此中国( 4 - 业会计准则由一个基本 准则和3 8 项具体准则构成。这些准则的制定全面借鉴了国际会计准则和国 际财务报告准则4 。 那么，我国会计国际化协调的成果究竟如何，正是我们需要研究考察的问题。 由于该问题的重要性，这方面的研究十分活跃，它们从不同的角度，用不同的方 法对我国会计准则和实务的国际化协调程度进行了研究。本文将立足于中国会计 准则特别是2 0 0 1 年和2 0 0 6 年颁布的企业会计准则，从会计准则条文的角度， 考察中国会计准则国际化协调的程度。 2 郭永清，会计国际化全球范围内的考察与中国的经验立信会计出版社2 0 0 3 ：5 9 郭永清会计国际化全球范围内的考察与中国的经验立信会计出版社2 0 0 3 ：6 7 普华永道会计师事务所中国企业会计准则c a s 2 0 0 6 概要，变化及比较2 0 0 7 年1 月 2 第二章理论基础 2 1 相关概念 2 i 1 会计准则体系 第二章理论基础 会计准则体系是指由规范会计工作的一系列会计准则所组成的具有一定层 次结构的理论体系，旨在反映和解释各准则问的内在本质和体系的严密逻辑关系 5 国际上会计准则体系分为两大类：一是英美法系会计模式，其典型特征是会 计准则由民间机构制定，会计准则与税法等法规分离，强调真实公允反映企业的 财务状况和经营成果；另一类是大陆法系会计模式，其典型特征是会计规范由政 府制定，会计规范服从于税法、商法等法规，真实公允反映企业财务状况和经营 成果被置于次要的地位。随着经济全球化，各国会计准则正在朝以英美法系模式 为基础的国际化方向发展。 本文的我国会计准则体系是指我国用以规范财务会计与报告的所有法律、条 例、准则、制度、补充规定和问题解答，简称为c a s 7 。而在比较具体会计准则条 文时，虽以中国 企业会计准则( 包括基本准则和已实施的具体准则) 为代表 进行比较，但简便起见仍以c a s 称之。下文中的c s2 0 0 1 指2 0 0 1 年颁布的我国 企业会计准则2 0 0 1 ；c a s2 0 0 6 指2 0 0 6 年颁布的我国企业会计准则2 0 0 6 。 此外，c a s1 、c a s2 、等指c a s 第1 号、c a s 第2 号具体准则。本文出现的 “国际会计准则( i a s ) ”、“国际财务报告准则( i f r s ) ”均指国际会计准则委员会 颁布的国际财务报告准则( 2 0 0 1 年前一直称为国际会计准则) ，为简便起 见，一般以i s 称之。同样，i a sl 、i a s2 指i a s 第1 号、i a s 第2 号具体 准则；i f r sl 、i f r s2 - - 指i f r s 第l 号、i f r s 第2 号具体准则。 2 i 2 会计国际化协调 会计国际化是与。会计国家化”息息相关的。由于不同的国家受其政治体制、 经济发展程度、法律制度、社会文化传统、企业资本结构、职业教育水平等因素 影响，使得实施的会计准则体系带有各自国家特点。即使同属上文所提到的某一 5 李雪飞浅议我国的会计准则体系文献来自：财经向题研究1 9 9 7 年第3 期 郭永清会计国际化全球范围内的考察与中国的经验立信会计出版社2 0 0 3 ：2 7 7 曲晓辉高芳我国会计准则国际协调效果量化研究述评文献来自：会计研究2 0 0 6 年2 月：1 4 - 1 8 3 第二章理论基础 个会计准则体系类别，也仍然会存在各种差异。可以说，有多少国家就有多少会 计标准，没有两个国家的会计标准是完全一样的，这就称为“会计国家化”。 然而因为绪论部分提到的原因，国际化协调已成为改革不同国家会计准则的 必然要求。关于国际化，葛家澍、刘峰( 1 9 9 3 ) 认为。，会计国际化包含三层含 义：一是相互交流、相互沟通，认清差异；二是在可能范围内尽量减少差异。寻 求一致；第三是实行全世界会计的一体化、统一化。孙铮、朱国泓( 2 0 0 3 ) 则将 会计国际化划分为四个阶段”，认为会计国际化可追溯到复式记账的产生，至美 国上世纪二十年代末三十年代初的金融危机，为萌芽阶段；再至上世纪7 0 年代 初为第二阶段；从1 9 7 3 年开始，随着国际会计准则委员会的成立，会计国际化 进入以协调为特征的第三阶段；第四阶段为世界大同阶段，但尚未达成。等等。 关于协调，h r p a n 、r a d e b a u g h ( 1 9 9 2 ) 认为”，协调是一种缩小各种标准和 实务差异以形成一套严密的可接受的标准和惯例的过程；葛家澍、刘峰( 1 9 9 3 ) 认为”，协调就是寻求各国会计的共性与一致之处，消除不必要的分歧，尽量减 少各国之间在会计和报告准则方面的差异，以提高会计信息的可比性、同质性； d o u p n i k 、s a l t e r ( 1 9 9 5 ) 认为”，协调化就是减少国家问会计实务的差异；c h o i 、 f r o s t 和m e e k ( 2 0 0 2 ) 认为“，协调指的是对差异设定限度以增加其可比性的过 程；魏明海认为”，协调化就是一个透过缩小两种或多种处理方法之间的差异， 以寻求提高财务报告可比性的过程；等等。 综上所述，会计准则的国际协调是指与管理跨国经营业务有关的国际组织或 专门机构，为了各类国际经济交易或事项的顺利进行，通过一定的方法，缩小甚 至消除一定地区或世界范围内各国会计准则或会计制度的差异，以增强会计信息 的国际可比性或会计实务的国际准则化的系列过程”。 就会计协调的过程而言，存在两种协调的方式：一种方式是会计准则的协调， 另一种方式是财务报告的协调。由于方式的不同，会计协调也可以分成两类：一 类是形式上的协调( f o r m a lh a r m o n i z a t i o n ) ，形式上的协调指的是会计准则的 协调；另一类是实质性协调( m a t e r i a lh a r m o n i z a t i o n ) 1 7 0 本文研究的是我国会 王松年主编国际会计前言上海：上海财经大学出版牡，2 0 0 1 葛家澍，划峰会计准则国际化：沟通，协调、规范财务与会，1 9 9 3 ，2 ：1 9 - 2 4 加孙铮，朱国泓会计国际化的策略选择：会计信息质量视角会计研究，2 伽吐3 ：1 6 2 1 n 转引自常勋等国际会计北京：中国财政经济出舨社，1 9 9 9 n 葛家澍，刘峰会计准则国际化：沟通、协调、规范财务与会，1 9 9 3 ，2 ：1 9 - 2 4 口d o u p n i k , t s a n d s a l t e r , s ，b e x t e r n a l e n v i r o n m e n t , c u l t u r e a n da c c o u n t i n g p r a c t i c e ：a p r e h m n a r y t c 醴o f a g e a e r a lm o d e lo f i a t e m a t i o n a la c c o u n t i n gd e v e l o p m e n t 1 a t c r n a f i o n a lj o u r n a lo f a c e n u n t i n g , 1 9 9 5 ，3 0 ( 2 ) ：1 8 9 - 2 0 7 h c h o i , e d s 。f r o s t , c aa n d m e e k , g k l a t c m a t i o e a l a c c o u n t i n g ( 矿e d i l i o n ) p e a r s o n e d 嘣l i o n i n c 北 京大学出版社影印版2 0 0 2 韬魏明海。会计协调的测定方法中国注册会计师。2 0 0 3 ，4 ：2 0 - 2 4 撕王静孙美华我国会计准则的国际协调度研究文献来自：中国会计理论研究丛书一中国会计国际化专 题中国财政经济出版社2 0 0 4 , * 9 4 1 t 魏明海会计协调的测定方法文献来自：中国注册会计师2 0 0 3 年第4 期：2 0 - 2 4 4 第二章理论基础 计的形式协调，即我国会计准则的国际协调。 2 1 3 我国会计准则国际协调度的界定 基于国内外会计学者对会计准则国际协调化的不同阐述，关于我国会计准则 国际协调化主流的看法是需分阶段借鉴国外有益的经验，只要有条件，中国会计 准则能向i a s 推进一点就推进一点，在会计准则制定过程中，我们将从我国的实 际情况出发，继续借鉴i a s ( 冯淑萍，2 0 0 1 ；张为国，2 0 0 2 ) ”。具体可理解为： 立足于本国国情，本着国际化和国家化的原则，积极学习和借鉴国际会计准则， 制定出既符合我国国情又能较好地与国际接轨的会计准则。既然我国会计准则的 国际协调是国家化和国际化的适度协调，那么就涉及到“协调度”的问题，即我 国会计准则与国际会计准则的协调水平。协调度的确定不仅可以衡量出我国会计 准则与国际会计准则的接轨程度，更有助于我们分析我国与国际会计准则之闾存 在的差异，为会计准则的国际化指明方向”。 综合以上各种定义和观点，本文中将我国会计准则的国际协调度定义为：从 条文表达形式和内容实质的角度考察的我国企业会计准则与相对应的国际会计 准则在准则范围、相关定义、对同一事项的会计确认和计量、披露等方面的定量 协调程度。准则差异越小，代表我国会计准则国际协调度越高；差异越大，代表 我国会计准则国际协调度越低 2 1 4 会计协调的测定方法 对于会计准则的协调，印形式上协调的测定有如下四种方法：直观对比法、 赋值分析法、判定分析法和平均距离法”。 ( 一) 直观对比法以事项的会计处理方法的直观对比为主、基本上不涉及定 量化协调程度的测定问题“，即直接比较两套会计准则条文的差异此方法是最 基本也是最直接的衡量会计准则协调程度的方法，但不足也较为明显，即缺乏量 化分析，无法从整体上评价一套会计准则的国际协调程度。 ( - - - ) 赋值分析法的具体做法是：详细对比我国已颁布实施的会计准则与国 际会计准则的基本内容，对基本会计准则和每一项具体会计准则的内容进行分析 并与国际会计准则相比较，确立每一准则与国际会计准则的比较点，同时，在进 珥冯淑萍关于中国会计标准的国际化问题文献来自：会计研究2 0 0 1 年第1 1 期 1 王静孙美华我国会计准则国际协调度研究文献来自：中国会计理论研究丛书一中国会计国际化专题 中国财政经济出版社2 4 ：9 5 曲晓辉高芳我国会计准则国际协调效果量化研究述评文献来自：会计研究2 0 0 6 年2 月：1 4 - 1 8 丑王静孙美华我国会计准则的国际协调度研究文献来自：中国会计理论研究丛书一中国会计国际化专 题中国财政经济出版社2 0 0 4 ：9 5 5 第二章理论基础 行比较点的差异分析中，将每一比较点的国际比较一一列示，可以清楚地看到哪 些比较点的国际差异比较小，哪些比较点的差异比较大。这种对比列示法有助于 进行准则差异分析，以便更好地进行会计准则国际协调。在该研究中，将每一准 则的比较点按照国际准则的协调程度划分为“完全一致”、“基本一致”、“存 在适度差异、“基本不一致”和“完全不一致”。假设“完全一致”与“完全 不一致”的差异程度相当，并将“存在适度差异”作为中间类别并赋值为0 分， 其余类别对等赋值。再根据比较点的差异程度计算得出此项准则的国际协调度， 将每一项具体准则的协调度加权平均后即是我国会计准则总的国际协调度，即我 国与国际会计准则在准则内容上的相关程度4 。该方法的缺陷在于：准则各项目 比较点的选择主观性较强”。 ( 三) 判定分析法的具体步骤为：1 选择可比的准则项目，并为每个项目 设置若干个比较点；2 针对可能的类别属性( i 要求；i i 允许：不涉及： 1 v 禁止) ，设置三个虚拟变量d 、d 2 、d 3 ，且d i - 蹴d 产僦现= ：嚣，对每 个比较点分别在c a s 下和i f r s 下求出虚拟变量值，作为两组中的样本；3 利用 判定分析为每一个准则项目求出c a s 和i f r s 两个样本组之问的类马氏距离( 两组 重心距离的平方) 该距离值越小，说明准则的协调度越高，反之亦然“。然而此 方法也存在缺陷。在进行判定分析时，这种分析技术本身并不考虑各组内部的样 本顺序。换言之，在两组之间，不同的比较点可能会因样本值相同而相互“抵消”。 丽就研究对象而言，比较点不同而样本值相同是不可避免的，这自然严重影响了 结论的正确性”。另外，判定分析有其严格的适用假设，这些假设在准则协调测 量的研究中难以满足。 ( 四) 平均距离法是基于判定分析法的基础上提出的。具体步骤为：1 选 择可比的准则项目，并为每个项目设置若干个比较点；2 针对可能的类别属性 ( a 。要求；b 允许：c 不涉及；d 禁止) ，设置三个虚拟变量n 。、如、风，且d , - - 舞茳 0 2 = 憾墓d 产 l 蚕擎，对每个比较点分别在c a s 下和i f r s 下求出虚拟变量值。作 为两组中的样本；3 利用判定分析为每一个准则项目求出c a s 和i f r s 两个样本 组之间的类马氏距离( 两组重心距离的平方) 该距离值越小，说明准则的协调度 越高，反之亦然；4 在每一个准则项目下，根据两组中指标值相同的比较点数 目，求出配比率；5 计算每个准则项目的平均距离。为了反映类问距与协调度 王静孙美华我国会计准则的国际协调度研究文献来自：中国会计学会。中国会计国际化一专题研讨 会论文集，2 0 0 3 曲晓辉高芳我国会计准则国际协调效果量化研究述评文献来自：会计研究2 0 0 6 年2 月：1 4 - 1 8 甜王治安万继峰李静会计准则国际协调度测量研究文献来自：当代经济科学2 0 0 5 年9 月第2 7 卷 嚣王治安万继峰李静会计准则孱际协调度测量研究文献来自：当代经济科学2 0 0 5 年9 月第2 7 6 第二章理论基础 的关系，根据每个比较点在c a s 和i f r s 下分属的类别，令：若分属的类别相同， 距离为o ：若类别相邻，距离为1 ；若相隔一个类别，距离为2 ；相隔两个类别， 距离为3 。距离值越大，协调度越低，反之亦然最后将个比较点的类间距加总 求和并除以比较点的数目，求出该准则项目下的平均距离4 。该研究的局限性在 于：有一定的主观性。一是在为每个可比项目选择比较点和确定比较点数目时所 具有的主观性；二是没有区别各比较点的重要程度；三是在采用平均距离法时， 以类间距的大小代表协调度的高低，有一定的主观性”。 2 2 文献综述 国外学者对会计国际协调评价( e v a l u a t i o n ) 的研究开展较早，r a l u m ne ta l ( 1 9 9 6 ) 8 曾总结了会计国际协调评价实证研究的三个领域：会计准则和实务协调 的测量( m e a s u r e m e n t ) 、存在差异的原因分析、会计准则和实务协调在股票价格 和报酬上的反应。从已有的文献看，直接研究会计准则协调测量的并不多，研究 也很不充分。尽管t a ya n dp a r k e r ( 1 9 9 0 ) 声称重要的是会计实务协调的测量， r a h m a ne ta l 却认为，既然准则协调是实务协调的主要驱动因素，那么直接测 量会计准则的协调就是有必要的。他们从会计模式分类的实证研究中受到启发， 进而利用普华永道的调查数据测量不同国家会计准则与国际会计准则的协调程 度。由于普华永道在问卷设计时混淆了准则与实务的区别，因此，严格地讲，该 项研究既菲准则协调的测量，也非实务协调的澳5 量4 。 m c k i n n o na n dj a n e l l ，d o u p n i ka n dt a y l o r 也分别利用普华永道的调查数 据测量了会计国际协调度。前者采用描述性统计的方法，通过计算样本中符合特 定国际会计准则的公司数日或百分比，用以代表协调度。后者根据调查数据为每 个国家算出加权平均得分，利用两次非参数检验得出结论，西欧各国中仍然存在 着很大的会计差异”。 a d h i k a r ia n dt o n d k a r 调查了来自不同国家的3 5 个股票交易所的信息披露 要求，分析导致各国会计规则差异的原因。但这项研究并没有涉及会计准则，显 然不具有代表性。r a h m a ne ta l 以澳大利亚和新西兰的会计规则为对象，将有 关计量和披露的规定分为四类，运用多元判定分析求出两国会计规则之间的类马 王治安万继峰李静会计准则国际协调度测量研究文献来自：当代经济科学2 0 0 5 年9 月第打卷 第5 期 耵王治安万继峰李静会计准则国际协调度测量研究文献来自：当代经济科学2 0 0 5 年9 月第2 7 卷 第5 期 4 r a h d a l 。m e a s u t c m e n t o f f o r m a l h a r m o n i z a t i o n i n a c c o u a t l n g ：a a e x p l o t 越o r y s t u d y 田a o e 雌a n d b u s i n e s sr a 吐1 9 9 6 ，( 4 ) ：3 2 5 - 3 2 6 算王治安万继峰会计国际协调的衡量文献来自：财经科学2 0 0 4 年第6 期 弼王治安万继蜂会计国际协调的衡量文献来自：财经科学2 0 0 4 年第6 期 7 第二章理论基础 氏距离( m a h a l a n o b i s - l i k ed i s t a n c e ) ，并以类马氏距离和配比率综合衡量两国 会计规则的协调程度”。 g a r r i d oe ta l ( 2 0 0 2 ) 呼吁人们更多地关注会计准则协调测量研究2 。他们 将i a s c 成立以来所主导的会计准则协调进程分为三个阶段，并选取了部分准则， 将三个阶段中i a s c 消除备选处理方法、提高可比性的努力，定量地表述为向量 之间的欧氏距离( e u c l i d e a n d i s t a n c e ) ，结果表明，国际会计准则质量有了明显 的改进，但和理想的绝对统一状态还有一定的差距。g a r r i d oe ta l 的研究并非 对两套准则体系进行比较，所采用的统计方法也仅适用于国际会计准则在不同的 发展阶段，会计选择的空间逐渐缩小的这种特定情况，不具有普遍意义，对于国 际会计准则之间、国家会计准则与i f r s 之间的协调测量是不适用的”。 王静和孙美华( 2 0 0 3 ) 采用赋值分析法从而得到的研究结果为：我国2 0 0 1 年企业会计准则与当时的国际会计准则的总体国际协调度z 值为0 1 1 ( 该项研 究者将协调度水平定义为：z 0 5 为高度协调) ，这说明我国会计准则与国际会计准则仍存在着差异，如果达到完 全一致的状态协调度的值应该为2 “。对于差异原因的分析，王静和孙美华指出： 首先是由于我国会计准则和国际会计准则的会计目标不同，所以在具体准则的制 定中必然会体现出这种不同。我国会计准则制定的目标需要满足三方面的需求： 国家宏观管理的需求、投资债权人的决策需要及企业内部的管理需要，主要满足 的是国家宏观经济调控的需求。与国际准则的目标相比显得较为笼统，没有明确 的目的和范围；另外，我国会计准则和国际会计准则的一般原则也有所不同，特 别是在谨慎性原则，实质重于形式等原则上，显然，如果对会计一般原则的理解 存在差异那么必然会导致具体准则的差异。而实证研究也表明：这种由原则差异 导致的具体准则差异主要体现在涉及谨慎性原则的项目上，如坏账准备、存货准 备、折旧费用等。再次，我国会计准则与国际会计准则在会计要素确认和计量上 也存在着差异，这部分差异也不是少数”。 王治安，万继峰、李静( 2 0 0 5 ) 则采用了判定分析法和平均距离法测量中国 会计准则的国际协调度。他们将r a h m a ne ta l 方法用于c a s 与i f r s 的协调度测 量，同时，受g a r r i d oe ta l 的启发，提出“平均距离”的概念，也用以测量 c a s 与i f r s 的协调度，并将结果与r a h m a ne ta l 方法下的结果相比较。王治安 h 王治安万继峰会计国际协调的衡量文献来自：财经科学2 0 0 4 年第6 期 越g a n 柚o c t a l m 删棚删o f f o 珊i a l h a m 岫i z t m p 岫融醛：m i a s c 住辨咖【j 】i n t e r n a t i o n a lj o u r n a l o f a c c o u n t i n g , 2 0 0 2 , ( 1 ) ：1 - 2 6 王治安万继峰会计国际协调的衡量文献来自：财经科学2 0 0 4 年第6 期 w 王静孙美华我国会计准则的国际协调度研究文献来自：中国会计学会。中国会计国际化专题研讨 会论文集2 0 0 3 罄王静孙美华我国会计准则的国际协调度研究文献来自：中国会计学会。中国会计国际化。专题研讨 含论文集2 0 0 3 8 第二章理论基础 等学者用上述的方法对我国的企业会计准则2 0 0 3 与相应的国际会计准则作 了比较，从测量结果来看，我国会计准则与国际会计准则总体上协调程度较高。 但仍保留了适度的差异，并且计量项目的协调度略高于披露项目的协调度” 撕王治安万继峰李静会计准则国际协调度涮量研究文献来自：当代经济科学2 5 年9 月第”卷 第5 期 9 第三章研究思路 3 i 研究目的 第三章研究思路 基于上文中的文献回顾，可以发现如下有待改迸或者继续研究的地方： ( 一) 从研究对象而言，由于我国财政部于2 0 0 6 年2 月1 5 日发布了修订后 的( 4 - 业会计准则基本准则及3 8 项具体准则( 包括1 6 项修订后的具体准则 和2 2 项新制定的具体准则) ( 以下简称c a s 2 0 0 6 或新会计准则) ，这与中国目前 的会计规定和实务操作有相当大的差异，在某些方面甚至可以说是一个根本性的 改变”然而截至目前，会计国际协调领域的学者们对于我国会计准则协调度的 研究主要集中于( 4 - 业会计准则2 0 0 1 。所以本文将用上文中提及的会计准则协 调测定方法评价( 4 - 业会计准则2 0 0 6 的国际协调度。 ( 二) 从研究方法而言，因为要对条文进行量化研究，选择比较点是该类方 法的基础，然而对比较点的选择确实都不可避免地有一定的主观性。如何尽可能 地削弱这种主观性对整个研究的影响? 本文将弓l 入d e l p h i 专家评估法，借鉴会 计专业人士的判断，以此来提高对于准则国际协调度量化评价的客观性和准确 性。 ( 三) 本文分别对我国( 4 - 业会计准则2 0 0 1 和( 4 - 业会计准则2 0 0 6 的 国际协调度进行量化评价，并且结合其与国际会计准则的相关准则具体内容的比 较，在此基础上分析c a s2 0 0 6 相对于c a s2 0 0 1 在国际协调方面的进展。 3 2 提出问题 出于以上的研究目的，提出以下本文的研究问题： 我国( 4 - 业会计准则2 0 0 1 ) 和( 4 - 业会计准则2 0 0 6 ) 的国际协调度分别如 何? 具体准则与相对应的国际会计准则的差异体现在何处? 我国企业会计准则的国际协调度是否有所提高? 从国际协调的角度看c a s 2 0 0 6 的进展体现在何处? 3 3 研究方法 基于理论基础部分阐述的各种研究方法，可知：对于会计准则的协调，即形 式上的协调主要有如下四种方法；直观对比法、赋值分析法、判定分析法和平均 竹普华永道会计师事务所中国企业会计准则。蟠2 0 0 6 概要，变化及比较2 0 0 7 年1 月 1 0 第三章研究思路 距离法。在上文中对我国会计准则国际协调度的定义下，设定本文选择研究方法 的标准如下：标准l 、该方法需要能对会计准则的国际协调程度作出定量分析； 标准2 、使用该方法，能够比较出会计准则在“准则范围、相关定义、对同一事 项的会计确认和计量、披露等方面”的差异，完整全面地衡量一项准则的国际协 调程度。 直观对比法以事项的会计处理方法的直观对比为主、基本上不涉及定量化协 调程度的测定问题，所以对协调度的评价不够精准。所以该方法不符合上文中的 第一条标准；判定分析法对于每一个选择的比较点设定a 要求、b 允许、c 不 涉及，d 。禁止这四条属性，然而这些属性仅仅是相对于会计确认和计量而言的， 不涉及准则范围和相关定义的差异比较，所以该方法不符合上文中设定的第二条 标准，不能完整全面地考察一项准则的国际协调度；同样的，平均距离法虽然在 判定分析法的基础上作了改进，但该方法对于每一个选择的比较点同样设定了如 判定分析法的四条属性，因此基于同一个原因被排除。 本文最终确定了赋值分析法作为基础的研究方法，是因为其一，赋值分析法 是一个定量分析的方法，可以较为精准地确定会计准则的国际协调度；其二，赋 值分析法对于每一个比较点设定了不同的属性( 如。完全一致”、“有较大差异”、 “有较小差异”、“完全不同”等) 来区分差异程度，而不是像判定分析法和平 均距离法那样简单地设定“要求”、“允许”、“不涉及”、“禁止”这样的属 性来评价一个比较点，因此赋值分析法能够对于上文中定义的“准则范围、相关 定义、对同一事项的会计确认和计量、披露等方面”的考察范围均作出合理的评 价。这样的比较较为全面完整。 然而，赋值分析法和判定分析法以及平均距离法一样，都不可避免地使用“选 择比较点”作为研究的基础，这样的研究就难免受到主观性的局限。对于将条文 转化为一个量化的指标而言，要完全排除主观性因素是极其困难的，然而，本文 试图尽可能地将该方法的主观程度降到最低，以使准则的国际协调度尽量客观且 有意义，因此本文在使用赋值分析法的研究过程中引入d e l p h i 专家评估法，选 择一定数量的会计专业人士，采用他们最集中的意见以确定每一个比较点分属哪 一个差异程度。 1 1 第四章我国企业会计准则与国际会计准刚的条文比较及协调度评价 第四章我国企业会计准则( c a s ) 与国际会计准则( i a s ) 靼 。 的条文比较及协调度评价 4 1 比较的基本假设与方法 第一，比较的对象。对我国会计准则与国际会计准则的比较分别建立在中国 于2 0 0 1 年颁布的企业会计准则( c a s2 0 0 1 ) 与国际会计准则2 0 0 0 ”( 并包 括截至2 0 0 3 年9 月的部分新发布及修订的国际会计准则与国际财务报告准则) ；以 及2 0 0 6 年颁布的新修订的企业会计准则( c a s2 0 0 6 ) 与国际财务报告准则 2 0 0 4 。( 包括国际会计准则) 相关条文的基础上。本章对于条文的比较及协 调度的评价分为两部分，分别研究2 0 0 1 年我国会计准则的国际化协调度及相关条 文具体比较，以及2 0 0 6 年新企业会计准则的国际化协调度及相关条文具体比较。 第二，比较的方法。本文将准则协调程度予以量化，从整体上测定我国会计 准则的国际协调度，以便直观地衡量我国会计准则的形式协调水平。具体做法是： 详细对比我国己颁布实施的会计准则与国际会计准则的基本内容，对基本会计准 则和每一项具体会计准则的内容进行分析，并与国际会计准则相比较，确立每一 准则与国际会计准则的比较点，再根据比较点的差异程度计算得出此项准则的国 际协调度，将每一项具体准则的协调度加权平均后即是我国会计准则总的国际协 调度，即我国与国际会计准则在准则内容上的相关程度“。同时，在进行比较点 的差异分析中，将每一比较点的国际比较一一列示，可以清楚地看到哪些比较点 的国际差异比较小，哪些比较点的差异比较大。考虑到比较点韵选择比较主观， 为了尽量使得本研究客观起见，在本论文中对于会计准则比较点的选择参考了德 勤会计师事务所所列的比较点”。 在本研究中，根据比较点的差异程度将其划分为四类，分别是：完全相同、 有较少差异、有较大差异、完全不同“完全相同”是指我国与国际财务报告准 则在表达形式和内容实质上完全相同；“有较少差异”是指我国与国际财务报告 准则在内容实质上几乎相同，而表达形式上存在着细微的差别，但是不影响其最 鼙2 0 0 1 年前国际会计准则委员会颁布的准则称为。国际会计准则( i a s ) 2 0 0 1 年国际会计准则委员会改 组后，新颁布的准则开始改称为。国际财务报告准则( i f r s ) 原准则继续有效，现同属i f r s 体系本 文当不涉及某一具体准则或涉及的是2 0 0 1 年前己颁布的某准则时，一般仍沿用原来的简称i a s 。只有在提 到2 0 0 1 年后颁布的五项新准则时，才在前面加上1 f r s ，如l f r s l 首次采用国际财务报告准则) 第国际会计准则2 0 0 0 中国经济出版社2 0 0 年版 柚国际财务报告准则2 0 0 4 ，中国财政经济出版社2 0 0 4 年版 村王建新我国会计准则制定及其效果评价中国财政经济出版社2 0 0 5 ：6 7 啦德勤中国新旧会计与国际财务报告的准则比较 ：h t t p - w w w i a s p l u s c o m c o u a t t y c o m p a r e h u n a 第四章我国企业会计准则与国际会计准则的条文比较及协调度评价 终的会计处理结果；“有较大差异”是指我国会计准则与国际财务报告准则在表 达形式和内容实质上存在较大差异，可能只在某一方面有相同之处，处理方法上 有不同备选项，影响到处理结果；“完全不同”是指我国与国际财务报告准则的 规定完全不同，甚至相悖”。 在确定一个比较点究竟分属于哪一类差异程度时，为求尽量客观，此处采用 d e l p h i 专家评估法，采纳3 0 位会计专业人士依据他们对于准则理论和实务应用中 的判断而作出的选择。具体做法为，设计一份表格，列出每一准则的比较点，请 专家对于每一个比较点分属哪一类差异程度作出他们的判断，根据反馈的表格， 对于每一个比较点，按照专家意见最集中的选择，确定其所属的差异程度。此表 格参见附录1 。 第三，量化评价的方法。在量化差异，即量化协调度的时候，认为“完全相 同