（会计学专业论文）人力资源会计研究 (2).pdf

内容摘要 本文研究的是企_ g 厶办盗源会计。由于人力资源会计主要是在西方发展起来 的，8 0 年代初才开始引入我国，因此本文一方面注意吸取西方人力资源会计的 精华，并对其不完善之处加以修正，同时又关注人力资源会计在中国的新发展， 继续对人力资源会计进行探索和研究，并力求有所创新。 本文首先论述人力资源会计的产生与发展，了解人力资源会计的研究现状与 存在的问题，并进一步阐述了人力资源会计研究的必要性与可行性。然后论述了 人力资源会计的基本理论，为后面分析的进一步展开奠定了理论基础。按下来分 别论述了人力资源会计的两大基本内容；人袤童速成奎金童卜和厶左盗源鲶值衾 过。其中。入力资源价值会计是本文论证的重点和创新所在，从对人力资源价值 的分析入手，以马克思劳动价值论和剩余价值理论为基础对劳动者参与收益分配 问题和人力资源价值计量问题进行了探索。本文分以下四部分进行论述。 第一部分：人力资源会计总论 ，本部分首先介绍了人力资源会计的产生与发展。了解了人力资源会计产生的 社会经济背景，并进一步论述了人力资源会计研究的必要性和可行性。说明人力 资源会计有其研究价值。， 第二部分：人力资源会计的基本理论 钵部分首先介绍了人力资源的三个基本概念，即人力资源、人力资产和人力 资本。并阐述了人力资源会计的概念、主体、目标和对象，以及人力资源会计的 假设和人力资潭会计分类。通过对这些基本理论的论述，为后面内容的展开奠定 了理论基础。1 第三部分：人力资源成本会计 f 人力资源成本会计是人力资源会计的两大基本组成内容之一，本部分首先明 确人力资源成本会计的成本范围，进而对西方人力资源成本会计的成本内容进行 扩展，全面反映人力资源从进入企业到离开企业所发生的成本。其次论述了人力 资源成本会计的两种基本的成本计量模型：原始成本计量模型和重置成本计量模 型，前者主要用于人力资源成本核算，后者主要用于人力资源管理和经营决策。 此外，笔者在人力资源会计帐务处理中增加了人力资本参与企业收益分配的帐务 处理，使人力资源成本会计更加完善， 第四部分：人力资源价值会计 人力资源价值会计是人力资源会计的另一个基本组成内容，同时也是本文论 述的重点和创新所在。本部分从分析人力资源价值概念入手，提出了人力资本概 念，探索了劳动者参与企业收益分配问题，提出了物质资本与人力资本共享理论。 然后，在人力资源价值计量中，笔者对各种人力资源价值计量方法进行了评析， 在此基础上，提出了以完全价值为基础的人力资源价值计量方法一报酬收益折 现法，最后对人力资源价值会计的帐户设置、会计处理和会计报告进行了设计。p a b s t r a c t t h i sp a d e rr e s e a r c h e st h ec o r p o r a t i o nh u m a n r e s o u r c ea c c o u n t i n g b e c a u s et h e h u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n gd e v e l o p e di nw e s ta n dc a m ei n t oo u rc o u n t r yi n19 8 0 s ， t h i sp a d e rn o t o n l ya s s i m i l a t e st h es o u l o f t h ew e s t e r nh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n ga n d a m e n d si t sd i s f i g u r e m e n t ，b u ta l s of o c u s e so ni t sd e v e l o p m e n ti nc h i n aa n de x p l o r e s a n dr e s e a r c h e st h eh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n ga n di n n o v a t e si t i nt h e f i r s t ，p a p e r d i s c u s s e st h ep r o d u c ea n dd e v e l o p m e n to ft h eh u m a n r e s o u r c ea c c o u n t i n ga n di t s r e s e a r c h i n ga c t u a l i t y a n dl e a s i b i l i t ya n dn e c e s s a r i t y w h e r e a f t e r , p a p e rd i s c o u r s e su p o nt h e b a s i c t h e o r y a b e u tt h eh u m a nr e s o u r c e a c c o u n t i n g w h i c hb e c o m e st h e b a s i so fm ef o l l o w i n g a n a l y s i s t h i r d l y , p a p e r n a r r a t e st h et w op a r t s ：t h eh u m a nr e s o u r c ec o s ta c c o u n t i n ga n dt h eh u m a nr e s o u r c e v a l u ea c c o u n t i n g t h e r e i n t o t h eh u m a nr e s o u r c ev a l u ea c c o u n t i n gi st h ep i v o ta n d i n n o v a t i o no f m yp a d e r s t h i sp a p e r s t a r t sw i t ht h ea n a l y s i sa b e u tt h eh u m a nr e s o u r c e v a l u e ，a n de x p l o r e sl a b o u r e r st a k i n gp a r ti ns h a r i n gi n c o m ea n dm e a s u r i n gt h e h u m a nr e s o u r c ev a l u eb a s e do nm a r x sl a b o u r i n gv a l u em e o r ya n ds u r p l u sv a l u e t h e o r y m yp a d e r w i l ld i s c u s st h ef o l l o w i n gf o u r p a r t s ： p a r to n e ：t h eh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n gp a n d e c t i nt h ef i r s t t h i sp a r ti n 仃e d u c e st h ep r o d u c ea n dd e v e l o p m e n to ft h eh u m a n r e s o u r c ea c c o u n t i n g s e c o n d l y , i ts e t sf o r t ht h es o c i a la n de c o n o m i cb a c k g r o u n do f t h eh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g ，d i s c u s s e st h i sr e s e a r c h sf e a s i b i l i t ya n dn e c e s s a r i 饥 w h i c hw i l la c c o u n tf o rt h er e s e a r c hv a l u eo f t h eh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g p a r tt w o ：t h eb a s a lt h e o r yo nt h eh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g t h i sp a r ti n t r o d u c e st h r e eb a s a lc o n c e p t sa b o u tt h eh u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g v i z t h eh u m a n r e s o u r c e ，t h eh u m a na s s e t ，t h eh u m a nc a p i t a la n dn a r r a t e st h ec o n c e p t ， t h em a i n b o d lt h eg o a la n dt h eo b i o c ta b o u tt h eh u m a n r e s o u r c ea c c o u n t i n ga n di t s s u p p o s ea n ds o r t ，w h i c hw i l ls e t t l et h et h e o r yb a s i sf o rt h ef o u o w i n g c o n t e n t p a r tt h r e e ：t h eh u m a nr e s o u r c ec o s ta c c o u n t i n g t h eh u m a nr e s o u r c ec o s ta c c o u n t i n gi st h eo n eo ft h et w ob a s i cp a r t s f i r s t l y , t h i s p a r tn a i l s d o w nt h ec o s ta r e aa b o u tt h eh u m a nr e s o u r c ec o s ta c c o u n t i n ga n d e x t e n d su l t e r i o r l yt h ew e s th u m a nr e s o u r c ea c c o u n t i n g s e c o n d l li td i s s e r t a t e st h e t w ob a s a lc o s tm e a s u r em o d e l ：t h eo r i g i n a lc o s tm e a s u r em o d e la n dt h er e p l a c e m e n t c o s tm e a s u r em o d e l 。也ef o r m e ri su s e di nc a l c u l a t i n gt h eh u m a nr e s o u r c ec o s t ，t h e l a t t e ri su s e di nm a n a g i n ga n dd e c i s i o n - m a k i n go ft h eh u m a nr e s o u r c e f u r t h e r m o r e p e n m a n a d d st h eh u m a n c a p i t a l sp a r t i c i p a t i n g i n s h a r i n g i n c o m et oa c c o u n t m a n a g e m e n t w h i c h w i l lm a k em eh u m a nr e s o u r c ec o s ta c c o u n t i n gm o r e p e r f e c t p a r tf o u r ：t h eh u m a nr e s o u r c ev a l u ea c c o u n t i n g t h eh u m a nr e s o u r c ev a l u ea c c o u n t i n gi st h eo t h e ro ft h et w ob a s i cp a r t s ，t h e s a m et i m e ，i ta l s oi st h ep i v o ta n di n n o v a t i o no fm y p a p e r s t h i sp a r ts t a r t sw i t ht h e h u m a nr e s o u r c ev a l u ec o n c e p t ，s e t sf o r t ht h es h a r i n gt h e o r yb e t w e e nt h es u b s t a n c e c a p i t a l a n dt h eh u m a n c a p i t a l s u b s e q u e n t l y , t h i sp a r ta p p r a i s e s a l lk i n d so f m e a s u r i n gm e t h o da b e u tt h eh u m a nr e s o u r c ev a l u e ，a n dp a p e rp u t sf o r w a r dt h e m e a s u r i n gm e t h o da b e u tt h eh u m a nr e s o u r c ev a l u eb a s e do nt h ef u l lv a l u e t h e 1 n c o m ed i s c o u n t e dm e t h o d a tl a s t ，m yp a p e rd e s i g n sa c c o u n ts e t t i n g ，a c c o u n t i n g p r o c e d u r ea n d f i n a n c i a ls t a t e m e n ta b o u tt h eh u m a n r e s o u r c ev a l u ea c c o u n t i n g 引言 人亦曾经被土地束缚，人亦曾被资本奴役。然而，随着知识经济时代的到来，人的 因素越来越成为组织实现自已战略目标的关键因素，决定着组织的兴衰与成败。尤其在 激烈的市场竞争中，企业和各种组织所面临的环境正在发生迅速的变化，企业为了在竞 争中取胜，需要提高产品质量、降低成本、不断地进行创新活动，生产出具有竞争力的 产品和向客户提供满意的服务，因此，组织中各个层次的管理人员和所有的员工都需要 能比以往发挥更加积极和富有创造性的作用。可见，人力资源成为企业最宝贵的财富， 人力资源管理问题便显得日益重要了。 随着人力资源管理实践的发展和理论研究的深入，人们逐渐认识到只有对各项人力 资源管理和发展活动进行准确的计量与核算，才能对人力资源管理工作的经济效果和效 率做出合理的评价，因此人力资源会计便应运而生。人力资源会计经过几十年的发展， 已经形成一套比较完整的理论体系和方法，但人力资源价值的确认、计量、帐户设置和 报告等方面都还存在分歧。笔者愿以自己对人力资源会计的粗浅研究为人力资源会计的 发展献上一份微薄之力。 第一部分人力资源会计总论 一、人力资源会计的产生与发展 1 人力资源会计产生的社会经济背景 二战前，社会经济的发展和财富的增长主要依靠物质资源，人被当成机器的附属品、 会说话的工具、增加物质财富的手段。人们为了争夺领土疆域及其物质资源而发动了无 数次战争。当时，人们把物质资源看得比人力资源更为重要，如h 冯屠新说：“在战场 上，人们会毫不犹豫地为了保全- i 1 炮而一次牺牲一百个青壮年”，其理由是“购置 - f 1 炮要花费公共的钱财，而人，只需颁布一个征兵法便可以无偿得到”。o 此后，随着 民族运动的高涨，各国相继独立，领土归属问题基本解决，于是各国都在充分挖掘国内 资源上下功夫。有见地的学者终予发现“人类的未来不是预先由空间、能源、耕地所决 定。而是要由人类的知识来决定”，窜结论是“高收入国家和低收入国家经济现代化的共 同内容是，耕地的经济重要性在下降，而人力资本，即知识和技能的经济重要性在提高”。 。尤其是在知识经济时代，人力资本作用的日益增强、乃至成为首要因素的现实促使人们 高度重视对人力资源的投资、高度重视人力资本的形成和积累。人力资本的重要性，促 使组织的管理由以“物”为中心转向以“人”为中心。也就是说，人们终于认识到，在 一定的自然条件下，人力资源才是社会财富增长的根本动力。而入力资源的取得、使用、 消耗等如何予以确认和计量，则必须依靠会计。于是入力资源会计的产生也就很自然了。 2 人力资源会计在国外的产生与发展 人力资源会计产生于荚固。1 9 6 0 年舒尔茨发表了人力资本投资的就职演说，提 出人力资本理论，为人力资源会计的产生莫定了理论基础。1 9 6 4 年，赫曼森发表了人 力资产会计，被认为是人力资源会计理论研究的起点。他最先提出了人力资源会计的概 念，并且认为人力资源在生产经营活动中是最有效的一种资产，必须在报表中反映。 1 9 6 7 年利克特发表人力组织它的管理和价值一书，有一章专门论述人力资 源会计，强调了人力资源的重要性，他认为如果不披露人力资源，可能导致管理人员决 策失误。同年，巴里公司在年终决算中首次报告人力资源会计的有关信息。6 0 年代末7 0 年代初，布诺默特和其他人在会计评论和管理会计上发表文章，介绍了人力资 源价值评论方法，提出了将人力资源会计纳入传统会计体系的建议，1 9 7 1 年列夫和施瓦 茨也发表文章阐述了人力资源会计理论。 。【美】西奥多w 舒尔茨：论人力瓷本投资 。【美】西奥多w 舒尔茨：论人力资本投资 。【美】西奥多w 舒尔茨：论人力资本投资 p 3 北京经济学院出版社，1 9 9 0 年版 p 4 2 北京经济学院出版社，1 9 9 0 年版 p 3 北京经济学院出版社，1 9 9 0 年版 2 1 9 7 1 年到1 9 7 3 年间，美国会计学会成立了人力资源会计委员会，该委员会在此期 间陆续发表了有关人力资源会计的研究报告，对人力资源会计给予了充分肯定的评价。 1 9 7 4 年，弗兰霍尔茨出版了人力资源会计，该书是第一部系统研究人力资源会计的著 作，书中提出了人力资源会计管理的一系列具体方法。 7 0 年代后期人力资源会计的理论研究有所停滞。其主要原因是相对容易的初级研究 已经完成，需要进行的是人力资源会计的更加深入的研究工作，并且需要企业自愿继续 作实验对象，更多的工作需要在企业深入实际解决。但其研究成本高，效益难测量，很 少有企业愿意再继续这项实验，这使人力资源会计的研究进入了一个低潮。 进入8 0 年代后，由于现实的需要，人力资源会计研究进入一个新的发展阶段。1 9 8 5 年，弗兰霍尔茨的人力资源会计修订后再次出版，该书不但全面介绍了人力资源会 计这一领域的理论与方法，而且列举了3 0 个人力资源会计的应用案例，说明了人力资源 会计的实际应用情况。 3 人力资源会计在我国的发展 在2 0 世纪8 0 年代，我国开始引进和介绍人力资源会计。1 9 8 6 年。陈仁栋翻译的弗 兰霍尔茨的人力资源会计一书出版，在国内首次系统地介绍了入力资源会计的内容。 张俊瑞的 一文在会计研究1 9 8 7 年第2 期发表后， 人力资源会计的研究成为中国会计学会“七五科研规划”和“会计研究”的主要课题之 一。 进入9 0 年代后，人力资源会计从以介绍为主转为以研究为主。1 9 9 1 年陈仁橡的人 力资源会计问世；1 9 9 3 年“人力资源会计准则”列入了阎达五主编的会计准则全书； 1 9 9 7 年徐国君的劳动者权益会计进行了人力资源会计新模式的研究，提出了劳动者 权益会计的理论与方法体系；同年刘仲文的 人力资源会计介绍了人力资源会计的基 本内容，构建了人力资源成本会计和人力资源价值会计的基本理论框架和计量方法，还 对人力资源管理方面的问题进行了讨论；1 9 9 9 年，张文贤在人力资源会计制度设计 中对人力资源会计的基本理论和行业会计制度的设计进行了研究，在人力资源会计的实 施方面提出了新的思路。 1 9 9 9 年5 月8 至9 网，中国会计学会“会计新领域专题研究组”在北京举办了首届 “人力资源会计理论与方法专题研讨会”。与会代表们就人力资源会计基本理论、成本与 管理会计、计量与披露、实际应用等四个专题进行了讨论。这次会议时我国人力资源会 计理论研究和实际应用起到了较大的促进作用。 。 4 人力资源会计的研究现状与问题 从人力资源会计产生与发展过程来看，人们早已在人力资源的重要性方面达成共 识。自6 0 年代人力资源会计产生至今，各国学者从理论到实务都做了大量有益的探索。 目前，西方比较成型的是人力资源成本会计和人力资源价值会计两种模式。前者主要是 从管理意义上将企业对人力资源花费的支出单独计量并提供相应的信息；后者则完全是 按照管理会计的方法，不经过财务会计的帐务处理程序，仅对人力资源本身具有的不完 全价值( 例如工薪部分) 加以计量和报告。目前停留在人力资源计量方法探讨的阶段， 在实践中的应用也并不普遍。我国学者也对人力资源会计中的人力资源价值计量闯题， 人力资源参与分配问题和会计制度设计问题作了探索，但在理论界还没有形成一致的看 法。应该承认，人力资源会计确有许多难题存在，诸如人力资源的价值如何计量? 劳动 力产权的收益权如何确定? 人力资源价值会计制度如何设计? 等等，都是人们亟待解决 的问题。本文也只能尝试着作初步的探讨。 二、人力资源会计研究的必要性和可行性 ( 一) 人力资源会计研究的必要性 世界高新技术革命的浪潮已经把世界经济的竞争从物质资源竞争推向人力资源的 竞争，对人力资源的开发、利用和管理将是人类社会经济发展的关键制约因素在这个 过程中需要大量的人力资源信息，必然离不开人力资源会计在人口较多而人口素质相 对较差的我国，推行人力资源会计更具有必要性。 1 知识经济的需要 2 1 世纪，人类将迈入知识经济时代。知识经济是“以知识为基础的经济”，是“建 立在知识和信息的生产、分配和使用基础上的经济”( 经济合作组织报告以知识为基础 的报告) 。知识经济是和农业经济、工业经济相对应的一个概念农业经济是以广大的 耕地和众多的劳动力为基础；工业经济是以大量的资源和矿产品的开采、冶炼、加工和 制造为基础，以大量消耗原材料和能源为特征；而知识经济则是基于最新科技和人类知 识为基础的新型经济形态，知识经济的显著特征是以信息产业为基础，其发展依赖于知 识和有效信息的积累和利用。在知识经济条件下，知识密集型和高新技术产业成为经济 形态中最具活力的产业形态，代表着当今社会经济发展的主流方向。 知识经济时代的市场竞争是以知识竞争为核心，即以人才竞争为核心，而不是以商 品竞争为核心因此知识经济时代企业的发展动力就是依赖于培养大批的创新人才。只 有创新人才才能做到入无我有，人有我优。出奇制胜，领先一着，在市场竞争中取胜。 然而培养创新人才，需进行大量的投资，同时需考虑投资效益问题。所有这些都要求加 强对人力资源的核算与管理，因此有必要研究人力资源会计。 4 2 国家宏观管理的需要 在我国，随着市场经济体系的不断完善，要求人力资源有更多的经济特征，要求确 认人力资源的成本和价值，进行人力资源投资效益分析。通过人力资源会计报告，国家 可以掌握各企业人力资源开发维护现状，从而采取相应的宏观调控手段，促进人力资源 总量上的供求平衡，确定人力资源开发方向，引导人力资源合理流动，在宏观上优化人 力资源的配置。 3 满足外部信息使用者的需要 企业外部投资者和其他的信息使用者为了做出正确的投资决策，都十分关心企业的 人力资源状况。投资入需要从人力资源信息中了解企业的经营管理水平、技术实力、获 利水平、发展潜力等，考察企业资金能否得到有效使用，实现资金的保值并最大限度地 增值，以决策其是否投入资金；债权人需要从人力资源信息中了解企业的人力资源素质、 发展潜力、长期获利能力等情况，考察其贷款本息能否安全收回，以决策其是否给企业 发放贷款；社区需从企业人力资源信息中了解企业社会责任的履行情况，如职工的工资、 福利水平、社会保障情况、受教育培训情况等，以及本社区劳动力的就业情况等；供应 商需从人力资源信息中了解企业持续经营能力和市场竞争，以考察其产品是否具有可靠 的销售渠道；销售商客户同样需了解企业持续经营能力，以考察其原料供应情况；潜在 的人力资源拥有者需从人力资源信息中考察企业对人力资源的重视程度，以决策自己进 入该企业有没有发展潜力。因此推行人力资源会计可以及时地揭示和披露企业人力资源 现状、利用及其变动情况的有用信息，为外界人士预计、比较、评估企业的资源状况和 获利能力，进而做出正确的行动方针提供资料。 4 增加企业竞争力，提高企业效益的需要 市场经济条件下，企业间对产品质量、价格、信誉等方面的竞争，归根结底是企业 间人力资源的竞争，谁争取到了高素质人才，谁就会在市场竞争中立于不败之地，在这 种情况下，企业为了获取高素质人才，加大了人力瓷源投资，包括提高物质待遇，改善 人际关系，提供良好的工作条件，提供在职培训等。而投资的效益如何，这是企业管理 当局最关心的问题，相应地就要求对人力资源的收益与成本进行核算，考察其经济效益。 ( - - ) 推行人力资源会计的可行性 尽管目前推行人力资源会计还有许多困难，如人力资源价值计量等问题还有待于探 讨，但基于以下理由，笔者认为在我国推行人力资源会计仍具有可行性。 1 科学技术的进步为推行人力资源会计提供了可能性 首先是科技进步推动了生产方式的转变，以信息、服务业为代表的知识密集型和技 术密集型产业迅速发展，高科技和掌握专门技术的高级人才在企业发展中的作用日益显 著，会计核算中对这方面的信息开始重视，并以各种方式表现出来，为人力资源会计的 实行提供了素材。其次，技术的进步，特别是计算机技术的进步，可以使复杂的计算变 得容易，从而解决了计量技术问题。 2 现代企业制度的建立，为人力资源会计的推行提供了良好的外部环境 我国正在努力建立一种产权清晰、权责明确、政企分开、管理科学的现代企业制度。 企业自主经营，自负盈亏，是市场经济下的竞争主体，要想在市场竞争中生存，首先必 须要有糟明的管理人员、科技开发人才、熟练技术工人，然后才能有高科技产品和信得 过的质量，在市场竞争中取胜。为了拥有高素质人才，企业必须要加大人力资源投资， 包括高新聘用科技人员，重奖为企业带来效益的职工，培训现有职工，挖掘内部潜力。 同时为了防止人才外流，还要追加稳定人才的投资等。随着人力资源方面投资的增加， 企业客观上要求对人力资源投资进行核算，同时人力资源投资的增加也增加了人力资源 会计的核算内容，提供了人力资源会计的核算材料，推动了人力资源会计的实行。此外， 现代企业制度中的管理科学要求企业对人力资源实行科学管理，既要对人力资源进行合 理投资，又要对人力资源实行科学的激励制度，如允许人力资源参与企业收益分配，充 分调动员工的积极性，努力提高企业效益，这些都说明现代企业制度为人力资源会计的 推行提供了良好的外部环境。 3 劳动力市场的建立健全为人力资源会计的实行提供了前提 在社会主义市场经济条件下，劳动力作为生产要素，在经济活动中转移并让渡其使 用价值，释放其价值成为商品的价值。为了实现人力资源的优化配置，合理体现人力资 源的价值，必须有健全的劳动力市场。通过劳动力市场竞争，具有不同期望价值的劳动 者，都能得到与其价值水平相适应的职位。目前我国劳动力市场和人才交流中心已经初 具规模，为人力资源会计的实行提供了前提。 4 人力资源会计理论的日渐成熟为人力资源会计的推行提供了基础。 西方对人力资源会计的研究进行了4 0 多年，初步构建了人力资源会计理论体系， 为我国提供了可以借鉴的经验。我国理论界对人力资源会计的理论研究和应用研究也初 见成效，并构建了一套较为完整的会计程序和方法，虽然还没有达成一致意见，但是笔 者认为，任何一门科学，尤其是应用科学，其一开始不可能是很完善的，使用者也不会 提出过高的要求。重要的是付诸实践，在实践中不断完善。为此，推行人力资源会计应 从点到面，逐步展开。首先应在知识密集型的行业试点推行，待核算方法和计量手段进 一步完善科学后，再向其他行业推行。 6 第二部分人力资源会计的基本理论 人力资源会计的基本理论包括人力资源会计的基本概念、会计主体、会计目标、会 计对象、会计假设以及人力资源会计的分类等。对人力资源会计基本理论的研究，可以 指导对人力资源成本会计和人力资源价值会计的研究及其准则的制定；可以通过人力资 源会计准则规范人力资源会计信息提供者的行为；有助于信息使用者理解人力资源会计 信息。 一、人力资源会计的基本概念 人力资源会计的基本概念主要有人力资源、人力资产和人力资本三个。 1 人力资源 人力资源的概念 人力是指人的脑力和体力的总和。当人力用于劳动时，便可称之为劳动力。人力资 源是指一定范围内的人口总体所具有的劳动能力总和。通常我们用一定范围内具有为社 会创造物质财富和精神财富的从事脑力劳动和体力劳动的人的数量和质量表示。人力资 源的数量是由具有劳动能力的人来表示，人力资源的质量是由体力的强弱、智力的高低 及社会道德水平等来表示。人力资源和人不是一个概念，人是人力资源的载体。人力资 源与人口资源存在区别，人力资源强调必须是拥有劳动能力的人，而人口资源只要是具 有生命活力的人即可。同时，人力资源又与劳动力资源相区别，劳动力资源强调拥有劳 动能力的人必须达到法定劳动年龄之后，才能称作劳动力资源。而人力资源也与人才相 区别，人才是人力资源中具有专门技术或特殊能力的那部分人，它强调的是人力资源的 质量方面。所以人口资源、人力资源、劳动力资源与人才之间的关系是人口资源多于人 力资源，人力资源多于劳动力资源，人力资源多于人才。 在人力资源这个概念问题上，中国会计学会首届“人力资源会计理论与方法”专题 讨论会的与会代表们已经达成了共识。他们认为：“人力资源的本质是人的能力，与人本身是 不同的两个概念。人力资源是商品，并非指人是商品，而是说人的某种技能是商品。”o 人力资源的特性 人力资源作为以人身为载体的“活”的资源，具有如下特性： 首先人力资源具有能动性。这是人力资源区别于其他任何资源的特性，之所以说人 力资源具有能动性，就是因为人力资源在经济活动中起主导作用，总是处在发起、操纵、 。中国会计学会；人力资源会计专题 ，中国财政经济出版牡1 9 9 9 年版 7 控制其他资源的位置上。也就是说，人力资源能够根据外部条件和自己的目的，有意识 地确定经济活动的方向，并按这一方向的要求具体选择、运用外部资源。人力资源作为 生产要素与其他被动性要索相比，是最积极、最活跃、最主动的起创造性作用的生产要 素。人力资源的这一特性要求对人力资源要进行充分激励，调动其积极性。 其次，人力资源具有高增值性。人力资源可以带来远大于其自身投资成本的收益。 相对于物质资源在使用中不断损耗，最后报废来说，人力资源可以通过对它进行补偿和 投资，使其不断更新发展，以创造更多的价值。人力资源的这一特性要求对人力资源的 价值进行计量。 再次，人力资源具有再生性。人力资源以人体为天然载体，人力大小、强弱与人的 自然生理过程相联系。人经过劳动消耗体力、脑力后，需要并能够通过体息补充营养而 恢复人力，这是一种人力的再生产过程。此外，人力还可通过人口的再生产，使人力更 新换代。人力资源的这一特点决定了在人力资源的运用过程中要不断对消耗的人力进行 补偿，以促使入力资源获得再生。 2 人力资产 人力资产是指企业在一定时期内拥有或控制的，可以为企业带来未来经济利益的人 力资源。该定义首先强调人力资产是能为企业带来未来经济利益的人力资源。人力资源 只有投入企业才能成为人力资产，企业取得人力资源的目的是获得经济利益。其次，强 调人力资产是企业拥有或控制的人力资源，使用“拥有或控制”是强调在法定工作时间 内企业有权排斥其他单位或劳动者个人使用其劳动力。第三，强调人力资产是企业在一 定时期内拥有或控制的人力资源，这是因为人力资源是可以流动的，企业不可能无限期 拥有或控制相同的人力资源。 3 人力资本 人力资本是指人力资源的使用权让渡给企业后所形成的企业的一种“资金来源”， 它在性质上近似于实收资本。当劳动者即人力资源的载体成为某企业的成员时，即进行 了人力资源产权交易后，与原来意义上的法定企业所有者投入企业的是物质资本相对应， 劳动者投入企业的是有技能的、有产出价值的“人力资本。”这一概念的提出确立了人力 资源的权益，即劳动者作为人力资本的出资者应与物质资本的出资者一样参与企业盈余 价值税后净收益的分配，它特别强调人力资本是与物质资本一样应该并且能够获得 剩余价值的价值。这里的“人力资本”的内涵比人力资本理论中所使用的“人力资本” 概念的内涵更为广泛。因为它不仅包括对人力资源的教育投资使劳动者获取知识和技能 后所形成的具有更高质量的生产能力，也包括在卫生保健等方面的投资使劳动者体质增 强而产生的促进生产率提高的能力，还包括纯粹的自然人力和纯粹的自然人力在掌握简 单的操作方法后与一定的物质资源相结合所形成的一定的生产能力。 通过上述分析不难看出，人力资源、人力资产与人力资本是三个相互联系，但又不 等同的概念。人力资源作为全社会的一种经济资源，以一定数量的具有劳动能力的人口 形态表现；当人力资源投入企业之后，便形成企业的人力资产和人力资本。人力资产是 以一个企业的劳动力资源为表现形式；人力资本首先是“资本”，而资本是一种价值表现， 是以劳动者对企业投入人力资源为前提的。当然人力资本是借助于人力资源、人力资产 的形式表现的。任何资本在会计上都可以表现为两个方面，即资本的占用形态和资本的 来源渠道。人力资产体现了人力资本的占用形态，人力资本则表示某一时期一个特定会 计主体所接受的人力资产投资总量。企业人力资本的来源渠道可以是国家、企业或个人。 二、人力资源会计的概念、主体、目标和对象 i 人力资源会计的概念 关于人力资源会计( h u m a n r e s o u r c ea c , e o u n t i n g ) 的定义。常见的主要有以下三种： 一是弗兰霍尔茨的定义：人力资源会计是把人的成本和价值作为组织的资源而进行 的计量和报告。( 陈仁栋译的弗兰霍尔茨著的 人力资源管理会计1 9 8 6 年版) 二是美国会计学会人力资源会计委员会在其研究报告中提出的定义：人力资源会计 是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法。其目的是将企业人力资源变化的信 息，提供给企业和外界有关人士使用( 刘仲文蔫的入力资潺会计) 三是日本学者若杉明的定义：人力资源会计悬这样一种会计，它通过会计方法和跨 学科领域的方法，测定和报告有关人力资源的会计信息，以提供给企业的经营者及其利 害关系者利用。( 财经理论与实践2 0 0 1 年第1 期，周嫡：对人力资源会计的再探讨) 四是阎达五的定义：人力资源会计就是将人力资源作为一项重要的资产，对其招聘、 录用、管理、教育、使用等方面的业务进行确认、记录、计量、估价、投资、摊销等的 核算和管理活动。( 阎达五主编：会计准则全书辽宁人民出版社1 9 9 3 年) 五是徐国君的定义：人力资源会计是“对人力资源进行价值核算和管理的一种会计 方法，它包括人力资源财务会计与人力资源管理会计两部分，前者是以会计原则为准绳， 主要签别、计量与提供有关人力资源的货币性信息，以使信息使用者作出正确的判断和 决策的有组织的系统t 后者是利用人力资源的货币性信患及其他相关信息，主要从价值 的角度对人力资源的选择、开发、配置、保护、评价等的会计管理活动。”( 徐国君劳 动者权益会计) 六是刘仲文的定义：人力资源会计是把人力资源作为社会或企业的人力资产，对其 9 成本和价值进行确认、计量和记录，对其供给与需求进行预测，对其投资效益进行分析， 作出人力资源投资决策分析，并将其结果报告给各有关方面的会计管理方法。( 刘仲文： 人力资源会计) 笔者认为，弗兰霍尔茨的定义只考虑了人力资源的成本和价值，而没有考虑人力资 源的权益；美国会计学会的定义和日本学者若杉明的定义都比较笼统，统一称之为人力 资源数据；阎达五的定义比较琐碎；徐国君的定义包括的内容太广，把应属于人事部门 的管理活动都包括进来；刘仲文的定义内容也太广，把应属于财务管理的分析内容也包 括了进来。下面笔者给出人力资源会计的定义：人力资源会计是通过采取一定的方法和 程序，对人力资源的成本、价值和权益进行确认、计量、记录和报告，以满足企业内部 管理和外界信息使用者需要的- f 7 会计。 2 人力资源会计的主体 人力资源会计是对人力资源数据进行确认、计量、记录和报告因此凡是需要进行 人力资源核算工作的组织都是人力资源会计的主体。人力资源会计的主体可以是国家、 企事业单位和家庭。本文的会计主体指企业。 3 人力资源会计的目标 人力资源会计的一般目标是提供人力资源变化的信息。以满足人力资源会计信息使 用者的需求。对于企业人力资源会计来说，它的具体目标主要包括以下几方面： 满足企业管理部门对人力资源信息的需求，帮助管理部门作出正确的决策 人力资源是企业的一种最有价值的资源，企业之间的竞争更多地体现为人才的竞 争，为了在竞争中立于不败之地，企业必须千方百计地吸引优秀人才，并将其安排在最 能发挥其才能的工作岗位上。在知识密集型企业里，人力资源的取得成本、开发成本、 使用成本、保障成本在企业成本中的比重不断上升。因此，为了提高企业经济效益，管 理者必须进行人力资源的投资效益分析，以便作出正确的决策。所有这些都离不开人力 资源会计所提供的信息。 满足企业外部各方对入力资源信息的需求 国家有关部门为了进行人力资源宏观管理，需要掌握企业拥有或控制的人力资源数 量、质量信息以及企业对人力资源的投资信息等，而对于企业外部利害关系各方如投资 者、债权人等也需要企业人力资源的信息，以便作出正确的投资决策，因为他们投入资 金的运用效果与企业的人力资源素质密切相关。 调动企业劳动者的积极性 劳动者以其人力资源对企业进行投资，成为企业的投资者，和物质资本投资者一样 1 0 拥有剩余索取权，参与企业盈余价值的分配。这能密切劳动者和企业的联系，有助于企 业人力资源能动作用的充分发挥。 4 人力资源会计的对象 “对象”一词是指“行为或思考时作为目标的人或事物”，会计是一种核算与管理 活动或行为。那么人力资源会计对象则是进行人力资源会计核算和管理活动时作为目标 的人或事物。具体来说，人力资源会计的对象是人力资源会计主体中人力资源的价值运 动。人力资源的价值运动包括作为价值运动起点的劳动者对企业人力资源的投入和企业 对人力资源的投资以及作为价值运动终点的与该投入相对应的人力资源的产出这样三个 方面。劳动者对企业投入的人力资源主要表现为人力资本。企业对人力资源的投入主要 包括：为了取得人力资源所发生的取得成本；为了使企业的劳动者能够掌握与其工作岗 位相适应的技能和提高企业员工的人力资源素质所发生的开发成本；企业运用人力资源 的使用权时所发生的使用成本( 补偿费用) ；企业取得或开发替代者来替代既定职位上的 人员时所发生的替代成本。在人力资源的产出过程中，人力资源的价值运动主要表现为： 企业通过对人力资源的投入所形成的人力资源价值的增量；企业的人力资源在使用过程 中新创造的价值；企业劳动者按其所拥有的人力资本参与企业盈余价值的分配等。 三、人力资源会计的假设 会计假设是组织会计工作必须具备的前提条件，同时也是会计理论的基础。离开了 这些前提条件，就不能有效地开展会计工作。目前人们对此并无统一认识。笔者认为， 由于人力资源会计属于会计学的一个新型分支学科，因此会计学的会计主体、持续经营、 会计分期、货币计量四个基本假设也同样适用于人力资源会计。但是基于人力资源的特 性，人力资源会计还应有以下三个假设。 人是有价值的组织的资源 人是有价值的组织的资源意味着人能够为组织提供现在的和将来的服务，同时也意 味着这些预期的未来服务对企业具有经济价值。所以人力资源的价值有必要在会计上得 到应有的反映和控制。应该注意的是，把人作为某一组织的有价资源，是因为他们具有 服务潜力，有创造价值的潜能，并不仅仅是因为他们被某一组织所控制。 人力资源的价值受各种因素的影响而变动 首先，人力资源是具有能动性的资源，能动性发挥的程度取决于企业管理当局是否 能够充分调动其积极性。如果企业管理水平很高，充分调动了每个员工的积极性，使其 能动性最大程度地发挥出来，进而提高了生产率，就会使企业人力资源的价值增加。 其次，人力资源的价值还会随着科技进步、教育、培训等出现增减变动。例如，在 科学技术快速发展的条件下，企业组织人力资源培训，经过培训的人力资源的价值就会 增长；在同样的条件下，如果企业不进行人力资源的培训，导致企业人力资源所掌握的 技术陈旧，其价值也会损耗或降低。 因此，企业人力资源的价值会因管理水平、个人努力、科技进步、教育培训等出现 增减变动。 人力资源的价值是可以计量的 人力资源的成本可以计量，大家毫无疑议，但对于人力资源的价值可以计量，研究 者们则有不同的看法。笔者认为，这主要是观念问题。会计工作中实际上有很多资产的 计价已经带有不确定性，如土地、无形资产等的计量，并不存在绝对准确的计量尺度， 计量在一定意义上说只是人们观念上对一种事物价值认可的手段。当我们把价值界定为 人所能带来的经济利益时，我们就可以采用一定的方法，包括货币方法和非货币方法， 来对人力资源加以计量了。 四、人力资源会计的分类 人力资源会计的分类有多种方法，可以从不同会计主体角度划分，也可以从不同会 计对象角度划分，还可以从不同会计目标角度划分。本文只介绍后两种分类方法。 根据会计对象不同进行分类 弗兰霍尔茨把人力资源会计定义为：把人的成本和价值作为组织的资源而进行的计 量和报告。它包括用于计量人力上的投资及其重置成本的会计，它也包括用于计量人对 一个组织的经济价值的会计。因此