（会计学专业论文）企业应收账款内部控制制度研究.pdf

独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得 的研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不 包含其他人己经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得天津财经大学或 其他教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究 所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示谢意。 学位论文作者签名： 枷丫备 签字目期：功id 年r 月；日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解天津财经大学有关保留、使用学位论文的规定， 有权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查 阅和借阅。本人授权天津财经大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有 关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位 论文， ( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：杠节b 导师签名： 签字日期：汕伦年f 月：；日签字日期： 学位论文作者毕业后去向： 工作单位：i 抓笺i 昏臼r 磐悖蓖肇臣公司灭印啪话： 亨产。控。泣。 通讯地址：云渖昂t 7 珞区荩闼鱼强警嘻啊锄墨编：方口口，吖 内容摘要 长期以来，应收账款一直是企业财务管理的重点和难点。我国企业的应收账款状况一 向不容乐观，企业之间相互拖欠，逾期应收账款居高不下，呆账和坏账比例逐年升高，企 业资产质量严重恶化。一些企业由于大量应收账款不能及时收回而陷入财务困境，最终被 迫重组或破产，究其原因大多是企业应收账款管理不善造成的。我国企业应收账款方面的 问题不仅影响着单个企业的经营，也制约着市场经济信用关系的建立，甚至还威胁着国民 经济的健康运行 面对应收账款的种种问题，研究认为需要从企业内部入手，加强内部控制管理。鉴于 此，文章从分析应收账款内部控制对企业管理的重要性入手，概述企业应收账款的内容和 形成原因，归纳我国企业应收账款的特点，通过对我国企业应收账款内部控制现状、存在 问题的充分剖析，提出建立应收账款内部控制制度的必要性。 该文在解读我国内部控制框架并进行要素分析之后，试图运用内部控制制度的基本原 理进行观察思考，结合相关理论归纳总结，对设计和构建适合我国企业的应收账款内部控 制制度展开系统性的研究和阐述，以期构造切实可行的符合我国五部委企业内部控制基 本规范要求的应收账款内部控制制度，为企业应收账款内部控制的实践工作提供参考。 最后以h 公司为例，对一具体案例进行分析，说明应收账款内部控制实务中的一些具体情 况，将理论运用到实践中去，对应收账款内控制度实施中可能遇到的问题提出合理化的解 决对策。 关键词：应收账款内部控制制度设计 a b s t r a c t t h em a l l a g e m e n to fa c c o 呲sr e c e i v a b l eh 弱b e 踯i m p o r t 锄t 锄dd i m c l l l ti i lf i n a n c i a l m 锄a 胆n e n tf o ral o n gt i m e 1 1 l ec o n d i t i o no fa c c o u n t sr e c e i v a b l ei nc l l i n e s e 即t e 印r i s 懿i s a l w a y su n o p t i m i s t i c ：a n e a r so fo v e r d u ea c c o u n t sr e c d va _ b l e ，l l i g hr a t i oo fs t 孵l 锄td e b t sa i l db a d d e b t s ，as 耐o u sd e t 嘶o r a t i o ni l la s s e t sq u a l i 够d u et op o o rm a l l a g e i i l e 她m ee n t e l p r i s 骼f a l l i n t of i n a n c i a ld i 伍c u l t i e sa n dc v c i lf a c er e o r g 锄i z a t i o n0 rb 觚h u p t c y ，b e c a ：i l s el 魍g e 锄0 u n to f a c 咖n t sr e c e i v a b l ec 觚n o tb ec a l l e db a c ki i lt i m e t h e 邮b l e m so fa c 咖n t sr e c c i v a b l en o to n l y a 行托tt h em a n a g e m e n to fi i l d i v i d u a l 即t e r p r i s e ，b 毗a 1 r e s t r i c tn l ee s t a ：b l i s h m e n to fc r e d i t c o n c e n li i lm 砌 e c o n o m y ，a l l de v e nt h r e a t t l l el l e a l t h yo p 耐i o no f n a t i o i l a lc c o n o m y f a c i n gm ep r o b l e m so fa c c o u n t sr e c e i v a b l e ，w ec o n s i d 部e di tn c 脱：s s a 拶t 0 s t a r t 缸，mt l l e 饥t e 印r i s ei n t 耐0 r t 0s 骶n g t h e l li n t e m a lc o n t l 0 1 1 1 l i sp 印e rs t a n e dw i t ht h ei m p o r t a i l c e 锄a l y s i s o f 咖a lc o n 们lo na c c o u n t sr e c e i v a b l et 0e i l t e q 坪s em a l l a 孵n e n t ，锄ds 硼：1 l i l 撕z e d 心 c h a r a c t e r i s t i c so fa c c o u n t sr e c e i v d b l ei nc i l i n e s ee n t e 印r i s e sa r e ra no v e r v i e wo fi t sc o n t e n t sa n d c a l l s e s ，t h 肌p u tf o r w a r dt h en e c e s s i t yo fm ee s t a b l i s h m 锄to fi i l t e m 甜c o n t m lo na c c o u r 烟 r e c e i v a b l et h r o u 曲m es t u d yo fi t s 1 1 r e n ts i t l l a t i o n 锄ds p e c i 6 cp r o b l e m s a f t e re x p l a i n i n gm e 仔a m eo fi n t e m a lc o n t r 0 1a i l df a c t o r 孤a l y s i s ，w et r i e dt 0u s et h eb 硒i c 研n c i p l e so fi n t 锄a lc o n 劬ls y s t 锄t od e s 啦as y s t 锄o fi n t e n l a lc o r 帅lo na c c o l l i l t s 风瑚i v a b l es u i t a b l ef o rc 1 l i n e s e 肌t e 印r i s 嚣，i no r d e rt oc o n s t m c tap r a c t i c a l 觚df e a s i b l es y s t e m t l l a tm e e tm er 以l u i r e m e n t so fb 嬲i cs t 锄d 莉f o re n t 叩r i s ei n t 锄a lc o n 仃0 l i s s u e db y5 c o 删 i l i s s i o n s f i n a l l yt a l 【i n ghc o i p o 洲o n 鹊趾c x 锄叩l e ，e x p a t i a t e ds p e c i f i cc o n d i t i o 船i n c 0 i m t ec a s e s ，a i l dt h e np mf o 刑a r d 洲o n a ls o l u t i o n st op r o b l 锄si i li m p l e m e n t a t i o no fm e s y s t a n k e yw o r d s ：a c c o u n t sr e c e i v a b l e ；i n t e r n a lc o n t r o l ；s y s t e md e s i 弘i n g i i 目录 内容摘要i a b s t r a c t i i 第l 章绪论 1 1 选题依据和研究背景。1 1 1 1 选题依据及思路l 1 1 2 研究背景1 1 2 结构内容和研究方法2 1 2 1 本文的主要内容和结构2 1 2 2 研究方法2 1 3 本文创新点和研究价值3 1 3 1 选题的特色及创新点3 1 3 2 选题预期的理论意义和应用价值3 1 4 内部控制理论发展综述4 1 4 1 国外内部控制理论变迁4 1 4 2 我国内部控制规范体系的演进5 第2 章我国企业应收账款内部控制现状及问题分析 2 1 应收账款的内容及形成原因7 2 1 1 应收账款的概念和内容7 2 1 2 应收账款风险的形成原因7 2 2 我国企业应收账款的特点9 2 2 1 应收账款数量逐年增加，数额较大，企业缺乏管理力度9 2 2 2 应收账款比例控制欠佳9 2 2 3 应收账款账龄老化严重9 2 2 4 应收账款的非现金方式还款多1 0 2 2 5 应收账款坏账率较高，坏账准备计提不足1 0 2 3 应收账款对企业的影响1 0 2 3 1 积极影响持有应收账款的功能1 0 2 3 2 消极影响持有应收账款的风险1 1 2 4 企业实施应收账款内部控制的必要性1 2 2 5 我国企业应收账款内部控制存在的问题12 2 5 1 应收账款内部控制意识淡薄1 2 2 5 2 “滞后的应收账款内部控制模式13 2 5 3 机构职责划分不清，执行力欠佳1 3 2 5 4 没有建立有效的信用管理制度13 2 5 5 缺乏对应收账款的定期数据分析1 4 2 5 6 合同管理不善，法制维权意识薄弱1 4 2 5 7 激励和约束机制不健全，没有完善的绩效考核体系1 4 第3 章企业应收账款内部控制制度的构建 3 1 内部控制框架解读一要素分析1 6 3 2 构建应收账款内部控制制度的现实意义1 7 3 3 应收账款内控制度的基本目标和设计原则1 8 3 3 1 应收账款内部控制制度的基本目标1 8 3 3 2 应收账款内部控制制度的设计原则1 8 3 4 应收账款内部控制制度的架构2 0 3 5 构建应收账款内部控制制度的设想2 1 3 5 1 营造应收账款内部控制的控制环境2 1 3 5 2 加强应收账款风险评估与控制2 4 3 5 3 规范和完善应收账款的各项控制活动2 4 3 5 4 建立应收账款信息沟通系统3 0 3 5 5 强化应收账款内部监督3 1 3 6 实施应收账款内部控制制度应注意的问题3 2 3 6 1 充分认识内部控制的局限性3 2 3 6 2 加强对内部控制行为主体一人的控制3 2 3 6 3 找准各环节关键控制点3 3 3 6 4 应收账款内部控制应贯穿事前、事中、事后三条主线3 3 3 6 5 做好应收账款内部控制制度的评价。3 4 第4 章内部控制案例分析及启示 4 1h 公司概况3 5 4 2h 公司应收账款状况分析3 6 4 3h 公司应收账款内部控制的启示3 8 4 3 1 逐步建立完善的应收账款内部控制制度3 8 4 3 2 转变思想，审时度势，加大改革力度3 9 4 3 3 警惕关联方应收账款的风险3 9 4 3 4 加强合作，借助金融工具，创新应收账款内部控制措施3 9 第5 章结论与展望 5 1 结论：4 0 5 2 展望4 0 参考文献4 2 后记4 5 第1 章绪论 1 1 选题依据和研究背景 1 1 1 选题依据及思路 在现代市场经济中，建立在商业信用基础之上的赊销方式，成为企业普遍采取的，增 强销售竞争力的商品交易模式。随之产生的应收账款也为企业带来了新的风险隐患。0 8 年 美国房地产次贷危机再次唤醒了人们对于信用风险的防范意识。如何从企业内部管理角度 出发，防范、降低这种风险，确保应收账款的回收，成为应收账款管理中的关键问题。 从2 0 0 1 年财政部的内部会计控制规范到2 0 0 8 年6 月五部委联合发布的企业内 部控制基本规范，面对变化莫测的国际国内经济形势，我国理论界及实务界对于企业财 务风险管理以及内部控制的研究日益激烈。鉴于应收账款是一项风险较大的资产，本文着 眼于企业营运资金管理中的应收账款管理，试图运用内部控制的基本原理对应收账款的内 部控制制度进行设计和研究，寻求切实可行的应收账款内部控制制度，防范企业风险。思 路如下： 源于美国次贷危机盟信用风险j 坠竖蕉邕避应收账款管理 。 0 8 年企业内部控制基本规范颁布内控框架改进、内控制度规范化 ， 1 l 可试图运用企业内部控制的基本原理对应收账款内控制度进行设计和研究。 1 1 2 研究背景 在当今的全球市场中，竞争压力和行业惯例要求越来越多的企业选择赊销的方式开拓 市场，扩大产品销售规模。据调查，我国约有8 0 的企业不同程度地采取赊销方式进行产 品和服务的销售活动。赊销一方面增加了企业的销量，另一方面也产生了大量的应收账款， 应收账款资产成为公司资产负债表中数额最大的有形资产之一。统计数据显示，截至2 0 0 9 年年底，4 5 7 家上市公司应收账款共计1 2 8 4 5 7 亿元。而该数据在2 0 0 8 年年末的时候只有 1 0 5 2 1 l 亿元。按此计算，在2 0 0 9 年这4 0 0 多家公司的应收账款增加了2 3 2 4 6 亿元，增 幅为2 2 0 9 。尽管宏观经济整体复苏，但是上市公司的应收账款状况在2 0 0 9 年并未出现 明显好转，绝大多数上市公司的应收账款都出现净增加的局面。财汇统计数据显示，在已 经发布年报的4 5 7 家上市公司中，有3 0 5 家上市公司应收账款在2 0 0 9 年同比增加，占比 。对于“应收账款内部控制”这一概念学术界并无明确的定义，本文所指的“应收账款内部控制”足与企业内部控制制 度相对接的一套系统化的应收账款管理模式。 l 高达6 6 7 4 。 1 2 结构内容和研究方法 1 2 1 本文的主要内容和结构 全文共分五章。 第一章是“绪论，介绍论文的选题依据、研究背景、结构内容、研究方法、研究价 值和创新之处，并回顾了国外内部控制理论及我国内部控制规范体系的演进过程。 第二章切入正题“我国企业应收账款内部控制现状及问题分析 。从分析应收账款内 部控制对企业管理的重要性入手，概述企业应收账款的内容和形成原因，归纳我国企业应 收账款的特点，通过对我国企业应收账款内部控制现状、存在问题和成因的充分剖析，提 出建立系统化的应收账款内部控制制度的必要性，为后续章节作理论铺垫。 第三章是“企业应收账款内部控制制度的构建 。在回顾我国内部控制理论及其要素 构成之后，试图运用内部控制制度的基本原理进行观察思考，结合相关理论归纳总结，对 设计和构建适合我国企业的应收账款内部控制制度展开论述：剖析应收账款内控制度构建 的意义，提出总体目标和设计原则，最终构造应收账款内控制度的框架及主要内容，并阐 述了实施应收账款内控制度过程中应注意的问题。 第四章选取一家上市公司，通过分析该公司应收账款的质量和管理模式，从实践经验 的总结中得到启示，并对其在构建应收账款内部控制制度以及实施过程中遇到的问题提出 合理化的解决建议。 、第五章结论与展望。综述论文的研究结论，对应收账款内部控制新制度的应用和实施 做一些思考，指出文章局限性及有待进一步研究的问题。 1 2 2 研究方法 本文主要采用规范分析的研究方法，立足于我国国情和企业实际情况，通过研读中外 相关文献和国家政策法规，进行整理提炼；并搜集企业资料，充分调研，贯彻理论与实际 相结合的研究思路。在借鉴企业先进管理经验的基础上，通过对规范性文件和理论框架的 解读，逐层分析，归纳现状，深究原因，剖析问题，并对制度框架提出合理化的解决方案 和务实建议。引入实际案例，透彻分析，用创新思想探讨企业实务管理模式。 。程亮亮，4 5 0 多家公司应收账款删比增加2 2 n ，第一财经日报：2 0 1 0 年3 月1 8 日 1 3 本文创新点和研究价值 1 3 1 选题的特色及创新点 理论界和实务界对于应收账款和内部控制的研究不乏其数，大多学者都是将其作为两 个对象，分别研究企业应收账款管理或内部控制制度，将两者结合起来构建应收账款内部 控制制度的系统化研究并不多见。本文从企业内部控制角度出发，试图运用内部控制的基 本原理对应收账款的内控制度进行设计和研究，寻求切实可行的符合我国五部委企业内 部控制基本规范要求的应收账款内部控制制度。 1 3 2 选题预期的理论意义和应用价值 ( 1 ) 选题的重要性 随着我国市场经济的不断发展与完善，市场秩序进一步规范，企业间的竞争日趋激烈， 赊销渠道也逐步多样化。应收账款的管理是企业内部管理的核心，一个企业若要管理好应 收账款，首先要做好应收账款的内部控制。我国企业长期以来因为应收账款内部控制制度 的缺失与执行力的缺乏等种种原因，造成应收账款管理的诸多问题，为企业带来极大的风 险隐患。 企业必须建立有效的应收账款内部控制制度，尽可能降低应收账款投资的机会成本， 减少坏账损失与管理成本，使企业的赊销政策发挥出优势，从而进一步提高应收账款投资 的收益率，提高企业市场竞争力。本文通过对企业应收账款实务管理中存在问题的剖析， 进一步对应收账款内控制度的建设展开论述，提供一条切实可行的、具有很强可操作性的 思路与解决问题的方法和途径，对增加企业自身防御风险的能力，提高企业在市场竞争中 的生存性和盈利能力具有十分重要的意义。 ( 2 ) 选题的操作性应用价值 本文力求通过对应收账款内部控制制度的研究，改进企业传统的应收账款管理模式， 针对企业实际情况，提出切实可行的改进应收账款管理的对策和建议，规范我国应收账款 的核算和管理，建立、健全应收账款内部控制制度，提高管理水平，从根本上预防、解决 应收账款带来的各种问题，实施有效的风险控制，对于我国企业具有一定的操作性应用价 值。 ( 3 ) 制度建设的系统性贡献 目前，我国对应收账款管理的研究仍然缺乏系统性和体制性，大都只是研究应收账款 的某一个方面。本论文对应收账款的系统性研究可以强化企业对应收账款管理的意识，同 1 时探索符合我国国情的、比较适用的应收账款内部控制制度，为企业应收账款内部控制的 制度化建设提供参考。 1 4 内部控制理论发展综述 1 4 1 国外内部控制理论变迁 内部控制兴起于上世纪4 0 年代中期的西方国家，总体来讲内部控制的发展经历了内 部牵制、内部控制制度、内部控制结构和内部控制整合框架四个阶段。早期的内部牵制 阶段重点在于组织内权力分配的牵制和责任制衡，主要目的在于防止差错和舞弊。1 9 8 8 年 美国注册会计师协会发布了第5 5 号审计准则公告会计报表审计中对内部控制结构的关 注，该公告取代其1 9 7 2 年发布的审计准则公告第1 号，拓展了审计师在财务报表审 计中考虑内部控制的责任，首次以“内部控制结构 一词取代“内部控制 。并指出：企 业的内部控制结构包括为提供取得企业特定目标的合理保证而建立的各种政策和程序。该 文告认为，内部控制结构包括控制环境、会计制度和控制程序。其特点是正式将内部控制 环境纳入内部控制范畴，并不再区分会计控制和管理控制。 上世纪8 0 年代，美国企业出现了大量的财务舞弊现象，一些大公司相继出现经营失 败，这些现象引起了社会各界的空前关注。为了研究经营失败及虚假财务报告产生的原因， 以美国注册会计师协会为首的几个权威机构设立了专门的委员会一美国反对虚假财务报 告委员会的赞助组织委员会( c o s o - c o 姗i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n so ft h e t r e a d w a yc o 嗍i s s i o n ) ，对财务舞弊事件进行全面的调查研究，通过广泛的调查发现，大 部分财务舞弊事件都是由内部失控造成的，c o s o 随即开始研究企业内部控制问题，并于 1 9 9 2 年发布了指导企业内部控制实践的纲领性文件内部控制整体框架，即著名的c o s o 报告，该报告于1 9 9 4 年进行了增补。这份报告得到美国审计署( g a o ) 和注册会计师协会 ( a i c p a ) 的全面认可，a i c p a 于1 9 9 5 年据之发布了第7 8 号审计准则公告，以内部控制整 体框架的概念取代第5 5 号审计准则公告中内部控制结构的概念。c o s 0 委员会提出，内部 控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠 性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。 。杨存红，胡燕，试论公司治理与内部控制的对接 j ，会计研究，2 0 0 4 年第1 0 期：1 4 一1 8 辔a i c p a ，s t a t e m e n t so fa u d i t i n gs t a n d a r d sn o 5 5 ( s a s5 5 ) ，1 9 9 8 c i m a ，af r a m e w o r kf o ri n t e r n a lc o n t r o l ，c o r p o r a t eg o v e r n a n c e ，a p r i l1 9 9 4 国阎达五，杨有红，内部控制框架的构建 j ，会计研究，2 0 0 1 年第2 期：9 一1 4 本世纪初，美国相继发生了震惊全球的安然、世界通信等一系列财务欺诈和审计舞弊 事件，并最终导致为其提供服务的世界最大会计师事务所安达信倒闭。为了重塑市场信心， 遏制财务舞弊事件，2 0 0 2 年美国国会通过了萨班斯一奥克斯利法案，使内部控制理论 有了进一步新的发展。该法案首次对财务报告内部控制的有效性提出了明确的要求：即 需要评价公司内部控制政策和控制程序的记录。管理层有责任建立维护内部控制程序，并 保证其有效实施；管理层要对内部控制进行报告。这意味着美国在历经多年的自愿披露内 部控制信息后，己强制要求上市公司提供注册会计师验证的内部控制报告。至此，内部控 制制度经过长达半个世纪的发展，终于成为正式的管理制度并具有准法律的效力。 1 4 2 我国内部控制规范体系的演进 2 0 世纪8 0 年代后期以来，国内对内部控制问题逐渐关注，研究日趋繁荣，但未形成 共识。进入2 1 世纪，对内部控制的研究散见于专家学者的文章中，但也主要是针对内部 控制与公司治理内部会计控制等方面来做研究。随着现代企业制度的逐渐兴起和公司治理 研究的深入，政府部门和相关协会开始重视推动企业内部控制规范的建设，有关规定见诸 于若干法律、法规文件。 1 9 8 6 年财政部颁发会计基础工作规范，对内部控制作了明确定义。1 9 9 6 年财政部 发布了独立审计具体准则第9 号内部控制和审计风险，要求注册会计师审查企业 的内部控制，提出内部控制三要素：控制环境、会计系统和控制程序，确定审计性质、时 间与范围。该定义是审计概念，明显地套用了a i c p a 在1 9 8 8 年提出的内控定义。 1 9 9 7 年5 月中国人民银行颁布了加强金融机构内部控制的指导原则，这是我国第 一个关于内部控制的行政规定。该规定对金融机构内部控制的原则、目标、基本内容、管 理与检查等方面进行了明确的规范，成为我国商业银行内部控制建设的纲领性文件。 2 0 0 1 年6 月为了配合会计法的实施，财政部又颁布了内部会计控制规范基 本规范( 试行) 和内部会计控制规范货币资金( 试行) ，它是我国重视并加强企业 内部控制制度建设工作的一个重要里程碑。 2 0 0 3 年1 2 月审计署第5 号令发布的审计机关内部控制测评准则( 2 0 0 4 年2 月1 日起实行) 第二条中定义内部控制为“被审计单位为了维护资产的安全、完整，确保会计 信息的真实、可靠，保证其管理或者经营活动的经济性、效率性和效果性并遵守有关法规， 而制订和实施相关政策、程序和措施的过程”。对比c o s o 报告，审计机关内部控制测评 国t h es a r b a n e s o x l e ya c t ( s o x ) ，2 0 0 2 年 。审计署，审汁机关内部控制测评准则，2 0 0 4 年 准则明显借鉴了c o s o 报告的基本内核，从中看出我国政府审计机关对内部控制的认识 也在与国际接轨。2 0 0 4 年底新的“审计风险准则( 征求意见稿) 提出了基于c o s o 框架的 评价方法，从被审计单位的控制环境、风险评估过程、信息系统合沟通、控制活动、对控 制活动的监督五个方面刻画内部控制系统。 2 0 0 8 年6 月我国财政部、证监会、审计署、银监会、保监会等五部委联合发布企业 内部控制基本规范，是监管领域的又一重大改革，自2 0 0 9 年7 月1 日起，首先在我国上 市公司实施，并鼓励非上市的大中型企业执行。基本规范共七章5 7 条，各章分别是：总 则、内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督和附则。基本规范坚持立足 我国国情、借鉴国际惯例，确立了我国企业建立和实施内部控制的基础框架，并取得了重 大突破。 第2 章我国企业应收账款内部控制现状及问题分析 2 1 应收账款的内容及形成原因 2 1 1 应收账款的概念和内容 企业应收账款的产生是企业采取信用销售方式的必然结果。企业应收账款的定义可以 分为广义和狭义两种，广义的应收账款包括应收销货款、预付账款、应收票据和其他应收 账款；狭义的应收账款主要是指应收销货款，即企业采用赊销方式销售商品或劳务而应向 顾客收取的款项，实质是收款人向付款人提供的一种商业信用。本文所论述的应收账款 主要是指狭义的应收账款。 随着市场经济的不断深入和完善，应收账款数额占流动资产和总资产的比重不断增 加。应收账款作为企业的一项资产，代表着企业的债权，体现着企业未来的现金流入。因 此，应收账款在企业的财务报表中越来越受人关注。 2 1 2 应收账款风险的形成原因 ( 1 ) 外部原因市场经营环境的影响( 见图2 1 ) 一定社会条件下，企业产品销售量的大小往往取决于采用何种最为有效的销售方 式，同等条件下使用赊销方式销售产品的销量比现金方式销售的销量就大得多。市场竞争 激烈，为了抢占市场份额，赊销成为企业扩大销售的主要竞争手段，由此产生的盲目赊销 是企业发生应收账款的主要原因。 我国信用管理体系还不完善，社会信用意识薄弱，不少企业不重视自身的信用，恶 意拖欠账款，造成诚信危机。在信用环境不良的情况下，随赊销产生的应收账款则缺乏回 收的保障。 在买方市场的经济背景下，一些企业竞争力不足，市场占有份额较小，而其生产能 力却优于其市场需求份额，产生了供大于求的局面，造成产品积压。为了解决产品积压问 题，企业在销售过程中不得不做出相应的让步，如延长贷款回收期等，造成企业应收账款 质量下降，回收不顺畅，资金短缺。 。刘俊剑，信用管理实务教程 m ，北京：中国金融出版社，2 0 0 8 年：1 2 图2 1 应收账款形成的外部原因 资料来源：作者编制 ( 2 ) 企业内部原因 企业风险意识淡化。我国大部分企业根本未对应收账款进行事前风险防范，存在经 营者短期行为。为了扩大商品销售，一些企业在进入当地市场之初，为了尽快打开营销局 面，在事先未对付款人资信度作深入调查、对应收账款风险进行正确评估的情况下，盲目 地采取赊销政策去挤占市场，只注重完成了多少销售额及销售量，实现账面上的高收入和 高利润，但这种做法忽视了资金的使用价值和款项的可回收性问题。 企业管理机制不健全。目前我国企业管理者普遍只看重销售而忽视对应收账款系统 规范的管理。首先在信用风险管理方面，一方面企业没有建立有效的客户信用档案，没有 完整的信用历史记录；另一方面企业对外赊销行为缺少专业的资信评级、资信限额和资信 控制，没有设立专门的信用评估部门进行评估，现有的业务部门和财务部门信用管理的职 责不清，在缺少对客户经营情况、资金状况和信誉深入调查和了解的情况下盲目赊销，很 容易给企业造成不必要的损失。其次应收账款日常管理缺乏严格的内部控制，有些企业不 重视对账程序及账龄分析等环节，没有准确计提坏账准备，清理不及时、催收不力，导致 资金损失。 人为原因，“关系 所系。一些企业的销售人员长期与同一客户打交道，业务往来 频繁，碍于熟悉的关系和情谊，为了维系老客户，有时忽视企业制定的各项规章制度，不 按照常规流程办事，接受客户的不合理要求，形成不良的应收账款，容易给企业造成直接 经济损失。 应收账款内部控制的联动体系缺失。许多企业尚未建立完整的业务报告系统，使得 企业相关部门之间信息沟通不顺畅，没有形成相互牵制的联动体系，容易出现数据不一致， 信息反馈慢，业务联系脱节等问题，使得内部控制出现漏洞。 2 2 我国企业应收账款的特点 2 2 1 应收账款数量逐年增加，数额较大，企业缺乏管理力度 据统计，目前我国有8 0 以上的企业深受“三角债”困扰，企业间相互拖欠货款高达 上万亿元。大多数上市公司的应收账款动辄几千万，甚至几十亿。数额巨大。我国企业应 收账款总量逐年递增且增长趋势较猛，有些企业应收账款增长速度接近甚至超过主营业务 收入的增长速度。企业由于控制不严，管理不善，造成应收账款居高不下，运营资金拮据， 而应收账款难以收回又使得企业的坏账增加，从而加大了费用，严重影响了企业的经营和 发展。 2 2 2 应收账款比例控制欠佳 首先企业应收账款在流动资产中占比较高。应收账款在流动资产中的份额以1 5 为宜， 但我国一些企业中应收账款在流动资产中的比重超过了这一比例。这种状况严重影响了企 业资产的流动性，导致企业出现偿债风险和资金短缺风险，给再生产带来了极大的不便。 长期如此，企业将缺乏可持续发展以及扩大生产经营规模的现金流。 其次应收账款占主营业务收入的比例也偏高，企业利润的真实性受到影响。一些企业 应收账款的比重甚至占到主营业务收入的三分之一，在一定程度上虚增了收入，夸大了企 业经营成果，增加了企业财务风险，盈利的真实性受到质疑。 2 2 3 应收账款账龄老化严重 应收账款账龄的老化，在企业也是一个普遍性的问题。通过分析2 0 0 4 年部分上市公 司应收账款账龄结构，1 年以内的应收账款同比增加1 7 ，卜2 年的增长2 5 ，2 3 年和3 年以上的分别增长了1 1 ，增长主要集中在2 年以内的应收账款中，老龄化问题严重。按 照惯例，正常的应收账款管理信用期一般控制在三个月以内，而有些企业的应收账款账龄 一般在六个月至一年以上，还有两年以上甚至三年以上，应收账款账龄普遍过长。许多企 业为了使报表所反映出的流动比率、资产规模、利润更为美观，金额庞大的应收账款常年 挂账，对超过三年未收回、应该确认为坏账的应收账款不以确认，也不急摧收，造成虚盈 实亏的假象，增加了企业的财务风险。 国中华会计网校，2 0 0 4 年报看点心收账款v s 主营收入 e b 0 l h t t p ：删c h i n a a c c c 伽n e w 2 0 0 5 - 3 5 0 3 0 7 1 0 1 3 1 8 7 2 h t m 9 2 2 4 应收账款的非现金方式还款多 目前多数企业已经实现的还款数额比起应收账款总额来讲非常少，并且清欠计划都比 较长。欠款方现金支付能力普遍较弱，多数时候都用非现金抵债，要么是股权、债权，要 么是变卖资产来还债，如房产、机器设备，甚至商标权等。当欠款方以资抵债时，换来的 劣质资产不但不能给企业带来任何转机，反而使企业的不良资产比例上升。 2 2 5 应收账款坏账率较高，坏账准备计提不足 我国企业的平均坏账率是5 一l o ，账款拖欠期平均是9 0 多天，而市场经济发达的美 国，平均坏账率是o 2 5 - 0 5 ，账款拖欠期平均是7 天，相差1 0 多倍。与此同时，美国 企业的赊销比例高达9 0 以上，而我国只有2 0 ，我国应收账款坏账率处于较高水平。 应收账款的坏账计提比例通常随着年限的增加而提高。按照国际会计准则，企业一般 对三年以上的应收账款计提1 0 0 的坏账准备，而目前我国企业计提坏账准备都远低于这一 比例，有些企业对三年以上应收账款的计提比例连5 0 都不到，仅对五年以上的应收账款 才计提1 0 0 。我国会计准则对计提比例没有制度上的强制性要求，多数企业采用账龄法， 即假设应收账款账龄愈长，其收回的可能性越小。坏账准备计提比例的随意性，造成了部 分企业通过不确定的计提比例，用应收账款的增减来调节利润，进行盈余管理。如果企 业应收账款数额较大，坏账准备的计提比例又不足，将对未来的业绩变化带来较大的不确 定性风险。 2 3 应收账款对企业的影响 2 3 1 积极影响持有应收账款的功能 应收账款在企业生产经营过程中的积极作用主要有两点： ( 1 ) 扩大销售，增强企业竞争力。商业竞争是应收账款产生的直接原因。市场竞争较 为激烈时，赊销是促进销售、抢占市场的一种重要方式。在银根紧缩、市场疲软、资金短 缺的情况下，赊销具有明显的促销作用，对企业销售新产品、开拓新市场具有更重要的意 义。 ( 2 ) 减少存货，节约开支。应收账款和存货都属于流动资产，但性质不同，存货的流 动性要比应收账款的流动性差得多。正常情况下，应收账款是一种可以确认为收入的债权， 国郝俊成，方振静，浅析如何加强企业应收账款的管理 j ，当代经济，2 0 0 9 年第2 0 期：7 2 7 3 留徐开金，企业应收账款管理研究 d ，北京：清华大学，2 0 0 4 年：9 一1 0 而存货除占用部分资金外，企业对存货还需追加管理费、保险费和仓储费等开支，通常情 况下企业持有应收账款比持有库存更有优势。因而许多企业采用赊销方式，把产成品转化 为应收账款，以减少存货，节约开支。 2 3 2 消极影响持有应收账款的风险 信用销售产生的应收账款存在很大的风险隐患，可以理解为持有应收账款对企业产生 的消极影响。 ( 1 ) 影响会计信息质量，企业经营成果失真 我国企业会计准则要求会计核算必须贯彻权责发生制原则，通过收入与费用的配比来 确定经营成果。企业在信用销售方式下，以发出商品确认收入，在应收账款增加的同时确 认利润，但这种利润却没有实际的现金流入，只是账面利润，并不意味能够如期实现现金 流入。因此，信用销售在一定程度上夸大了企业的经营成果，造成本期资产和利润同时虚 增。企业如果对应收账款的管理不够，账目不清，核销不及时，则会出现账面上收入增加， 实际上利润减少的情况，造成虚盈实亏，掩盖企业的潜亏损，影响企业的生产经营。 ( 2 ) 影响资金循环和短期偿债能力 赊销方式下，企业的物流与资金流不一致，没有货款回笼的销售收入入账后，企业不 仅需要垫付货品原材料等成本费用，还需要垫付各种税金、销售费用和股东分红，加速了 现金流出，占用了大量的流动资金，久而久之必将影响企业资金的正常周转。此外应收账 款形成后，收回时间和数额存在不确定性，如果债务人拖延还款，会增加企业发生坏账损 失的风险，造成了流动资产不流动，影响企业的资金利用率，从而影响企业的短期偿债能 力。 ( 3 ) 成本的付出 企业信用销售发生的应收账款存在延期收回或无法收回的可能性，企业持有的应收账 款总额越大、持续时间越长，收账费用就越高，坏账风险也就越大，这样就会使企业产生 额外的成本。 机会成本。企业资金如果不被应收账款占用，就可用于其他投资而获得相应的收益， 或归还银行借款而减少的利息负担。这就是资金投放在应收账款上致使企业所丧失了获得 其他收入的可能。 管理成本。企业对应收账款进行管理而耗费的开支，主要包括对客户的资信调查费 用，应收账款的记录费用，收支过程中发生的差旅费、通讯费、诉讼费及其他费用。 。黄菊英，企业应收账款的控制 j ，财会通讯( 综合版) ，2 0 0 6 年第2 期：4 0 坏账成本。坏账成本是由于付款方违约所导致应收账款无法收回而造成的损失，企 业应收账款余额越大，坏账成本越大。拖欠风险和坏账风险必然导致应收账款成本增加， 导致企业应有的利润大部分被无效成本吞噬。 持有应收账款给企业带来一定积极影响的同时，也产生了很多消极影响，企业为了求 得利润的最大化，就要加强应收账款内部控制，使正面效益大于负面效益。 2 4 企业实施应收账款内部控制的必要性 应收账款作为企业拥有的一项常见且非常重要的资产，与财务报表上其他相关会计数 据进行综合分析，共同反映了企业经营管理能力和资产盈利能力的水平。它的安全与否直 接影响着企业的可用资源、损益情况、现金流量，甚至影响着企业的发展壮大。随随着社 会主义市场经济的不断发展和商业信用的进一步推行，应收账款占流动资产的比重明显增 加，对其管理是否有效，决定着企业生产经营能否顺利进行，影响着企业的安全和可持续 发展，因而加强应收账款内部控制尤为必要。 ( 1 ) 有助于防范风险 实施应收账款内部控制可以帮助企业防范赊销产生的信用风险、坏账风险，降低产品 销售费用和管理费用，保证企业正常运行的合理现金流量。 ( 2 ) 提高应收账款管理水平 应收账款内部控制的规范化、制度化有利于降低应收账款总额，提高应收账款管理水 平，加快应收账款周转速度。严控应收账款的质量，避免不良账款的产生。应收账款管理 水平和信用政策是企业综合管理水平和竞争能力的反映。实施应收账款内部控制有助于提 高企业竞争力，提高市场占有率。企业经营状况的好转和财务状况的改善，企业自身的信 用得到提高，增加了向上游企业取得信用销售的机会，从而在信用销售条件下赢得了较为 有利的市场地位。 2 5 我国企业应收账款内部控制存在的问题 2 5 1 应收账款内部控制意识淡薄 西方调查机构的调查显示：在企业十几项管理中，西方企业把应收账款风险管理排在 第一位，其次才是战略管理、生产管理等；而我国的一个调查却显示：5 l 的企业根本没 有听说过企业应收账款风险管理，而有系统、完善应收账款风险管理职能的非外资企业只 有不到0 1 。目前应收账款内部控制在很大程度上仍然是一种人治化管理，没有形成一 套科学的控制制度。许多企业并没有建立详