（工商管理专业论文）模切行业生产成本控制体系设计及研究.pdf

中文摘要 成本管理一直是企业重要的生产控制环节，它是衡量企业经营成果的一个重 要指标。企业成本的控制和改善是企业管理当局永恒的目标。当前，经济环境和 经营环境条件的变化对成本管理提出了更高的要求，准确、科学的产品成本计算， 是产品定价、生产计划、生产决策的依据，是取得产品市场竞争力的有力保障。 文章分为五个部分，第一部分为绪论，探讨了本文研究的背景、意义以及现 阶段研究存在的问题，并给出了本文的基本研究框架；第二章为理论探讨部分， 回顾生产成本和作业成本分析法的相关概念和理论，以及关于成本控制的理论分 析。第三章则是对成本控制体系架构分析并建立相关模型；第四章为案例分析的 部分，选取了j t 公司的实际应用案例进行了研究；第五章为文章的结论部分。 论文主要结论如下： 一、中小企业成本控制的有效执行取决于最高领导的决心和恒心。 二、公司采取目标成本控制一定要借鉴同行的相关数据，同时结合企业实际 制定相关目标。 三、公司正确设定相关动因成本库是实现作业分析法的前提和保证。 四、企业在推行成本控制中一定要分工明确，责任到人。 关键词：模切作业成本分析法作业成本动因 a bs t r a c t c o s tm 锄a g e m e n ti si m p o r t a n tp r o c e s sf o re v e d ，c o m p a n yo nm a n u t a c t u r m g c o n t r o i i ti sa l s oo n ek c yi n d i c a t o rt oe v a l u a t er e l a t e dp e 渤肿a n c e o fr e l a t i v e c o r p o r a ：t i o n r e l a t e dc o n t r o la n di m p r o v e m e n to nc o s ti so n ee t e m a lt a 唱e tt o re v e r y c o m p a n y ，u n d e rt h i sc o n d i t i o nm a ta l lc o m p a n y f i a c es e r i o u sa n dh o t t e s tc o m p e t l t l o n ， s o r e l a t i v es c i e n t i f i c ，e x a c ta n dt i m e l yc a l c u l a t i o no nc o s ti sn i c ew e 印o nt oc o n q u e r c o m p e t i t o r t h i sd i s s e 眦i o ni sc o n s i s to ff i v ep a n s ，f i r s tp 砸i sr e l a t e dp r e f a c e ，i n t r o d u c e r e l a t e db a c k g r o u n da n ds o m ec u l l r e n tq u e s t o no nc o n s tm a n a g e m e m ；t h es e c o n dp a r t d i s c u s sr e i a t e dt h e o 巧d b o u tc o s t ，a c t i v i t y _ b a s e dc o s t i n & a n dc o s td r i v e r ；t h et h i r d p a ni st 0b u i l tu pr e l a t e ds t m c t u r e a b o u tc o s tc o n t r o ls y s t e m ；m ef o u n hp a ni st o i n t r o d u c ea c t u a lc a s ea n db r i n gf o n hh o wt oa d o p ta b o v es y s t e m a n dr e l a t e d p e r f o m a n c e ；t h e 行r hp a r ti st og e tr e l a t e dc o n c l u s i o no f t h i sp 印e r t h em a i na n dk e yc o n c l u s i o no ft h i sp 印e r a sf o l l o w s ： 1 r e l a t e dp e r f o m a n c eo nc o s tm a n a g e m e n t r e s tw i t hr e l a t i v ea t t i t u d ef r o mt o p l e v e l 2 r e l a t e dc o m p a n ym u s tr e s e a r c ha n ds t u d ys 锄ei n d u s 时a n da n a l y s i sr e l a t i v e d a t a 行o mc o m p e t i t o r ，m e 卸w h i l e ，s e tu pr e l a t e dt a 唱e tb a s eo nc u r r e n ts t a t u s 3 a n yc o m p a n yw i l lm a k es u c c e s s o nc o s tm a n a g e m e mu n d e rt h l sp r e c o n d m o n t 0d e f l i n ea n dd i v i d er e l a t e dc o s td r i v e r 4 r e l 乏l t e dr e s p o n s i b i l i t yi sc l e a ra n de v e r y o n em u s tb er e s p o n s i b l ef o r h i so rh e r p o s td u r i n gc o m p a n yp u s hn e w c o s tc o n t i 0 1 k e yw o r d s ：d i e c u 位i n g ，a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g ，a c t i v i t y ，c o s td r i v e r 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的 研究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发表 或撰写过的研究成果，也不包含为获得墨鲞盘堂或其他教育机构的学位或证 书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中 作了明确的说明并表示了谢意。 学位论文作者签名：翔私辱 签字日期：2 。p 年彦月? 。日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解苤壅盘鲎有关保留、使用学位论文的规定。 特授权墨鲞盘鲎可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学校 向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学位论文作者签名： 导师签名： 签字日期：帅驴年歹月；q 日签字日期：枷口多年歹月弓。日 第一章绪论 1 1 选题背景 第一章绪论 成本管理一直是企业重要的生产控制环节，它是衡量企业经营成果的一个重 要指标。企业成本的控制和改善是企业管理当局永恒的目标。当前，经济环境和 经营环境条件的变化对成本管理提出了更高的要求，准确、科学的产品成本计算， 是产品定价、生产计划、生产决策的依据，是取得产品市场竞争力的有力保障。 但是在一些中小企业，成本控制还停留在老板的“一支笔 上，当然就更谈 不上建立科学完整的成本管理机制，这往往就导致在执行过程中常出现“超支 现象。在成本控制的方法运用上，大多制造企业仍然采用传统的成本控制管理体 系。由于，现代企业的成本结构发生了很大的变化，直接人工成本和直接材料成 本在生产成本中的所占比重随着生产自动化程度的不断提高而逐渐下降，间接制 造费用的比重则大幅度提高。传统的成本管理体系根据直接人工小时来分配间接 费用的做法将可能导致产品成本计算的严重错误。 1 2 论文研究目的和方法 在市场经济的今天，制造企业作为一个经济实体，其基本目的是实现利润， 因而利润也作为一个非常重要的衡量指标评价这个经济实体和经营者，但是成本 控制好坏直接决定企业的最终经营效果，同时也是衡量生产有效性的一个重要因 素。由此，企业对成本进行预测、决策、计划、控制、核算、分析、考核和报告 等，即进行成本有效科学的管理，对改进产品制造工艺、降低成本、提高企业经 济效益和管理水平具有重要的现实意义。因而本文通过运用目标管理理论，采用 理论和实际相结合的方法，同时在分析中采用定量和定性相结合的方法，有效的 在成本控制中运用a b c 作业分析方法，具体研究的目的如下：。 在理论上，改进拓宽成本管理的道路，建立制造类中小企业生产成本控制体 系设计，提高生产管理水平。过去通常所进行的成本管理实际上只是成本的事后 计算，或只局限于生产制造的过程，而没有管理到生产经营的全过程，因此目标 成本没有有效的手段进行控制。引入目标成本管理后，对生产成本进行了全过程 的循序渐进性控制，使生产成本管理进入一个全新阶段。 在实践上，以j t 公司为具体研究对象，验证提出的理论框架，具体的实践 第一章绪论 目标如下： 第一，利用目标作业成本法对j t 公司的生产成本进行计算，一方面帮助j t 公司获得较为准确的生产成本信息，另一方面为企业发现生产中存在的问题，从 而优化其生产流程，并且去除不增值生产环节，提高企业的经营管理水平。 第二，通过利用a b c 作业成本法，精确的核算产品成本，以科学的现实数 据客观对比分析同行业和本企业产品，有效的帮助j t 公司高层理性确定产品定 位，基于市场决定企业产品种类，进而提高了企业在市场上的竞争优势。 第三，通过提高管理水平、贯彻生产成本控制理念、建立一套科学可行的成 本管理系统，提高公司的绩效水平，增强市场竞争力，使得j t 公司在同等规模 水平的模切企业中处于竞争领先地位，并取得向大规模的模切企业挑战的能力。 第四，a b c 作业成本法在j t 公司的成功应用，也成为中小企业在成本控制 中如何根据本企业实际科学采纳合理的控制方法提供借鉴和参考。 1 3 论文解决问题 j t 公司是一家民营企业，在成本控制上一直沿袭旧的管理控制方式，导致 目前成本较高，净利润为4 5 左右，处于同行业中等水平，经过分析和实地观 测，企业的成本意识淡泊，成本预测不准确，同时过程管理不科学，造成成本管 理控制力度不强，在过程控制中成本控制仅仅是流于形式，使得目标成本和实际 成本差异误差不真实，不真实的论断造成高层战略决策的偏离 基于这种状况，本文主要运用了目标成本法结合行业实际给出合理的成本目 标，同时运用作业成本法等科学工具进行成本分析，在保证质量的前提下剔除无 效的不增殖作业环节和无效活动，有效的把人机料有效结合利用，从而使成本控 制达到最佳，增强企业的竞争优势，同时也为公司管理者战略决策提供合理依据， 使得决策更科学准确。 1 4 论文基本思路与框架 本论文包括七个主体部分，见论文架构图卜1 第一部分：论文导论部分主要论述论文的选题背景，解决问题及论文的研究 方法和基本架构。 第二部分：生产成本理论的简述，介绍了成本，作业，价值动因等概念，同 时也阐述了生产成本的基本理论及a b c 作业分析方法。 第三部分：对j t 公司的管理现状及行业分析，通过对行业分析确定j t 位置， 2 第一章绪论 通过对管理状态进行分析发现现实的实质问题。 第四部分：j t 公司的生产成本计算，利用a b c 作业分析方法对成本进行计 算，同时和传统方法进行对比找出相应差距和不足，使得后面生 产成本控制有的放矢。 第五部分：生产成本控制体系设计及实施，针对上一章节的问题，结合相关 理论建立有效的成本控制系统，同时有效运用到现实实践中去。 第六部分：实施效果及评价。 第七部分：总结 图卜1 论文架构 第二章生产成本管理理论简述 第二章生产成本管理理论简述 根据j t 公司目前的生产成本管理现状的需要，本文主要采用了作业成本法、 目标成本法和成本控制的相关理论，以指导本文对久泰公司成本管理的探讨，以 力争达到问题研究的科学性、理论性、实效性。 2 1 生产成本管理的相关概念 生产成本管理是针对生产过程中费用发生过程的管理，对生产成本管理理 论的准确把握，是能够正确运用科学的方法对生产成本进行合理管理的基础和前 提。 2 1 1 成本的概念及特征 a 成本的概念 在会计学中，我国新颁布的企业会计制度将成本定义为企业为生产产品、 提供劳务发生的各种耗费。作业观念下的成本观，认为成本是一个与作业相联系 的多层次的概念：产品成本是指完全成本，就某一个作业中心而言，该作业中心 所有的费用支出只要是合理的、有效的，都应计入产品成本，其是以资源、作业、 作业中心作为成本的计算对象。 b 成本的基本特征 ( 1 ) 成本的消耗性 消耗性是成本的第一个基本特征，是经济价值的消耗。成本耗费的大小直接 关系到企业效益的高低及其预期目标的实现。成本的消耗性决定了成本控制的目 标是降低成本，节约经济资源。 ( 2 ) 成本的补偿性 补偿性是成本的另一重要特征，成本的补偿性意义在于：成本是定价的最 低界限。成本的高低改变着商品价值中成本与利润两者之间的比例。对于企业 而言，成本的高低决定了企业可能的盈利空间。成本的这一特征，决定了作为商 品生产者的企业要以多种形式降低成本。 ( 3 ) 成本的可追溯性 成本的发生是有其前因后果的，通过对成本产生的追根溯源，我们便可以按 4 第二章生产成本管理理论简述 产品批别或作业来归集分配成本。另外，企业发生的耗费与特定的原因和目的相 联系，因而发生的成本均可按发生的原因及可控性追溯到有关责任部门。 ( 4 ) 成本的综合性 从某种意义上讲，成本是企业各项活动的综合结果，对成本的控制涉及到企 业生产经营的各个环节、各个层面和各项要素。成本的综合性揭示出，分析成本 与目标、成本与各项影响因素之间的关系，从多方面完善成本控制，是现代成本 管理的必然要求，也是现代企业管理的核心内容之一n 1 。 2 1 2 作业的概念和分类 作业( a c t i v i t y ) 一词最早是由美国著名教授埃里克科勒提出的，他认为 作业就是一个组织对一项工程、一个大型建筑项目、一项规划、一项重要经营的 各个具体活动所做出的贡献n ，。 就现代企业而言，我们认为作业是指企业生产经营过程中相互联系、各自独 立的活动，作业可作为企业划分控制和管理的单元。从管理角度看，企业经营过 程中的每项环节，或是生产过程中的每道工序都可视为一项作业。但从作业成本 计算角度看，作业是基于一定目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围内的 工作。 不同企业的作业在分类上存在较大的差别，库伯从作业的层次上进行考虑， 将作业分为四类。即：单位作业( u n i tl e v e la c t i v i t y ) ，是使每一单位产品都 能直接受益的作业，如直接人工、直接材料、动力、装配等。这类作业在生产过 程中不断发生，具有重复性，其所引发的成本大多是变动性的。批次作业( b a t c h l e v e la c t i v i t y ) ，与产品批次相关的作业，如为生产某批产品而进行的设备调 整、原料处理等。这类作业与批次相关但与批量无关。产品作业，( p r o d u c t i o n l e v e la c t i v i t y ) ，为生产特定产品而进行的作业，如购买和零部件管理、产品 分类等项目。这类作业与产品产量及批次无关，而与产品品种相关。维持性作 业( s u s t a i n i n gl e v e la c t i v i t y ) 。它是指在总体上为支撑所有产品生产而执行 的作业，这类作业与特定部门相关，与产品种类和产品产量没有直接联系。如设 备的日常维护保养、工厂管理、照明等“1 。 在库拍的作业分类基础上，特尼教授依据作业是否增加顾客价值， 把作业分为增值作业和非增值作业：增值作业( v a l u e a d d e da c t i v i t y ) 能 增加顾客价值的作业；非增值作业( n o nv a l u e a d d e da c t i v i t y ) 不能增加顾客 价值的作业。企业的目的是为客户提供产品和服务，同时获得利润。非增值作业 不创造顾客价值是无效的作业，必须消除以降低成本，增值作业创造顾客价值， 第二章生产成本管理理论简述 需要提高效率降低成本以增加利润。 2 1 3 作业链a c t i v i t yc h a i n 定义 作业链就是相互联系的一系列作业活动组成的链条。现代企业实际上是一个 为了最终满足顾客需要而设计的一系列作业活动实体的组合，所以企业就是作业 链。 2 1 4 价值链 价值链( v a l u ec h a i n ) ，从生产经营环节上看就是作业链，是从货币和价值的 角度反映的作业链。卡普兰教授等学者认为，立足于经营的最后一个环节( 即产 品销售到顾客的环节) 来看，能够产生和增加顾客价值的作业是需要大力加强的 有效作业，不增加价值的作业是维持作业或无效作业，需要严格控制。但是，无 效作业不等于无用作业。比如，修复残次品、管理活动，都增加不了价值，是无 效作业，但却是维持企业正常运营的有用作业。 价值链需要不断的优化组合，如努力减少各环节的无效作业，使之逼近于零；在 各环节有效作业中，提高其产出比例等。 价值链的优化组合需要对其作科学的分析。分析价值链应该体现市场营销意 识，尤其在买方市场中，要从顾客着手，分析顾客支付的价格与其受益的比例、 产品与竞争对手的比较，逐步延伸到厂商的内部价值链组合情况；控制价值链应 该从产品设计环节开始，尽力改善价值链的组合，提高其投入产出比例。 价值链是分析企业竞争优势的根本，它紧密地与服务于顾客需求的“作业链 相关联，每项作业都消耗一定的资源，同时又有一定的价值量产生转移到下一 作业，直到顾客，作业的转移随着价值的转移，最终产品是全部作业的价值集合， 对产业内不同企业的价值链进行分析，就可揭示竞争优势的差异之所在，以便在 竞争中采用恰当的成本控制策略“1 。 2 1 5 成本动因 成本动因是引起一项活动的成本发生变化的原因，是作业成本控制的核心范 畴，它主要包括以下两种形式： a 资源动因 它是指资源被各作业消耗的方式和原因，它反映了作业对资源的消耗情况， 是把资源成本分配到各作业中心的依据。 b 作业动因 6 第二章生产成本管理理论简述 是将各作业中心的成本分配到产品或劳务中去的标准，也是作业耗费与最终 产出相互沟通的中介。 应当认识到，成本是多重成本动因共同作用的结果。识别每种价值活动的成 本动因能够帮助我们认识成本的形成原因和它如何被改变，从而为强化成本控 制提供有效的途径6 1 。 2 2a b c 作业成本计算法 2 2 。l 作业成本法的概述 作业成本的实质就是在资源耗费与产品耗费之间借助“作业”这一“桥梁” 来分离、归纳、组合，然后形成各种产品成本。作业成本法计算的步骤如下“1 ： a 确定主要作业，明确作业中心。 b 将归集的投入成本或资源分配到每个作业中心的成本库中。 c 选择适当的成本动因，同时将各作业中心的成本分配到最终产品( 产品、 劳务或服务) ，即将成本库中的费用按各产品消耗作业量的比例分配到各产品中。 d 计算相关产品的作业成本。 2 2 2 a b c 作业成本分析法的现实意义 作业成本计算法以“产品消耗作业，作业消耗资源”这一基本原理，使产品 成本的可归属性大大提高，提高了产品成本计算的准确性。其具体意义如下： 1 、a b c 使成本信息更加科学，解决了传统成本信息失真问题： 传统的制造成本法下，制造成本分摊按照单一的工时等标准分配间接费用的做 法，显得草率武断，必然造成有些产品成本虚增，有些虚减，不符合“谁受益， 谁负担；多受益，多负担”的公平配比原则和信息相关性原则，导致成本信息失 真。制造成本法高估了高产量产品的成本，低估了低产量产品的成本。 而a b c 则解决了这一问题，a b c 计算出每种作业的分配率，再根据每种产品消耗 的某项作业量乘以相应的分配率，得出这种产品消耗的该项作业成本，再把这种 产品消耗的各项作业成本加总，就是这种产品的作业总成本。因此，a b c 与传统 成本法相比，其根本区别具体表现在：缩小了间接费用分配范围，由全车间统一 分配改为由若干个成本库进行分配；增加了分配标准，由传统的按单一标准分 配改为按多种标准分配，对每种作业选取属于自己合理的分配率。a b c 针对生产 过程中每种作业选取属于自己的分配率，按各产品消耗成本动因或作业的数量将 成本库的成本逐一分配到产品总成本中去，这样，成本核算的核心就集中在了生 第二章生产成本管理理论简述 产对资源一步步消耗的各个具体环节中，抓住了许多动态变量，就真正消除了传 统成本法中用人工工时等作为唯一标准去分配全部间接费用的不合理性，解决了 传统成本法带来的成本信息失真问题，使成本核算更准确，更具有相关性和配比 性。 2 、a b c 使企业产销决策更加合理 3 、a b c 对企业内部管理的意义 实施a b c 的深刻意义还在于，在作业中心的基础上建立责任中心，甚至进一步采 用作业预算方法和作业管理法，能够更有效地实现责任会计目标。作业成本的核 算过程中，成本核算的核心集中在了生产对资源一步步消耗的各个具体环节中， 这样，a b c 就把管理者的注意力引向了资源消耗的原因上，有利于更好地执行责 任会计制度，改善内部管理。如：提高劳动生产效率、提高设备使用率、生产流 程的规范、生产决策的制定等： 4 、a b c 对企业战略成本管理的意义 a b c 是立足于经营全程的作业链和价值链管理，把握了市场需求动向、企业生产 过程和售后服务等经营的全部过程，能够使企业经营战略更及时地应对市场风 险、适应环境的变化； 5 、a b c 对企业优化资源配置的意义 最后，实施a b c 还有利于我们通过对资源如何一步一步消耗的过程的细致而具体 的分析和控制，来优化作业链、价值链和产品种类与生产数量的组合，从而优化 资源配置，发挥企业内部各部门之间、各工艺和生产环节之间的协同作用，充分 利用资源，实现“一加一大于二”的规模效益目标“1 。 2 3 成本控制理论简述 2 3 1 成本控制的概念 成本控制是指在成本形成过程中，按照事先制订的标准，对成本形成过程中 发生的各项生产耗费进行指导、限制和监督，并采取有效措施及时纠正脱离标准 的偏差，使实际成本的各项费用支出或劳动耗费被限制在规定的标准范围内，以 保证达到企业降低成本的目标d 1 。成本控制包括成本预算、成本计算与控制、责 任评价考核。 2 3 2 成本控制的理论基础 系统论、信息论、控制论是2 0 世纪4 0 年代以来为适应现代科学技术革命实 8 第二章生产成本管理理论简述 践的要求而产生的理论和方法，其是研究现代成本控制的理论基础。 a 系统论 所谓系统，是指由相互作用和相互依赖的若干要素结合而成的并具有特定功 能的有机整体。它主张从整体出发，研究系统与系统、系统与环境之间的普遍联 系，从而揭示系统整体的规律性，以解决系统内诸多的复杂问题。 b 信息论 信息论是一门研究信息传输和信息处理系统中一般规律的科学。信息论的基 本思想和其特有的方法完全是将任何控制系统看作是一个信息的传输与加工处 理系统，通过系统内部信息的作用，才能使系统维持正常的有目的性的运动。 c 控制论 控制论是研究系统的调节和控制的一般规律的科学。控制论的对象是自控系 统，其依赖于反馈信息的支持，从而对闭环系统进行循环式的优化与控制n 。 系统论、信息论、控制论对成本控制系统的具体指导作用，主要表现在以下 三方面n ： ( 1 ) 系统论。按照系统的整体性原则，研究成本控制子系统与其它成本管理 子系统的协调关系，并遵循整体最优化原则，运用现代数学方法和计算工具进行 定量分析，为企业各级领导和管理部门制订成本决策、确定成本目标提供基本的 成本信息。 ( 2 ) 信息论。进行成本信息的收集、加工、存储和传递的成本管理信息系统 贯穿于企业的各个方面，其对企业各级领导和管理部门正确地进行成本决策，有 效控制成本和改善经营管理起着重要作用。 ( 3 ) 控制论。成本决策与成本目标具体转化为企业在一定期间的成本计划和 成本预算，进而转化为各个责任中心的责任预算：在预算执行过程中，为企业的 各级领导和管理部门积累、加工、处理和传递有关成本信息，使他们能据以不断 发出指令，调节成本管理内部各个子系统的活动，控制它们沿着决策预定的轨道 进行。 由此可见，系统论、信息论、控制论是成本控制的理论基础，是进行现代成 本控制的基本理论和方法。 2 3 3 成本控制的程序与方法 第二章生产成本管理理论简述 a 成本控制的程序 控制) l 、- _ 弋r _ 7 8 ，分析差异原因 9 ，提出改进方案 l o ，严格进行绩效 考核 一一一 图2 1 成本控制程序图 b 目标作业成本控制法 ( 1 ) 基本原理 目标作业成本控制原理，综合运用了现代管理科学的基本原理，主要有：目 标管理原理、作业成本驱动原理、信息反馈原理、责任追踪原理n 引。 1 ) 目标管理原理 在作业成本目标控制理论的建立和运行过程中，运用了目标管理的科学原 理。根据目标管理原理，作业成本控制的实施步骤为：确定目标、分解目标与执 行目标并考评目标，在整个过程中，充分体现了职工参与管理和自我管理的原则。 2 ) 作业成本驱动原理 以上己简述到，现代企业观将企业看作是为满足顾客需要而设计的_ 系列作 业的集合体。因此，作业成本目标控制系统把成本控制深入到每一个作业，以作 业为核心，进行作业分析，以成本动因为基础进行成本控制，从而有效、持续地 降低成本。企业制造费用的发生是由企业产品生产所必需的各种活动( 作业) 所 “驱动”，其发生多少与企业产品产量无关，而只与“驱动”其发生的活动数量 相关。也就是说在该体系下，成本计算应着眼于分析成本产生的原因，由于成本 产生的原因不同，控制、汇集和分配费用的方法也不同。 3 ) 信息反馈原理 反馈是实行有效作业成本控制的重要手段，作业成本控制的反馈原理可用 p d c a 循环进行表示1 ，如图2 2 所示。p d c a 循环是计划( p 1 a n ) 、执行( d o ) 、检 查( c h e c k ) 、总结处理( a c t i o n ) 四个字的缩写。这种方法是由美国质量管理学家 戴明提出，故称“戴明环 。该方法将目标管理原理和信息反馈原理融于p d c a 循 l o 第二章生产成本管理理论简述 环，对成本进行有效控制。 图2 2p d c a 控制反馈图 4 ) 责任追踪原理 责任成本是各经济责任单位的权力所控制并由各经济单位负相应责任的成 本。因此，在作业成本目标控制系统中，各作业中心发生的责任成本，按其发生 的原因及其可控性，都可以追溯到有关人员，并采用目标管理原理对作业中心进 行考核，实行成本否决制n 钉 ( 2 ) 作业成本目标控制的模式 作业成本目标控制系统，将作业成本控制与目标成本控制有机的结合在一 起，通过建立作业层次的目标成本体系来逐步有选择、有重点的完成作业成本控 制，逐步实现在目标成本体系下的作业成本控制“钉。整个系统由成本预算子系 统、成本计算子系统、评价考核子系统构成，其系统模式如图2 3 所示。 评价考核调体 毒茹田耀 对象和筇动力 ： 一_ = = j 业成本) ： 一! ：一彳一j r 一+ 一- 一- 11 i - ；l 眄1 舡丁p 耵磊1 茁 属 ；成本预算刚刚l 些壁奎il 幽唑 i 一j一： 第二章生产成本管理理论简述 1 ) 成本预算 根据成本控制的基本理论，成本预算主要是配合企业的总目标和全盘计划， 建立作业中心，确定标准成本，并将指标层层分解到各责任单位。我们可以采用 各种方法对成本进行预测，根据市场确定出产品的目标成本，倒推出成本控制的 标准，再以作业中心为基准落实目标成本。 2 ) 成本计算 该过程中，通过作业成本计算，弄清哪些作业是多余的，哪些作业的资源耗 费需要减少，找到了成本发生的根源，有利于有针对性地采取措施，控制和降低 成本。 3 ) 责任评价考核 如图2 3 所示，如果将系统的输出量( 实际作业成本) 与目标值( 目标作业成 本) 不断进行比较，由此产生一个偏差信息反馈到生产过程中，并做出相应的调 节措施与新的输入量叠加在一起，重新输入系统，这个过程也就是责任评价考核 的目的和意义。 2 4 成本控制的研究与发展 2 4 1 成本控制理论的形成与发展 在市场经济体制下，价值规律的作用促使人们不断追求以最少的劳动耗费， 获得质量更优、数量更多的生产成果，通过交换，最大限度地实现超过社会平均 劳动耗费水平的经济利益n 钉。为此，必然要求在满足一定质量功能的前提下， 严格控制为获得一定量产出所发生的劳动耗费。这种价值规律和利益机制的作 用，正是成本控制产生的经济基础。在人类社会发展史上，如何控制为获得一定 质和量生产成果而发生的劳动耗费，经历了漫长的认识和实践过程。 a 过程控制阶段 1 9 2 1 年，美国c b 威廉发表文章，建议以正常生产能力确定制造费用分 配率，提出了产量变动对于固定制造费用分配率的影响以及弹性制造费用的预算 方法。1 9 2 3 年j m 克拉克在著作中又建议用推算的方法估计各项成本与产出 量之间的关系，估计各种产出水平的总成本，在执行过程中进行比较，进而达到 控制的目的“玎。随着弹性预算的运用与实施，成本预测、成本分析方面的研究 有了长足的发展，现代数学方法也逐步运用于成本研究领域。这一阶段是成本管 理的过程控制阶段，标准成本制度是成本过程控制阶段最早的完整形态，标准成 本、预算控制、差异分析是成本控制的重要技术方法。 第二章生产成本管理理论简述 b 参与决策阶段 第二次世界大战后，西方国家的经济迅速发展，企业规模日益扩大，生产经 营日趋复杂化，企业竞争更为激烈。这些新的环境和条件，对企业管理现代化提 出了新的要求n 盯。一方面强烈要求企业的内部管理更趋合理化，另一方面更要 求企业重视外部经济环境与客观条件的研究，为企业正确地进行经营决策提供客 观依据。在这一阶段，成本控制在不断发展和充实，但并无质的突破，主要表现 在成本控制标准( 成本目标) 制定方法的多样化上，如计划成本、定额成本、市场 驱动的目标成本等。 以上发展阶段，可统称为传统成本管理，这一时期的标准成本、预算控制、 差异分析可统称为传统成本控制。2 0 世纪8 0 年代中期以来，为适应当今新技术 革命和新制造环境的要求，为克服传统以数量为基础的成本计算的缺陷，西方发 达国家的学术界和实务界已经开始研究和推行以作业为中心的成本管理制度，即 作业成本控制，它可以视为成本管理发展的第三个阶段。 2 4 2 成本控制理论的研究现状 目前国外对作业成本会计的研究主要集中于以下几个方面：a b c 理论的充 实与完善，如成本动因的选择与合并、实施a b c 的成本效益分析等：如何通过 a b c 提供的有用信息，以优化生产决策、定价决策、长期投资决策等：如何利 用a b c 提供的信息进行成本管理，包括作业价值分析、标准成本制定、预算编制、 业绩评价和考核等：在制造业推行a b c 及a b c m 的基础上，如何将a b c 推广应用 l 于制造业、商业、金融业等领域，以求更广泛地应用a b c 法。 在作业成本管理方面的研究中，代表人物首推库拍和开普兰，他们与成本 管理杂志的编辑、毕马威会计公司的工作人员挑选了八大公司进行试点研究， 于1 9 9 2 年写成了推行作业基础成本管理：从分析到行动。这部书实用性强， 影响极大，荣获了1 9 9 3 年a a a 管理委员会颁发的“管理会计文献杰出贡献奖”。 作为作业成本管理中心内容之一的作业成本控制方面的研究，一般是以文章或著 作中部分章节的形式出现。这方面的主要代表人物有库拍、开普兰、布林逊、马 克、麦考姆等，他们关于作业成本控制中的标准成本、弹性预算、差异分析的研 究成果散见于各类杂志土，如会计学界、管理会计、成本管理等。 我国是发展中国家，技术、经济发展水平及企业的生产自动化程度与发达国 家相比还存在相当的差距，企业的生产成本中直接人工所占的比重仍然很大，在 实践中还没有产生出强烈要求改变传统数量基础成本计算系统的需要，因此对作 业成本会计的研究处于起步阶段。国内的研究从1 9 9 3 年前后开始兴起，主要以 引入介绍国外学者的研究成果为主。厦门大学的余绪缨教授率先在会计研究、 第二章生产成本管理理论简述 当代财经等杂志上发表文章介绍a b c 及a b m ，从而在国内掀起了研究浪潮。 对于a b m 的核心作业成本控制，国内的研究仅仅局限于国外研究成果的引进和介 绍，大多泛泛而谈，专门研究的文章可谓廖若晨星，更谈不上与企业实践相结合。 作业成本会计是一个特别强调实践操作的理论，国外实际运用a b c 、a b m 的企业 很多，因此其研究在几年内就可以由成本计算拓展到成本管理、经营决策等方面， 并推广到其他行业玎钉。没有对实际运作的考察，就难以进行更深入的研究。因 此，研究力图改变目前国内对a b c 的研究现状，深入中国企业实际，从a b c 基本 原理出发，寻求具备a b c 运用基础条件的企业，开展a b c 的实地研究工作。当然 鉴于我国的特殊国情，在a b c 的实施中应具体情况具体分析，从中摸索出一条适 合我国国情的应用之路。 本文就是将作业成本控制与目标成本管理相结合，在目标成本控制过程中， 将作业成本管理的思想介入其中，形成作业成本目标控制体系。 第三章生产成本控制系统的设计模式 第三章生产成本控制系统的设计模式 3 1 生产成本控制系统的设计的原则 经济性原则：针对生产成本分析，在掌握生产流程优化收益和基本生产 数据基础上，进而确定成本控制目标，同时在生产流程优化过程中要考 虑企业实际经济承受能力。 ， 夺效率性原则：生产成本必须与产品结构；生产能力；设备条件；人员素 质相匹配，在结合自身特点基础上建立成本管理体系。 夺全面性原则：生产成本管理必须满足生产全过程管理的需要。 。 灵活性原则：企业根据自身特点制定相匹配的生产成本控制体系。 3 2 生产成本预算系统的建立 3 2 1 作业的选择 结合本企业产品流程特点明确具体作业流程，在满足具体产品要求的前提下 确定详尽作业标准及规范。 3 2 2 作业分析 通过具体作业分析，不断优化作业流程，调整作业方式合理配置资源，以达 到持续降低目标成本的目的，具体流程如下： 厂圃 伟业是顾客历露要的吗? 否 赶 鹂除伟业，f 魁i 作业可以i 管l 作业消耗可l 番1 作业包含不增l 否l 成本没有 降低成本r 1 祸除吗? r 1 以壤少吗? r 值成分吗? 广1 降低规会 土兰 溺除作业消 耗降低成本 苎 消除不增值作业 消耗，矫低成本 图3 一l 作业分析流程图 1 5 第三章生产成本控制系统的设计模式 a 增值性分析 作业分析关键是对作业进行价值性分析，通过分析找出增值作业和非增值作 业，要尽可能消除或减少非增值作业，不断评估增值作业，确保增值作业的确是 符合增值要求，同时还要分析这些作业是否仍有改进的机会，减少其资源的消耗， 从而达到经济最优化。 在分析增值作业过程中，还要注意对作业的效率进行分析，在确保增值的前 提下最大限度保证其为高效作业，从而减少资源的消耗达到成本节约的目的。 b 重要性分析： 在进行作业分析的同时，我们要选择那些对企业和顾客而言比较重要的作业 进行分析，充分运用a b c 的方法把精力和重点放在决定企业8 0 9 6 的成本相关的2 0 9 6 的作业上面，将作业按照作业成本的大小排列，进行重点管理和控制。 c 作业链分析： 企业的作业链是由一系列相互关联相互影响的作业构成，因此进行作业分析 时，绝对不能孤立看待作业链上的每一个环节，在改进作业环节时任何“投入” 或“产出 ，我们都应该认真分析其影响，尤其对整个作业链的影响，从而确保 任何作业改变都保证整个作业链系统增值。 d 与同行企业进行对比分析： 企业作为市场竞争中的一个经济个体，要想在激烈的市场竞争中取得生存的 机会，必须把自己的作业与同行进行横向的对比分析，找出自己的差距，不断进 行改善，不断提高作业效率和作业价值。 3 2 3 建立作业中心 作业中心是完成某一产品制造功能相关一系列作业的集合，它既是成本的汇 集中心，又是责任考核中心，因此建立作业中心应该遵循的原则如下： a 责，权和力相结合的原则。明确各个作业中心应该承担的责任，同时赋予 相应的权利，根据其责任的履行情况给予适当的考核奖励，因此各个作业中心只 对其可控的生产经营活动负责。 b 经济性和重要性原则。根据具体实际状况对现行的作业进行筛选，结合重 要性原则使得被选择的作业中心既经济又恰倒好处。对于成本影响大的作业单独 作为一个作业中心，对于成本影响不大的作业可以根据起功能性将若干相关的作 业合并为一个作业中心。这样可以简化作业中心数量从而降低核算和管理成本。 c 可控性原则。在进行作业中心划分时，严格明确各个作业中心的责任范围 和工作标准。使得各个责任中心负责人真正在其责任中心行使对应权利同时承担 相应责任。 1 6 第三章生产成本控制系统的设计模式 d 激励性原则。要根据指定的成本标准为依据，对实际发生成本进行核算对 比，结合差异的计算分析对责任中心的负责人员进行绩效考核。考核以激励为主 惩罚为辅的原则进行，关键是后续工作持续改进，能够尽最大努力规避事故或风 险的发生，使得责任范围内的工作达到管理最经济。 7 3 2 4 目标成本设计 ( 1 ) 目标成本设计的原则 1 ) 科学性和市场导入原则：目标成本必须来源于市场的实际需求， 只有符合市场需求的产品后期才有市场，同时也要收集企业内部 历史有效数据，基于市场需求和本企业实际的历史数据进行科学 计算，确定本企业的标准成本。 2 ) 可行性原则：目标成本基于市场确定后，一定要符合企业的实际， 市场产品定位不同，一定要结合实际发展战略，同时结合本企业 具体管控及技术实力来确定目标。 3 ) 激励性原则：目标成本一定要对作业单位有激励性，能够带动全 体企业员工尽最大努力做好本职工作，同时积极改进，促使成本 管控持续改进。 4 ) 可测量性原则：目标成本必须量化细分到成为可测量的尺度，以 便检查实际工作和目标的差异，同时可以确定责任部门，进而为 后面监督管控明确重点。 5 ) 同行对比原则：目标成本必须与同行业进行比对，结合自己企业 实际进行设定，同行业的对比也为后面市场竞争提供参考和有利 保证。 因此，企业进行目标成本设定，必须基于市场需求结合同行业发展实际状况， 使得市场机制在最终产品价值形态上得以体现，让市场风险和竞争的市场压力正 态的实现在整个成本管控各个环节中，同时根据时常需求不断科学的调整企业的 目标成本，同时改进工作，使得目标成本即先进合理又切实可行。 ( 2 ) 目标成本的计算和分解： 1 ) 目标成本的计算： 目标成本= 目标销售收入一目标销售利润 目标销售收入= 目标销售量术目标销售价格 目标销售利润= 目标销售收入木同行业企业平均销售利润率 2 ) 目标成本分解： 第三章生产成本控制系统的设计模式 直 产品目标成本 用 作用1 作业2作业3 。作业n 图3 - 2 目标成本分解图 3 2 5 生产成本预算的设计 ( 1 ) 预算的编制内容： 1 ) 制定营业目标：根据公司规划和市场计划制定年度营业目标，同时分解 各个指标到具体月份。 2 ) 收集历史数据：结合公司历史实际数据，同时对比分析同行业标准制定 本公司的相应的成本项目的比率。 3 ) 制作成本预算表：根据各个月份营业计划和相应费用项目的费用比率分 解相应的计划成本预算如成本预算表5 1 。 4 ) 制定各个作业的标准：结合各个费用项目的成本预算，同时参考历史实 际工作水平，制定各个作业的消耗定额，工作标准，以及各个工作的工 艺要求及规范，同时建立各项消耗记录等。 表3 1 成本预算 1 月2 月3 月 4 月 5 月 6 月7 月 8 月9 月1 0 月1 1 月 1 2 月汇总 计翔营业额( 十万) 成本项目比率 0 人 工 人工工资o 费 保险碣利0 材 直接材料o 用料 费 辅助材料o 水费照明0 设备及房屋 折旧 o 制 机器电费o 造 费 切料和材料 用准备 o 检验 o 车间管理 o 样品人员0 第三章生产成本控制系统的设计模式 ( 2 ) 成本考核系统的建立。 1 ) 建立成本考评指标：将各个成本指标分解到各个相应的岗位，由此，公 司经营指标由总经理负责，同时把该指标分解到各个部门，生产成本指 标分解到具体生产经理负责，生产部门又把生产成本指标分解到各个车 间以至落实到各个班组，按照此方法一直分解到每一个具体工作人员。 2 ) 建立成本考核制度：各个岗位的月度和年度绩效奖金和成本指标的完成 严格挂钩，同时责成专门的人事部门负责数据的收集和计算，严格落实 考核结果。 3 ) 预算的执行和相关管理制度的建立：在生产内部严格执行各项预算指标， 严格按照标准工艺( b o m ) 进行发放物料，同时对于各个设备建立相关台 帐进行管理，严格记录相关数据，对于交接班严格填写交接记录，尤其 是成本划分要明晰，真正作到责任分明，任何模糊事项由其直接上级承 担，保证公司内部达到：事事有人管，人人有事做，同时建立成本分析 制度，每个月度对成本实际完成状况和预算进行比对，同时对差异进行 分析，找到具体因素，对于好的方法在其它车间进行宣传和培训，对于 不好的方面，找到具体办法，及时教育相关人员在下个考核周期使成本 指标符合或超越公司的成本考核标准。 3 3 生产成本计算系统的设计