（会计学专业论文）水环境会计的理论框架研究.pdf

河海大学硕士毕业论文 摘要 随着人类经济的迅速发展，水环境受到严重破坏，水资源短缺、水污染严重的状况愈 演愈劣。水是人类社会发展的基础性资源，它对人类的生存及发展起着至关重要的作用。 如何有效的保护水环境，实现水资源的可持续发展，是摆在我们面前迫切需要解决的问题。 会计是一种有效的经济管理手段，通过其反映和控制职能，实现对资源的有效使用。因此， 将会计与水环境结合，就产生了水环境会计的研究思想。水环境会计是运用会计学的理论 和方法来研究水环境问题，旨在通过会计的职能，改善水环境状况，实现水资源的可持续 发展。 水环境会计作为一种新的研究思想，有其产生的必然性。本文在对水环境会计研究的 必要性和可行性分析的基础上，构建起水环境会计的研究框架。框架包括水环境会计的基 础理论如研究假设、研究目的、原则等，以及水环境会计的核算体系：包含水环境资产、 水环境负债、水环境成本、水环境收益等相关会计要素的确认、计量、记录、报告等。 文中对水环境会计的必要性和可行性进行广泛探讨，多角度证明了水环境会计研究的 重要性。本文重点研究的内容是可持续发展背景下的水环境会计理论框架构建问题，此框 架体系是在一系列现有理论基础上加以继承和创新形成的。此外，文章对水环境会计的性 质进行研究，并针对相关水环境事项进行了会计核算，最终设计出水环境会计报告。水环 境会计研究的目的在于保护水环境，为了实现水资源的可持续发展，我们除了进行水环境 会计的理论研究外，还需要采取其它方面的努力，政府行政职能的发挥将是一种有力的保 障。 关键字：水环境，水环境会计，理论体系 a b s t r a c t w i t ht h ed e v e l o p m e n to fe c o n o m y a n ds o c i e t y ，w a t e re n v i r o n m e n t w a s d e s t r o v e d t h es i t u a t i o no fw a r e rs h o r t a g ea n dp o l l u t i o ng o e sw o r s ea n d w o r s e w a t e r i sak i n do fb a s i cr e s o u r c e s ，a n di t i sv e r yi m p o r t a n tf o rh u m a n ss u r v i v a la n d d e v e l o p m e n t t h e r e sa ne m e r g e n c yt h a th o wt op r o t e c tw a t e re n v i r o n m e n ta n dm a k e w a t e ru s e ds u s t a i n a b l e a c c o u n t i n gi sa ne f f e c t i v em e t h o df o re c o n o m i cm a n a g e m e n t ， a n dr e s o u r c e sa r eu s e dc o m p l e t e l yd e p e n d i n go ni t sf u n c t i o no f r e f l e c t i n ga n d c o n t r o l li n g t h e r e f o r e ，t h ei d e ao fw a t e re n v i r o n m e n ta c c o u n t i n gc o m e si n t ob e i n g ， a n di t 腿k e st h ec o n n e c t i o nb e t w e e na c c o u n t i n g a n dw a t e re n v i r o n m e n t w a t e r e n v i r o n m e n ta c c o u n t i n gm a k e sr e s e a r c ho nw a t e re a r i r o n m e n tb yt h et h e o r ya n d m e t h o d o fa c c o u n t i n g ，w i t hi t sg o a lo fi m p r o v i n gw a t e rs i t u a t i o na n d e n s u r i n g a t e r s u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n t w a t e re n v i r o n m e n ta c c o u n t i n gi san e wa r e a ，a n di t i s i n e v i t a b l ef o ri t s e m e r g e n c y o nt h eb a s i so fa n a l y s i so ni t sn e c e s s i t ya n df e a s i b i l i t y ，t h ep a p e r f o u n d su pt h ea c a d e m i cf r a m e w o r ko fw a t e re n v i r o n m e n ta c c o u n t i n g t h ef r a m ei n c l u d e s b a s i ct h e o r ys u c hr sh y p o t h e s i s ，a i m ，p r i n c i p l e sa n ds oo n m e a s u r i n gs y s t e m i n c l u d e sr e c o g n i t i o n ，m e a s u r e m e n t ，r e c o r d ，a n dr e p o r t s t h ep a p e rt e s t i f i e st h ei m p o r t a n c eo fs t u d yo nw a t e re n v i r o n m e n ta c c o u n t i n g f r o ms e v e r a ia s p e c t s t h ee m p h a s i so ft h ea r t i c l ei sh o w t ob u i l dt h ea c a d e m i cs y s t e m p a p e r a k e ss t u d yo n t h ec h a r a c t e ro fw a t e re n v i r o n m e n ta c c o u n t i n g ，a n do n t h e m e a s u r e e n ts y s t e ma n d t h er e p o r t s b e s i d e so ft h a t ，w en e e dt om a k er e s e a r c ho n t h eo t h e re f f o r t s 。s u c ha sa d m i n i s t r a t i r ef u n c t i o no ft h eg o v e r n m e n t k e yw o r d s ：w a t e re n v i r o n m e n t ，w a t e re n v i r o n m e n ta c c o u n t i n g ，s y s t e mi n f o 学位论文独创性声明： 本人所呈交的学位论文是我个人在导师指导下进行的研究工作 及取得的研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方 外，论文中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果。与我一同工 作的同事对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并 表示了谢意。如不实，本人负全部责任。 论文作者( 签名) ：望4 l 垒 出 学位论文使用授权说明 y o 年月如e l 河海大学、中国科学技术信息研究所( 含万方数据库) 、国家 图书馆、中国学术期刊( 光盘版) 电子杂志社有权保留本人所送交学 位论文的复印件或电子文档，可以采用影印、缩印或其他复制手段保 存论文。本人电子文档的内容和纸质论文的内容相一致。除在保密期 内的保密论文外，允许论文被查阅和借阅。论文全部或部分内容的公 布( 包括刊登) 授权河海大学研究生院办理。 论文作者( 签名) ：们年f 月为日 河海大学硕士毕业论文 第一章导论 第一章导论 1 1 选题依据 人类社会的发展始终伴随着对自然资源的使用，从原始社会的狩猎到当今社会发达的制 造业，甚至我们呼吸的空气、饮用的水等等无一不与资源密切相关，资源是人类赖以生存 和发展的基础，其重要性不言而喻。但是，受传统观念的影响，资源无价的观点普遍存在， 这必然导致对资源的耗竭式的使用。多年来我国经济的高速增长在很大程度上就是建立在 资源过度消耗甚至浪费的基础之上的，而且往往以牺牲环境为代价。拼资源换增长，牺牲 生态环境来维持经济发展的思路和模式已走到尽头。对资源实施可持续发展战略刻不容缓。 可持续发展是对传统的经济增长和经济社会发展进行修正所确立的一种发展模式。可持续 发展战略不是主观臆断的产物，而是一种必然的历史选择。这种思想是人们经过对“人类一 环境”系统和“经济一环境”系统辩证关系进行长期正反两个方面的总结的结果。 水资源是经济社会发展的基础，是生态环境中最活跃的控制因素，同时又是战略性经济 资源，是一个国家综合国力的有机组成部分。如何实现水资源的可持续发展，是可持续 发展战略一个重要的组成部分。地球被称作水球，它的表面有7 5 以上都被水覆盖着。可是 其中9 6 5 以上是海水，剩下的淡水中有一半是以冰的形式存在的，也就是说江河湖泊等可 以直接利用的水资源仅占整个水量的0 0 0 3 。我国人均淡水资源只有世界平均值的3 1 ，全 国六百多个城市有一半以上缺水。更为严重的是，人们还把生产和生活中的大量污水排向 江河湖泊，这就象一个贫血病人的血液又被污染了一样。根椐中国水环境公报，我国水环 境不容乐观。2 0 0 3 年，全国工业和城镇生活废水排放总量为4 6 0 亿t ，其中工业废水排放量 达2 1 2 4 亿t 。这些污水大部分没有经过有效处理直接排入江河湖泽之中，导致水环境受到 不同程度的污染。目前，我国水系水质的总体情况是：i 类水质只占水系的3 4 ，i i 类水质 占水系的2 1 4 ，i i i 类水质占水系的1 3 3 ，i v 类水质占水系的2 3 8 ，v 类水质占水系的 8 4 ，劣v 类水质占到了水系的2 9 7 “。 面对严峻的水资源形势，如何合理的分配和使用我们有限的水资源，提高其利用效率， 防止和治理污染，成为摆在我们面前的迫切问题。 1 2 研究目的和意义 水环境会计是运用会计学的理论和方法来研究水环境问题，旨在通过会计的反映和控 河海大学硕士毕业论文第一章导论 制职能，改善水环境状况，实现水资源的可持续发展。 水环境会计的研究具有重大的理论和现实意义： ( 1 ) 有助于推动可持续发展战略。可持续发展战略是经济发展的必然选择，自然资源如 空气，水、土地、矿产及原始森林是全人类及子孙后代所共有的资产，这些资产有的不可 以再生，有的虽然可以再生，但其再生的周期很长，并要付出巨大的代价，所以资源总是 有限的、稀缺的。这些资源必须被确切地计量，赋予一定的价值。水环境会计的研究，有 助于水资源循环的顺利运行，实现我国水资源的可持续发展。 ( 2 ) 走新型工业化道路，构建和谐社会的需要。十六大报告提出，塑j 2 0 2 0 年我国经济 将翻两番，人均6 d p 达j ! u 3 0 0 0 美元，经济的增长及资源的消耗，给环境负荷将造成巨大压力， 环境负荷必须控制在环境允许的范围内。要走上“生产发展、生活富裕、生态良好”的发展 道路，必须坚决遏止资源破坏和环境污染，对资源和环境运用经济的手段达到保护的目的。 因此，水环境会计体系对于企业改变传统的粗放型生产模式，实现经济与水环境的和谐， 阻止和减少水环境污染，提高水资源的利用效率将起到积极的作用。 ( 3 ) 有助于企业节水意识的加强，减少企业的外部不经济现象。从经济学角度分析， 外部不经济性是一种私人成本的社会化，把自身有利建立在他人受损的基础之上。据统计， 2 0 世纪8 0 年代中后期，小造纸、小制革、小化工、小酿造是污染淮河的主要行业，创造的 产值约为3 0 亿元，要恢复到原来水体环境质量，治理投入需要1 5 0 亿2 0 0 亿元，而造成的 损失转嫁给了社会。水环境会计的实施，使企业公平合理地承担社会经济责任，对自身的 环境行为负责，企业既可能从中获得环境收益，也可能带来环境损失，这就会加强企业改 善水环境的决心，增强它们的节水环保意识。政府也可以根据水环境会计提供的信息来考 核企业对社会的贡献，减少外部的不经济性，继而做出正确决策，从而提高社会的整体效 益。 ( 4 ) 有利于我国会计改革和发展。在市场经济下，会计不仅要为微观经济服务，而且 要有助于宏观经济调控；不仅要考虑到企业自身的利益，而且要兼顾社会利益。水环境会 计不仅核算与企业直接有关的信息、资金与物质商品，而且对与企业有关的水环境进行反 映和控制。其所提供的信息不仅有经济性信息而且有社会性信息；不仅能为企业自身服务 而且能为社会大众服务。这种会计模式符合市场经济的要求，并有助于会计理论的发展。 2 河海大学硕士毕业论文第一章导论 1 3 国内、国外相关理论研究 在研究水环境会计的过程中，可以借鉴一些相关理论研究的成果，并在诸多理论研究 的基础上加以创新。水环境作为环境的一个重要构成部分，可以在现有环境会计理论中进 行深入研究；同时，为了实现防止水环境破坏、实现水环境保护的目的，理论界进行了水 环境管理与价值核算等一系列研究。在此分析基础上，本文可供借鉴的理论有环境会计理 论、水环境管理与价值理论、水资源会计理论等。 1 3 1 环境会计的研究动态 环境会计是在环境资源恶化和批判传统会计的基础上产生的，又称作绿色会计。环境会 计是以货币为主要计量单位，以有关环境法律、法规为依据，研究经济发展与环境资源之 间的关系，计量、记录环境污染、环境防治、开发、利用的成本费用，并对企业经营过程 中对社会环境的维护和开发形成的效益进行合理计量与报告，综合评估环境绩效及环境活 动对企业财务成果影响的一门新兴学科。 1 3 1 - l 国外研究动态 环境会计的研究始于二十世纪7 0 年代，以1 9 7 1 年比蒙斯( f a b e a m s ) 撰写的控制污 染的社会成本转换研究和1 9 7 3 年马林( j t m a r l i n ) 的文章污染的会计问题为代表， 揭开了环境会计研究的序幕”1 。1 9 8 3 年以来，世界银行就积极鼓励修改现行的会计体系， 提出建立一套与联合国国民会计体系相配套的环境辅助账户的建议，1 9 8 9 年1 月联合国国民 会计体系专家小组接受了这一提案。经过修订的国民会计蓝皮书已于1 9 9 3 年发表，包括的 内容有对环境会计的讨论，对提出的设计辅助账户作了肯定并批准计算收益时考虑计算环 境成本。1 9 9 0 年r o b g r a y 的报告t h eg r e e n i n go fa c c o u n t a n c y ( 会计工作的绿化) ”， 作为环境会计研究的一个里程碑，标志着环境会计研究已成为全球学术界关注的中心议题。 1 9 9 1 年联合国“国际会计和报告标准政府间专家工作组”第九届会议，着重对环境保护会 计问题进行了讨论。1 9 9 2 年，“世界管理与发展”国家首脑会议通过了保护世界环境的纲领 性文件，由此掀起了世界性的环境会计研究的高潮。 在环境会计领域里，西方发达国家的研究以及应用都比较早，到目前为止，一些主要发 达国家已经形成了一套较为规范的环境会计体系，如加拿大、美国、瑞典、荷兰，日本等睁1 ”。 3 河海大学硕士毕业论文 第一章导论 ( 1 ) 加拿大 加拿大会计理论和实务界多年来在环境会计和审计方面作了很多积极的探索，并取得 了很多令人鼓舞的成果。加拿大特许会计师协会已经完成并正式出版了一系列研究报告， 如( r e p o r t i n go re n v i r o m e n t a lp e r f o r m a n c e ( 环境绩效报告) 。该报告解决的问题是为 公司提供哪些信息和如何提供环境绩效信息。在企业决定对外报告环境绩效时应该考虑哪 些因素，单独的环境报告和年度报告中的环境部分应如何列示。又如，e n v i r o m e n t a l r e p o r t so fc a n a d a ( 加拿大的环境报告) ，公司对环境事务绩效的报告越来越多，股东们 以及其他有关方面也越来越想了解公司的年度报告中是如何报告这方面的信息的。鉴于此， 加拿大特许会计师协会组织了一次调查，并予以公布。该报告主要涉及的问题是：加拿大 公司如何报告它们的环境业绩，在环境成本负债、风险的会计与报告中目前的实际操作如 何。该调查报告所选取的样本包括8 6 3 家公司的年度报告和1 8 家公司的专门报告，对该公 司年度各公司关于环境成本、负债、风险和环境绩效的会计与报告作了比较详细的调查， 这份报告对于会计实务界和理论研究人员都很有参考价值。 ( 2 ) 美国 在美国，环境问题的研究主要是针对环境成本和环境负债。有关的会计文献主要规定 了环境引发的或有负债的确认、损失金额的计量，对环境目的引发的支出是资本化还是费 用化做了说明。 美国证券交易委员会( s e c ) 在一系列的条例规定中，也多次涉及环境信息披露的要求， 为了保证这些要求能够被各公司遵守，还采取了一些具体措施。同时，s e c 从7 0 年就开始 对一些环境问题严重但未能适当披露环境负债的企业进行处罚。到目前为止，已有美国钢 铁z 污- j ( 1 9 7 9 ) 、西方石油公司( 1 9 8 0 ) 、埃克森公司( 1 9 9 1 ) 等许多公司受到某种处置。这些措 施使证券交易委员会的环境会计信息披露要求更为人们所重视。 美国国家环境保护局在环境会计方面也作了许多工作，他们给出了环境会计的概念， 而且在环境成本计算、成本分配、环境会计信息应用等方面为企业管理实务提供了技术指 南1 1 5 】。 ( 3 ) 瑞典 为了能够更好地反映经济和环境之间的联系，瑞典于1 9 9 2 年建立起环境会计体系。瑞 典当时面临着很多环境问题，主要包括：自然资源的恶化、环境质量的下降以及能源的过 4 河海大学硕士毕业论文第一章导论 度消耗与污染等。瑞典的环境会计体系是以投入产出会计为基础的，核算对象的重点包括： 温室气体的排放量、氨和磷的排放量以及制造业中其他废物的排放量等。环境会计与投入 产出会计相结合可以提供与温室气体和挥发性有机合成物排放量估价有关的详细的能源数 据信息，从而使瑞典的环境问题得以有效缓解。 ( 4 ) 荷兰 荷兰于2 0 世纪8 0 年代前期将环境因素纳入到国家会计系统之中，该系统的总体目标 是为揭示经济和环境之间的联系提供一套相互关联的宏观指标。为了完成该目标，荷兰国 家会计系统作了三个方面的改进：建立环境会计体系提供简要的环境指标，这些指标是 根据本国和全球的环境问题而制定的。建立环境会计体系提供有关废物产出的详细数据。 以每种废物对每个环境问题的相对影响为基础，得到一套与传统总量指标类似的简明经济 指标。将国家会计系统中与环境相关的常规业务分离出来并单独进行核算。这些业务涉 及废物处理、资源耗费、环保型产品的生产和环境税的计算等。荷兰以实物量和货币量形 式对该国的自然资源进行核算，并将计算的结果纳入到国家资产负债表中。 ( 5 ) 日本 日本环境会计研究的发展也处于世界领先地位，2 0 世纪末日本提出走向“循环型经济 社会”，基于对环境保护的重视，日本陆续公布了多个相关规定与报告，这些规定性文件对 环境成本费用确认、计量，环境报告书的模式和内容，环境业绩指标体系的构成等进行了 详细说明。其中，环境会计指南 x 6 l 是2 0 0 0 年日本环境省颁发的第一份官方环境会计报 告。这份报告详细论述了环境保全成本体系，逐一介绍了“环境污染成本”、“地球环境保 全成本”和“资源再生成本”，给出“上游成本”和“下游成本”作为连接上述成本的综合 概念。该指南重点说明了环境会计信息披露的现实情况，以及环境会计的内部技能的认识 和调查研究事例等。 日本的环境会计发展迅速，在很大程度上归功于环境省的研究推广工作。日本环境省 一直把在各企业确立、普及环境会计体系作为一项环境政策积极推广。环境省经常召集一 些企业经理，注册会计师、大学教授、会计理论专家直接听取他们的意见，研讨环境会计 的相关实务课题和理论课题。日本的很多会计学术团体在环境管理会计、财务报告中环境 会计发展、环境报告和环境会计实例等方面做了大量研究，提出了很多建议与指南。这些 都为日本的公司公布环境报告提供了坚实的理论指导。 河海大学硕士毕业论文第一章导论 在实践方面，由于环保意识的增强，一方面，许多投资者非常重视被投资企业的环境 绩效，他们只对那些具有良好环境意识并主动承担环境责任的企业投资：另一方面，对于 投资者来说，无论是上市公司也好，一般的中小企业也好，环境保护问题己成为企业经营 中不可忽视的重要因素。为了争取筹集到有利于企业不断发展的更多的资金，为了塑造良 好的企业形象，越来越多的企业开始积极、自愿地引进环境会计体系，尝试进行环境信息 披露，并把它列为企业经营管理项目之一。在日本大型企业中，富士通是于1 9 9 8 年首家提 供环境会计报告书的企业。接着，西友百货、索尼、丰田汽车、松下电器等公司也相继提 供了环境会计报告书。据统计，1 9 9 9 年初，引进环境会计体系的企业还只有寥寥几家，到 2 0 0 1 年3 月底，己有3 5 0 家企业引进了环境会计体系i ”1 。 1 3 1 2 国内研究动态 我国对于西方环境会计思潮的认识始于上个世纪9 0 年代初期，葛家澎教授在1 9 9 2 年 的会计研究上发表了九十年代西方会计理论的一个新思潮一绿色会计理论【1 8 】一文， 在我国会计理论学术界引起了强烈的反响。我国会计理论界与实务界对环境会计的框架进 行了广泛探讨，内容涵括研究必要性、概念与本质、研究对象、基本要素、目标、基本假 设、基本原则、计量确认、信息披露等方面形成了不同的认识和观点。其主要的观点如下： ( 1 ) 对西方国家环境会计理论与实务的介绍。孟凡利【1 9 1 分析了西方环境会计的发展现 状与成因。郭晓梅、洪华生总结出了几个主要分支：宏观与微观环境会计、环境报告、环 境审计和环境管理会计，并对环境会计发展趋势做出了展望。 ( 2 ) 关于环境会计的概念与本质的探讨。如孟凡利唧1 对环境会计、环保会计与绿色会 计这三种说法做了简单的说明和比较，并归纳出了环境会计的本质。从本质上看，环境会 计是企业会计的一个分支，具备反映和控制功能，它是环境科学与会计学科交叉渗透而形 成的应用学科。具体而言，它是以货币为主要计量尺度，以有关环保法规为依据，研究经 济、社会发展与环境之间的关系，计量、记录环境污染、环境防治、开发、利用的成本费 用，评估环境绩效及环境活动对企业财务成本影响的一门新兴会计分支。 ( 3 ) 关于我国建立环境会计的必要性与途径的探讨。如孙兴华、王维平【2 1 1 ，等都从环 境对传统会计提出挑战入手，说明了建立环境会计的必要性，对如何建立有中国特色的环 境会计进行了探讨。 ( 4 ) 关于环境会计的基本理论框架的探讨。安庆钊【2 2 l 、张亚连【2 3 】等认为环境会计的基 6 河海大学硕士毕业论文第一章导论 本理论框架应当包括环境会计的理论基础，环境会计的目标、假设及原则、环境会计要素 的确认与计量以及环境信息的披露等几个部分。 ( 5 ) 环境会计对象的探讨。构建一套理论体系，首先要确定其对象。环境会计的研究 对象主要是自然资源、生态环境的开发维护与使用成本及社会对资源的消耗利用所产生的 收益与价值。 ( 6 ) 环境会计要素的探讨。关于环境会计的要素主要有“三要素论”、“四要素论”、“五 要素论”、“六要素论”四类观点。三要素论的主要代表人物有孙兴华，主张三要素包括环 境收入、环境会计收益、环境成本：王辛平1 2 4 】，主张三要素包括自然资源的损耗、环境保 护支出、环境保护收益；刘永祥【矧，主张三要素包括环境资产、环境收益、环境费用。四 要素论的代表人物有朱学义【“，主张四要素包括资源价值、环境成本、环境收益、环境利 润；李宏英1 2 7 】，主张四要素包括环境污染损失、自然资源损耗、环境保护支出、环境保护 收益。五要素论的代表人物有李武立【刎，主张五要素包括环境资产、环境负债、环境成本、 环境损失、环境收益。六要素论代表人物有陆玉明【矧，他主张环境会计包括六要素，有环 境资产、环境负债、环境权益、环境收入、环境费用、环境利润。 ( 7 ) 环境会计目标的探讨。理论界对环境会计的目标有“一元论”和“二元论”两种 观点。 “一元论”与传统的会计理论中的目标一致，“二元论”观认为会计活动既与企业 经营活动紧密结合，又与外部环境密切相关，因此环境会计的目标并不是单一的，应分为 基本目标和具体目标两个层次。基本目标是实现经济发展与环境发展的协调统一，这是实 现社会可持续发展基本战略目标的要求。具体目标是基本目标在会计工作中的具体化，即 在基本目标的制约下，进行环境会计的核算，为环境信息使用者提供相关信息。 ( 8 ) 环境会计基本假设的探讨。环境会计的基本假设同传统会计的四项假设大体相同， 只是由于环境会计的核算对象比较特殊，使得“货币计量假设”发生变化，环境会计以货 币计量为主，同时辅之以实物、指数等其他相关计量尺度；将“持续经营假设”针对自然 环境为核算对象理解为“可持续发展”假设。 ( 9 ) 环境会计基本原则的探讨。环境会计作为会计学的一个分支，应遵循传统会计的 企业会计制度中规定的客观性、谨慎性、重要性、及时性等一般性原则，但也有特殊 性原则，如社会性原则、政策性原则等。社会性原则是指环境会计应提供充分揭示企业在 环保方面的社会责任信息，并按照社会利润来评价企业；政策性原则是指企业在进行环境 河海大学硕士毕业论文第一章导论 会计核算时应严格执行国家的有关资源环境政策和法规，处理好企业与社会、环境之间的 关系。 ( 1 0 ) 环境会计确认、计量。环境会计的确认主要指根据环境会计的特殊性研究对象， 在原有会计要素的基础上补充以新的内容，将与环境有关的经济业务按照新补充的会计要 素予以确认、记录并反映到财务报告中。环境会计的计量主要是自然资源的计价问题。我 国环境会计的计量方法体系还不完善，尤其是缺乏科学的定量方法及切实可行的指标体系， 使得需用货币计量、披露的环境资产与负债、环境成本与收益等信息缺乏可操作性的方法。 如何突破计量障碍，避免会计计量单位的多元性与披露信息的多元性所造成的信息不可比， 是摆在理论学家眼前的难题。在此方面，有代表性的观点如王立彦( 圳、徐泓【3 l 】的文献，他 们探讨了关于环境成本、环境资产、环境负债等要素的确认以及计量原则、方法等。 ( 1 1 ) 环境会计的披露体系。针对我国企业环境会计信息披露的状况，一些学者先后作 了实证调查研究。北京大学光华管理学院王立彦的我国企业环境会计实务调查分析 3 2 1 、 厦门大学会计研究中心的李建发和肖华的我国企业环境报告：现状、需求与未来1 3 3 l 以 及中国人民大学的耿建新和焦若静的上市公司环境会计信息披露初探 3 4 1 ，以这三篇调 查报告为基础，结合其他一些资料，我国企业环境会计信息披露呈现出以下特征： 目前我国进行环境信息披露的企业数量不多。王立彦1 9 9 8 年的调查显示，有5 0 的 企业对外披露环境事项。不过，这次调查有效问卷的回收率只有5 ，电话得知大多数企业 并未有环境会计实务。李建发2 0 0 2 年的问卷调查，企业的回函率也只有1 0 。 目前我国进行环境会计信息披露的企业主要集中在环境敏感型行业，且以大型上市 公司为主。其中电器电子和汽车制造行业对环境报告的重视程度较高，实行现代企业制度 的企业比较重视环境报告问题。 企业环境会计信息披露以强制型为主。李建发和肖华在其调查报告中谈到，企业编 制环境报告的原因主要是政府管理机构的强制要求( 占被调查对象7 0 1 和树立良好的环保 公众形象( 占披调查对象5 5 ) 。来自社会公众的压力则很低，一方面源于社会公众还没有 树立起很强的环境意识，另外一方面公众表明其看法的渠道尚未畅通。 环境会计披露融于传统财务会计之中，没有进行单独处理。根据我国现行的会计准 则和制度的规定，就日常的会计处理来看，与环境有关的问题通常是发生明确的财务影响 时作为常规的财务会计问题处理的。如按照国家或地方政府环保机关的规定交纳的排污费 8 河海大学硕士毕业论文第章导论 歹f j 入管理费用；违反环境法规交纳的罚款和责令停业的损失、环境污染对他人造成损害的 赔偿等损失，列入营业外支出等。这种核算方法不能单独提供有关会计主体的经济活动对 环境影响的信息。 企业环境信息披露方式上缺乏可比性。这种不规范的局面，最终会影响环境信息的 有用性。王立彦的调查表明，我国企业目前环境信息披露方式有：包含在年度报告中( 3 6 ) ： 内部工作会议记录( 3 6 ) ；单独报告( 1 4 ) ；包含在会计报表附注中( 9 ) ：包含在董事长报 告中( 5 ) 。 近十年来，致力于环境会计问题研究的不只是会计理论学术界的专家和学者，许多工 程技术专家、社会学者、环境学者和政府官员也从不同角度就环境问题提出了富有成效的 设想和建议，从而为我国环境会计的深入奠定了社会基础。宏观上，我国社会学界对于在 国民经济核算中考虑环境因素已经达成共识并启动了一系列研究。如北京大学应用“投 入产出表”基本原理，提出可持续发展下的“绿色核算”，该研究侧重于对“中国经济与环 境综合体系”的核算模式、理论和方法的研究和探索。我国于2 0 0 1 年1 月成立了中国会计 学会环境会计专业委员会，并于2 0 0 1 年1 1 月召开了首次学术研讨会，就环境会计问题进 行了热烈讨论。2 0 0 4 年开始，国家统计局和国家环保总局已经成立了绿色g d p 联合课题小 组，正在组织力量积极进行研究和试验。 法律法规制定方面，早在1 9 8 5 年1 月，财政部( 8 5 ) 财会字第1 号文在“车间经费及管 理费明细表”中将“排污费”单独设项来反映企业交纳的排污费用。1 9 8 6 年，我国颁布的 矿产资源法第五条规定：“国家对矿产资源实行有偿开采”，开采单位须交纳“资源税 和资源补偿费”。1 9 9 6 年6 月，中国政府发表了中国的环境保护白皮书，明确规定环境 保护与计划生育一样，是中国的项基本国策，提出中国将实行“预防为主，防治结合” “谁污染，谁治理”和“强化环境管理”三大政策来保护环境。此外，我国还先后制定了 ( t g 污染保护法、大气污染保护法和森林保护法等，以法律的形式来加强对环境 的保护。 1 3 2 水环境管理和水环境价值研究 1 3 2 1 水环境管理现状评析 水是环境系统的重要组成部分，也是经济发展的重要条件。水的问题越来越被世界各 国所关注，强调流域整体性，对水资源和水环境进行跨学科、跨行业的研究，强调长远战 9 河海丈学硕士毕业论文第一章导论 略、政策、规划和宏观研究，重视运行管理工作，己成为国际水资源和生态环境研究的主 要动向【3 5 ”i 。 发达国家在2 0 世纪7 0 8 0 年代就已开始考虑水资源和生态环境间的关系。美国在田纳 西流域采取综合治理途径，即通过立法给予流域机构经济上完全自主、独立的权利，负责 全面规划流域及有关地区自然资源的保护、开发和合理利用；英国重视河流的综合开发和 利用，按流域统一管理，将水资源管理和水污染防治统一归流域管理并使之公司化，取得 显著成效：日本在控制水污染中颁布了一系列法规、条例，制定了河流湖泊等水体保护和 管理规划，建立了完善的水体监测体系，使水质得到了改善。 水环境系统原本是一个整体，在我国政府机构中却有水利部、环境保护局、农业部及 城乡建设部分别掌管水利工程、水污染防治、农田灌溉、城市给水排水等，条块分割，职 能交叉。同时节水工作与水污染防治又人为分成两条线，互不交叉，造成资源与财力新的 浪费。我国过去的规划多以专项规划为主，特别是由于体制的束缚，加之部门之间专业的 局限性及部门利益的驱使，以致违背自然规律和经济、生态、环境发展规律，造成了巨大 的损失。如水资源开发利用中，地表水和地下水相统一的认识花了好多年才趋于统一，而 水质和水量不能统一和协调管理至今仍普遍存在。近年来虽多次编制水环境规划，但多数 是就污染论污染，污染防治只是强调末端处理，没有将水资源的综合利用、开发方式、技 术路线、城市布局、产业结构、管理体制等通盘考虑，因而使得一系列环境问题依然存在。 新世纪水环境系统研究必须加强众多学科交叉与渗透，并抓好科技产业化工作，只有 这样才能切实保护水环境。在水环境系统研究时，注意五统一：水质与水量的统一：全面 规划与重点保护饮用水源地相统一：流域上、下游间，相邻地区间的协调统一；地表水与 地下水的统一；水环境保护规划与社会经济发展规划的协调统- - 矧。 1 3 2 2 水环境价值研究现状评析 自上世纪8 0 年代以来，中国曰益恶化的生态环境问题引起了国内外专家包括经济学家、 社会学家们的关注，并展开了一系列的环境经济学研究，从经济学角度对我国的环境污染 损失量、生态资源价值量进行定量化评估、分析，取得了丰硕的成果。 水环境价值属于环境价值十分重要的构成部分，成为当今世界研究的热点课题。尤其 是我国水污染问题十分严重，开展水环境价值核算研究将为各类水环境规划、水污染治理 决策提供科学依据，但由于受以下几方面因素影响，水环境价值核算研究进展缓慢【“1 。 1 0 河海大学硕士毕业论文第一章导论 首先，受环境价值整个学科发展进程的影响，水环境价值核算研究尚处于探索研究之 中。其次，尽管我国水污染问题十分突出，但是以往通常仅将水环境价值作为环境价值核 算的一部分进行核算研究，很少单独立题对水环境价值展开系统研究，研究成果缺乏一定 的深度和广度。另外，以往水环境价值核算研究，通常重点考虑水环境资源直接为人类社 会使用所创造的价值，如水环境对工业、农业和人类健康的影响等，轻视了对水环境非耗 用性价值的研究，如水环境对旅游业、房地产业等非直接使用行业的影响，以及对生态系 统的影响。随着社会经济的不断发展和人类生活质量的不断提高，人类在满足于物质享受 的同时，精神消费将快速增长，同时对生态环境状况的关注程度也将增加。水作为一种十 分重要的景观资源，水环境质量状况将直接影响旅游事业的发展。因此，深入开展水环境 非耗用性价值的研究十分重要。 1 3 3 水资源会计理论 水资源会计的课题研究，是在2 0 0 3 年l o 月北京举行的中国会计理论与实务前沿研讨 会上，沈菊琴教授率先提出来的。她在水资源会计若干问题探讨【4 2 1 - - 文中，从自然资 源会计研究的现状出发，针对水资源在国民经济发展中的作用，对在中国开展水资源会计 理论与应用研究的必要性进行了分析。构建了水资源会计的理论框架，包括目标、对象、 基本假设、要素及原则等进行了探讨，明确了水资源资产的概念，并对其与水资源的关系 进行了分析。在水资源资产价值计量方面，对其价值计量的概念及目的进行分析，提出了 水资源资产计量的成本法、市场比较法、收益现值法、等效替代法等，并分析了它们的适 用性。最后提出了水资源会计需要研究的其它相关问题。 1 4 研究方法与思路 1 4 1 论文的研究方法 本文在借鉴水资源会计理论、环境会计理论的基础上，在原有会计学中引入环境科学、 经济学、可持续发展经济学等学科知识，运用比较、归纳的分析方法，建立起水环境会计 的核算体系，在水资源可持续发展问题上做一些有益的探讨。 1 1 河海大学硕士毕业论文 第一章导论 1 4 2 技术路线 一t ”o0 ，：，鍪”，1 广叉蕺量婀 一资料收集l 文献缝谜 前期 研究 ”选题7 一旷 滋；蠡纛纛蠢 丑 需豢分析| 中期 一结构整合h 翩理基础理论构建l 研究 【兰兰 o ? 毪黟聱咚移谨学蟛黧二 r 。英穰漾父。c u ； ，一一。“j “ ( 财兰箬 后期 一”水环境报告 完善 b w g 黔潮酥铲1 q 黼鬻秽瓣 。l完成l “。it 8 0 牛嘲i = 4 t 一未来展望| 随缪缀灞矧 1 2 河海大学硕士毕业论文第一章导论 1 5 本文主要内容和创新之处 1 5 1 本文主要内容 第一章：导论，引出本文研究内容，分析水环境会计研究的目的和意义，并就国内外 相关理论进行综述，同时介绍了本文写作的方法和思路。 第二章：重点对开展水环境会计研究的必要性、可行性进行深入的探讨。水环境会计 作为一种新的研究方向，有其产生的客观需求。本章从水环境形势、信息使用者需求、企 业本身水环境责任以及现有水环境核算理论的不足等方面进行分析讨论。 第三章：本章是论文的核心内容，对水环境会计的理论框架进行构建。在相关理论分 析的基础上，研究水环境会计的基本理论( 包括研究假设、目标、核算原则等) ，并就水环 境会计的核算体系( 确认、计量、记录、报告等) 加以探讨。 第四章：是水环境会计实施的保障体系。水环境会计研究的目的在于保护水环境、实 现水资源的可持续发展，为水环境会计信息使用者服务。为了达到这一目的，仅仅依靠水 环境会计的理论研究是不够的，还要依靠政府和公众的努力。政府通过利用自身对水环境 的管理权能，采用经济、技术、法律等各种手段，以此来保障水环境的有效利用。 第五章：结论与展望。本章总结了全文的研究成果，并就本文中有待解决的问题进行 展望。 1 5 2 本文创新之处 水环境会计的研究是针对解决水环境问题上一种新的尝试，本文的创新之处主要有： ( 1 ) 借鉴并融合了环境会计理论和水资源会计理论于水环境会计的研究中，采用传统会 计理论的构建模式，探讨水环境的会计核算框架。 ( 2 ) 建立起一套完善的水环境核算体系，涵盖目标、假设、原则以及确认、计量、记录、 报告等核算环节。 ( 3 ) 针对水环境的特殊核算对象，设计了水环境报表。 河海大学硕士毕业论文 第二章水环境会计研究的必要性和可行性分析 第二章水环境会计研究的必要性和可行性分析 水环境会计作为一个新的研究范筹，有其产生的客观必然性。首先，国家进行宏观经 济核算需要获取有关水环境信息，从微观上讲，企业的利益相关者进行决策也需要获取有 关的水环境信息。但是，现有财务会计体系却不能提供完整有用的水环境信息，独立的水 环境会计体系的建立可以满足国家及利益相关者的需求，弥补现有财务会计核算的不足。 为解决全球日益加剧的资源危机，适应可持续发展的需要，会计界学者们提出了“资 源会计”这一概念，并根据资源的不同种类逐步细分出环境资源会计、森林资源会计、矿 产资源会计、土地资源会计、海洋资源会计、草地资源会计和水资源会计等会计新分支， 这些会计的理论体系正趋于逐步的发展和完善之中。遵循资源会计的研究思路，环境会计 内部也可以根据各个构成部分的重要性加以细化，水环境会计就是其中一个分支。水环境 在整个环境系统中起着至关重要的作用，随着水危机的加重，单独对水环境进行研究是形 势所趋。 2 1 水环境会计研究的必要性分析 2 1 1 我国水环境形势的客观需要 据经济学大辞典解释，所谓环境，是指“以人类生存和活动为中心的周围与其有密 切关系的事物境况，包括自然环境和经过人为影响改变了的或创造的新的社会环境”【4 3 】。 又据辞海解释，环境是指“围绕着人类的外部世界，是人类赖以生存和发展的社会和 物质条件的综合体。可分为自然环境和社会环境；在自然环境中，按其组成要素，又是可 分为大气环境、水环境、土壤环境和生物环境等”1 4 4 1 。 可见，水环境是环境的一个子系统，它是指水资源本身在数量上的多寡、在质量上的优 劣以及与水资源的数量、质量等紧密相关的一系列要素的总和。水是人类生存与发展的命 脉，是地球上所有生物的生存之源，是生态环境中最活跃的和影响最广泛的因素，是人类 社会进步和经济发展过程中所无法替代的资源。纵观中华五千年的历史，历代文明和经济 区的形成、发展、转移都是与水环境的优劣分不开的。同时，水又是一种战略资源，不仅 牵动一个国家的发展和稳定，而且也关系到整个世界的和平与发展。因此，加强对于水环 境的研究，切实改善水环境，对于国家经济发展，具有重要的理论意义和现实意义。 我国水资源总量为2 8 万亿m 3 ，居世界第6 位，次于巴西、俄罗斯、加拿大、美国和印度 1 4 河海大学硕士毕业论文第：章水环境会计研究的必要性和可行性分析 尼西亚，占世界水资源总量的7 ，也就是说中国以世界上7 的水养活了2 1 的人口。从人均 水资源量来看，为2 1 5 0 m 3 人，处于缺水上下限3 0 0 0 1 0 0 0n 1 1 人的中值，在世界银行近年 做连续资源统计的1 3 2 个国家中居第8 2 位。同时，水资源空间分布不均匀，我国北方人均水 资源仅为9 9 5 4m 3 人，属于严重缺水，同时水污染和水流失使水状况更加恶化。南方人均 水资源量虽然超过人均3 0 0 0m 1 人的缺水上限，但由于分布不均和污染严重，使得工业、 农业和居民生活将得不到按现有模式发展的足够水源供应。 从城市的状况来看，由于人口密集、工业发达，用水需求过度集中，人均拥有的可利 用淡水资源量就更加稀少，远远低于全国平均水平。以北京为例，北京市水资源总量为1 4 2 亿f f i3 ，人均可利用水资源量1 9 9 9 年不足1 5 0m 3 ，远远低于全国的人均水平，不达全国平均水 平的1 1 4 ：上海和天津人均拥有量则分别为1 9 9m 3 和1 6 1m 3 。更为重要的是城市地区9 0 以 上的河道程度不同地受到污染，造成不能提供达标的生活、工业和农业用水的缺水局面。 据初步分析，全国6 6 8 个城市中，约有4 2 8 个城市存在不同程度的缺水，其中有1 0 0 多个城市