（会计学专业论文）价值链内部控制框架的构建与应用研究.pdf

学位论文原创性声明 i i l i i i ii it ti ii i i i1 1 1 1i il y 19 0 9 5 7 5 本人所提交的学位论文价值链内部控制框架的构建与应用研究，是在导师的指 导下，独立进行研究工作所取得的原创性成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文 不包含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出重要贡献 的个体和集体，均已在文中标明。 本声明的法律后果由本人承担。 论文作者( 签名) ： 高覆 2 刀年6 月，日 将撕确：私呼 功年乡月沈日v 。 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解河北经贸大学有权保留并向国家有关部门或机构送交学 位论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅。本人授权河北经贸大学可以将学位论 文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或其他复制手段保 存、汇编学位论文。 ( 保密的学位论文在年解密后适用本授权书) 论文俐：鬲覆 ：b ，年6 月) 7 日 嗲 忿 彩月 、， z釉们 暨月 卜 7 确年 再 j y 瓤吖 导 矽 斛 秒 摘要 价值链内部控制是指将价值链理论引入企业内部控制工作当中，是将价值链理论、 风险管理等理论与内部控制的设计与实施相结合形成的新理论，是市场经济日益发展、 企业经营日益成熟的必然结果。我国学者从2 0 0 5 年起关注价值链内部控制问题，引起 了理论界和实务界的广泛关注。到目前为止，在理论方面已取得了长足进展，但在应用 方面还刚刚起步。本文将对此做研究探索。 本文在回顾前人研究成果的基础上，以内外部价值链理论、系统论、协同论、风险 管理理论和内部控制理论为研究基础，运用归纳、演绎与案例分析等研究方法，研究了 价值链内部控制的理论与应用的不足之处，并构建了价值链内部控制框架；本文对价值 链内部控制框架的研究和论述包括两部分，一是价值链内部控制框架构建的基本原理， 包括价值链的可控性以及价值链内部控制的运行机制、机理和流程、职能结构、技术与 方法，二是价值链各个环节的内部控制，包括内外部价值链与上、下游及中间环节的内 部控制；最后本文选择云南锡业股份有限公司为案例，将价值链内部控制框架运用到案 例企业的经营和管理之中，证明本文所构建的价值链内部控制框架的可行性和有效性。 以内、外部价值链理论为基础构建的价值链内部控制框架，是本文的创新所在。 关键词：价值链内部控制框架构建应用 a b s t r a c t i n t e r n a lc o n t r o lb a s e do nt h ev a l u e c h a i ni st oi n t r o d u c ev a l u ec h a i nt h e o r yt ot h ei n t e r n a l c o n t r o lt h e o r y i ti st h en e wt h e o r yo fc o m b i n i n gv a l u ec h a i nt h e o r ya n dr i s km a n a g e m e n t t h e o r yt oi n t e r n a lc o n t r o ld e s i g na n di m p l e m e n t a t i o n , w h i c hi st h ei n e v i t a b l er e s u l to ft h e m a r k e te c o n o m yg r o w t ha n dt h eg r o w i n gb u s i n e s sm a t u r i t y s i n c e2 0 0 5 ，o u rs c h o l a r sc o n c e r n t h ev a l u ec h a i no fi n t e r n a lc o n t r o li s s u e s ，t h e o r ya n dp r a c t i c eh a sa r o u s e dw i d e s p r e a dc o n c e r n s of a r , t h et h e o r yh a sm a d ec o n s i d e r a b l ep r o g r e s s ，b u ti na p p l i c a t i o n sh a sj u s ts t a r t e d t h i s a r t i c l ew i l le x p l o r et h i si nr e s e a r c h t h i sp a p e rr e v i e w e dt h er e s u l t so fp r e v i o u ss t u d i e s ，b a s e do nt h ei n t e r n a la n de x t e r n a l v a l u ec h a i nt h e o r y , s y s t e mt h e o r y , c o o r d i n a t i o nt h e o r y , t h e o r yo fr i s km a n a g e m e n ta n d i n t e m a lc o n t r o lt h e o r y , w h i c hi st h ef o u n d a t i o nf o rt h es t u d y t h er e s e a r c hm e t h o d sa r e i n d u c t i o n ，d e d u c t i o na n dc a s ea n a l y s i s t h i sp a p e rr e s e a r c h e st h ed e f i c i e n c i e so nt h ev a l u e c h a i ni n t e m a lc o n t r o l st h e o r ya n da p p l i c a t i o n ，a n db u i l dav a l u ec h a i ni n t e r n a lc o n t r o l f r a m e w o r k ；t h i sp a p e r sr e s e a r c ho ft h ef r a m e w o r ko fv a l u ec h a i ni n t e r n a lc o n t r o la n dt h e d i s c u s s i o nc o n s i s t so ft w op a r t s ，f i r s t ，t h eb a s i cp r i n c i p l e so ff r a m e w o r kc o n s t r u c t i o nw h i c hi s t h ei n t e r n a lc o n t r o lf r a m e w o r ko ft h ev a l u ec h a i n ，i n c l u d i n gc o n t r o l l a b i l i t yo ft h ev a l u ec h a i n a n dt h eo p e r a t i o no fi n t e r n a lc o n t r o lm e c h a n i s m ，m e c h a n i s ma n dp r o c e s s ，f u n c t i o n a ls t r u c t u r e ， t e c h n i q u e sa n dm e t h o d s ，a n ds e c o n d ，e v e r yl i n k i nt h ev a l u ec h a i no fi n t e r n a lc o n t r o l s ， i n c l u d i n gi n t e r n a la n de x t e r n a lv a l u ec h a i na n dt h eu p p e ra n dl o w e ra n dm i d d l ep a r to ft h e i n t e r n a lc o n t r o l ；f i n a l l y , t h i sp a p e rs e l e c t st h ey u n n a nt i nc o ，l t d a sa l le x a m p l e ，t h e f r a m e w o r ko ft h ev a l u ec h a i ni n t e r n a lc o n t r o la p p l i e dt oc a s e so fc o r p o r a t em a n a g e m e n ta n d m a n a g e m e n t , i tp r o v e st h a tt h ei n t e m a lc o n t r o lf r a m e w o r ko ft h ev a l u ec h a i nc o n s t r u c t e di n t h i sp a p e ri sf e a s i b l ea n de f f e c t i v e b u i l d i n gt h ef r a m e w o r ko ft h ev a l u ec h a i ni n t e m a lc o n t r o lw i t ht h ei n t e r n a la n de x t e r n a l v a l u e c h a i nt h e o r y , i st h ei n n o v a t i o no ft h i sa r t i c l e k e yw o r d s ：v a l u ec h a i ni n t e r n a lc o n t r o l f r a m e w o r kc o n s t r u c t i o na p p l i c a t i o n i v 目录 摘要i i i a b s t r a c t i 、 1 绪论1 1 1 选题背景及研究意义1 1 1 1 选题背景1 1 1 2 研究意义2 1 2 研究的目的及内容3 1 2 1研究的目的3 1 2 2 研究的内容3 1 3 研究的创新点3 1 4 研究方法及技术路线3 1 4 1 研究方法、；3 1 4 2 技术路线3 1 5 本章小结4 2 文献综述与理论基础5 2 1 价值链内部控制研究综述5 2 1 1价值链内部控制理论研究综述5 2 1 2 价值链内部控制应用研究综述6 2 2 价值链内部控制的理论基础7 2 2 1 价值链理论8 2 2 2 系统论9 2 2 3 协同论1 0 2 2 4 风险管理理论1 1 2 2 5内部控制理论1 2 2 3 本章小结1 3 3 价值链内部控制框架1 4 3 1价值链内部控制框架构建的基本原理1 4 3 1 1价值链可控性研究1 4 3 1 2 价值链内部控制运行机制1 6 v 3 1 3 价值链内部控制机理和流程1 7 3 1 4 价值链内部控制的职能结构1 9 3 1 5 价值链内部控制的技术与方法2 4 3 2 价值链内部控制框架的构建2 4 3 2 1 价值链内部控制框架的构建原则2 4 3 2 2 价值链内部控制框架的具体构建2 5 3 3 价值链各个环节的内部控制2 7 3 3 1上游环节的内部控制2 8 3 3 2 下游环节的内部控制2 8 3 3 3中间环节的内部控制2 9 3 4 本章小结3 0 4 价值链内部控制案例分析3 1 4 1 案例企业背景介绍3 1 4 2 案例企业价值链内部控制应用3 1 4 2 1 案例企业价值链内部控制框架3 2 4 2 2 确定价值链内部控制目标3 2 4 2 3 内外部价值链分析3 3 4 2 4 确定关键风险控制点3 3 4 2 5 流程优化管理3 4 4 2 6 监督、控制活动的具体内容3 4 4 2 7内部控制自我评估3 6 4 3 本章小结3 7 5 研究结论与未来研究展望3 8 5 1 研究结论3 8 5 2 未来研究展望3 9 5 2 1 扩展价值链内部控制框架3 9 5 2 2 延伸价值链的长度3 9 5 2 3 价值链内部控制框架在不同行业、企业的应用3 9 参考文献4 0 后记4 3 攻读学位期间取得的科研成果清单4 4 v l 1 绪论 本章主要况明本研究的选题背景及研究意义、研究目的及内容、研究的创新点、研 究方法及技术路线。 1 1选题背景及研究意义 目前多数企业的内部控制体系只是针对其自身内部的控制，并没有考虑运用企业的 价值链。但是随着企业所面临环境的不断变化，单纯考虑一家企业的内部控制将不能适 应诸多变化的发生。更多地关注价值链上有利益关系的多个企业，将它们之间的相互关 系考虑进去，建立价值链内部控制才能使企业长久发展下去。 1 1 1 选题背景 当前企业经营所面临的一个重要问题就是，由于企业组织结构的复杂性以及信息沟 通不畅，使得企业员工只能够被动地执行管理层发出的指令而不能很好地加以理解。而 这些原因很容易导致企业不同层级员工之间的对立，从而严重影响企业的正常运营与价 值创造。 内部控制的目标就是为了保证企业能够持久创造价值，而企业创造价值的活动是一 系列相互关联的环节，这些环节就组成了企业的价值链。因此，从逻辑关系上说，对创 造价值的各个环节也就是价值链实施控制能够更加有效地保证企业创造价值。但是当前 企业对于内部控制理论主要应用于公司治理结构当中，用于规范管理层的行为，进而确 保公司的有序经营。但这样的应用不仅对于企业价值的概念理解上有失偏颇，而且在价 值创造的实际工作上也是有待完善的。 传统内部控制的应用其实只局限于企业价值链当中很小的一部分，而且基本上不涉 及企业价值创造的主要活动。从微观角度考虑，企业价值链包括主要活动与辅助活动； 从宏观角度考虑，还应该涉及到上游环节与下游环节，也就是企业的上游供应商与下游 分销商。由于传统内部控制的局限性，企业将内部控制活动形成了一个封闭的系统，局 限于管理层的盈余分配与管理权的使用，从而与价值创造的其它环节以及价值链的上、 下游环节均没有联系，也就不能产生信息交换。根据热力学第二定律，封闭系统由于熵 增会导致其无序。因此，从微观的角度对企业价值创造所涉及的各个环节进行研究，进 而从宏观的角度对价值链的上、下游企业进行考量，就能够使企业的生产经营活动形成 一个开放系统，能够与外界进行信息交换，增加负熵，进而使系统从无序转为有序，也 就是说，企业在价值创造的过程中能够及时纠偏，保证企业战略目标的实现。这就是对 企业价值链实施内部控制与企业传统的内部控制相比的优势之处。 因此，在进行内部控制的研究时，需要更多地关注价值链上有利益关系的多个企业， 将它们相互之间的利益关系考虑进去，使得企业内部控制更加完善、经营发展更加长久。 而价值链理论的成熟和广泛应用为此提供了可能的契机。将价值链理论与内部控制理论 相结合，研究建立适合企业的价值链内部控制，不仅完善了内部控制理论，同时也具有 一定的实践意义。虽然价值链内部控制理论已经取得一定的研究成果和实践成果，但现 有的研究还不够广泛、深入，有待于进一步研究。 1 1 2 研究意义 ( 1 ) 理论意义 丰富和发展内部控制理论 目前内部控制理论在不断地发展、完善之中。将价值链理论引入到内部控制之中有 助于企业建立更加合理的内部控制机制，更好地为审计工作服务，同时也丰富和发展了 内部控制理论，具有理论意义。 扩展价值链理论的应用范围 随着知识经济的发展和市场经济环境的变化，价值链管理理论作为一种全新的管理 思想和方法，逐渐得到越来越多企业的重视。但是目前企业基本上还只是将价值链理论 应用于企业的价值创造。本研究将价值链理论应用于企业内部控制，使价值链理论不仅 可以应用于企业的价值创造，而且可以应用于价值创造过程中的审计工作，是对价值链 理论应用范围的扩展。 ( 2 ) 实践意义 提高内部控制的有效程度 随着经济全球化的发展、竞争的加剧和企业所面临的内外部环境的复杂多变，单纯 分析一家企业已经不能够保证实现企业价值的实现，因此，本研究关注价值链上有利益 关系的多个企业，分析整个价值链系统，能够为企业的价值的最佳实现提供合理保证。 提高企业的价值创造能力和水平 本研究关注价值链上有利益关系的多个企业，考虑它们相互之间的利益关系，改进 现有的内部控制体系，通过构建价值链内部控制框架完善企业内部控制建设，实现企业 价值链整体增值，使得企业内部控制更加完善、经营发展更加长久。 2 1 2 研究的目的及内容 1 2 1研究的目的 本文的研究目的是以价值链理论和内部控制理论为基础，将价值链理论融入到企业 内部控制的建设中，从价值链出发，分析企业各项经济活动，思考和设计企业进行价值 链内部控制的方法，并构建价值链内部控制框架，希望通过建立的价值链内部控制框架， 为内部控制理论和实际应用效果的发展和提高以及企业价值的最佳实现提供机会和帮 助。 1 2 2 研究的内容 ( 1 ) 价值链内部控制的框架 对价值链内部控制进行研究的目标是对企业价值链的各个环节实施控制，以期能够 规避经营风险、提高经营利润。因此，为企业的价值链内部控制构建合理的应用模型就 成为价值链内部控制研究的主要内容，并且是价值链内部控制途径与应用研究的基础。 ( 2 ) 价值链内部控制的应用， 构建了价值链内部控制的框架并讨论了价值链内部控制的实施方法之后，文章所研 究的内容还是比较抽象。有鉴于此，本文通过实际的案例分析进一步研究了价值链内部 控制的具体应用，使得本文所构建的价值链内部控制框架以及所论述的价值链内部控制 的途径更具有实操性。 1 3 研究的创新点 。一 本研究的创新所在是以内外部价值链理论、系统论、协同论、风险管理理论和内部 控制理论为基础，构建包括控制目标、内外部价值链分析、价值链各环节分析、风险关 键控制点、流程优化管理、监督控制活动以及自我评估在内的价值链内部控制框架。 1 4 研究方法及技术路线 1 4 1 研究方法 本文主要以规范研究为主，通过归纳、演绎及案例分析等方法，以价值链理论、系 统论、协同论、风险管理理论及内部控制理论为理论基础，以内、外部价值链分析为基 础，提出价值链内部控制框架；然后以云南锡业股份有限公司为例，进行案例分析研究， 验证所构建的价值链内部控制框架是否有效。 1 4 2 技术路线 本文的研究主要分为五个部分，技术路线如图1 1 所示。 第一部分是阐述本文的选题背景、研究意义、研究目的、研究内容以及研究思路， 提出本文所要研究的主要问题。 第二部分是借助丰富的研究资源，对已有研究进行综述，并提出本研究的理论基础， 为接下来的论文撰写奠定基础。 第三部分是根据价值链内部控制基本原理，构建价值链内部控制框架。 第四部分是结合案例，对已建立的价值链内部控制框架进行检验。 第五部分是研究结论及对未来的研究展望。 图i i 技术路线 1 5 本章小结 本章首先介绍了论文的选题背景，指出了本文的研究意义；并对研究目的及内容 进行阐述，提出了本文的创新点，所用的研究方法，及技术路线，为论文的撰写指明了 方向。 4 2 文献综述与理论基础 本章首先对国内外关于价值链内部控制的相关研究进行总结和评价，然后说明了本 研究所要用到的理论基础。 2 1价值链内部控制研究综述 用“价值链”、“内部控制”为题名在中国( c n k i ) 学术文献总库中进行模糊检索，共 检索到3 7 篇文献。许多学者专家对价值链存货库存控制、价值链成本控制、价值链生 产计划与控制、价值链质量控制、价值链信息流控制、供应商的选择与评价等进行了分 析和探讨，针对价值链内部控制体系和机制的研究成果还比较少见。 2 1 1 价值链内部控制理论研究综述 我国最早研究价值链内部控制的赵保卿( 2 0 0 5 ) 指出，将价值链管理理论应用到内 部控制的内涵分析中，并在确定内部控制的目标时也考虑到这一理论。价值链管理理论 的基本内涵在内部控制中得到体现，并且能够实现企业价值链的增值；而反过来实现企 业的价值最大化，又构成了其内部控制的总目标【2 】。王海林( 2 0 0 6 ) 认为，内部控制是企 业实现其价值链管理目标、开展全面业务合作的重要保证。通过现代控制理论思想，深 入研究了价值链内部控制问题，提出了价值链内部控制，价值链内部控制系统等有关概 念，构建了价值链内部控制模型和价值链管理的信息平台等；提出了价值链预算控制体 系、价值链审计和价值链内部控制的风险准则概念【3 】。陈平结( 2 0 0 6 ) 运用价值链理论， 对企业传统的信息系统进行分析研究，从中得出其存在的缺点，并由此构建了企业的信 息链，得出其主要优势。并从信息链的角度讨论企业信息系统的内部控制。企业信息系 统的内部控制主要是对流转在各企业问的价值链上的信息进行管理、维护、操作、控制 和监督，保证信息的及时性、相关性、可靠性、安全性和完整性；有助于增强企业信息 系统的功能，突显内部控制的有用性，实现企业目标价值增值最大化【4 】。唐蓓、潘 爱玲( 2 0 0 7 ) 以全面风险管理框架为基础，构建了企业集团的内部控制目标体系，并将 价值链管理理论的优势定位和协调整合思想引入其中，详细阐述了各层次目标的含义， 同时指出在进行企业集团内部控制的过程中，价值链管理理论有助于企业对控制活动进 行利弊权衡及取舍，更好地为整个企业集团内部控制目标提供服务【5 】。艾文国、井丽娜 ( 2 0 0 7 ) 在价值链理论的基础上，分析了其对内部控制各要素的主要影响，提出“三维” 价值链内部控制模型，并且研究设计了价值链内部控制的流程，探讨与其相匹配的内部 控制模式【6 1 。辛颖( 2 0 0 9 ) 基于价值链的特征，针对实际应用提出了构建价值链内部控 制实旅的主体思路和支持技术，并指出了实施中心注意的问题，为企业进行价值链内部 控制提供参考【_ 7 1 。田中禾、崔晶晶( 2 0 0 8 ) 通过内部控制与价值链管理的关系研究，较 为系统的分析了基于价值链理论的内部控制要素，提出了内部控制七要素，对价值链内 部控制体系的构建、运行及保障措施进行了较为深入的研究。但是由于数据获取方面的 困难，使其并未将所提出的理论运用到实证研究中，在理论指导实践方面存在不足【s 】。 胡远( 2 0 0 8 ) 以管理控制论、价值链理论、现代企业理论等为理论基础，在对风险导向 内部控制制度及财务报告导向内部控制制度的理论分析基础上，构建了一个综合性的价 值创造导向内部控制框架，并对现有的内部控制框架提出改进建议。我国的企业内部控 制应当以企业价值最大化为目标，将内部控制制度的建设提高到一个新的高度，来推动 企业的经营管理，从而促进企业的现代化发展。但是受时间和自身知识的限制，对于更 深入的研究如价值创造导向框架要素的设计是否具有现实合理性及其对企业行为深层 次的影响都未涉及到，有待于今后进一步的延伸【9 】。杨海平、崔荣芳( 2 0 0 9 ) 用现代控 制理论的思想，探讨企业价值链内部控制的概念、构建模式、相互关系、流程与策略等 问题，为现有内部控制建设提供帮助【l 们。张晓芳( 2 0 1 0 ) 从内部控制的五要素着手，将 价值链分析引入到企业内部控制制度的设计中，构建了基于价值链的内部控制制度设计 思路，为企业寻求更好的设计方法【j 。 2 1 2 价值链内部控制应用研究综述 随着价值链内部控制相关理论研究的不断丰富和完善，关于价值链内部控制具体应 用的研究也在不断地进行中。 原学功( 2 0 0 8 ) 分析研究了价值链与内部控制的关系，提出了“基于价值链理念的 内部控制研究 理念，并以t d y 房地产公司的业务流程为基础，设计出一套具有可操 作性的内部控制方案。但该研究是以特定企业实践结果进行的说明，没有对模型展开细 致地论证，还不足以证明对所有的房地产企业乃至所有企业都适用，有待于今后进一步 研究【1 2 1 。姜禾( 2 0 0 8 ) 从组织战略系统的角度出发，以s a p 系统应用为例，提出价值 链内部控制的目标应当服务于企业的战略发展目标【l3 1 。于松青( 2 0 0 9 ) 主要从价值链管 理理论的角度，以内部控制五要素为起点，构建了供电企业基于价值链的内部控制整体 框架，促进供电企业，在完善内部控制体系的同时，提高其核心竞争力；对于未来我国 供电企业与国际接轨有一定的指导意义，也为将来进一步研究指出了方向。通过案例研 究，对案例企业从价值链角度设计实施的企业内部控制框架进行了验证【1 4 1 。但其只是以 供电企业为例进行的研究，缺乏代表性，并不适用于大多数企业。王玉香( 2 0 1 0 ) 将价 6 值链管理理论融入到施工企业的内部控制建设中，使得施工企业的内部控制体系更加完 善，与此同时也增强了其核心竞争力【l5 1 。将价值链内部控制模型应用到施工企业，拓展 了应用范围，但在模型建立上并没有体现太多的创新。赵碉( 2 0 1 0 ) 基于价值链管理的 视角对企业内部控制进行研究，首先对价值链与企业内部控制进行概念界定，构建了基 于价值链管理的企业内部控制系统，对内部控制环境及其系统的功能进行分析研究，并 结合大商集团大庆百货大楼基于价值链管理的内部控制案例，说明了建立价值链管理的 内部控制系统对企业的生存发展是至关重要的【1 6 】。 在进行文献搜索的过程中发现现有的国外研究方面还没有专门针对价值链内部控 制的研究。其原因在于当前的国外理论界对价值链管理的研究更多的是从供应链管理的 角度进行的，更关注的是供应商与合作伙伴的管理，供应链产品需求预测和计划，各企 业、资源、设备的评价、选择和定位，物流的供应与需求管理，基于供应链的生产控制， 物流、资金流管理等方面。而从控制的角度研究价值链整个控制体系和机制的还不多。 国内研究文献中虽然已经形成基于价值链理论的内部控制系统、模型和职能结构， 并且取得了一些实践应用，但是仍然存在不足之处，对于价值链在企业内部控制应用方 面的研究还不够深入，需要从不同的角度来丰富价值链内部控制理论。 2 2 价值链内部控制的理论基础 本研究将以价值链理论、系统论、协同论、风险管理理论以及内部控制理论，作为 价值链内部控制研究的理论基础。本文选择这些理论作为价值链内部控制的理论基础是 因为这些理论能够在各自的相关层面为价值链内部控制提供理论支持。本文的理论基础 及其所提供理论支持见表2 1 所示。 表2 1理论基础及其相应的理论支持 理论基础理论支持 厘清内、外部价值链以及价值链上、中、下游环节等基 价值链理论 本组成部分 从整体考虑企业的价值链内部控制的控制目标与控制措 系统论 施，使企业的价值链内部控制更加合理 使价值链内部控制有助于企业各个部门以及各个经营环 协同论 节的制度化，使之能够自发地协同工作 确定企业价值链内部控制当中的关键风险点并找到风险 风险管理理论 控制措施 以内部控制的基本理论指导价值链内部控制基本构成要 内部控制理论 素的确定 7 2 2 1 价值链理论 价值链理论自1 9 8 5 年提出至今，无论是理论研究还是实践应用方面都取得了长足 进展。内外部价值链、模糊价值链、价值链联盟、虚拟价值链等理论已经形成，并在实 践中有所应用。本研究就是建立在内外部价值链理论之上的。 ( 1 ) 波特的价值链理论 价值链理论最早是由迈克尔波特( m i c h a e le p o r t e r ) 于1 9 8 5 年在其著作竞争 优势中提出的，该理论经过2 0 多年的发展，已经成为研究竞争优势的工具。 波特认为价值是客户对企业提供给它们的产品或服务所愿意支付的价格。每一个企 业都是在设计、生产、销售、交货和对产品起辅助作用的各种活动的集合体。所有活动 都可以用一个价值链来表示( 如图2 1 所示) 。波特把企业活动分成主要活动( p r i m a r y a c t i v i t i e s ) 和次要活动( s e c o n d a r ya c t i v i t i e s ) 两大类，主要活动包括：内部后勤、生产作业、 外部后勤、市场销售、售后服务；次要活动包括采购、技术开发、人力资源管理和基础 设施。同时提出，企业价值链与上游供应商价值链、下游买方的价值链连接，这一大串 的活动构成价值系统【1 7 1 。 图2 1波特的价值链模型 波特的价值链理论提供了一个简明但却非常有效的工具，这个工具可以帮助人们在 公司层次上对价值创造进行分析，并且这种分析方法还可以用于分析整个产业，使企业 的管理者能够在产业层面上为企业做出市场定位。将企业所提供的产品进行划分，不同 的产业或企业提供的产品从总体上可以分为两类，即实物型产品与服务型产品。波特模 型主要适用于提供实物型产品的企业，这类企业主要集中第一、二产业，而对于提供服 务型产品的第三产业的各种价值创造活动，价值链理论并没有明确的职能分工。 8 ( 2 ) 内部价值链理论 内部价值链的概念是根据波特的思想而发展的，其具体含义是企业内部各战略单元 的价值链。内部价值链分析指的是企业的内部价值运动，其目的是找出最基本的价值链、 企业生产作业的成本动因及与竞争对手的成本差异，区分增值与非增值的作业，探索提 高增值作业效率的途径。内部价值链分析涉及决策、预算、分析和控制所有方面，企业 的内部价值链分析涉及企业的职能活动和生产经营活动。 企业内部价值链分析强调通过对企业的生产经营活动、基本职能活动、人力资源管 理活动的组织，完成成本最低、差异最佳，从而价值增值最大的目标。 ( 3 ) 外部价值链理论 在对企业内部价值链分析的同时也应当更多地关注外部价值链，因为对外部价值链 的分析能够有助于企业以行业的层面分析本企业的经营特点，从而能够更加科学、合理 地制定战略决策。 后来的研究注意了这方面的问题，对于所研究企业与其它企业的联系进行了着重的 分析，即外部价值链分析。企业外部价值链是指与企业具有紧密联系的外部行为主体的 价值活动，主要包括：供应商价值链分析、客户价值链分析、行业价值链分析以及竞争 对手价值链分析。 由于企业所处行业受到国际与国内的宏观经济形势、行业的发展态势、消费 趋势以及舆论导向等多种不确定因素的影响，这些因素对于企业系统而言都属于 环境因素即不可控制的因素。因此本文对于企业外部价值链的研究不涉及行业价 值链；而外部价值链中的竞争对手价值链主要侧重的是企业的竞争策略，通过对竞争对 手价值链的分析，找出本企业的优势和劣势，从而改善企业的竞争机制，使其在与对手 的竞争中获胜。因此本文在进行外部价值链的分析研究时也未考虑这部分价值链分析。 综上所述，本文所指的外部价值链仅包括供应商价值链和客户价值链。 2 2 2 系统论 系统论是2 0 世纪4 0 年代由美籍奥地利理论生物学家贝塔朗菲首先明确提出，后经 许多科学家发展形成的，其中包括贝塔朗菲提出的一般系统论，维纳提出的控制论，香 农提出的信息论，普罩高津提出的耗散结构理论，哈肯提出的协同理论等等，也包括在 科学及工程领域得到广泛应用的系统分析技术。 ( 1 ) 系统的概念及其特征 9 系统，是指由若干相互联系、相互作用的部分组成，在一定环境中具有特定功能的 有机整体。组成系统的各个部分，被称为要素、单元或子系统。 系统的一般特征包括集合性、相关性、层次性、环境制约性、整体性、动态性，对 于人造系统，还有目的性的特征。 ( 2 ) 系统思维的特点 系统论作为一种新的思维方法，与传统的思维方法相比有以下几个特点： 注重事物的整体性。美国著名的哲学家e 拉兹洛指出： “科学现在不再像从前 那样，在一个时刻观察一个事物，看它在另外一个事物作用下的行为。而是观察一定数 目的不相同的、相互作用的事物。看它们在多种多样的影响作用下作为一个整体的行 为。 系统论认为系统不是若干简单事物的堆砌，而是具有新的性质和功能的整体。 研究事物的内部结构及联系。系统论认为系统整体的性质和功能取决于系统内部 的结构和联系。所谓系统的结构，是指构成系统的元素的性质、数量、比例、空间排列 及时序组合。所谓系统的联系，是指系统间发生的物质、能量、信息的传递和交流。不 同的结构和不同的联系导致系统不同的性质和功能，认识系统就要弄清系统内的结构和 联系，改造系统就是调整系统的结构和联系。 强调系统的开放性与动态性。系统论把世界看成是相互联系的整体。每个系统都 是某个更大系统的一部分，因此系统的性质和功能不能不受到环境的影响和制约。传统 的思维，则往往把事物看成是一个封闭的系统。系统论认为，系统处于不断的运动和变 化状态之中，一方面，系统内部存在“自组织的活动。另一方面，由于环境的变化， 系统也难以维持其原本的状态。 根据上文对价值链的论述可知，企业的价值链可以分为内部价值链和外部价值链， 其中内部价值链包括主要活动和辅助活动，而外部价值链则包括供应商价值链以及客户 价值链。也就是说，企业的价值链包括很多环节，而这些环节通过相互作用和相互影响 而构成价值链整体，因此价值链的各个环节已经构成了一个系统，对价值链的内部控制 也不能忽视其所具有的系统性。从这个意义上讲，系统论应该成为价值链内部控制理论 的重要指导思想之一。 2 2 3 协同论 协同论是德国著名理论物理学家h e r m a nh a k e n ( 赫尔曼哈肯) 教授创立的，协同 论概念首次提出于1 9 7 1 年，后来在协同学导论中得到了系统地阐述。 协同论主要研究的是系统如何从一种有序结构转变成为另外一种有序结构，或从原 l o 始均匀的无序状态发展成为有序结构的一般原理和普遍规律的系统理论。协同论认为， 无论是在特定外部干预下形成的他组织系统，还是没有人工特定干预条件下结构自发形 成和转变的自组织系统，它们之间是有共性的。协同论是一种用统的观点，去处理所 有复杂系统的方法和概念。 h e r m a nh a k e n 曾反复强调，协同论是关于协作的一门科学，协同就是系统各个部 分的协同工作。根据协同论的观点，一切研究对象被看成是“由组元、部分，或者子系 统构成的系统，这些子系统彼此之间会通过物质、能量或信息交换等方式互相作用，通 过这种相互作用，整个系统将形成一种整体效应或者新型结构，在系统层次，这种整体 效应具有了在子系统层次不具备的全新的特性。” 根据协同论，适当改变控制变量，通过系统内部的自组织作用，可以使系统结构或 行为发生极大的改变。这个过程中包含了控制和自组织两个对立的方面。协同论证明， 建立起( 控制的) 组织和自组织之间的合作是可能的，并且给出了实现这种合作的原理 和方法。 i ， 价值链是一个由多环节组成的系统，链上任何一家企业的决策过程与结果，都会影 响链上其他企业的决策过程与结果。对价值链进行内部控制的目的就在于使价值链的各 个环节能相互协作，从而使价值链系统的整体效益达到最大化，实现单个环节不能完成 的经营目标。而且要使这种协作规范化、制度化，形成一种自发的机制。因此，要达成 上述目标就需要使用协同论的理论和方法。 i h 2 2 4 风险管理理论 2 0 0 1 年，c o s o 委员会成立了e n t e r p r i s e 硒s km a n a g e m e n t ( 企业风险管理) 项目咨 询委员会，开始对其进行分析探讨。2 0 0 4 年1 0 月，c o s o 委员会在广泛吸收各国理论 界和实务界研究成果的基础上，公布了企业风险管理框架( e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t f r a m e w o r k ) 。c o s o 发布企业风险管理框架的目的是出于实务界存在对企业分析管理 的概念性指南的需要。该报告指出，企业风险管理是一个由企业的董事会、管理层和其 他员工共同参与的，应用于企业的战略制定和企业内部各个层次和部门的，用于识别可 能对企业目标实现提供合理的保证过程。企业的风险管理框架包括四类目标和八要素。 四类目标分别是战略目标、经营目标、报告目标和合法性目标，其中仍然包括财务报告 可靠性目标。企业风险管理包括八个相互关联的要素，各要素贯穿在企业的管理过程之 中，是企业实现各类目标的保证。这八个要素分别为内部环境、目标制定、事项识别、 风险评估、风险反应、控制活动、信息和沟通、监控等。 新的企业风险管理框架是在c o s o 报告的基础上，结合萨班斯一奥克斯利法案 在财务报告可靠性方面的要求进行扩展得到的。c o s o 在其风险管理框架的讨论稿中也 表明，风险管理框架建立在内部控制框架的基础上，内部控制则是企业风险管理必不可 少的一部分。风险管理框架的范围比内部控制框架的范围更为广泛，是对内部控制框架 的扩展，是一个主要针对风险的更为明确的概念。 相对于内部控制框架而言，新的c o s o 报告新增加了一个观念、一个目标、两个概 念和三个要素，即“风险组合观、“战略目标 、“风险偏好”和“风险容忍度”的 概念，以及“目标制定”、“事项识别”和“风险反应”等三个要素。但实际上新框架 和内部控制框架相比，无论在内容上还是范围上都有所深入和扩大 。 企业风险管理要求企业以风险组合的观点看待风险，这就要求企业内负责各业务部 门、行政部门、生产流程或其他活动的管理者对本部门的风险进行评估。这些评估可以 是定量的，也可以是定性的。企业的高级管理者应以一种组合的观点看待企业内每个下 级层面的风险，以决定企业总的风险组合是否与企业的风险偏好相对应。 企业整个价值链中的各个环节都存在不同的风险，因此，运用风险管理理论对整个 价值链进行分析，能够更好地评估企业所面临的风险，进而针对相关风险制定有效地控 制措施，不断完善内部控制体系。 2 2 5 内部控制理论 ( 1 ) 国外内部控制理论 内部控制理论随着社会经济的发展在不断的丰富和完善。进入2 0 世纪9 0 年代以后， 企业内部控制理论的发展更是超过了以往任何一个阶段。在各国的内部控制研究成果 中，比较有名的主要有美国的c o s o 、英国的c a d b u r y 和加拿大的c o c o 。加拿大的c o c o 委员会于1 9 9 5 年l o 月正式发布了内部控制框架性文件控制指南，对内部控制的定 义、要素、作用、参与者及内部控制原则进行了阐述，建立了一个完整的内部控制理论 体系。英国的特恩布尔报告提供了关于如何构建“健全内部控制”的详细指南，推进了 内部控制定义的发展，强调通过战略参与为公司创造价值，这些标志着风险导向内部控 制时代的来临固。 最为显著的成就是美国的c o s o 报告。c o s o 委员会提出的内部控制结构理论被认 t h ec o m m i l 肥eo f q m m o r i n go r g a n i z a t i o no f t h em 崔1 w a y m m i 罄i o 吐a 曲玎p r & r i s k 眦啮簪锄c m6 a m e w o d 2 0 0 3 ，p 3 窜企业风险管理框架的特点及其孑1 9 9 4 年c o s o 报告的区别，朱荣恩、贺欣2 0 0 3 岛霞，赵研国外内部控制研究现状分析【j 】现代商贸工业，2 0 0 9 ( 2 4 ) 1 2 为是权威的专业机构对内部控制整体框架的最新解释。c o s o 报告将内部控制定义为： “内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效果和效率、财务 报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程 。这五大要素 包括：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督。 ( 2 ) 我国的内部控制规范 2 0 0 8 年6 月财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布了企业内部控制 基本规范，规定我国企业内部控制的目标是合理保证企业经营管理的合法合规、资产 安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营的效率和效果，促进企业实现发展战略。