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谨以此论文献给所有给予我支持和帮助的人 杨晶 蓝色经济视角下项目全过程 环境审计运作模式研究 摘要 海洋占地球表面的 70.8%，蕴藏着极其丰富的各类资源。人类的生存、经济 的发展和社会的进步始终离不开对海洋资源的开发和利用。 二十一世纪是海洋世 纪。世界各国纷纷制定了新的海洋战略。然而在海洋开发中，企业及其他组织盲 目追求自身利益而忽略环境和生态的持续发展，以牺牲环境生态为代价，只为获 取一时的经济利益。导致海洋资源的粗略开采，海洋污染的扩散化。蓝色经济在 这样的背景下应运而生，蓝色经济是以海洋经济为依托，是可持续的、公平的、 先进的海洋经济。环境审计已经成为蓝色经济发展的题中之义。 目前我国关于蓝色经济视角下的环境审计理论研究和实践较少，一方面环境 审计理论仍在逐渐构建过程中，实践较少。另一方面蓝色经济是近年来才发展壮 大的新兴经济。关于蓝色经济视角的环境审计运作模式研究少之更少。本文论述 了环境审计在蓝色经济发展中的可行性和必要性，以利益相关者理论、受托责任 理论、经济外部性理论等作为研究的理论基础，研究目前以财务为导向、以问题 为导向、以制度为导向的环境审计运作模式的局限性，并在此基础上提出了蓝色 经济视角下项目全过程的环境审计运作模式， 项目全过程的环境审计运作模式克 服了以财务、问题和制度为导向的环境审计运作模式的事后审计的局限性，通过 事前审计、 实施审计和后评价审计三阶段四步骤的全过程运作模式对海洋环境项 目进行环境审计。全方位构建了蓝色经济视角下项目全过程环境审计运作模式。 最后通过案例的引入介绍，论述了目前构建项目全过程环境审计的实施条件，为 以后的研究指明方向。 关键词：环境审计；运作模式；项目全过程；蓝色经济； study on the operating mode of environmental audit through projects whole process in the perspective of blue economy abstract ocean accounted for 70.8% of the earths surface， and is extremely rich in various types of resources. the survival of the human， economic development and social progress has always been inseparable from the development and utilization of marine resources. 21st century is a century of the ocean. countries around the world are developing a new maritime strategy to strengthen their economy. however， in the face of increasingly scarce resources， the human have over exploited ocean resources and sacrifice environmental quality under the guidance of the principle of profit maximization， this disorder request for marine resources， has leaded to great harm， manifested as decreased quality of marine resources， species and the sharp drop in the number of ecological function decline， and serious environmental pollution. in this context， the blue economy emerged. rely on the marine economy， blue economy is sustainable， equitable， and advanced marine economy. environmental auditing has become the requirement of the development of blue economy. at present， there is less research about the theory and practice of environmental auditing in the perspective of blue economy， on one hand， environmental auditing theory is still in the gradually building process， and the environmental audit practice is also rare in china. on the other hand， the blue economy is a kind of emerging economy. research on the environmental audit in the mode of operation of the blue economy perspective is less and less. this paper discusses the feasibility and necessity of environmental auditing in the blue economic development. and use the theory of stakeholders， the theory of fiduciary duties， and economic externality theory as the theoretical basis of the study. at present， the research about environmental auditing system mainly included the financial-oriented ， problem-oriented and system-oriented， which has many limitations. therefore， on above basis this paper proposed the blue economy perspective of the whole process of the projects environmental audit mode of operation， the mode of operation of the whole process of the projects environmental audit has overcome the limitations of financial-oriented， problem-oriented and system-oriented mode of operation in the way of before-the-event audit， tracking audit and post-evaluation audit， with the three stages of the whole process this paper makes research on the marine economy project environmental auditing. this paper overall constructed the operating mode of environmental audit of projects whole process in the perspective of blue economy. finally， through the introduction of the case， this paper discussed the current building conditions of the implementation of the whole process of environmental auditing and the direction for future research. key words： environmental audit； whole-process audit； blue economy； mode of operation 目录 1 绪论. 1 1.1 论文的选题背景及研究意义 . 1 1.1.1 论文的选题背景. 1 1.1.2 论文的研究意义. 3 1.2 相关领域研究综述 . 4 1.2.1 蓝色经济内涵与发展研究综述. 4 1.2.2 环境审计理论综述. 5 1.3 论文的研究内容和框架 . 8 1.3.1 论文的研究内容. 8 1.3.2 论文的研究框架. 8 1.4 研究方法 . 9 1.5 论文的创新之处 . 10 2.相关概念和理论基础 . 11 2.1 相关概念 . 11 2.1.1 蓝色经济 . 11 2.1.2 环境审计运作模式. 11 2.2 理论基础 . 12 2.2.1 可持续发展理论 . 12 2.2.2 受托经济责任理论 . 13 2.2.3 环境资源价值理论 . 14 2.2.4 利益相关者理论 . 14 3 环境审计运作模式的基本构想 . 16 3.1 传统环境审计运作模式 . 16 3.1.1 传统环境审计运作模式概述 . 16 3.1.2 传统环境审计运作模式的不足 . 17 3.2 项目全过程环境审计运作模式的基本构想 . 18 3.2.1 项目全过程环境审计运作模式要素分析 . 18 3.2.2 项目全过程环境审计运作模式的基本构想 . 21 3.3 项目全过程环境审计运作模式的优越性 . 23 4 蓝色经济下环境审计运作模式的具体实施 . 25 4.1 蓝色经济视角下环境审计要素研究 . 25 4.2 项目全过程环境审计运作模式的具体实施 . 26 4.2.1 项目事前环境审计 . 26 4.2.2 项目实施环境审计 . 27 4.2.3 后评价审计 . 30 5 a 海水污染防治审计案例分析 . 32 5.1 a 海水污染防治审计案例介绍 . 32 5.1.1 准备阶段 . 32 5.1.2 实施阶段 . 33 5.1.3 报告阶段 . 33 5.2 运用全过程环境审计运作模式进行案例分析 . 34 5.3 全过程环境审计运作模式保障机制研究 . 34 6 小结. 36 6.1 研究结论 . 36 6.2 研究不足与未来研究方向 . 36 参考文献. 37 致谢. 40 个人简历. 41 发表的学术论文 . 42 蓝色经济视角下项目全过程环境审计运作模式研究 1 1 绪论 1.1 论文的选题背景及研究意义 1.1.1 论文的选题背景 海洋占地球表面的 70.8%，蕴藏着极其丰富的各类资源。人类的生存、经济 的发展和社会的进步始终离不开对海洋这个重要资源宝库的开发和利用。 之所以 说海洋是重要的资源宝库， 是因为海洋是全球气候的主宰， 拥有丰富的生物资源、 矿产资源、化学资源和淡水资源。从生物资源角度看，海洋中的生物资源主要包 括鱼类、藻类、贝类和壳类生物，这些生物资源既是人类和其他动物的食物，又 是重要的医疗原料和化工用品。正是拥有如此丰富的生物资源，海洋渔业自古代 就发展盛行。据统计，1980 年世界海洋的水产品总量就达到六千万余吨，到九 十年代，更是到达近一亿吨。从海洋渔业总产值看，1978 年就达到近三百亿美 元，到 90 年代，海洋渔业总产值翻了 2 倍之多，达到近七百亿美元。另外，海 洋生物比陆生生物的年生产量高五到十倍之多， 其为人类提供食物的能力约为陆 上生物的近一千倍。但是，人类对海洋生物的利用仅仅占 1%左右。从矿产资源 角度看，海洋中蕴含的矿产资源主要包括滨海砂矿、大陆架油气资源和深海矿产 资源，以油气资源为例，目前全世界最主要的能源来源就是油气，而油气的主要 来源又以大陆架油气资源为主，全世界石油的最大可采量约为三千亿吨，海洋中 蕴藏的石油储量即站到近百分之五十。 海洋天然气的储量也占世界可采天然气的 一半。截止 20 世纪初期，世界上共发现近一千六百个海洋油气田，石油储量近 四百亿吨。如此丰富的石油储量也吸引着世界各国积极开发海洋油气资源。海洋 中还含有丰富的化学资源和海洋能源，例如波浪能、温差能、海流能等。除了丰 富的各类资源，由于海洋港口天然的自然条件，便于船舶停泊、装卸货物，也成 为海洋交通运输业的主要枢纽。 目前世界各国的很多港口城市就是依靠其天然的 地理优势，着重发展以港口为枢纽的海洋运输业。 海洋界如此丰富的资源成为海洋经济发展的重要基石。 海洋经济正是随着海 洋资源的开发和新兴海洋产业的发展而发展起来的。自第二次世界大战之后，世 界各国纷纷开始把目光投入海洋这个巨大的资源宝库。 随着工业革命和科学技术 的突破，人类开发海洋的技术手段也逐渐提高。海洋经济的发展逐渐展开。 然而，随着世界各国过分重视经济发展，而轻视海洋环境，造成了一系列的 恶果。 在海洋开发中，企业及其他组织盲目追求自身利益而忽略环境和生态的持 续发展，以牺牲环境生态为代价，只为获取一时的经济利益。导致海洋资源的粗 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 2 略开采，海洋污染的扩散化。以我国为例，渤海每年接纳陆源污水 28 亿吨，各 类污染物超过 70 万吨，在海湾底泥中汞和锌的含量超标 100 到 2000 倍。近岸海 域生物多样性降低，传统渔业资源严重衰退。莱州湾生态环境遭到严重破坏，海 水成深黑色，臭气冲天，鱼虾类产卵场呈荒漠化。山东全省省控河流除源头河段 和部分出境断面外，大部分河段水质超过地表水环境质量标准v 类标准。呈 富营养化。 主要表现为海洋水质污染， 港口垃圾、 海水富营养化等现象频频发生。 海洋经济是以海洋为依托的经济，同时也是以海洋环境的破坏为代价的经济。生 态环境问题成为山东半岛和我国沿海地区经济社会发展的重要制约因素。 据 2009 年中国海洋环境质量公报显示，我国海域总体污染情况依然不容乐 观。2009 年，我过全海域未达到清洁海域水质标准的面积为 146 980 平方千米， 比上年增加 7.3%。严重污染海域主要分布在辽东湾、渤海湾、莱州湾、长江口、 杭州湾、珠江口和部分大中城市近岸局部水域。海水中的主要污染物是无机氮、 活性磷酸盐和石油类。局部海域沉积物受到重金属和石油类污染。部分贝类体内 污染物残留水平依然较高。 海洋污染与大气污染、陆地污染有很多不同之处，其突出的特点表现为污染 源广、持续性强且扩散范围广、防治难、危害大等。例如海洋污染有很长的积累 成成，如果不被及时发现，一旦形成污染，需要长期致力才能消除影响，且治理 费用大，造成的危害会影响到各方面，尤其是对人体产生的毒害，更是难以彻底 清除干净。 我国濒临太平洋，在沿海国家中属于海岸线、海洋资源较为丰富的国家，但 是我们对海洋经济的发展却远远落后于其他沿海国家。 海洋经济的发展结构仍然 属于粗放型的发展模式，在这种发展模式下，不仅仅会造成自然资源的浪费，更 是造成了海洋环境的污染和破坏。 1999 年 12 月全国人民代表大会常务委员会修订通过的中华人民共和国海 洋环境保护法规定：国务院环境保护行政主管部门作为对全国环境保护工作统 一监督管理的部门，对全国海洋环境保护工作实施指导、协调和监督，并负责全 国防治陆源污染物和海岸项目建设项目对海洋污染损害的环境保护工作。 在这样的背景下，蓝色经济应运而生，蓝色经济是以海洋经济为依托，是可 持续的、公平的先进的海洋经济。蓝色经济是区域经济。蓝色经济不是单一的海 洋水体经济，它既包括海洋的水体经济，也包括临海的区域经济，以及涉海的产 业经济。可持续发展是蓝色经济的题中之意。 环境审计出现于二十世纪七十年代，现在仍然处于新兴发展期。日益严重的 环境问题使环境审计成为学术界研究的重要方向， 社会和经济的持续健康公平发 展促进了环境审计的发展， 现代世界各国在发展经济的同时争先强化人们的环保 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 3 意识，环境问题的出现也使各国政府和企业意识到经济和环境协调发展的重要 性，这也必然会推进环境审计理论和实践的进一步发展。 而在蓝色经济背景下， 如何发挥审计学对蓝色经济发展的作用成为目前的关 注点。 首先， 在蓝色经济发展中引入环境审计理论研究和实践发展是蓝色经济发展 的必然要求。蓝色经济是以海洋经济为依托，是可持续的、公平的先进的海洋经 济。 可持续发展是蓝色经济的题中之意。蓝色经济发展的最终目标就是实现海洋 经济的可持续公平健康发展， 而目前环境审计研究的主要目标也就促进经济和环 境的协调发展，最终实现经济的可持续发展。蓝色经济和环境审计最终目标的一 致性使得在蓝色经济中引入环境审计研究有了可能性。另外，目前环境审计的理 论研究正在逐步发展，还未形成一套成熟的理论构架，在环境审计中引入蓝色经 济视角有利于将环境审计的研究细化，将海洋环境学、海洋经济学纳入环境审计 研究的范畴，有利于环境审计研究理论的构建。由此，为在蓝色经济视角下研究 环境审计提供了可能性和可行性。 在蓝色经济发展的过程中，如何避免蓝色经济重蹈工业经济的覆辙，真正实 现可持续的公平的健康的发展， 从环境审计学科的角度看， 审计 （政府审计部门、 民间审计和内部审计）作为独立的鉴证部门，对于监督、鉴证、评价海洋经济朝 着蓝色化方向发展起着至关重要的作用。 由此，在蓝色经济视角下，研究环境审计理论成为其发展的必然要求。 1.1.2 论文的研究意义 理论意义：本课题所倡导的项目全过程环境审计运作模式，具有一定的客观 依据和前瞻性，为后续的研究提供了非常广阔的空间。从学科理论方面来说，本 课题以可持续理论等等作为理论依据，在既有研究成果的基础上，构建了蓝色经 济下环境审计运作模式，具有一定的理论意义。 实际应用价值：在可持续发展观的要求下，人类和自然环境的和谐共处已经 成为经济、社会发展的前提和保证。如何从各个学科的角度进行环境管理方面的 研究是目前各个领域的具有前瞻性的研究问题， 而环境审计的研究正是顺应了这 种趋势。另外，蓝色经济是近年来新兴的经济模式，在蓝色经济背景下环境审计 的发展有许多难题，如何构建蓝色经济背景下环境审计的运作模式更是少有研 究。因此，本课题希望能在现有研究的基础上进行系统分析，构建蓝色经济下环 境审计运作模式，从这个角度看，本课题的研究具有很强的现实意义，也希望本 课题提出的相关对策能具有借鉴和指导意义。 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 4 1.2 相关领域研究综述 1.2.1 蓝色经济内涵与发展研究综述 （一）蓝色经济的理论内涵与实践发展 1、国内外蓝色经济理论内涵 在 2009 年蓝色经济听证会中，主席 rock feller 提出了对蓝色经济的看法。 他认为，在当今社会，蓝色经济的重要性已经不言而喻。无论是人类的食品，还 是社会经济所需的燃料，我们都需要依赖海洋提供的这些必需品，并将其作为经 济发展的驱动力。 从 rock feller 的这个解释看， 他将蓝色经济等同于海洋经济。 国内学者随着对蓝色经济理论研究的深入， 逐渐认识到蓝色经济和海洋经济 的区别，并对蓝色经济内涵基本达成一致。蓝色经济是以海洋经济为依托，是可 持续的、公平的先进的海洋经济。蓝色经济是区域经济，经济结构基本完整，在 国民经济体系中发挥特定作用的地域经济。蓝色经济不是单一的海洋水体经济， 它既包括海洋的水体经济，也包括临海的区域经济，以及涉海的产业经济。可持 续发展是蓝色经济的题中之意。 根据国内外各位学者对蓝色经济的见解和随着对蓝色经济研究的深入， 蓝色 经济的内涵已无较大争议。笔者根据国内外研究的成果，将本文中提到的蓝色经 济定义为以海洋经济为依托，更加注重海洋环境、海洋生态与经济的公平持续发 展。是是可持续的、公平的、先进的海洋经济。 2、国内外蓝色经济实践发展研究 20 年代初期，加拿大 avsl 举办了以“蓝色经济与圣劳伦斯发展”为主题的 论坛， 加拿大作为世界海洋经济发展较为迅速的沿海国家，认识到蓝色经济在国 家和沿海城市中的重要性。该论坛首次提出了蓝色经济一词。除此之外，2006 年毛里求斯在讨论国家经济发展和产业调整时，也提出了“蓝色产业”一词，毛 里求斯国家领导人提出，本国需要在发展以甘蔗为基础的绿色产业的同时，将经 济发展视角转向蓝色产业，及海洋食品业等；2008 年，在联邦储备银行关于淡 水和大湖经济前景论坛上，john chen 也指出，密歇根的经济持续发展需要进行 经济转型，将视角转向新的经济机会蓝色经济。虽然在各国的经济交流会和 各界论坛上，都提及蓝色经济，但是未对蓝色经济的经济内涵进行解释。真正对 蓝色经济具体内涵进行诠释的是2009年美国国家海洋经济计划(national ocean economics program，noep)在其出台的关于海洋与美国经济的第一份独立的报告 (美国海洋和海岸经济(2009)。之后关于蓝色经济的听证会召开，美国总统奥巴 马签署了“关于改善海洋、海岸和大湖地区、增强蓝色经济实力发展计划”的备 忘录。蓝色经济首次在美国被提到了国家经济发展战略的高度。 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 5 与国外相比，我国在 20 世纪 60 年代就公开表述蓝色经济的发展思想，五次 海水养殖浪潮是我国蓝色经济发展的一次里程碑， 被称为我国海洋经济发展史上 的五次蓝色产业技术革命。20 世纪 80 年代，为促进经济发展，产业结构调整， 我国提出经济发展的视角从内陆转向海洋， 通过探索海洋丰富的矿产资源和生物 资源，带动经济发展。之后，关于蓝色经济的研究和实践逐渐增多。 从国内外蓝色经济的发展实践看， 蓝色经济在各国经济未来发展中的作用日 益被国内外学者广泛认可。 1.2.2 环境审计理论综述 1、国内外环境审计界定研究 张以宽在论环境审计与环境管理一文中对环境审计的定义为，环境审计 是审计人员依法对被审计单位的环境管理及其有关经济活动的真实、 合法和效益 进行审查， 评价环境管理责任， 揭示违法行为， 促进加强环境管理， 实现可 持续发展战略的具有独立性的系统监督活动。该定义揭示出环境审计的主体、职 能、对象、着眼点以及目的和作用。 陈思维在环境审计（1998 年）一书中对环境审计的定义为，环境审计 是常规审计的一种，它是由政府审计组织、内部审计机构和社会审计组织三者联 合对政府和企事业单位的环境管理体系和经济活动造成的环境影响进行监督、 评 价和鉴证，促使政府和企业积极、有效地开展环保活动，并使得他们的经济活动 符合可持续发展战略的要求。 李雪，杨智慧在对环境审计定义的再认识（2004）一文中将环境审计定 义为环境审计是为了确保受托环境责任的有效履行，由国家审计机关、内部审计 机构和社会审计组织依据环境审计准则对被审计单位受托环境责任履行的公允 性、合法性和效益性进行的鉴证。 刘长翠在其企业环境审计研究（2005）一书中对环境审计的定义为：作 为社会责任审计的一个新兴分支，环境审计是由独立的政府审计机关、内部审计 机构、 社会审计组织依据相关法律法规，对被审计单位展开的与环境有关的经济 活动的真实性、合规性和有效性进行审计，通过环境审计可以促进被审计单位开 展的与环境相关的经济活动符合可持续发展的战略要求。 杨树滋、王德升在环境审计探讨中对环境审计定义如下：由一定审计组 织所实施，按审计准则及其程序办理，客观地取得审计证据对照一定标准并做出 结论，对环境保护的管理活动及其成果进行独立性监督和评价。 国际内部审计师协会(institute of internal auditors，iia)将环境审计 定义为：首先环境审计是环境管理系统的一个分支，任何企业或组织的经济活动 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 6 必须符合相关法律法规和规章制度的要求， 管理部门需要鉴证企业或组织的环境 管理系统是否能够确保其达到这些要求。 最高审计机关国际组织在开罗宣言中对环境审计的定义为，首先环境审 计作为审计的分支，本质上与其他审计没有区别；第二，与一般审计分为财务审 计、合规审计和绩效审计一致，环境审计的主要内容也是这三项；第三，应当将 环境审计与可持续发展结合起来， 而不应当将可持续发展作为一个单独的独立部 分，这样各国才能将其作为标准予以实施。 美国学者 rep. weldon 在此基础上，将环境审计定义为三阶段。这三个阶段 是循序渐进的。首先，通过对不动产进行审计调查，确定这些不动产是否存在对 环境的危险情况。其次，如果调查存在，即实施第二阶段的审计调查，对环境中 较为敏感的土壤、水质等进行环境审计。第三，通过第二阶段的调查研究，执行 分析性程序和风险评估，评价预计的清理危险成本。形成审计结论。 我们可以看到，国外学者对环境审计的定义要比国内学者的观点更宏观一 些。由此，我们在借鉴国外研究成果时，不可持“拿来主义”的想法，生搬硬套， 我们在研究环境审计时需要从我国的国情和实际出发。 2、环境审计主体研究 对环境审计主体的研究，学术界无较大争议，审计主题理论研究中，将审计 主体分为政府审计、注册会计师审计和企业内部审计，目前环境审计主体的研究 也是分为这三个主题。 目前学术界的争议主要集中在环境审计主体的主导地位的 确定。 肖文八、王贵则、陈军（1999）认为环境审计的主以政府审计为主。主要是 因为政府审计的权威性和强制性能够确保环境审计的有效实施 罗恩.布莱克在其环境审计的新篇章一文中指出，内部审计师与环境审 计师两者将随着经济的发展慢慢地成为一体。罗恩.布莱克的这种观点主要是针 西方国家而言。即认为内部审计师应当在环境审计中起主体地位。在目前我国国 情下，内部审计师在环境审计中起参与作用，但在实践中由于没有规范约束，无 法起主体地位。 刘琛在其论环境审计的职业化一文中提出应发挥会计师事务所在环境审 计中的作用。虽然从目前我国环境审计发展实践看，政府部门作为主要的鉴证部 门，企业作为主要的责任部门，并随着人们环保意识的增强，政府审计和企业内 部审计在环境审计中起主要作用，但是与一般审计发展的实践一致，最终需要注 入注册会计师这一支专业队伍。 与一般审计理论和实践发展一致，环境审计的发展需要政府、注册会计师、 企业内部这三大主体的共同推动。以上的观点分别论述了三大主体的优势。笔者 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 7 认为在目前及最近一段时间的发展道路上， 由于政府在环境审计中的权威性和推 动力，政府审计应当作为环境审计发展的主导。另外，环境审计要想实现更快的 发展，需要注册会计师这一专业审计组织的加入。第三，随着环境审计责任方 企业自身环保意识的增强，内部环境审计也将成为环境审计的重要主题，是环 境审计发展的一大推动力。 3、环境审计目标研究 目前我国国内对环境审计目标的研究基本已经成熟， 笔者将国内学者的研究 成果进行了总结， 将其分为一元论目标、 二元论目标、 三元论目标分别进行阐述。 首先，一元论目标说。一元目标论认为环境审计的各个目标是平等的，不存 在高低之分。 以张以宽为代表的学者认为环境审计的目标应当是企业或其他组织 的环境管理披露是否在所有重大方面公允真实； 企业或其他组织对环境管理和保 护的内部控制设计及执行的有效性； 鉴证审查企业或其他组织违反相关环境规范 造成的环境损失；企业及其他组织有无遵守国家相关环境保护规范的条例；国家 环保资金的使用是否合乎规范要求等。这些目标之间是平等的关系。一元论目标 详细列示了环境审计的具体目标，但是只是对这些目标进行了列示阐述，没有对 各个目标之间的关系进行论证。 第二，二元论目标。陈淑芳和李青是二元目标论的学者代表，他们认为同常 规审计一致，环境审计的目标也应当分为最终目标和直接目标。环境审计的最终 目标与其产生的动因相关，即经济与环境的协调可持续公平发展。在最终目标的 指导下，环境审计还有其具体目标。环境审计的直接目标与一元目标论中阐述的 目标具有重合性， 包括企业或其他组织环境管理披露是否在所有重大方面公允真 实； 企业或其他组织对环境管理和保护的内部控制设计及执行的有效性；鉴证审 查企业或其他组织违反相关环境规范造成的环境损失； 企业及其他组织有无遵守 国家相关环境保护规范的条例；国家环保资金的使用是否合乎规范要求等。 第三，三元目标论。以魏顺泽为代表的学者主张三元目标论，认为环境审计 的目标需层次清晰明了，应分为最终目标，直接目标和具体目标。与二元论目标 相比，三元目标论细化了环境审计的直接目标和具体目标，在二元论的基础上， 指出环境审计目标论还应包含其具体目标， 例如鉴证国家环境保护法律法规在实 践中的执行和遵守情况。企业及其他组织环境管理系统的有效性等。三元目标论 拥有清晰明了的目标和架构，是在二元目标论的基础上产生的。 随着环境审计理论研究的深入， 环境审计目标理论也从一元目标论发展至二 元目标论和三元目标论。环境审计目标研究逐渐形成了一个系统和整体。三种观 点没有本质的冲突，从最终目标看，都是为促进经济社会的可持续公平发展。从 具体目标看， 都是鉴证企业或其他组织环境管理披露是否在所有重大方面公允真 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 8 实； 企业或其他组织对环境管理和保护的内部控制设计及执行的有效性；鉴证审 查企业或其他组织违反相关环境规范造成的环境损失； 企业及其他组织有无遵守 国家相关环境保护规范的条例；国家环保资金的使用是否合乎规范要求等等。 1.3 论文的研究内容和框架 1.3.1 论文的研究内容 （一）学术构想与思路 世界各国过分重视经济发展，而轻视海洋环境，造成了一系列的恶果。在海 洋开发中，企业及其他组织盲目追求自身利益而忽略环境和生态的持续发展，以 牺牲环境生态为代价，只为获取一时的经济利益。导致海洋资源的粗略开采，海 洋污染的扩散化。随着各界环保意识的增强，倡导可持续发展的蓝色经济和环境 审计也就应运而生了。近年来，蓝色经济成为一项新的研究热点，蓝色经济背景 下的环境审计研究却少之又少， 本课题主要研究的即是在蓝色经济视角下构建环 境审计运作模式。 1.3.2 论文的研究框架 全文分为六部分，各章概述如下： 第一章，绪论。主要介绍了论文的选题背景、研究意义、文献综述等内容。 首先整理并评述了蓝色经济内涵与实践的研究文献，做多层次、逐步深入的回顾 与综述；然后就环境审计内涵、目标、主体等做相应的文献综述，总结了目前各 学者的观点； 第二章，相关概念和理论基础。为了详尽全面的对环境审计进行研究，本章 在阐述蓝色经济和环境审计运作模式相关概念的基础上，以可持续发展理论、受 托经济责任理论、环境资源价值理论和利益相关者理论作为研究的理论基础，为 后面章节的理论研究奠定基础。 第三章，环境审计运作模式的基本构想。首先对以财务为导向、以问题为导 向和以制度为导向的现有环境审计运作模式进行了评价和总结。 其次论述了在目 前三种导向的环境审计运作模式的基础上，提出了项目全过程环境审计运作模 式，并论述了该模式的四个基本步骤，以及该运作模式的优点、科学性、可行性 和必要性。 第四章，蓝色经济下环境审计运作模式的具体实施。根据第三章对项目全过 程环境审计运作模式的基本构想， 本章首先界定了蓝色经济视角下全过程环境审 计运作模式的主体和规范，为运作模式的具体实施界定了主体和规范。进而从项 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 9 目事前环境审计、 项目实施环境审计和项目后评价环境审计三个阶段论述了该运 作模式的具体实施。 第五章，a 海水污染防治审计案例研究。通过对案例的介绍和分析，进而提 出目前蓝色经济视角下以项目为导向的全过程环境审计问题研究， 针对前面对蓝 色经济下环境审计运作模式的构想和现状， 对全过程环境审计运作模式的保障机 制进行了研究，希望为今后的研究提供一定的切入点 第六章，小结。笔者在本章对本文进行了小结，并指明了之后研究的方向。 1.4 研究方法 （一）研究方法 在本文的研究过程中，阅读了丰富的国内文献，并参阅了国外的有关书籍、 期刊及相关的政策文件。笔者在阅读分析大量文献的基础上，拟采取规范分析方 法，层层深入、逐层递进，最终实现文章问题的解决。 （1）规范分析法。本文主要运用规范分析法对蓝色经济视角下环境审计运 作模式进行分析，提出环境审计运作模式的构想。 （2）交叉学科研究方法。本文涉及学科面较广，包括审计学、环境学、经 济等学科。 （二）技术路线 本文拟采取的技术路线如下： 确定论文选题收集相关资料、 研究相关资料同老师同学就论文进行讨论 构思论文基本内容框架调查研究、 讨论确定论文详细纲要和各个小分题的 内容、论点和论据写作初稿讨论、修改定稿。 （三）可行性分析 第一，导师李雪具有深厚的理论知识、突出的科研能力和丰富的实践经验， 能够给予该课题的研究以高屋建瓴的指导。 第二， 团队强大的支持互助为解决论文撰写过程中遇到的许多问题提供了帮 助。 第三，本人在研究生期间，主要研究环境审计方面，通过理论学习和深入探 讨， 对其中的理论研究又有了一些新的观点和看法，为本课题的研究做了大量的 前期积累。 第四，丰富的参考资料和多种多样的查阅手段，为研究提供了方便。 综合上述条件，我能够做好这个课题的研究工作，达到预期的研究目的。 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 10 1.5 论文的创新之处 本文可能的创新之处主要体现在以下方面： （1）视角上的创新。笔者在绪论中阐述了在环境审计研究中引入蓝色经济 视角的可行性和必要性，根据目前环境审计运作模式，分析构建了我国蓝色经济 视角下的环境审计运作模式。从目前的研究成果来看，国内外研究的重点仍然是 环境审计理论要素和框架的构建，没有从某一视角切入细化研究。因此，笔者以 蓝色经济作为研究视角，具有很强的前瞻性； （2）将海洋环境学、海洋经济学与环境审计进行学科交叉研究； 需要说明的是本文的创新之处是相对的创新，是建立在前人的研究成果基础 之上的创新，是在导师的指导和帮助下的创新。 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 11 2.2.相关概念相关概念和和理论基础理论基础 2.1 相关概念 2.1.1 蓝色经济 蓝色经济不是单一的海洋水体经济，它既包括海洋的水体经济，也包括临海 的区域经济，以及涉海的产业经济。笔者认为，我国目前在实践中所形成共识的 蓝色经济，是又好又快发展的经济，是海陆统筹规划、耦合发展的典范，是可持 续的公平的经济发展模式。 即一个地区人们为了满足自身的需要所进行的经济活 动不能损害到其他地区人们的利益。蓝色经济以海洋经济为主题，由于海洋水体 的流动和贯通，使海洋的不同区域都是相连的，如海岸带、海区和大陆中的资源 都是可以流动的，尤其是海洋生物资源和海水化学资源。同样的道理，污染物质 也会 “随波逐流” ， 四处漂移。 这种流动性会导致各地区在资源方面的争夺问题， 还会使得污染物随着海水而流动到其他地区甚至其他国家。 这就要求我们开发蓝 色经济时必须考虑资源与环境的外部性，追求正外部性，消除负外部性。蓝色经 济对于生态与环境是和谐友好的， 它是开放的、 生态的、 文明的和可持续的经济。 本文将文中所述的蓝色经济界定为：蓝色经济是以海洋经济为依托，是可持 续的、公平的先进的海洋经济。蓝色经济是区域经济，蓝色经济不是单一的海洋 水体经济，它既包括海洋的水体经济，也包括临海的区域经济，以及涉海的产业 经济。我国目前在实践中所形成共识的蓝色经济，是又好又快发展的经济，是海 陆统筹规划、耦合发展的典范，是可持续的公平的经济发展模式。 本文所述的蓝色经济代表着一种可持续的、绿色的、公平的经济发展模式， 在该模式下，经济的发展以及其对环境的影响达到一种平衡，而不是以环境为代 价的经济发展模式。 2.1.2 环境审计运作模式 模式一般是指一种标准形式， 这种标准形式是一种可以使人可以照着做的形 式。 审计运作模式一般是指通过经验积累和理论总结形成的用于指导审计实践活 动的标准形式。简言之，环境审计运作模式就是指通过经验积累和理论总结形成 的用于指导环境审计实践活动的标准形式。 笔者将这一模式定义为独立的环境审 计机构和人员，按照一个通用语言，如国家的环保法规及其他相关法规、规范， 采用一定的审计方法和程序，对被审计单位与环境有关的经济活动进行监督、鉴 蓝色经济视角下环境审计运作模式研究 12 证、评价，并最终出具环境审计报告，使企业符合可持续发展要求的基本运作形 式或标准形式。 综合文献中对环境审计定义、目标和运作模式的概述，本文从三种导向对环 境审计运作模式进行分析研究。 首先是以财务为导向的环境审计运作模式。 与一般常规审计以企业的财务报 表为起点一样，该导向下的环境审计运作模式起点也是财务报表。在我国新会计 准则规范下， 可以反映企业或其他组织环境影响的科目包括预计负债、 管理费用、 营业外支出、政府补助等等，环境审计主体可以从报表中的这些科目出发，审查 环境影响损失。 第二， 以问题为导向的环境审计模式是以企业或其他组织已经发生的环境问 题为起点，通过审查这些可能出错事项，发现企业或其他组织在环境管理系统中 相关环境管理控制设计的缺失，执行的无效。以及在环境管理和保护披露上的问 题。根据发现的问题，对企业或其他组织的环境管理控制进行重新设计，并加强 控制执行的复核，以保证控制得以有效的设计和执行，能够将可能出错事项扼杀 在摇篮中。 第三，以制度为导向的环境审计模式。此处所谓的制度，即企业及其他组织 环境管理的相关内部控制制度。内部控制是预防环境不利影响、减少环境损失的 事前保障。 有效的内部控制的设计和执行能够使企业在正常的经济活动运行中减 少不必要的损失。在该导向下，审计主体对企业及其他组织环境内部控制制度进 行穿行测试和控制测试，检查其环境内部控制设计的有效性，控制执行的有效性 等，进而以此为基础，评估环境的综合风险，鉴证企业或其他组织环境管理披露 是否在所有重大方面公允真实； 企业或其他组织对环境管理和保护的内部控制设 计及执行的有效性；鉴证审查企业或其他组织违反相关环境规范造成的环境损 失； 企业及其