（会计学专业论文）财务会计目标研究.pdf

中文摘要 洲ii r ir r l fr lr lr li iiji 19 2 0 3 9 0 关于中国特色的财务会计目标研究，目前还没有一个统一的观点，而构建中 国特色的会计理论就应该以会计目标作为起点。国外有很多先进思想和研究成 果，对定位和建立我国的财务会计目标大有益处，但是我国有自己独特的国情， 有相应的会计环境，所以不能照搬国外成果，要多方面取证，全面考虑，才能得 出适合我国的财务会计目标。因此加强对财务会计目标的研究，具有很深的实践 意义和价值。而2 0 0 6 年新企业会计准则的颁布，表明财务会计目标的研究，将 进入一个新的阶段。 本文从财务会计目标的基本理论入手，综合描述和评价了受托责任观和决策 有用观，并和其他国家进行对比分析，结合我国所处的会计环境，提出了构建我 国财务会计目标的基础理论，确定了现阶段我国应该采取的会计目标。因此我国 财务会计目标是：为政府宏观调控提供真实的可靠的财务信息和国有企业的委托 及受托责任和经营成果、财务状况的财务会计信息；为投资者，所有者提供有利 于他们做出投资及人员决策的财务信息：为债权人提供真实的企业财务偿还能力 有关财务信息；向社会公众潜在的投资者和债权披露所关注的企业收益状况的财 务会计信息，以便以他们作出经济决策。 本文分为五个部分。第一部分为引言，阐述了研究的背景和意义以及方法框 架；第二部分主要描述了国内外相关研究及文献；第三部分本主题的理论基础， 从哲学、经济学等分析会计目标的行为：第四部分财务会计的基本问题，包括财 务会计概念框架和会计环境对财务会计目标的影响和他们的联系；第五部分是我 国财务会计目标的定位和构建。综合分析后，提出了笔者认为我国应该确立的财 务会计目标。 关键词：财务会计目标会计环境受托责任观决策有用观 a b s t r a c t t h e r ei sn ou n i f i e dv i e wo nt h ec h i n e s ec h a r a c t e r i s t i c so ff i n a n c i a la c c o u n t i n g o b j e c t i v e s ，t h ec o n s t r u c t i o no fa c c o u n t i n gt h e o r yw i t hc h i n e s ec h a r a c t e r i s t i c ss h o u l d b et h ea c c o u n t i n go b j e c t i v e sa sas t a r t i n gp o i n t t h e r ea r em a n yf o r e i g na d v a n c e di d e a s a n dr e s e a r c hf i n d i n g so nt h ep o s i t i o n i n ga n de s t a b l i s h m e n to ff i n a n c i a la c c o u n t i n g o b j e c t i v e so fg r e a tb e n e f i t ，b u tc h i n ah a si t so w nu n i q u ec i r c u m s t a n c e s ，t h e r ei sa c o r r e s p o n d i n ga c c o u n t i n ge n v i r o n m e n t ，s ot h er e s u l t sc a nn o tb ec o p i e da b r o a d ，t o v a r i o u se v i d e n c e ，f u l l yc o n s i d e r e d ，i no r d e rt oo b t a i nf o ro u rc o u n t r y sf m a n c i a la n d a c c o u n t i n go b j e c t i v e s t os t r e n g t h e nt h eo b j e c t i v e so ff m a n c i a la c c o u n t i n gr e s e a r c h ， 、 ，i t l lad e e pp r a c t i c a ls i g n i f i c a n c ea n dv a l u e i n2 0 0 6t h e p r o m u l g a t i o no fn e w a c c o u n t i n gs t a n d a r d s ，t h a tg o a lo ff i n a n c i a la c c o u n t i n g ，w i l le n t e ran e ws t a g e f i n a n c i a la c c o u n t i n go b j e c t i v e so ft h i sp a p e rt h eb a s i ct h e o r i e s ，c o m p r e h e n s i v e d e s c r i p t i o n a n de v a l u a t i o no ft h e c o n c e p t o f f i d u c i a r yr e s p o n s i b i l i t ya n d d e c i s i o n u s e f u l n e s sv i e w , a n dc o m p a r a t i v ea n a l y s i s 、 ，i mo t h e rc o u n t r i e s ，w i t hc h i n a a c c o u n t i n ge n v i r o n m e n ti nw h i c ht h ep r o p o s e do b j e c t i v e so fb u i l d i n gaf o u n d a t i o no f ， f i n a n c i a la c c o u n t i n gt h e o r yi d e n t i f i e da tt h i ss t a g es h o u l db et a k e no ft h ea c c o u n t i n g o b j e c t i v e s t h u st h ef i n a n c i a la c c o u n t i n go b j e c t i v e sa r e ：t op r o v i d er e a lg o v e r n m e n t r e g u l a t i o no fr e l i a b l ef i n a n c i a li n f o r m a t i o na n ds t a t e - o w n e de n t e r p r i s e sa n dt h e f i d u c i a r yr e s p o n s i b i l i t i e se n t r u s t e dt oa n do p e r a t i n gr e s u l t s ，f i n a n c i a lp o s i t i o no ft h e f i n a n c i a la n da c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n ；f o ri n v e s t o r s ，p r o v i d e dt h eo w n e rt om a k e i n v e s t m e n ti nt h e i rf a v o rf i n a n c i a li n f o r m a t i o na n dp e r s o n n e ld e c i s i o n s ；f o rt h e c r e d i t o r st op r o v i d et r u ee n t e r p r i s ef i n a n c i a ls o l v e n c yo ft h ef i n a n c i a li n f o r m a t i o n ；t o t h e p u b l i cd i s c l o s u r eo fp o t e n t i a l i n v e s t o r sa n dc r e d i t o r sa r ec o n c e r n e da b o u t c o r p o r a t ee a r n i n g ss i t u a t i o no ff i n a n c i a la c c o u n t i n gi n f o r m a t i o ni no r d e rf o rt h e mt o m a k ee c o n o m i cd e c i s i o n s t h i sa r t i c l ei sd i v i d e di n t of i v ep a r t s t h ef i r s tp a r ti sa ni n t r o d u c t i o nt oe x p l a i n t h eb a c k g r o u n da n ds i g n i f i c a n c eo ft h er e s e a r c ha n dm e t h o d o l o g i c a lf r a m e w o r k ；t h e n s e c o n dp a r td e s c r i b e st h er e l a t e dr e s e a r c h e sa n dl i t e r a t u r e ；t h et h i r d p a r to ft h e t h e o r e t i c a lb a s i so ft h es u b j e c t ，f r o mp h i l o s o p h y , e c o n o m i c s ，a c c o u n t i n go b j e c t i v e a n a l y s i so ft h eb e h a v i o r ；t h ef o u r t hp a r to ft h eb a s i ci s s u e so ff i n a n c i a la c c o u n t i n g ， i n c l u d i n gf i n a n c i a la c c o u n t i n gc o n c e p t u a lf r a m e w o r ka n da c c o u n t i n ge n v i r o n m e n t , t h ei m p a c to ff i n a n c i a la c c o u n t i n go b j e c t i v e sa n dt h e i rl i n k a g e s ；f i f t hp a r ti st h e f i n a n c i a la c c o u n t i n gt a r g e ta n db u i l d c o m p r e h e n s i v ea n a l y s i s ，t h ea u t h o rp r o p o s e d t h a tc h i n as h o u l de s t a b l i s haf i n a n c i a la c c o u n t i n go b je c t i v e s k e yw o r d s ：t h ea i mo fa c c o u n t i n g ，c o m m i s s i o nr e s p o n s i b i l i t yv i e w ， t h ee n v i r o n m e n to fa c c o u n t i n g ，d e c i s i o na p p l i c a t i o nv i e w i i i 己l 言 丁i口 ( 一) 研究背景及意义 1 研究背景 财务会计是一种工具，是人造的以提供会计信息为目的的信息系统，财务会 计目标就是期望会计达到的目的。会计目标虽然是人们主观认识的产物，但并属 于纯主观范畴，会受到经济、政治、法律和社会文化背景的影响不断变化。随着 社会发展，经济结构不断完善，会计制度也随之改变。目前，如何构建有关中国 特色的会计理论研究体系，已经成为众多学者的首要问题。其中重要一点就是要 以财务会计目标作为构建中国特色会计理论的起点，而会计目标又会受到会计环 境的制约，所以我们应该从会计环境出发，研究两者的关系，结合我国特有的经 济环境，借鉴西方成熟技术，学习西方理论方法，去除糟粕，取其精华，寻找适 合本国的财务会计目标。目前，我国经济体制还在不断构建和完善，财务会计报 告造假情况严重，公司结构还不够完善，确立正确的会计目标是重中之重。适合 中国特色的财务会计目标有利于群众、投资者、经营者、风险管理者、国家等对 财务会计的信任，避免信任危机，使企业、国家经济健康的发展。 2 研究意义 ( 1 ) 理论意义 本文的观点就是以财务会计目标研究为起点，进一步以此指导制定财务会计 概念框架和会计规范。财务会计概念框架是以财务会计目标为逻辑起点，结合其 他产生的一些列会计理论。只有明确了财务会计目标，才能进行下一步工作，顺 利定位其他框架理论。财务会计作为一个经济信息系统，其基本功能是提供信息。 提供经济信息就是财务会计目标的内涵，而由谁提供信息、提供何种信息、向谁 提供信息、为何提供信息、提供信息的质量以及提供信息的方式便构成了财务会 计目标的外延。只有正确地把握住财务会计目标的内涵和外延，才能正确地确定 财务会计目标。 ( 2 ) 现实意义 世界经济环境在迅速发展，新型经济产业源源不断涌现，有些业务的计量以 及确认超出了原有财务会计概念框架的计量范围。只有以财务会计目标为起点， 在遵守会计目标的基础上，推出符合这些新型产业特点的会计核算方法。一个企 业只有确立了自身正确的财务会计目标，结合所处的经济环境，对自身情况进行 判断，才能够组织正确的会计核算工作，选择出对的会计政策，快速健康发展。 ( 二) 研究方法以及框架 1 研究方法 财务会计目标客观存在，是在特定的会计环境中，由人们对会计活动提出的 建议要求。其存在要取决人们对环境的认识与了解，所以对财务会计目标的研究 要由规范研究方法取得。 本文主要采用了几种研究的方法，首先是查询文献，大量查阅相关资料后对 财务会计目标理论进行了归纳整理。其次是对比研究，综合国外的财务会计目标 理论研究成果，结合我国国情，找出差异和相同点，完善我国的财务会计目标理 论。然后是归纳研究，对会计环境和会计目标内在联系的研究，寻找其中的必然 联系。财务会计环境和财务会计目标以及根据逻辑导出的各种会计原则和规则有 直接的影响。但如何联系就需要对中外各国的环境和目标比较得出结论。最后 是演绎研究，主要是对财务会计目标因素的解析和对我国特色财务会计目标的分 析，从而提出我国的财务会计目标理论。 2 论文框架 本文框架主要是分五个部分： 第一部分是引言。主要介绍本文的研究背景和研究财务会计目标的意义。 第二部分是对财务会计目标这一主题的国内外文献进行总结分析，分为国内 的和国外的理论。 第三部分本主题的理论基础，从哲学、经济学等分析会计目标的行为。 第四部分是本主题的基本问题，就是目前存在有哪些现在需要解决的问题， 整理思路，深入探讨。 第五部分，主题部分，对我国财务会计目标构建的意见和建议，提出针对性 4 亨德坦克森会计理论i m j 2 0 0 3 。 2 措施，建立健全我国的会计目标理论。 ( 三) 本文创新点及局限性 本文通过对国内外财务会计目标和对两种会计目标研究理论的的研究分 析，结合我国的会计环境，对我国会计目标的构建提出了几点建议，并且分析了 会计目标制定的理论基础。 局限性在于目前情况下，对财务会计目标的研究争议也颇多，在没有大量取 证的情况下和笔者知识的限制，也很难做出完全正确的判断，这是本文不足之处。 一、国内外理论研究及相关文献 ( 一) 财务会计目标主要观点描述 会计环境和会计目标联系紧密，目前世界上关于财务会计目标理论研究的主 要观点主要有两种，分别是决策有用观和受托责任观。使用受托责任观的国家主 要是是欧洲一些国家和日本，采用决策有用观的国家主要是美英为代表的发达国 家。 1 受托责任观 受托责任是一种普遍的经济关系，也是一种普遍的、动态的社会关系。一个 是委托人( p r i n c i p a l 或t h ea c c o u n t e e ) ；另一个是受托人( t h ea c c o u n t o r ) 或代理人( a g e n t ) 。委托人将资财的经营管理权授予受托人，受托人接受托付后 即应承担所托付的责任，这种责任就是受托责任。受托责任观的发展与公司制和 现代产权理论的发展保持一致，公司制要求所有权和管理权的分开，资源的受托 方接受委托，管理委托方所支付的资源。企业所有者关注的是资产是否能够带来 更多的经济效益，受托方的责任是合理管理和使用被托付的资源，最大可能的创 造更多更好的价值。受托方有义务及时、全面地向委托方报告被托资源情况来明 确自己的责任。委托方通过一系列的措施，包括法律法规、合约等来激励或者约 束受托方。 ( 1 ) 受托责任观主要观点 a 财务会计目标就是以适当的方式、有效的协调委托和受托的关系。 b 为了真实、有效、公平公正的反映受托方的经营状况，就必须采用历史成 本计量属性和历史成本会计模式。 c 在会计方式处理上，可靠性胜过相关性。 d 会计报表中的收益表对于使用者来说更为重要。 e 会计人员处于委托者和被委托者的中间位置，有独自客观的角色，不参与 资源如何被增值和保值，只受相应会计准则的制约。美国会计学家怕洛克认为， 会计的受托责任主要有：遵守会计准则、法律法规以及有关规则：为保全资源建 4 立了风险和内部控制，合理有效的利用了被托的资源；努力实现企业目标。 ( 2 ) 受托责任观的局限性 a 受托责任观主要反映过去发生的经济事项，关注的使企业的历史信息，而 难以反应未来可能要发生的事项。 b 在会计处理上，确定收入使用现实制，计算费用采用历史成本计量，这样 就不能体现真实性的原则。 c 在会计信息披露方面，受托责任观绝大部分只考虑委托者对信息的需求， 而潜在投资者、所有人的利益和要求却不太被关注，因而会计信息质量难以提高。 d 受托责任认定两权分离，所有者和被委托者关系十分明确，两者之间有明 确的委托与受托关系。但在现实中，经济模式多种多样，经营、所有权不分开的 广泛存在，委托方并不总是明确的。 2 决策有用观 决策有用观是资本市场日渐发达的历史背景下形成的，上个世纪7 0 年代的 特鲁彼拉特委员会通过调查取证，对会计信息使用者进行了很多的实证调查研究 后得出的结论。该委员会在1 9 7 3 年的研究报告中，明确提出了1 2 项财务报表的 目标，其基本目标是“提供据以进行经济决策所需的信息 。投资者进行投资需 要有大量安全可靠的会计信息，这些信息的提供必须以服务于决策为目的，需求 方向也从传统的关注以往经济信息转向对未来信息的关注；要求会计信息量和范 围也不断扩大，包括财务信息，也包括非财务信息。 ( 1 ) 决策有用观的主要观点 a 财务会计的目标是提供决策所需要的资源信息，会计报表首先要有有用 性，反映企业财务状况和经营成果，会计信息就是经营决策的基础。 b 只要符合是成本效益原则，会计信息的数量越多越好，不过分强调这些信 息的精确性。 c 会计计量中，选择属性和模式时，主张多种计量属性共同存在，以公允 价值为主，还倡导物价变动会计模式。 d 会计信息不仅面对所有者和投资者，还面对一些潜在信息需求者，并且在 会计报表上，资产负债表、损益表、现金流量表一样重要，构成了企业报告的总 m 包括历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、未来现金流置现值等。 5 体，应该平等对待。 ( 2 ) 决策有用观的局限性 a 有用只是一种主观想法，单式可操作性低。会计信息的使用者来自各个方 面，不同的信息使用者对“有用性的需求不同，即使是同一信息使用者，在不 同的时期对会计信息也有不同要求。而且，决策有用观是将各方面理论综合起来， 在操作上很有难度。 b 决策有用与审计目标有冲突。审计的产生关键在于受托责任，而不是决策 有用，如果会计目标仅仅只是定位于“决策有用”，审计就可能达不到目的。 c 在目前的情况下，资本市场并没有完全发达到随意获取公允价值的信息， 此类信息有很多不确定因素，因此，以公允价值计量时，不但难度会很大也会为 操纵会计数据造成便利。 d 决策有用观侧重点在于对未来经济发展状况的把握，但当前会计信息提供 主要是历史数据，是过去交易的事项。如果完全按照决策有用观来规定会计目标， 需要进行很大的变革。 3 供给需求观 信息需求和信息需求是辨证统一的关系，相互作用、相互影响，不能只考虑 信息供给的作用，也不能只强调信息需求的作用，两者必须相互结合。 ( 1 ) 信息供给决定信息需求，是信息的来源。有好的信息供给必须解决几 个问题：首先不能使用单一的时候报告，信息需要有预测性，有对未来做出把握 的准确性，单一的历史信息能反映企业过去的经营状况，但企业未来发展的信息 对决策者更重要。历史信息只能反映过去，不能预测未来，充足的信息也增强了 投资者、债权人等做出决策的相关性；然后需要规定信息供给的范围。不是所有 的会计信息都可以像外公布，例如商业秘密、成本等，也有些企业不公布应该公 布的会计信息，在这点上，国家监管部门应该加以防范；最后要采用法律法规的 形式，规定信息的披露必须真实可靠，防止操纵信息和作假粉饰报告的行为。 ( 2 ) 信息供给也受到信息供求的约束。企业提供财务会计信息，就是为投 资者、债权人、政府相关部门使用，但信息的处理成本较高，需要企业提供加工 过的信息。两者必须保持一致，处于均衡状态，包括企业愿意提供什么样的信息， 需求者需求什么样的信息等；由于信息需求者来自各个方面，需求多种多样，而 6 信息供给就相对稳定，只有不断改革现有的准则，才能满足所有信息供给者和需 求者的需要。 ( 3 ) 信息供给反作用于信息需求。信息供给有一定的主动性，在范围内可 以引导需求；但信息需求也需要信息供给不断进步。信息需求水平是衡量证券市 场成熟的一个重要标志，信息需求要求低，市场化的程度及进程就要被影响。只 有推动和培育资本市场，规范信息供给，刺激信息使用者对这些新信息的使用、 研究、验证并发现问题，才能提出更高的要求。目前，我国信息需求单一，难以 影响信息供给，制约了会计信息市场的发展与完善。 会计信息供给与需求一致时，对国家、企业、投资者和国家治理经济环境都 会有很大益处。 由此可见，无论是决策有用观、受托责任观还是供给需求观，都有各自的优 点、发挥空间和局限性。不能依赖于一种方法就能解决所有问题。只有大量取证， 研究调查，才能完成对财务会计目标的定位。同时会计目标和会计环境密切相关， 在现在的经济发展状况下，我国的财务会计目标定位、研究也应该随时代而进步， 发展、完善。 4 国内外观点及文献 ( 1 ) 国外的观点文献 迄今为止美国企业财务会计目标的公认方法是f a s b 第1 号概念公告，此公 告也是世界很多国家的学习对象。f a s b 第l 号概念公告定义财务会计目标为： 服务于现在以及潜在投资者、债权人、其他使用人，为其做出正确、合理会计决 策提供指导。在别的大部分研究过程中，人们大都间接提及财务会计目标概念， 较少直接解释财务会计目标。 二十世纪八十年代末国际会计准则理事会( i a s b ) 在他的概念框架财务报 表的编报框架( f r a m e w o r kf o rt h ep r e p a r a t i o na n dp r e s e n t a t i o no f f i n a n e i a l s t a t e m e n t s ，i a s b f r a m e w o r k ) 中对财务会计目标的描述如下： 财务会计的目标，是为经济决策中，为投资者，经营者，债权人以及其他报 告使用者提供企业的财务状况、经营成果和其他财务状况信息。这样编制出来的 报表，理论上可以满足大多数报表使用者的需要。但是，报表也不能将经济决策 中所需要的全部信息提供给使用者。原因就是财务报表所描述的是过去经济事 7 件，但不一定是非财务信息。财务报表还能对企业拥有者提供帮助，反映企业的 经营状况，从而使所有者可以做出正确的决策，是追加投资还是收回投资，是持 有还是出售股份，是继续聘用现有管理者还是调换管理者。 1 9 9 1 年英国会计准则委员会则在他的概念框架财务报告原则公告开头 就定义了其财务会计目标： “财务会计报表的目标是提供企业财务状况、经营成果及财务业绩信息，帮 助报表使用者评价管理者的受委托经营状况，做出决策。将重点集中在投资者所 有者需求，也能计算企业产生现金流的能力 。 加拿大注会协会在二十世纪末在其框架一般会计中明确了财务会计报表 目标：对投资人、机构投资者、捐赠者、债权人和其他使用者提供信息，使可以 作出资源分配以及评价管理者受托经营的决策。包括对一个经济主体的资源、 义务和权益、经济业绩以及资源、义务、资产的变化。 澳大利亚会计准则委员会在1 9 8 7 年提出：财务会计目标报告的目标就是帮 助提供给使用者关于资源分配的信息，也可以用来解除所有者和管理者的责任。 财务报告披露的内容应该主要是财务状况、业绩、融资投资筹资等信息。 通过以上描述，可以看出，美国、加拿大、澳大利亚等国家和国际会计准则 理事会都将会计目标定位于“为使用者决策提供有效信息”。当然也说明会计还 应该提供经济管理责任信息，但两者同时出现时，决策更有用。所以，我们将其 称为“决策有用派”。 日本的会计目标为：确定受托方的责任履行情况；确定企业的收入；为投资 者提供决策信息。确定企业收入是日本会计目标的主要方面，而从国情出发，和 日本的民族等方面结合，可以得出，日本的会计目标以受托责任观为主。 德国相对于美国，资本市场稍显不发达，它的企业大部分由私人所有，导致 规模不会很大，管理权力比较集中，而银行业却很发达。银行对会计信息的需求 强烈主动，投资人等需要先直接和银行接触。所以德国会计目标的定位就在于首 先满足债权人，这也是受托责任观的体现。 西方很多资本市场相对不发达的国家都使用了受托责任观，在选择会计方法 时，会计人员没有选择性。很多国家都用法律规定来保证企业提供最少信息满足 m 其中包括一般会计中的“财务会计概念第6 l 段”和“财务报表编制的一般准则”第1 2 段两部分。 口引自概念框架会计概念公告第二号通用目的财务会计报告的目标 8 债权人信息需求。 ( 2 ) 国内观点文献 我国新会计准则对会计目标定义为：首先应该满足国家宏观要求，然后是提 供经营成果以及财务状况的信息，还要帮助管理者做出决策。会计目标首先要符 合国家情况和经济管理需求，是国家基本国情所决定。但是此定义没有对哪些主 要信息使用者了解企业情况做出明确表达，这不利于会计准则的制定和工作。目 前，财务会计信息面对群体主要是外部使用者，所以管理者不应在财务会计目标 之中。 葛家澍在关于财务会计目标的研究中指出，财务报表可以按使用者、用 途、其对财务信息的需求而设定。通过一系列措施，可以提高可靠性以及相关性， 增加信任度，反映经济实质，披露更多的真实财务信息和其他非财务心情，增进 财务会计的作用。以财务会计概念框架为目标规定财务报表的本质，提高信息的 质量，充分研究财务、非财务信息的计量、披露、确认是正确的会计政策选择。 徐丽林( 2 0 0 8 ) 认为“受托责任主，决策有用辅 的财务会计目标，更具有 相关性。也有利于中西方会计结合，使会计成为一种世界通用性工具。 罗兵( 2 0 0 7 ) 分析了我国的财务会计目标，得出结论是应当从几个不同方面 论述，我国的财务会计目标首先应该立足于国情，定位于提供可靠性为基本的责 任信息上，于此同时，为投资者提供一些相关性信息。 张敏( 2 0 0 8 ) 通过对财务会计目标发展历史的研究得出，会计信息的及时性 应该被提高，从而在遇见风险时，管理者和经营者可以做出适时的反应；公允价 值计量方法会更好的满足国家经济核算目标和投资者、债权人的需要。在社会主 义市场经济下，构建中国特色的、及时充分反应会计信息的，满足各方面要求的 财务会计目标，是一项影响深远的重大问题。 宋晓华( 2 0 0 6 ) 比较了国内外的财务会计概念框架以及会计目标，得出：我 国现在阶段的会计目标必须严格从我国基本国情出发，结合会计环境，既不能照 搬西方发达国家成熟的理论，也不能闭门造车一概对外，在决策有用和受托责任 间找到最佳点，满足大部分人需求。 宋青苗( 2 0 0 6 ) 研究了我国的会计环境，发现目前就我国的国情，国家就是 q 葛家澍关于财务会计i = 1 标的研究【j 】上海立信会计学院学报，2 0 0 9 会计信息的最大使用者。国家要求企业提供相应信息，调控经济、征管税收、分 配资源。我国现阶段的财务会计目标首要措施就是满足国家经济管理需求。综合 考虑决策有用观和受托责任观，后者在我国现有国情下应处于优先地位。 、韩小平( 2 0 0 8 ) 也认为，中西传统文化存在很大的差异，由此经济模式和财 务会计方面也存在或大或小的差异，但在双方的交流和我国经济的发展下逐渐融 合。当然，现阶段的财务会计制度也许还存在缺陷，需要继续发展，但通过借鉴 西方先进文化，集合自身国情，就能找到最好的解决方法。 刘惠君( 2 0 0 8 ) 分析了日本的财务会计目标，得出结论，日本和中国在会计 目标和基本前提存在相同之处，主要体现在会计主体前提、货币计量、期间计算、 资产负债确立等方面。 余俊仙( 2 0 0 7 ) 对比了我国和美、英等国家的财务会计概念结构，认为我国 的财务会计结构有属于自己的特色，但也有缺陷需要改进。借鉴国际会计准则委 员会或美国等国家的现金理念，建立完善的概念体系，对今后会计准则制定等有 很大的意义。 2 0 0 6 年新会计准则的颁布，充分吸收了决策有用观和受托责任观两种会计 目标的主要观点，体现了和国际先进方法融合的趋势。因此我国财务会计目标的 制定，是一项艰巨的工程。财务会计目标是会计概念框架的起点，影响会计计量、 确认。它应该反映会计环境的需求，但被会计环境的制约；它客观存在，但需要 由人们去确认。会计目标的存在因素决定我们能否建立财务会计目标，但财务会 计目标的定位是由与会计目标相关的定位因素决定的。每个国家想要确立本国会 计目标都必须先了解会计环境因素。财务会计目标是构成会计理论的重要构成部 分，理论可以继承。我国在制定财务会计目标时，首先需要考虑自己的会计环境， 再借鉴国际会计理论的成熟思想。 总之，确立我国会计目标时，必须注意以下几条重要原则：一是财务会计目 标与我国的会计环境需要相适应，正确真实地制定会计目标，才能满足各方面会 计信息使用者的要求；二是与国际接轨，尽量按照国际会计理论制定我国的会计 目标；三是需要了解会计目标的前景。理论研究应当尽可能的向前看，在满足当 前需要的前提下，预见未来对财务会计目标的需求，如果不是这样，理论就会太 局限于某个点；四是考虑财务会计目标定位后，其他会计理论会受到影响，应当 1 0 确定这种影响不会与相关的环境因素产生新的矛盾。 ( 二) 国外财务会计目标的研究 1 国外会计目标理论研究的发展过程 由于现实资料的局限，我们已经不能确定世界上谁最早提出了“财务会计目 标 这一概念。但在二十世纪初，就有学者( s i m p s o n ) 在其著作中提到了几个 概念，分别是“财务会计的目的以及“会计师的目的”等；美注协在1 9 3 8 年 发表研究报告，认定财务会计的目标就是“有助于企业达到经营目的并良好运 行”。西方的会计研究从二十世纪8 0 年代起对会计目标有较多研究，会计目标在 会计理论发展过程中处于最重要的位置。笔者认为，国外的财务会计目标研究， 主要分为3 个阶段。 ( 1 ) 萌芽阶段( 2 0 世纪初之前) 随着地中海沿岸小商品业和手工业的发展( 1 2 - 1 6 世纪) ，资本主义经济模 式萌芽出现，会计这一概念就初步产生，根据需要逐渐发展，从单式记账过渡到 复式薄，当时的会计环境主要以小规模商业模式为主，会计目标可以归为：记录 商品财产交易的数量及盈利损失；体现债权关系。 ( 2 ) 初步形成及发展阶段 1 7 5 0 年开始的产业革命，促进了生产力的进步和生产关系的转变，资本主 义生产完成了从工场手工业向机器大工业过渡的阶段，机器生产逐步取代手工劳 动，产业结构和经营模式大为改变，股份制公司成为企业成立首选。为保证经营 质量，企业经营权和所有权分离。在当时的会计环境之下，会计目标发生变化， 主要表现为：为公司投资所有者提供经营成果和财务状况；为企业经营者提供管 理、经营所需材料；为银行等债权人提供企业偿债能力的信息。在此后经济的发 展，也使得会计目标在满足以上的同时，还要向其他的利益相关人，如潜在投资 者、债权人、管理者提供信息。 在2 0 世纪3 0 - 4 0 年代，美国的会计研究就已经初步涉及到财务会计目标， 如“会计的目标就是提供某一企业的财务数据，加以整理提供及汇集，满足管理 者、投资任何社会群体的要求。坎宁在1 9 2 9 年，吉尔曼在1 9 3 9 年也都提到过 4 佩顿，利特尔顿公司会计准则多 论1 9 4 0 。 财务会计目标这一概念。 在随后的1 0 年，学者们开始真正将财务会计目标作为研究对象。美国在这 一领域处于前列，1 9 5 3 年，会计学家斯多波斯就会计目标进行了专门的研究， 并指出“会计的目标就是为投资人提供决策有关的信息”( 1 9 5 3 ) 。另一学者利特 尔顿则在他的书会计理论结构中，多次阐述了会计责任这一概念，这一概念 和会计目标的含义已经十分接近。他将会计目标分为3 个，前提、中间、最高目 标，企业的会计责任不能针对每一个经营者，而是面向经营主体的群体，要用具 体的数字表达企业状况。这一数据需要会计人员对信息整理、分类、总结并浓缩 充分报告。1 9 6 6 年，美国会计学会组织了专门委员会，经过深刻研究，发表了 会计基本理论报告，阐述了财务会计的目标，有以下几点：针对有限的资源， 做出决策，包括决策的领域，确定决策性的目的、目标；控制及管理一个组织的 物质资源和人力资源；整理保存资料并加以管理；有助于履行社会职责和经管责 任。这份报告开始，会计目标逐渐成为财务会计理论最重要概念之一。 ( 3 ) 规范发展阶段 7 0 年代，美国会计委员会发表了“企业财务报表编报的基本概念和会计准 则”，其中对财务会计目标的描述为，为使用者提供一个公司或企业的财务信息， 这些财务信息必须是可定量化的，并且这些信息可以帮助所有者和债权人做出决 策。财务会计目标可以确定会计信息的一般内容，也确定会计信息的质的目标。 同时也应该把会计信息揭示财务状况、财务状况变动和经营成果作为财务会计的 目标。 1 9 7 1 年，特鲁波鲁德成立了研究组，开始对财务会计报告的目标进行了专 一的研究。他们主要需要解决4 个问题：财务报表为谁服务；需要的信息都有哪 些；会计师能提供多少此类信息；什么结构可以提供这种信息。在1 9 7 3 该小组 完成研究，发表了财务报告的目标。该份报告中，详细的解释了财务会计的 基本目标：提供给决策者进行决策的信息。并将此目标分为十二个小项，分别为 财务报表、使用者、用途等。 会计目标的研究从理论走向应用，是从美国财会准则委员会发布第l 号概念 公告开始。财务会计目标也成为财务会计概念框架结构的起点。引起世界很多国 家的关注和学习，主要观点有以下几点：财务会计的目标是为决策提供相应信息， 1 2 而不是讨论决策应该是怎么样：决策有关的信息主要指财务状况、经营成果、负 债状况和财产变动情况：财务报表有助于企业所有者评价管理者的受托情况，以 便于及时作出判断；有助于使债权人或者企业偿债能力。 实证派的学者按照他们的研究，得出了“财务会计目标就是降低企业契约成 本的工具。这是实证研究方法在会计理论研究中的应用。 综上所述，国外的财务会计目标研究过程，早期是为了满足小商品经济的模 式，中期在描述什么是会计，成为“描述性目标”。而1 9 7 0 年之后就是在规范“会 。计应当有什么样的目标 ，这是“规范性目标”。描述性会计目标就是对会计描述 解释并加以说明，但不管会计应该是什么，比较成熟的描述性目标理论是受托责 任观，意思就是财务会计目标就是向所有者真实反映管理者的管理情况。规范性 型则是通过对目标的研究，来判断会计应该提供怎么样的信息。主要代表者有美 国会计学会的4 项会计目标，会计原则委员会的第四号公告，成熟的理论是7 0 年代后的决策有用论。 2 国外财务目标研究的比较 随着世界经济的发展，世界各个都开始对财务会计目标进行了深入研究，其 中较有代表性质的国家和模式有： ( 1 ) 国际会计准则委员会对会计目标的表述是：为决策者提供有助于其作出 经营政策的有关于企业财务状况、经营成果、资产变动的信息。但这种信息只是 部分信息，只反映过去发生的财务状况，不一定能提供非财务信息。企业所有者 根据财务报表来考察受托者履行经营责任的情况，以此作出投资决策和人事决 策。 ( 2 ) 英国会计准则委员会对财务会计目标解释为：向信息使用者，包括当前 和潜在的使用者，提供企业财务状况和经营成果的信息，使其可以评价管理者管 理责任并制定相关政策。 ( 3 ) 美国财务会计准则委员会1 9 7 8 率先提出了“决策有用观 思想，财务 会计目标就是提供有助于制定经济政策的信息。具体是：为使用人提供正确的 投资和信贷信息；估计预期的现金流量，评价现金质量；根据资源的变化，提供 其变动信息，主要有债务变化、营运能力、偿债能力等；为投资者和所有者提供 mf a s b 企业编制财务报告的目标s a f cn o 1 管理者是否履行经营责任的信息。 ( 4 ) 加拿大会计师协会将财务会计目标定位为：为企业所有者和投资者提供 管理者受托责任履行情况的信息。 ( 5 ) 澳大利亚也将决策有用作为首选财务会计目标，辅助以受托责任。 ( 6 ) 法国的财务会计目标是：管理企业经营；提供法律证据；为股东、投资 者提供企业信息；国家税务部门计税的依据。 ( 7 ) 德国认为会计任务，即会计目标是，会计信息如实反映企业状况，按照 规则和法律要求报告和计量，防止其中非法操作的可能，使信息使用者得到真正 的财务信息。这种目标就是受托责任观和决策有用观的综合表现。一方面体现委 托人和受托人之间的依存关系，又体现提供信息的要求。 ( 8 ) 日本的财务会计目标有以下3 项：a 确定企业管理者操持功能的履行 程度；b 计算公司分配的收益( 用于分配的股利和公司所得税金额) ；c 为股东和 投资者做出投资决策提供信息。很明显，目标a 强调的是受托责任信息，目标b 和c 强调的是决策有用信息。相对来说，日本的公司法重点强调的是目标a 和b ； 证券交易法强调的是目标a 和c ；所得税法强调的是目标b 。 综上所述，大部分国家都同时使用了受托责任和决策相关，两者相互联系， 相互融合。各国对会计目标的制定都考虑到了2 个方面，某些侧重点的差异也只 是因为会计环境的不同而产生。 ( 三) 我国财务会计目标的研究 1 我国财务会计目标研究的发展历程 相对于一些发达国家，我国的财务会计目标研究起步稍晚。在二十世纪五十 年代到六十年代初，我国的会计基本没有一个目标的概念，只有会计的任务是什 么这一问题。会计任务只是反映事件在进行过程中的偏差，找到切入点，是计划 经济能正常发展，社会主义经济能合理的进行。到了六十年代中期，会计的功能 逐渐被放大，很多学者比如楼而行，李向辉等，开始增加会计的任务，除反映经 济的各种现象外，还应该有监督发展，保护国家资源不受侵犯，最大限度的利用 资源生产出更多价值等任务。 m 阎达五中西会计准则比较【j 】中国会计学重点科研课题1 9 9 8 。 1 4 二十世纪六十年代后期，中国会计受马克思主义观念的影响，开始运用“职 能”这一理论观点。会计的职能主要是反映以及监督，会计也被认为是经济管理 的工具。 二十世纪八十年代初，对会计职能这一观点的讨论已经呈现白热化，对会计 职能的认定，也是多种多样。可谓“百花齐放”。比如：“总体地说，会计是一种 管理工具，有几部分组成，分别是预测、计划、反映、控制、分析、组织 ( 好 镇坪，1 9 8 2 ) ；“是会计的基本职能是思想”( 赵玉敏，1 9 8 3 ) ；“会计最重要的一 个职能就是反映经济。反映是最基本的，居首位( 葛家澍、唐予华，1 9 8 3 ) 。 到了二十年代八十年代中期，我国会计界关于会计职能讨论有两种主要观 点，分别是认为以反映为主和以监督为主。认为以反映为主的人，将会计定位为 一个经济信息系统，作为一个信息系统，提供信息是其主要的职能( 葛家澍， 1 9 8 8 ) ；而认为以监督为主的人则认为，会计是一项活动，用来管理，而要发挥 这种作用，就必须要具备监督、控制的职能( 杨纪琬等，1 9 8 2 ) 。 二十世纪九十年代，中国经济蓬勃发展，各种商业模式层出不穷，会计研究 的主体方向也从会计职能转向会计准则。通过借鉴国外先进的研究思路，国内对 于财务会计目标的研究也开始蓬勃发展，主流的观点主要有以下几点： ( 1 ) 会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业 财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部管理的需要。以上可见我国的 会计目标应该是：满足有关国家部门对国家宏观经济管理需求；向投资者和债权 人提供公司财务状况、经营成果、现金流量等信息：有助于管理者管理企业。 ( 2 ) 对会计目标研究过程有两种思路，分别为描述性和规范性思路，我国 有一些著名的学者就遵循第二种思路，在分析了我国特有的市场经济环境后，提 出一些观点，例如在我国资本市场还在起步阶段的状