（工商管理专业论文）环境会计信息披露研究.pdf

ab s t r a c t ab s t r a c t inrece ntye鸽， the e 们 v i r 0 i1 n 1 e n t a 1 q u e sti onbe com esa morean d more而por t 田 i t p r o b l em t h atthe w h o lew o r 1 d p ays c 1 o sea tt e ntio n to. 丁 五 e p ro b l e mt h a t o urcount ry 伪 c e sis咖res 晰。 us， w ith the 孤 gh-s peed d e 、 le 1 0 p m ent ofth ee conom yofour cou n 1 ry， the hi gh sp e e do f the p r o ce s s o f i n d us 创a l l zati o nandur b 别 苗 zati o 飞and popul atio ns fa s tgrowth ， the pres s u re of the env uonine n ta 1 q u e st i o nisr n o r e 。 u ts l and ing andm o reu rg e nt e iw ironme nta c c 0 u n t 1 ng t h a t re fl e c t s ands u perv is es e n v l ro nme n l a l肚 t i v iti e so fe n 1 e rp ri s ea n deconomi cac t i v iti e sre 城ed to the env ironznent o f e n t e 印 ri seb e c ome s the fo c uso f the c ir c l e o f 解 co unt i n g th e o ry . 8 0 朋 侧 n gup the di 刘。 娇sy stem of env iro1 une n tal i n fo n l l ati。 氏di sc fo s ing th e c n v 甘 0 刊 m ent a c c o 切 吐 i n g 1 n fo rma t i o n b e com e s the in e vi t a b 1 e d e m an d . t 址 s p a per 七 改 e the di sc lo s u reofenv i r o 几 m 呱 创 尤 佣ni 妇 1 9 1 宜 ro n n at i onast hethe哪 ofs tu d 又c o 幻 。 b 加 e adv anc eda c 。 u n t in g e x p e n ence o f di sc lo s u reo f e n v 止 0 钊 m e n t ac co unt i n g l 川 b rma t i o n o f wes t e mco u nt ri eswiththe a c tt 旧 i conditi o nsofour c o u n t ry，an d c ar ryonb ene fi ci al e xpio iatio n toth e modeofdi sc lo sure o f 如 ro dment 韶 co u n l i n g i n fo rmation o f an e n t e 甲 d s e o f o urcou n t r y . t l1 i s p a pe r m a k esa d e t a 1 1 edana 1 y si s tothe soci alb a c k ground e d v lr d 山 刀 ent t h at the env iro1u n e n t a c c o u n t i n g was gi v e n ri s e toand th e nece s s i tyo f the di s c l o sure o f env l r o 功 旧 ent a c c o u ntingin fo m l ati皿. j b i sp a pe rbeg l n sw ith the 暇o u n t i n gl n fo n n a 6 o nu se r ，surge nt nee dto env l r o . m e nta c c o u n t i n g i n fo n n 别 1 叽 com b i 加s th e c u rr e n t s i t飞 以i o n o f d i sc l o s ure o 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最长 10年，可少于10年) 机密20年 ( 最长20年，可少于20年) 南开大学学位论文原创性声明 本人郑重声明: 所呈交的学位论文， 是本人在导 师指导下， 进行 研究工作所取得的成果。 除文中己经注明引用的内容外， 本学位论文 的研究成果不包含任何他人创作的、 已 公开发表或者没有公开发表的 作品的内容。对本论文所涉及的研究工作做出贡献的其他个人和集 体， 均己 在文中以明 确方式标明。 本学位论文原创性声明的法律责任 由本人承担。 学 位 论 文 作 者 签 名 :歹扩 书 子 祠) 年矛月 扩 日 第一章导言 第一章导言 第一节研究背景与意义 1 . 1 . 1 研究背景 环境问题日益成为世界各国发展过程中必须予以认真面对的重要问题，随 着我国经济的高速发展、工业化和城市化进程的加快以 及人口 的快速增长， 环 境问题的压力更为突出和紧迫，保护环境已成为一项重要战略任务和一项重大 国策。为了实施可持续发展战略，应建立和发展 “ 循环经济” 模式，提倡资源 节约和循环使 用。 企业作为社会的 一个成员， 一方面它是社会财富的 创造者， 同时 也是 人类生存环境的最主要的 破坏者， 以企业的 环境活动和与 环境有关的经济 活动作为反映和监督对象的 环境会计日 渐成为会计理论界的 热点问题。对于环 境会计的定义中外理论界有很多种提法， 但总的来说都认为它是关注企业的生 产经营对社会环境的影响， 关注环境问题对企业的影响，并对这两种影响进行 的核算。 我国直到80年代末才引进环境会计理论， 对环境会计的 研究还远不够深入。 而我国严峻的环境问题及可持续发展战略的提出，又急需企业披露环境会计信 息，以 促进环境改善，实现经济可持续发展。因 此，建 立环境信息披露制度， 将环境活动纳入企业会计核算体系，利用会计信息反映企业的环境活动以及由 此引发的环境支出和环境收益，披露环境会计信息，不仅有助于促进企业履行 自己的环境责任，还能更好地满足各方面对会计信息的需求。鉴于此，本文将 环境会计信息披露问题作为研究的主题并且借鉴西方国家环境会计信息披露的 科学之处和先进经验，结合我国实际情况，对我国企业环境会计信息披露的模 式构造进行了有益的探索。相信加强我国环境会计信息的披露，对保护和改善 我国生态环境将会起到重大的促进作用。 第一章导言 1 . 1 .2 环境会计信息披露的必要性 1 .环境会计信息披露是我国严峻环境形势的必然要求 我国是一个发展中国家，同时也是一个环境污染严重的国家，由 于人口 众 多的巨大压力和生 产技术的相对落后，环境污染问 题一直是我国 经济与社会发 展中存在的一个严重问 题。 70 年代以来，随着人口的激增， 对自 然资源消耗的 加剧导致能源紧张、环境污染加重、自 然灾害频繁发生。1 9 98 年全国 废水排放 量3 95亿吨， 二氧化硫、 烟尘和工业粉尘排放量分别为2 0 90万吨、1 4 52万吨、 1 3 22万吨， 工业固 体废物排放量7 0 34万吨， 危险废物排放量9 74万吨。 酸雨覆 盖面约占国 士 面积30% ， 1 /5的 耕地受到污染， 耕地退化加剧; 9 00/0的草地己 经或 正在退化。我国流经城市的河流有近一半遭到严重污染，每年由 于环境污染和 破坏造成的经济损失己高达2000 多亿元人民币，而且还呈逐步递增的趋势。环 境污染已经严重损害了我们生存和发展的空间，给社会带来了现实和潜在的灾 难性后果。据报道，在联合国评出的世界十大污染最严重的城市中，中国的城 市占了一半以 上，首都北京赫然在列，发展与环境的矛盾问题在我国显得更为 突出。 企业是社会财富的 创造者，同时也是生态环境的破坏者， 对环境的日 益恶 化难逃其咎: 企业开 采自 然资源，导致资源匾乏和地质状况发生改变及地表植 被的破坏;企业的 产生与发展加速了生态环境的恶化;新增工业污染对人类健 康造成了 严重的后果。 人们对工业污染的憎恶和对企业的批评，并非要取缔工 业生产，而是希望企业的生产经营活动建立在不损害自 然生态环境的前提之下， 所以，遵循 “ 可持续发展”理论的指导， 选择经济利益与生态环境和谐发展的 发展模式，是现在和未来经济发展、企业发展的必然选择。长期以来，我们忽 视环境治理，企业对环境的治理缺乏应有的重视。 在会计核算上没有把环境支 出和收益纳入会计核算体系，没有提供企业生态效益方面的信息，再加上我国 实行资源国有化， 资源使用的“ 无偿性” ， 这便导致企业的会计核算只计算资源 收入，不计算资源的成本，也无须对环境资源和环境责任进行确认和计量，无 视环境与企业的关系以 及环境的物质补偿过程和企业对环境的补偿责任。因此， 进行环境会计信息披露，揭示环境资源的利用情况及环境污染的治理情况是消 第一章导言 除严峻环境形势的必然要求。 2 .企业自身发展需 要环境会计信息的披露 首先，进行环境会计信息的披露， 是会计主体内 部管理和自 身发展的需要。 我国传统企业实行的是一种资源消耗高而利用率低、效益低的粗放型发展模式， 不注重对生态环境效益的保护。通过对环境会计信息的披露，可以使企业了 解 自己的环境行为及其影响，科学而客观地核算企业的经营成果，从而加强对生 态环境效益的重视，积极地对环境污染进行治理，提升企业在社会公众中的形 象，实现经济效益与环境效益最佳有机结合，促进企业发展。 其次，企业的 利益关系人需要了 解企业的可持续发展能力，了解企业对环境 受托责任的履 行情况，并在此基础上做出 理性的 判断和决策， 所以 他们要求企 业对环境会计信息做出详尽的披露。 3 .环境会计信息披露是宏观经济发展的需要 进行环境 会计信息披露，是国 家宏观管理的需 要，是正确衡量g d p 等宏观 经济指标，实 现我国可持续发展的需要。 一方面， 通过对各个独立的会计主体 环境会计信息的汇总与分析，政府管理机构可以获得全社会的环境会计信息， 进而采取相应的政策和决策。另一方面，我国即将实行 “ 绿色 g d p ”核算。传 统的经济核算方法未将环境资源的消耗和补偿列入国民经济核算体系，一方面 企业经营者环 境保护方面支出过少、 环境保护欠账太多，导致国民 经济的虚假 繁荣;另一方面导致环境资源的枯竭、自 然资源的持续减少。如果国家以此制 定经济和社会发展规划及有关政策，则企业缺乏环境保护的压力和动力，从而 影响国民经济的可持续发展。为了 保护环境，促进我国国民 经济长期稳定的发 展，应该把资 源环境因素纳入国民 经济核算体系。 而企业作为宏观经济中的微 观个体， 其环境会计信息的披露将有助于正确衡量国民 经济核算指标，准确评 价国民经济发展水平。 第一章导言 第二节研究思路与总体框架 1 :21 研究思路 从会计信息使用者对环境会计信息的 迫切需求出发， 结合我国 环境会计信息 披露的现状， 对环境会计信息披露的理论基础进行分析，界定环境会计信息披 露的内 容， 采用独立的报告模式将确认与计量的 环境会计事项披露出 来。 1 2 2 总体框架 本论文共分为以下六个部分: 1 .研究的背景与意义 对环境会计产生的社会背景、环境会计信息披露的必然性作出了详细的剖 析。 2 .环境会计信息披露相关理论 说明了本文的研究思路就是从会计信息使用者对环境会计信息的迫切需要 出发，结合我国 环境会计信息披露的现状，对环境会计信息披露的理论基础进 行了深刻的分析，同时界定了环境会计信息披露的内容。 3 环境会计信息披露的国际比 较与启示 分析研究了国内外环境会计信息披露的发展现状。从世界先进国家来看环 境会计信息披露呈增长的趋势，但还没有形成统一的模式。我国虽然取得了一 定的成果，但还处于初级阶段，仍然存在一些问题，如缺乏系统性、完整性也 缺乏统一的规范标准。 4 .我国环境会计信息披露的模式构造 阐述了几种环境会计信息披露的模式及其优缺点，笔者认为现阶段会计信 息披露的方式是单独编制的 环境会计报表及报表附注。 第一章导言 5 .环境会计信息披露的案例分析 对一个钢铁企业环境会计信息披露进行了分析， 通过该案例的分析， 对其 他行业的企业会计信息披露有着借鉴作用。 6 .结论 背景和意义 信息披露主题 理论基础 国外发展现状国内发展现状 构建我国环境会计信 息披露模式 案例分析( 映证模式 的可行性) 结论 图1 . 1 论文研究框架 资料来源: 作者整理 第一章导言 第三节本文的创新之处 1 .3 . 1 构建了我国企业环境会计信息披露模式 借鉴现金流量表的编制方法，在编制环境会计报表之前，首先来参照报表 项目 编制调整分录，因此，进行有关环境会计信息披露时，只需要将环境事项 所涉及的环境会计要素按照设置的环境会计报表项目 进行归纳整理，即可产生 环境会计信息。 这样，不仅减少了 编制报表时的工作量，又能及时进行环境会 计信息的披露， 而对于不能以货币 计量的环境会计要素， 应在会计报表附 注中， 用文字说明的方式进行反映和说明。 1 . 3 2 以实例验证了所设计的环境会计信息披露体系的可行性 根据所设计的环境会计核算与信息披露方式，以 钢铁冶金企业为例，对其 涉及到的有关环境事项进行了具体的核算与披露实践，这对于其他行业的企业 环境会计核算与信息披露起到了借鉴作用。 环境会计的发展历史不长，在理论和实务上的发展还很不成熟，本文对于 环境会计信息披露的研究和探讨，在深度和广度上还有很多不足与欠缺， . 笔者 仅希望通过本文的 研究， 对环境会计的发展做出 一点贡献，也希望因此可以 唤 起更多企业对环境信息披露的重视，以期对于解决日 益严重的环境污染问 题有 所帮助。 第二章环境会计信息披露相关理论概述 第二章 环境会计信息披露相关理论概述 第一节环境会计信息披露的内涵与本质 2 . 1 1 环境会计信息披露的内涵 随着我国可持续发展战略的实施，绿色消费逐渐兴起，公众环境意识不断 提高， 环境知 情权正逐步 得到公 众和 法律的 认可。 环境信息披 露 ( e n v ironlne n t a l i n fo rn l ationdi sc fo sure ) 包括政府环境信息披露和企业环境信息披露两个方面， 为 公众提供充分的环境信息，以利于公众科学合理地行使其选择权.在政府环境 信息的公开方面，欧美等西方国家通过立法，如欧共体 关于自由 获取环境信 息的指令 ，美国的 信息自由法等，确保公众对公共当局持有的诸如环境规 划和计划、环境调查报告、环境影响评价报告等环境资料， 特别是关于在其社 区内的危险物质和活动的资料的知情权。 我国政府根据 环境法 定期发布环境公报， 一些大城市己经能够开展环境 质量周报乃至日 报的发布。总体而言，政府在披露自己 所掌握的环境信息方面 还是比较有成效的。随着研究的逐步深入，企业环境信息披露的价值逐渐被人 们发现。企业环境信息披露就是把公司各种活动对环境产生影响的信息向 外部 社会披露。企业环境信息披露能使社会公众对企业环境保护行为起到激励作用， 能够使环境行为表现好的企业在公众和社区获得良 好的企业形象，在资本市场 和产品市场中 获得良 好的市场回报，能迫使环境行为表现差的企业加强污染控 制，改善环境 行为. 有效的信息公开 还能 够减少交易成本，提高资 源的有效配 置: 环境信息公开越充分，企业环境保护行为激励作用效果越明 显。 环境信息 公开被称之为人类环保史上继指令性控制手段和市场经济手段后的第三次浪 潮。 2 . 1 .2 环境会计信息披露的本质 环境会计信息披露的本质是要通过不断的研究和摸索制定出一套切实可行 第二章 环境会计信息披露相关理论概述 的环境会计信息披露的制度规范。 环境会计信息披露的必要性我们前面己 经论 证过，如何使其能够得到切实的推行?在目 前阶段只能是采取自 愿与强制相结 合的方式。但最终是要建 立一种强制性的信息披露制度规范。自 愿披露会计信 息是指企业根据自己的目 的意愿和可能对外披露会计信息，它具有随意性和主 动性的特点。 环境会计信息披露在和企业自 身的经济利益出现矛盾的时候，企 业就会淡化甚至回避环境会计信息披露，以减小或消除对自己不利的影响。环 境会计信息的 强制披露是指由国 家有关法规做出明确要求， 在国家主管部门的 管制下，由各个企业按照政府或民间机构统一制定的规范进行信息披露。在强 制披露制度下，各企业信息披露的范围、内容、格式和信息生成的方法都是由 统一的规范明 确规定了的。企业是各种信息的垄断者，由于考虑自 身的利益， 使得他们所掌握的信息与包括投资者在内的外部信息使用者所掌握的信息处于 一种不对称的状态。如果没有外部强制力量的明确要求，这种局面是很难改变 的。所以说强制性是环境会计信息披露的必然选择。环境违规企业不怕包括上 级部门的 监督检查 ， 但却怕被强制信息公开、 接受公众舆论的 监督， 所以我们就 是要借助“ 信息公开” 这只有力之手， 达到环境保护和治 理的目 的。 第二节环境会计信息披露发展的理论基础 所谓理论基础，是指对一门学科起着支撑或指导作用的理论。具有一定的 理论基础是构建一种新型学科或分支的起码条件，研究环境会计的信息披露问 题必须具备有相当坚实的理论基础，否则具体的研究工作就无法开展。笔者从 多方面考虑，认为以下几个方面为环境会计信息披露问题的研究提供了理论上 的支撑。 2. 2 . 1 可持续发展理论 “ 可持续发展 ( s us t a i n a b l ede ve l o p m e nt ) ”一词最早出 现在 1 9 80 年由国 际自 然保护同盟制定的 世界自 然保护大纲中，是指对资源的一种管理战略。 1983年 11月，联合国成立了世界环境与发展委员会 ( 从 硬 三c d ) 。1957年，受联 合国委托，以 挪威前首相布伦特夫人为首的成员们把经过 4年研究和充分论证 的报告一 我们共同的未来提交联合国大会，正式裸出了 “ 可特续分展”的 第二章 环境会计信息披露相关 理论概述 概念和模式。 “ 可持续发展” 被定义为 “ 既满足当 代人的需 求又不危害后代人满 足其需求的发 展” ， 这是这是 一个广泛涉及社会、 经济、文 化、 技术和自 然环境 的综合的动态概念，从理论上明确了 发展经济与 保护环境的资 源相互联系、 互 为因果的观点。对企业来说， 就要走高产低耗、注重环境保护的协调发展之路。 要求企业目 标从单纯的 “ 利润最大化”向“ 经济效益、社会效益和环境效益并 重”的目 标转变。创立环境会计及环境会计的信息披露体系并使其有效运行， 这将是会计界对人类选择可持续发展道路所作的巨大贡献， 也是会计学适应可 持续发展模式的需要的重大成果。 从可持续发展理论出发又 产生了 一系列的环境方面的 学科，如环境学、环 境经济学等， 这些学科的 形成和发展对环境会计信息披露有着非常重要的意义。 环境学能告诉我们生态环境的基本要素与组成、生态环境对于人类生存与 发展的作用和人类活动对生态环境的影响、生态环境质量的衡量和评价机制、 环境污染与环境保护的方式与途径、 环境保护的 管理体制与法规体系等， 这些 内容不但是我们构建环境会计理论与方法体系的基础和指导， 而且直接是企业 环境绩效内容的来源，有助于企业环境绩效指标的制订。 环境经济学是以环境与经济之间的相互关系作为特定研究对象的一门经济 学科。环境经济学自 产生以来的历史虽然比较短暂， 但发展很快，并且已经从 中派生出 来了 污染经济学、资 源经济学和生态经济学等分支学科。总体来看， 环境经济学是以如何兼顾经济发展与环境保护和利用为核心，采用环境影响评 价、投入产出模型、成本效益分析等手段，充分利用经济学中的方法和手段， 对环境污染与保护的经济性、环境保护与资源开发利用、微观与宏观经济运行 中的环境保护、环境保护的经济分析、环境经济政策等问题进行研究，从而为 人们勾画出 一种经济发展与环境保护协调进行的 经济 运行模式。 环境经济学的 基本理论和方法可以作为我们构建环境会计以 及环境会计信息披露体系的直接 的和具体的理论指导。因此，可持续发展理论是环境会计信息披露产生与发展 的根源，它决定了 环境会计信息披露的目 标，也从根本上界定了 环境会计信息 披露的内容， 可持续发展的含义和所包含的内 在要求是环境会计信息披露体系 得以建立的基本前提，是我们构造环境会计理论与方法体系的根本性制约条件， 从可持续发展理论出发而产生的 一系列环境学科对环境会计信息披露体系的建 立还有具体的指导作用。 笔者认为，没有可持续发展的要求，环境会计的信息披露就失去了基本的 第二章 环境会计信息 披露相关 理论概述 理论支撑。 2 .2.2 经济一生态效益理论 在面临环境问题的情况下，公司管理的环境方面和经济方面是紧密相连的 并且也必须紧密相连。由于环境方面的责任，企业必须顾及其活动的生态效益， 同时，企业也无法避免大量环境问题导致的 财务结果.因 此企业必须同时顾及 其行为的生态效益与经济效益。这是生态 一经济效益理论的内涵。目 前我们提 高经济一生态效益管理的潜力巨 大，为了挖掘这一潜力， 环境会计必须为这方 面的管理提供信息。因此，提高经济一生态效益是环境会计信息披露的直接目 标，从这一点出发， 经济 一生态效益理论也决定了 环境会计信息 披露的内 容。 也就是说，哪些环境信息的披露将有助于企业的经济一生态效益管理，环境会 计信息披露体系就应该提供这些信息。为了衡量企业的经济 一生态效益，现有 的经济和生态信息应当转化成经济一生态效益信息，换言之，作为效益指标的 经济数字和环境数据应当予以融合，这些工作必须通过环境会计信息披露体系 来完成。可持续发展理论从宏观上决定了 环境会计信息披露的目 标与内容，而 经济一生态效益理论对环境会计信息披露的目 标与内容的确定则比较具体，生 态一经济效益指标还将是环境绩效信息的直接来源。 2. 2. 3 受托责任理论 这一理论是基于企业受托经营责任理论和代理理论而产生的。 企业受托责 任理论认为， 在市场经济环境下，特别是企业所有权与经营权分离的情况下， 企业形成受托经营责任。企业经营管理者依照委托权限、按照企业所有者的要 求开展企业运作和管理，因此必须通过一定的形式，向 委任人报告委托责任的 履行情况，这就是信息披露的受托责任理论的最初由来.企业生产经营活动的 环境问题已经成为影响企业财务成果、企业运营安全和风险的重要因素，并且 己 经成为企业经营责任和社会责任的重要组成部分，是投资者关注安全性、收 益性和未来发展趋势的重要影响因素。因 此，投资 者必须关注企业的环境影响 信息，企业管理当局必须把环境信息纳入受托责任报告中，以 便投资者了 解企 业的环境状况和环境影响，做出科学、合理的投资决策。 第二章 环境会计信息披露相关理论概述 第三节 环境会计信息披露的内容 目 前虽有一些国内 外的企业进行环境会计的信息披露， 但它们披露的内 容 是有很大不同，所披露的信息非常缺乏可比性， 现有的各种环境会计信息披露 方式所界定的 披露内 容的范围也不尽相同， 学术界对环境会计信息披露的内 容 也存在多种见解。这种状况在很大程度上影响到了环境会计信息的可比性、客 观性，给信息的使用者带来不利的影响。因此， 对环境会计信息披露的内 容进 行初步的统一 是非常必要的，总之要做到客观真实、 使用便捷。 笔者认为 环境 会计的信息披露应包含以下内容:( 1) 与环境问 题相关的企业财务状况。指环 境问 题给企业资产、负债、所有者权益等带来的变化;(2)与环境问题相关的 企业经营成果。 指环境问题给企业成本、费用、 利润等带来的变化;( 3) 环境 问题引起的企业现金流量变化;(4)企业的环境绩效情况;(5)企业年度内发 生的重大环境事件及其影响、预计后果等;(6) 与环境问 题相关的 会计政策与 会计制度。 2. 3 . 1 环境会计应披露的企业财务状况 企业的财务状况指企业在某一时点资产、负债、所有者权益的数额及构成 情况， 环境问题己 深刻的影响到了 企业的财务状况，导致企业的资产、负债及 所有者权益发生变化。 1 .环境会计应披露的企业资产方面的内容 ( 1) 企业的环境资产 企业为了开展环境方面的工作，进行环境保护、环境治理，就必须具备一 定的物资基础. 环境资产是指企业用于环境治理与 环境保护的资产， 是指由 于 符合资产的确认标准而被资本化的 环境成本。企业为了 履行环境方面的社会责 任而必须进行环境治理与环境保护工作，而进行这方面的工作必须具有一定的 物资基础， 这是企业环境保护资产存在的根源。 具体来讲企业的 环境资产有如 下的形式:环境存货;环境固定资 产;环境无形资产;环境长期待摊费用。 (2) 环境问题引起的企业资产的价值减损 . 环境问 题对企业资产各项目 价值的影响主要是导致资产项目 价值的减损， 在特定情况下虽会出现环境问题导致资产项目 价值增加的情况，但比 较少见， 第二章 环境会计信息披露相关理论概述 且在确认和计量上存在较大的难度，从谨慎性原则出发，这种情形一般不予处 理。可能因环境问题而导致价值减损的资产项目 主要有:存货、固定资产、无 形资产。 2 .环境会计应披露的企业负债方面的内容 负债是指由过去的交易和事项形成的现时义务，履行该义务将导致企业经 济利益的流出。环境问题密切影响到企业的负债，只要企业的生产经营活动或 者其产品和劳务对生态环境造成了不良 影响， 企业终究要为此承担相应的责任， 从而形成真实的确定性负债或者或有负债。这是由我国现实的环境政策与人民 的环保意识决定的。我国的环境立法已经广泛地贯穿了“ 谁污染谁治理，谁开 发谁保护”的环境责任原则，同时，借鉴世界先进国家的做法，我国各级环保 部门初步形成了一整套由环境影响评价制度、排污收费制度、三同时制度、环 境保护目 标责任制度、环境综合整治定量考核制度、污染集中控制制度、排污 登记与排污许可证制度等各部分组成的环境管理体系。按照这些法规及环境管 理体系的要求，承担环境责任的企业要么会发生现时支出，要么会承担今后履 行的债务。环境问题可导致企业形成环境负债，环境负债指企业因过去的环境 事项所形成的，需在未来以资产的流出或劳务的提供来履行的义务， 是指企业 发生的、符合负债确认标准、并与环境成本相关的义务。显然， 对真实的己 经 可以明确确认和计量的环境债务纳入到环境会计信息披露体系中予以详细列 报、 对可能发生的或有负债通过合理的方式予以 报告，都是环境会计信息披露 工作所必须认真考虑的问题， 不考虑这些问 题就难以 真正满足既定的会计目 标， 就难以满足财务信息使用者的需要。 环 境问 题 涉及到的 企业负 债项目 主要有如 下: ( 1) 因 环境问 题形 成的应付账 款、 应付票据、 其他应付款: (2) 因环境问 题发生的应付工资、 应付福利费; ( 3) 环境 应 交税金; (4 ) 环境其 他应 交款; ( 5) 环 境预 提费 用; ( 6) 因 环 境问 题形成的 企业借款类项目， 主要有:长期借款、长期应付款等; ( 刀 环境或有负 债，或有 负债指由 企业过去的交易或事项形成的潜在的 义务，其存在须 通过未来不确定 事项的发生或不发生予以证实。其发生的可能性与发生的金额均具有一定的不 确定性。环境或有负债指由企业的与环境问题相关的经济事项引 起的 或有负债。 第二章 环境会计信息披露相关理论概述 3 环境会计应披露的 企业所有者权益方面的内 容 所有者权益指企业所有者在企业资产所享有的经济利益， 根据“ 资产= 负债 + 所有者权益” 这一会计等式， 环境问题因导致了企业的资产和负债的变动，因 而也导致了企业的所有者权益的变动。虽然 “ 环境资产= 环境负债+ 环境所有者 权益” 这一等式并不成立，但环境问题因影响到企业的资产与负债而影响到企 业确认和计量上存在较大的难度， 直接从所有者权益本身入手难以准确的反映 环境问题导致的企业所有者权益的变动，在实践中应综合考虑环境问题对企业 资产、负债及利润的影响来进行评估。所有者权益项目 中受环境问题直接影响 的项目 主要是资本公积。资本公积指由 投资者或他人投入， 所有权属于投资者， 但不构成实收资本的 那部分资本或资产。企业在治理环境污染的过程中，可能 会接收环保组织、其他企业机构或个人的无偿捐赠，这将导致企业资本公积的 增加。 2. 3 . 2 环境会计应披露的企业经营成果方面的内容 企业经营成果指企业在一定会计期间内实现的收入减去费用后的净额。 涉 及到环境问题的企业必须在其经营过程中采取一定的措施来应对，这将增加企 业的支出和费 用，同时 环境问 题对企业的收益 也存在直接和间接的影响， 根据 “ 利润= 收益 一支出” 这一会计等式， 环境问 题导 致的企 业经营成果的变动是客 观存在的，也是不可避免的。在经营成果方面，环境会计应披露如下内容:( 1) 因环境问题而导致的有关支出;(2)因环境事项而形成的收益，主要考虑直接 收益 (3)根据以上两方面得出的环境问题对企业利润的净影响额。 1 .环境支出 按照环境责任原则的要求，企业生产经营获得对生态环境造成的损害需要 以污染后的某种支出作为赔付与补偿;按照预防为主的原则要求，企业也有可 能会在生产经营过程中或之前采取积极的措施， 无论如何，从事与环境有关的 活动势必招致某种支出的发生。 支出的具体形态主要有以下几种:( 1) 排污收费及环境税收。包括政府对 正常排污与超标排污征收的排污费;政府对生产可能会对环境造成损坏的产品 和劳务征收的专项治理费用;政府对使用可能造成污染的商品或包装物的收费 以及政府对企业征收的与环境相关的税收，如能源税等;(2)罚款与赔付。包 第二章 环境会计信息披露相关 理论概述 括超标排污或污染事故的罚款，因污染环境而 造成他人的人身和经济损坏的 赔 偿等;( 3) 环境期间费用。环境管理费用:指企业专门的环境管理机构和人员 经费支出及其他环境管理费用，环境财务费用:企业因为进行环境治理借入的 借款所发生的 利息费用等， 环境营业费 用: 指企 业在销售产品、 提供劳务的日 常经营过程中 发生的与环境问题相关的各项费 用， 如企业对产品进行环保包装 而发生的费用;( 4) 污染清理支出。包括己 发生的污染现场清理支出和目 前计 提的预计将发生的污染清理支出等;( 5) 环境监测支出。监测企业生产经营所 处的自然环境和监测企业生产经营行为和产品对环境的影响而所发生的支出; ( 6 )恢复性支出。即恢复被企业所污染破坏的 环境所发生的支出， 例如矿山 填 埋及矿山占 用土地复垦支出等;( 7) 无污染替代支出。即为减少和控制污染而 使用新型无污染设备和材料所发生的费用;( 8) 降 低污染与改善环境所发生的 研究与开发支出;(9) 购置环境治理与保护的固定资产、无形资产或对现有机 器设备进行改造发生的支出;( 1 0 )为进行清洁生产和申 请绿色标志而专门发生 的费用;( 1 1) 停工损失.即因污染严重而被政府机构勒令停产限期整顿而发生 的损失;( 1 2) 其它。未包含于以上各项的与 环境问 题相关的有关支出。 企业在环境方面的支出可以 渗透到企业各个方面的成本与费用之中去，如 增加企业的直接人工、直接材料;增加企业的 营业费用、管理费用;增加企业 的营业外支出、其他业务支出等。二部分环境支出 将直接计入企业当期的损益， 一部分环境支出需进行资本化。 2 环境收益 环境问 题给企业带来的并不完全是支出与 损失，企业在环境工作方面的成 就也能给企业带来一部分收益，其中有直接的 也有间接的。就常见的形式来看， 这些可能的收益主要有: ( 1) 间接收益。主要有以 下形式:由于采取某种污染控制措施而从政府取 的不需要偿还的补助或价格补贴;从金融机构或环保机构取得低息贷款或无息 贷款而节约利息形成的隐含收益;因环境工作方面的成就而享受到对流转税、 所得税等税种或减税的优惠政策从而增加税后净收益;难以用货币金额来计量 的无形收益。如企业环境工作成绩显著会提升企业的形象、企业绿色产品的销 量增加等行为将无形中导致企业收益的增加. (2)直接收益。主要有以下形式:环境方面的其他业务收入。企业利用三 第二章 环境会计信息 披露相关理论概述 废生产并销售非主营业务产品所得的收入会 增加企业的其他业务收入;环境方 面的 补贴收入与营业外收入。企业因 环境工作显著或行业原因 而得到政府的补 贴将增加企业的补贴收入;企业获得外单位环境损坏方面的赔款，或对违反环 境工作规则的内 部职工罚款将形成一部分企业的“ 营业外收入” 。 对于环境问题 引起的 企业直接收益应采取一定的方式进行定量的披露;对于环境问题引起的 间 接收 益 其中 有一部分表现为 环境支出 的 减少 ( 如利息的 节约 和 环 境税费与 排污 费的 减少等) ， 不必在收益中再进行重复的 披露， 对于难以 用货币 金额来计量的 隐含收 益 ( 如企业的 形象的 改善而引 起的 产品 销售量增加等引 起的隐 含收 益) 则 从谨慎性原则的角度出发而不予披露。 根据环境问题对企业支出与收益的直接影响额，我们可以推导出 环境问题 对企业利润的净影响额。这一指标有利于报表使用者直接、准确的把握环境问 题对企业经营成果的影响。数据的取得可依据 “ 利润= 收益一费用”这一等式。 总之，环境问题在切实的影响到了企业的收益与支出的同时也形成了对企 业经营成果也就是利润的影响。 环境会计信息披露体系应把环境问 题对企业收 益、支出、利润的影响及时、客观、真实的反映出来。对于可以以货币金额计 量的内容应以统计式表格的方式进行定量披露，对于难以用货币金额计量或不 能用货币 计量的影响应采取其他的方式进行说明，力图在最大程度上满足会计 信息使用者的要求。 2. 3 .3 环境问题引起的企业现金流量的变化 由 于面临环境问 题，企业必须开展环境方面的工作而必将导致企业现金流 量的 变化。如企业治理污染可能发生一些收益性支出或资本性支出，企业会因 缴纳排污费、罚款及发生赔付而导致现金支出，由于在污染治理方面的成绩可 能会形成某种收益， 这些收支活动的发生 无疑 会改变企业的现金来源( 流入) 、 运 用( 流出 ) 和净增加( 净流量) 水平。由 环境责任原则决定了 过去时期的由 环境问 题 导致的营运资金和现金的流动将会影响到未来时期的营运资金和现金的流动。 由 于现金流量是企业财务信息非常重要的一方面，也是会计信息使用者非 常关心的一方面，因此披露环境问题引 起的企业现金流量的 变化是十分必要的。 环境问题引起的企业现金流量的 变化无疑同时涉及到企业的现金流出、现 金流入及现金净流量三个方面，也将涉及到经营活动现金流量、 投资活动现金 流量、筹资活动现金流量三大内容。 第二章 环境会 计信息披露相关理论概述 环境问 题引起企业经营活动现金流量变化的项目 有: 现金流出 项目 :以 现金的方式发生的记入企业产品 成本的环境支出，企业 因环境问 题而发生的 对外的罚 款、 赔付;企业因 环境方面的 诉讼而发生的费用 等。 现金流入项目:企业开展环境方面的经济业务而取得的收益，如企业销售 利用三废生产的产品、企业销售排污许可证、企业销售不需用的环保材料而取 得的收入等:以 及企业因环境问题而获得的赔偿、罚款收入，企业因环境工作 业绩而获得的国家的补贴及税费的返还等。 环境问题引起企业投资活动现金流量变化的项目 有: 现金流出有购买环境固定资产、环境无形资产等长期资产支出的现金。现 金流入有处置环境固定资产、 环境无形资产等长期资产收入的现金。 环境问题引起企业筹资活动现金流量变化的项目 有: 现金流入有企业以开 展环境工作为目的而借入的专项借款。现金流出有企业为偿付环境借款本金与 利息而支出的现金。 2 3 4 企业的 环境绩效 环境绩效作为企业环境工作及环境投资的效果，是环境会计的重要核算内 容。 及时、客观、 真实的披露企业的环境绩效是环境会计信息披露工作不容忽 视的，因为环境问 题对企业绩效的影响有相当一部分是难以 用货币 金额计量的， 而它又存在于企业的环境绩效中，不进行企业环境绩效的披露就不能保证环境 会计信息的全面性。环境绩效指标最终要以环境绩效报告的形式揭示出来，确 定哪些是企业环境绩效报告应披露的内容就成为首先必须解决的问题。经过深 入的比 较分析与研究，笔者认为以 下方面应构成企业环境绩效报告的主体内容: 1 .企业在环境方面的基本情况 总体上认定企业的活动、产品以 及他们对环境的影响和效果。 2 .企业环境政策的目的与目 标 认定企业所确定的在经营活动中考虑环境问题的范围，企业采取此种环境 政策以 求达到的效果。 3 .企业环境管理分析 分析企业是如何管理以 实现既定的 环境目 的与目 标的。 l 6 第二章 环境会计信息披露相关理论概述 4 .环境法规执行情况 我国己 就环境保护工作制订了 一系列的法律、 法规、制度和办法，其中的 大多数都对作为污染产生的主体的企业提出了 这样或那样的 要求。毫无疑问， 各企