（工商管理专业论文）SH公司业务流程及内部控制制度问题研究.pdf

摘要 题目：s h 公司业务流程及内部控制制度问题研究 专业：工商管理 学员姓名：苏晖 导师姓名：郭世辉 学员签名：棼嗥 导师签名： 摘要 内部控制对企业实现经营信息正确记录和处理、财产安全、运行有序均有重要 意义。s h 公司因内部控制制度不完善，已经造成财务不能正确核算盈亏、与美方 往来帐核对不上、库存管理出现漏洞等问题，对内部控制制度进行完善和改进已 成为s h 公司的迫切需要。 本文研究方法采用实证分析法，对s h 公司机器购进和销售业务流程、零部件 购进和销售业务流程进行详细调查，画出这些业务的流程图，并在理论指导下进 行仔细分析，通过分析找出内部控制在信息记录和处理的操作和对财物支配操作 方面存在的缺陷。在信息记录和处理方面存在的问题有：部门之间缺少协调，财 务部门和业务部门缺少衔接，财务部门得不到应得的信息，信息传递不合理，数 据记录无序，数据记录的依据及采集点也存在问题、参照及核对机制不健全。在 对财物支配操作方面存在的闽题有：缺少牵锘峙9 度、授权不当等。 本文根据s h 公司人员较少的实际情况，突破传统的方法，利用公司内部的共 享表格及建立一个数据库的方法，对机器购进和销售业务流程、零部件购进和销 售业务流程提出了能够符合公司实际情况又能满足内控要求的改进方案。 通过本文研究，有助于完善s h 公司内部控制制度、解决s h 公司有关管理问 题。对其他公司建立和完善内部控制制度也具有借鉴意义。 【关键词】：内部控制、业务流程、牵制 【研究类型】：应用研究 a b s t r a c t n l e ：t h er s e a r c h f o rs hc o m p a n y sn o wa n di n t e m a l c o n t i v l s p e c i a l t y ：b u s j n e s sa d m i n i s h 甚t i o n s t u d e t ：s u h u i a c a d e n n ca d v i s e r ：g u o s h i h l l i s i g n a t u 弛：鲥哪 s i g n a t u r e ： a b s t r 忸c t 1 1 l ei n t e 眦lc o n 昀lc 姐k c e pe n 嘲埘s eo p c r a l cs a f e l y ，w c l l r c g i l l a t e d 柚da c c o u n t 吨 c o r dc o m 斌s hc o m p 粕yh a v cm o r cp r o b l e mi n m 柚a g c m e n tb c c 卸s ei n t 啪a l c o n 仃o l ，s u c ha sc 柚tc a l c i l l a t ep 砌t ，p a y m e n tc h e c ki n c 0 c da n ds oo n n i sa n i d e 缸u so nt h ei n t e m lc o n t l 呻g r a m h v e s 衄a t et h cn o w0 fs h 姗p a n y ，s o p e r a 培【 r a w 也en d wc h a n ，f e s ea r c ：hi tw i t ht h c o ma n de v a l u a t et h ci t e m a lc 仃o l b e h 砌t h en o w 弛dt h ep m b l c mi i n i ! b r m a t i o nf c c o r do p e m t ei ss o m er c c o r dh a v e n o te v j d e n c ea n do r d c f ，i n f o 珊a t j o nt 瑚s f e rc a l ln d ts a f ct h en e e d ，n oc h e c k 柚ds oo n f i n d t h cp r o b l 啪i no t h e r0 p 啪t e i sn o t t oo b e yp o s tr e s p o n s i b i l i t y 柚dd u t i c ss e p 啪t c m l e t h i sa n i c l ea c c o r d j go ns hc o m p a n y sc o n d i t i o n u t h es h a r ef o 釉柚d d a t ab a s c g i v et h em e t h o do fi m p f o v ea n df e a l i z et h ei l l t e m a lc o n t m ld e s i r c s 。 t or e s e a r c hs h m p 柚y so p e r a t eh a v em o r e p r a c t i c eu s et 0f m dt h ep m b l e mo f i 1 1 t c m a lc o n 仃o j ，t h er e a s o n ，a n db o w t 0 鼢l v c t h e p r o b l 啪w 油l h e o r y 【k e yw o r d 】：i n t e m 村c o n t m l ，n o w ，p 惦t 潍p 蜘s j b i t ya dd u t i e ss e p 穗t e 【r e s e a r c h i y p e 】 p p ii e dr e s e a r c h 西北大学学位论文知识产权声明书 本人完全了解学校有关保护知识产权的规定，即：研究生在校攻读 学位期间论文工作的知识产权单位属于西北大学。学校有权保留并向国 家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版。本人允许论文被查阅和 借阅。学校可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。同 时，本人保证，毕业后结合学位论文研究课题再撰写的文章一律注明作 者单位为西北大学。 保密论文待解密后适用本声明。 学位论文作者签名： 茄嗥 指导教师签名： p 舜j 月叩日年月日 西北大学学位论文独创性声明 本人声明：所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作 及取得的研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外， 本论文不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得西 北大学或其它教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的 同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示谢 意。 学位论文作者签名：券簪 1 。步年 j7 月节日 1 绪论 1 1 选题背景及意义 内部控制制度对于保护企业的财产安全、保证信息的正确传递、 保证企业有序运行均有重要意义。很长一段时间，我国企业在实际工 作中忽视了内部控制制度建设，理论界对内部控制制度也很少进行研 究，伴随而来的是企业管理混乱、贪污严重、财务记录失真，这种情 况不但在国有企业存在，私营企业、民营企业、甚至有些外资企业也 同样存在，内部控制很不健全，给企业造成了很大的损失。近年来， 无论是政府、企业、还是理论界均重视了内部控制制度建设。然而， 如何建立一个完善的内部控制制度，如何根据不同的企业实际情况在 不增加人员成本和牺牲效益的情况下达到控制目的，内部控制有哪些 好的措施和方法，内部控制的原理是什么，在这些方面，企业比较盲 然，理论界研究的也比较少。加强这些方面的研究，对于企业建立一 个完善的内部控制制度有重要意义。 笔者从事审计工作1 0 年，审计过很多企业，对许多企业提出改进 内部控制制度的意见和建议，深感内部控制制度的重要性，深感对内 部控制的方法研究不足，力求找到制定内部控制的一些规律性的东西。 s h 公司是我近期所提供咨询服务的一个客户，在调查中我们发现该公 司所出现的问题是由于内部控制制度不完善造成的，在对该公司进行 长时间的调查后，笔者画出了该公司销售与收款购货与付款业务的流 程图，看到了该公司该方面的内控全貌，对此进行研究，找出了内控 制度的不足之处，进行理论总结，并提出了改进意见。对该公司控制 度进行研究，对于如何建立完善、高效的内部控制制度意义较大。 1 2 论文研究的思路和主要内容 本文的研究方向是内部控制程序的本身，根据现有理论，对内部 控制的概念、目的、机理进行了一些探讨，力求对实践有指导意义， 并且对内控的方法进行了分析研究。 本文实践部份是建立在对s h 公司进行大量内控调查基础之上的， 首先根据调查的结果，对内部控制制度进行描述( 流和图) ，然后对其 进行分析，假设出现不同的情况，分析该制度是否存在漏洞，有何不 足。然后对其进行理论总结。最后提出改进意见。 1 3 论文的研究方法 本文研究方法采用实证分析法，对s h 公司的业务流程和内部控制 制度采用询问法和观察法进行实地调查，对有关理论进行归纳、分析、 总结，并利用有关理论对调查结果进行分析，找出其不足芳提出改进 意见。 1 4 论文的贡献 笔者多次深入s h 公司进行了大量的调查工作，对有关人员进行逐 个访问，进行记录，绘出业务流程图，所用资料均是第一手资料，具 有较强的实际借鉴价值。 笔者查阅大量有关内部控制理论，进行分析整理，结合自己的工 作经验进行了一些探讨，并运用内部控制有关理论，对一个公司的内 部控制制度进行了细节剖析，对于改善s h 公司内部控制制度，解决管 理中存在的问题，建立有效的内部控制制度有较大意义，对于其他单 位建立和改善内部控制制度也有借鉴意义。 2 理论综述 2 1 国内外内部控制思想和概念的演变 我国早在周朝创立的分级控制制度、九府出纳制度及交互考核制 度具有较高的科学价值。 现代内部控制的最初形式是内部牵制，在美国著名审计学家蒙哥 马利1 9 1 2 年所著的审计理论与实践一书中已明确地表述过这 一思想。内部牵制以账目间的互相核对为主要内容，并实施岗位分离， 这在早期被认为是确保所有账目正确无误的一种理想控制方法。 1 9 1 7 年a i c p a 下属审计程序委员会( o 谨) 在发布的审计准则暂 行公告( t s a s ) “现场工作准则”的第二条中指出：“要适当研究和 评价现行的内部控制，以决定其可依赖和作为制定审计测试程序的依 据程度。”这是第一次以审计准则的形式确定了内部控制为基础的审计 程序。 1 9 4 9 年，c a p 在发布的内部控制一种协调制度要素及其对 管理当局和独立注册会计师的重要性中规定：内部控制包括组织机 构的设计和企业内部采取的所有相互协调的方法和措施，茸在保护企 业资产，检查会计数据的正确性和可靠性，提高经营效率，促进贯彻 规定的管理政策。这里所称的内部控制并不直接以会计与财务部门有 关的功能为限。这是首次关于内部控制的权威定义。 1 9 5 8 年。廿第2 9 号审计程序公告( s a sn o 2 9 ) 明确指出： “内部控制从广义上包括下列既有会计特征又有管理特征的控 制”。它将会计控制定义为包括组织的计划及所有与保护资产安全 和会计记录可靠性有关的方法和程序，但是却未对定义中的“保护资 产安全”和“会计记录可靠性”明确界定范围。“1 1 9 7 2 年审计准则委员会( a s b ) 第l 号审计准则公告( & 峪 n o 1 ) ，重新阐述了内部管理控制和内部会计控制的定义：“内部管理 控制包括( 但不限于) 组织规划以及与管理当局进行经济业务授权的 决策过程有关的程序和记录。这种授权是与完成该组织目标的职责直 接有关的一种管理职能，也是建立经济业务的内部会计控制的起点。 内部会计控制包括( 但不限于) 组织规划以及保护财产安全和财务报 表可靠性有关的程序和记录，因此它应能合理保证： ( 1 ) 按管理当局的一般的或特定的授权进行活动； ( 2 ) 经济业务的记录必须做到：编制财务报表要遵循公认会计原 则或适用于这些报表的其他标准，保持资产会计责任的记录； ( 3 ) 只有经管理当局授权才能接近资产； ( 4 ) 账面载明的资产要和实存资产在合理的间隔进行核对，对发 生的任何差异采取适当的措施。船1 1 9 8 8 年美国注册会计师协会发布审计准则公告第5 5 号，提出 了“内部控制结构”是为了对实现特定公司目标提供合理保证而建立的 一系列政策和程序构成的有机总体，包括控制环境、会计系统及控制 程序三个部分。审计准则公告第5 5 号从1 9 9 0 年1 月起实行，自此， 审计程序公告第2 9 号中将内部控制划分为内部管理控制和内部会 计控制的提法也被“内部控制结构”所取代。d 1 八十年代以来，虚假财务报表时有发生。为此，美国成立了“反虚 假财务报告委员会”，下设专门致力于内部控制研究的“发起组织委员 会”，简称c o s o 。c o s o 于1 9 9 2 年提出了题为“内部控制整体框 架”的研究报告，这就是著名的c o s o 报告，将内部控制定义为：“由 一个企业的董事长、管理层和其他人员实现的过程，旨在为下列三大 目标提供合理保证：1 、经营的效果和效率( 操作性目标) ；2 、财务报告 的可靠性( 信息性目标) ；3 、符合适用的法律和法规( 遵从性目标) ”。这 三大目标既能满足不同的需要，又相互交叉。是一种“全部控制论”的 概念。在c o s o 报告中，认为内部控制涵盖了企业内部五大组成部分 的丰富内容：控制环境、风险评估、控制活动、信息与交流和监督评 审。这五大组成部分与前述三大目标有机地相结合，构成了内部控制 的完整体系。c o s o 报告旨在为各行各业提出这一思路的。“1 理论界将以上现代内部控制发展概括为以下几个阶段：内部牵制 阶段、内部控制阶段、内部控制结构阶段、内部控制成分阶段。内部 控制的第一阶段只是提出了一种控制手段，逐步形成了内部控制( 程 序本身) 思想，并在审计中得以应用，1 9 8 8 年美国注册会计师协会将 内部控制将对内部控制有效性有重大影响的控制环境纳入了内部控制 概念范围，c o s 0 提出的内部控制提出了更大范围的内部控制概念， 将企业的风险控制、绩效考核也纳入了内部控制的范围，以往的内部 控制只是对公司内部的业务活动进行控制( 公司经营者对公司活动进 行控制) ，而c o s o 提出的新概念还包括了公司治理结构的内容，即所 有者对经营者的控制。 内部控制思想的发展，拓宽了内部控制的外延，然而对内部控制 的内核控制程序，研究较少，本文研究的内容是控制程序。 2 2 目前对内部控制涵义的不同观点 尽管理论界主流思想对内部控制的概念由过去的内部牵制发展到 内部控制结构，但对内部控制的涵义仍然有很多不同的观点，有全部 控制论和部分控制论之分，部分控制论有如下观点：一、认为内部控 制只应当包括考核经营活动、确保会计资料正确性有关的内部管理控 制，如日本会计研究学会所属审计特别委员会1 9 7 0 年指出：内部控制 是企业经营者为了维护企业资产、确保会计记录的正确性和可靠性， 综合地计划、调整和考核经营活动而规定的制度、组织、方法、和手 续的总称。二、认为内部控制，只包括与处理经济业务有关的内部会 计控制，持这种观点的人认为，内部控制与经济业务处理有关，只与 资产管理和会计管理有关；而与行政、业务管理无关，把内部管理控 制排斥在内部控制之外。三、认为内部控制只包括内部牵制和内部稽 核两大部份，台湾学者张永康认为，内部控制作为企业的管理制度， 为近代增加管理效能之一种方法，借以维护资产之安全，核对会计资 料之可靠，提高业务效能，并有助于管理政策，认为内部控制包括内 部牵制及内部稽核两大部分。全部控制论认为，内部控制应当包括全 部管理控制。全部控制论和部份控制论的区别主要是控制对象的内容， 部份控制论认为，内部控制制度只包括与会计有关的经济业务活动活 动，而全部控制论认为内部控制对象应包括全部经营和管理活动，控 制论又可分为制度论，组织协调论，程序方法论，管理监督论等。持 制度论的美国库克尔认为，内部控制是公司里的一种制度，持程序论 加拿大的一些专家认为，内部控制是管理当局承认采纳的程序，所有 方法是管理当局所采取的比较有效地达到管理目标的措施，有些持管 理监督论的学者认为内部控制是组织内部管理当局所采取的监督和指 导经营的各种手段，其中包括内部会计控制，也包括达到企业的经营 目标而实行的各种业务控制。巧这种划分主要是从控制方法和手段以 及研究人员不同的思考角度来进行的划分。 2 3 观点综述和对内部控制概念的理解 内部控制较多地是从审计角度提出来的，带有一定的审计目的色 彩，然而，内部控制不但对审计有很大的帮助，内部控制制度更重要 的是企业正常运行的保证。 内部控制由过去的内部牵制、发展到内部控制阶段、内部控制结 构阶段、内部控制成份阶段，内部控制的内涵和外延有了较大的变化， 不但包括控制活动本身，还包括与控制相关的控制环境、风险评估、 信息与交流和监督评审。 笔者认为现代的内部控制概念比起以往范围更加广泛。但是，对 于控制程序本身的研究仍非常重要，现代理论的趋势是拓展了内部控 制的空间，更注重宏观的研究，笔者认为对内部控制微观进行深化研 究也很重要，科学发展既要上天也要入地，因此笔者将前者称为广义 的内部控制，后者称为狭义的内部控制，本文主要着重于对内部控制 的技术因素进行研究，所以本文研究的对象是狭义的内部控制制度。 内部控制是使用一定的控制方法，通过规范企业内部业务流程， 实现信息正确记录和处理、财产安全、运行有序等功能的制度、方法 的总称。 内部控制是通过一定的方法进行控制的，是控制方法最终完成控 制功能，是内部控制的基础，控制方法在控制制度中有着重要的作用。 内部控制，通常以制度、程序、操作规范等形式体现，和企业的 业务流程有紧密的联系，是对业务流程的合理规范，因此在审计实务 操作过程中，总是以业务流程的形式描述内部控制制度。 内部控制是制度控制、程序控制，而非目标控制、预算控制，虽 然内部控制也使用预算控制为手段，但其目的不是为了控制费用的数 量，而是控制资金和职权的滥用。因此内部控制不应包括内部考核等 内容。然而仅仅将内部控制局限为内部牵制也是不妥当的，因为内部 控制仅仅是内部控制的一种手段，而要完成内部控制目的，还必须有 其他许多手段。 内部控制应和企业的日常业务活动有紧密联系，因此内部控制不 是包罗万象，而应是与业务活动有联系的控制，由于会计活动和业务 活动很难区分，所以将内部控制分为会计控制和管理控制并不理想。 内部控制是事先考虑可能存在的情况和问题，对操作的过程进行 规范，以达到控制目的，并相对稳定，不会因外界的变化而随时改变。 内部控制制度是内部控制的体现，内部控制制度有的以文字形式 规定，有的以非文字形式约定俗成。 综上所述，内部控制对象是日常业务活动，是程序控制，采用内 部牵制等手段，达到信息正确记录和处理、财产安全、运行有序的目 的。 2 。4 。业务活动、业务流程和内部控制 企业经营的业务活动是企业为了完成经营任务，对企业财物进行 日常支配和管理活动，企业业务过程一般包括以下几个要素：物流、 资金流、操作和信息，物流、资金流是客观物体，物流和资金流产生 信息，操作是人类的活动，操作支配物流和资金流，同时也对物流和 资金流所产生的信息进行记录，( 这里对资金流的操作( 财务活动) 和 对会计信息的记录( 会计活动) 也被看成业务活动) 。 对操作活动进行的程序化规范就是业务流程。为了保证操作活动 正确进行，使信息记录和处理过程正确，使业务活动正常开展，使权 利不被滥用，面对业务流程进行必要的改进和附加一些控制的程序就 是内部控制的工作，业务流程可以分为仅仅为满足业务需要的程序和 为了达到内部控制目的而设置的程序，内部控制通过业务流程实现控 制目的。 2 5 内部控制制度的目的和作用 对于内部控制的目的，有三目的论和四目的论，三目的论者认为， 内部控制是为了保护企业财产，保证会计记录的准确可靠和及时提供 财务信。四目的论认为，除了以上三日的外，还应包括贯彻既定的管 理政策以达到系统的计划和目标，同时还为了提高经营效率和提高经 济效率。笔者比较赞同四目的论，因为内部控制还有保证企业高效有 序运行之目的，但是笔者认为，内部控制目的不仅是保证提供财务信 息，还应包括业务信息。 2 5 1 保证信息的正确记录和处理 企业业务活动过程中，会有很多信息，包括会计需要的信息和业 务需要的信息，这些信息对于企业开展业务、经营管理非常重要，因 此保证这么信息的正确记录和处理是企业正常运转的基础。保证会计 数据的正确性是内部控制最初的，也是首要的作用。这是由于在经济 业务过程中采取了程序控制、手续控制和凭证编号、复核、核对等措 麓，使经济业务和会计处理得以相互联系、相互制约、做到内部相互 监督。从而防止错误发生，既使发生了错误，也易于自动检验和自动 纠正，保证了会计记录的正确和完整。 2 5 2 保证财产的安全和完整 建立内部控制采取严格的控制措施，特别是不相容业务的分工， 使授权人与执行人，执行人与记账人，保管、出纳与会计人员，记总 账和记明细账得以分开，形成一种内部牵制的关系，同时实行限制接 近财产和内部定期盘点核对制度，从而使财产的收、付、存、用得到 严密的控制，做到有效地制止浪费，防止各种贪污舞弊行为，确保财 产物资的安全与完整。 2 5 3 保证企业高效有序运行 内部控制是由一系列制度组成的，制度保证了企业工作的有序、 规范，有序、规范才能达到高效，当然，有时为了达到内部控制其他 两个目的，要牺牲一部份效益，但决不能无限牺牲效益，效益是企业 的生命，要达到几个方面的有机平衡。 2 6 内部控制机理探讨 2 6 1 业务活动要素 企业业务活动一般包括以下几个要素：物流和资金流、操作、信 息。物流和资金流产生信息，操作既是对物流和资金流的支配，也是 对信息进行记录和处理。 2 6 2 物流和资金流、操作、信息之间的关系 物流和资金流产生信息，信息是对物流和资金流的反映，操作是 对信息的记录处理过程和对财物的支配过程，操作分为信息记录和处 理操作、支配财物操作( 包括保证财物安全的支配活动) ，物流和资金 流由操作支配，其产生的信息也由操作进行记录，保证对财物的正确 支配，离不开信息正确记录和处理，如销售了多少商品，应向客户收 多少钱，如不对其进行正确记录，就会造成损失。当然要保证操作的 正确，还必须有正确的方法和程序。 物流和资金流、操作、信息之间的关系如图2 6 2 所示： 信息 f f 根据业务流程记录信息根据信息和业务流程操作 一黼l 流 i 卜 图2 _ 吒一2 业务活动要素关系示意图 2 6 3 信息记录和处理内在要求 内部控制制度要求信息经记录和处理后，其处理程序应使其差错 率达到很低的标准。 信息记录和处理是一个程序系统，从信息发生时开始，经过该系 统若干记录和处理程序，最后得出的结果差错率应该很低。( 数值和排 列都要正确) 图2 _ 1 卜_ 3 信息输入输出示意图 怎样来实现信息输出低差错率，需要通过设置恰当的操作程序( 业 务流程) 来实现。 按照麦克劳的观点，内部控制一般分为合法性、完整性和正确性 三种控制形式，也反映了内部控制的内在要求。麦克劳认为合法性控 制的目的是确定只有正当的事项可入制度，其控制方式是进行授权， 正确核对与比较三种。完整性控制的目的是保证应行记录的都进行了 记账，没有遗漏和隐藏；其控制方式是进行顺序编号、控制合计数、 掌握档案和备忘等四种。正确性也受上述一些确保合法性及完整性的 方法所控制。同时还有双重核对与事先控制两种：另外还包括划分职 务与限制接近两种形式的控制。笔者结合自己的工作经验将这种内在 要求可以分为对信息处理的内在要求和保证操作正确进行的内在要 求。 信息处理的过程一般经过数据的收集和记录过程、数据传递过程、 数据整理过程、数据检查和核对过程，最后得出所需要的结果，要获 得高正确率的信息，一般应满足以下要求： a 数据收集和记录要依据充足 数据收集和记录是信息记录和处理的第一关，其正确性是信息正 确性的基础保证，往往是随着业务的发生而随时进行的记录，量大且 环境复杂，较易出错。一般要求有关业务人员，在业务操作过程中同 时填制有关凭证，或只有填制有关凭证才能进行操作的方法记录，无 论怎么样记录，必须做到依据充足，不能道听途说。 b 数据记录要排列有序、归类正确 业务数据是大量的、频繁的，在记录过程中很容易造成混乱，这 就要求要按一定的顺序进行排列，在实践中常以连号的方式进行排列， 以达到记录不重不漏。只有正确的归类，才能保证整理出的数据信息 真实有用。 c 根据需要合理传递数据 无论是信息记录还是对财物的操作业务，都会存在岗位或部门根 据职责，需要别的岗位或部门提供数据，这就存在一个信息传递的过 程，以什么方式传、什么时间传递、传递给谁，都根据岗位和部门职 责在程序中规定，传统的方式都要填写一式几联的凭证，将凭证送给 不同的部门或岗位完成信息传递的过程。 d 要有参照和核对 核对要有一个可以核对的参照体，参照体相对于信息操作本身可 以是外部事物，如对实物进行盘点，与外单位核对往来账，也可能是 信息操作自身建立的参照体，如通过不同的人用不通的方法，对同一 信息源进行记录和处理，得出的结果相互参考核对( 内部牵制制度) 。 均会及时发现信息处理过程中的错误，减少错误的发生。 图2 _ 6 _ - 4 是根据内部牵制制度设计的流程图，说明利用核对， 可以及时发现差错，并及时纠正。 图卜铲- 4 内部晕制业务流程图 复核是由别人对信息记录处理的过程进行再次记录和处理，以检 查原来的过程是否存在错误，复核的参照体是复核人对信息进行记录 和处理的结果。 2 6 4 对财物支配操作的内在要求 用内部控制制度对操作程序的规范要能达到减少滥用职权、减少 操作实务的目的。 a 要与信息核对 操作离不开信息，信息可以说是操作的镜子，根据信息，操作人 员可以知道操作进行的程度，知道实物在什么方位、资金的来源和去 向，将操作的结果和信息记录进行核对，也会发现操作中的错误。所 以对财物的支配离不开信息。 b 牵制制度原理 牵制制度认为：两个或两个以上的人或部门，无意识犯同样错误的 可能性很小；两个或两个以上的人或部门，有意识地合伙舞弊的可能性 大大低于一个人或部门舞弊的可能性。因此对不相容业务进行分工、 合理授权、对一些事项进行审批等成为防止舞弊的主要手段。内部牵 制制度要求分工合理、授权正确。 2 7 内部会计控制的方式 以下的方式都是在实践中行之有效的方法，并在理论中褥到总结 和规范。 分工牵制：一个岗位可以做很多事情，但如果所有的业务让一个 岗位做就会出问题，有许多事情是不相容的，如公园卖门票的和收门 票的，如果都是一个人操作，时间长了就会只收钱不卖门票了，自然 钱也落到了个人手里了。把不相容的工作，从一个岗位中分出来，使 其互相监督，互相制约；这是分工牵制的一层意思，主要是从财产安 全角度讲的。还有一层意思是从数据正确性角度考虑的，对一个数据， 如果由一个人用一种方式得出，其正确性是很不可靠的，如果同一数 据由两人处理，或用不同的方法得出，结果是一样的，那么，可以说 数据的正确性会很高。 核对：指有一定勾稽关系的数据之间核对，外部单位之间往来等 数据的核对，不同方式得出的同一数据相核对。核对起的是检验作用， 检验数据是否正确，两个数据如果核对一致，该数据是错误数据的可 能性是极小的。 审批：授权某一职位对某事进行批准，只有经过批准才能执行， 执行人和审批人不应是同一人，审批人职位一般比执行人高。审批也 有一定的牵制作用，但不同之处在于审批有授权的含义，审批人往往 比执行人有更高的权利；审批有利于防止职工滥用职权，有利于对费 用等进行控制，有利于防止舞弊的发生。 共同录入：不同的人分别输入同一数据，以便及时发现错误。在 进行电脑输入时，为了防止输入错误，有没有其他核查的方法，会使 用这种手段，这种办法相当于使用同样的方法对数据进行处理，然后 进行核对，比起使用不同的方法处理数据，然后进行核对，出现错误 的概率要大一些。 连号：对账本、凭证采用连续编号方式，防止凭证重复记账、漏 记账和遗失，也防止当事人窜改或移作非法之用，如对发票进行连号 管理，就会防止有开发票的收入不交税的现象，也防止有关人员滥开 发票作为费用抵扣应纳税所得。 一式多联：凭证填写时同时用复写纸复制多联，保证对一笔经济 业务的记录的一致性，记录多联也是为了起到给其他岗位一个通知和 证明核对等作用，这就保证各个岗位得到的信息的一致性。 凭证传递：通过凭证传递方式，起到通知、证明、核对、记录等 作用。一式多联和凭证传递是手工操作很常用的方法，填制凭证一式 多联，往往是对最基础的凭证，如出库单、入库单进行填制时使用， 这些凭证含有企业最基础的信息，将这种信息通过这种形式传递给包 括财务部门在内的不同部门进行加工整理，得出业务和财务所需要的 数据，然后将加工整理的结果进行核对，就能够检查加工整理的结果 是否正确。 不接触：将非财物管理人员与的事物隔离，如非现金出纳本人不 得接触现金；非仓库物管不得接触仓库实物；限制有关人员接触财务 记录和档案，防止他们对财务记录和档案进行修改或毁灭，抹掉非法 证据等。有利于保护财产的安全，落实财物管理的责任。 盘点：对实物进行定期或不定期的盘点，有利于检查账实是否相 符，是对实物和账务记录的双重验证，一方面检查实物保管是否完好， 是否存在盗窃、挪用等现象，另一方面，也是也反证账面记录是否正 确。 复核：主要是指财务部门负责人对财务记录的正确性、规范性进 行的检查，保证财务记录的正确性。包括对数字汇总的复核、对数字 记录和归类的复核、对计算结果的复核、对勾稽关系进行复核等。 2 8 计算机的应用与内部控制方法的发展 2 8 1 控制手段方面的变化 其一，信息的传递不再以凭证传递为主要手段；其二，许多数据 由电脑自动生成，减少了核对工作；其三，机器操作代替了人的操作， 有些不相容的职位没有了分工的必要；其四，有些错误不容易发现， 如记账凭证录入错误，不能依靠系统自动检查出来。 2 8 2 网上共享表格的控制作用 网上共享表格是指在内部网上的一个表格，分别有不同的岗位和 部门对某类业务进行登记，可以供不同岗位、部门的人查阅的一种文 档。由于可以由不同人填写，可以起到一些核对的作用：1 、可以检查 是否有漏填和重复填写的现象存在，企业往往需要对经济业务进行逐 项登记，当业务量很大时，往往会出现重复登记或漏登的现象，利用 共享表格可以解决这一问题，具体做法是：由不同的人，对每一项业 务不同内容进行登记，即首先由一个人以某一项内容为索引( 如合同 号) ，登记基础内容后，第二个人在对这些内容进行补充，在表格上按 索引查找每一笔业务，并将相关内容填进去，如表格中找不到该笔业 务的索引，表明有可能出现漏登现象，如有些内容长时间还未进行补 充，说明可能是重复登记或存在其他问题；2 、不同的人对同一内容的 金额进行填列，可以检验金额是否出现错误；3 、其他操作不遗漏重复， 如财务记账，已登记入账的业务可以在共享表格上作记录，有哪些已 入账哪些还未入账一目了然；4 、数字自动核对，由不同的人填同一数 字，可以起到核对的作用。 2 9 内部控制的成本 内部控制是有成本的，一方面需要增加岗位和人员，增加人员就 必须花费人员工资等费用，另一方面处理业务需要增加环节和过程， 牺牲效益，多花费时间，增加工作量，需要更多的协调工作，实际上 也是成本的增加。如按内部牵制要求，本来一个岗位可以完成的工作， 要求设两个岗位互相牵制，这样就增加了人工成本，也使办事手续复 杂化，办同样一件事，要花费更多的时间，也增加了成本。 只有因设置内部控制制度的成本小于由于没有设置内部控制制度 而造成的损失，设置内部控制制度在经济上才合理。所以内控制度并 不是越全越细越好。对于大企业而言，分工较细，人员较多，业务量 大，设置细致完备的内部控制制度有必要，也较经济，而对于小企业 而言，很难做到小而全。 然而，不同的内部控制制度设计方案，可能会达到同样的效果， 而成本有可能不同，结合企业具体情况，巧妙设计，能够做到恰到好 处，效益和控制兼顾。 3 s h 公司业务流程与控制现状及存在问题分析 3 1 s h 公司简介 s h 公司是由美国公司( 以下简称美方) 设立在上海外高桥保税区 的贸易性企业，是外商独资企业，2 0 0 4 年成立，主要负责在亚洲及澳 洲销售其美国总公司所生产的机器( 整机) ，并负责其零配件的供应，在 中国国内发展迅速，销售额占国内同类产品市场的三分之一，公司所 销售的产品，精度高，具有高技术含量，在世界据有领先地位。公司 现有员工3 6 人，设财务部、销售部、市场部、维修部、信息部、应用 部、行政部，财务部设会计一名、出纳一名。 公司总经理强调效率和速度，力求用最少的人、以最快的速度为 顾客提供优质服务。不拘泥于传统模式，善于创新和突破。 公司销售的机器，有三种方式，一种是由美国直接发货给客户、 一种是先发送到保税区仓库、另一种是销售保税区仓库现有的机器， 保存在保税区仓库的现有机器，权属并不归中国公司，而是属于代美 国公司保管的货物，只有在销售以后，才作为中国公司购进并销售出 去的货物。公司机器的销售是通过经销商销售的。 为了保证零配件能及时送到客户手中，零配件也有一定的库存， 但这些零配件的库存在发出前，也是属于美国公司所有，零件的价格 每个月会有一些调整，零件的销售价格是以发出时问的价格为准的( 保 内的零件不收费) 。s h 公司为了确保零配件及时送到客户手中，先将 入库的零配件作了清关处理，预支关税及增值税，减少了发出时的时 间。 美方会支付或分摊中国公司的一部份宣传促销费用，这些费用也 会和经销商分摊。 母公司是美国一家新兴生产机器产品企业，创建于1 9 8 3 年，从 1 9 8 8 年生产第一台机器，到现在可以生产9 0 多种不同型号，年产1 0 0 0 0 多台，0 4 年销量占美国销量的3 7 ，有较高的知名度，公司提倡突破 常规，取得了较好的效果，发展速度很快，仅有几千人，产量远远超 过了国内拥有几万人的同类企业。 由于母公司采用的是e r p 系统，美国公司没有中国公司手工凭证 传递的业务流程方面的经验，s h 公司刚设立不久，尚未施行e r p 系 统。从总体上看，业务部门和财务工作脱节比较严重，业务部门的业 务记录比较详细，而财务部门不知从何取数，流程设计不够系统、完 整，不能形成有效的内部控制。 3 2 s h 公司存在的问题表现 财务核算不能真实反映公司的盈亏，如财务在对零部件进行核算 时，与美方结算的价格是按零部件发给经销商的当月价格进行结算的， 而财务却是按入库当时的价格进行核的，这样就不能真实反映公司的 盈亏。 与美方往来账务核对不上，与美方有三方面的资金往来，一是销 售机器往来款、二是销售零部件往来款、三是促销活动美方拨付或共 同分担的资金。由于财务上不能正确反映这三方面资金情况，所以经 常会出现核对不上的问题。 对于美方拨来的或与中方共同承担的宣传资金，用了多少，用到 哪里去了，还有哪些未使用，没有人知道。 由于存在以上问题，经营者感到很困惑。 3 3 对存在的问题进行初步调查分析 对于出现的问题，我们进行了初步的调查分析，以便找出在哪方 面出现了问题，进行有针对性地深入调查。调查中发现以下情况： 调查中发现财务部门得不到应得的信息，如财务部门得不到购货的 形式发票，与美方账务核对没有通过财务，这主要是由于内部控制制 度出现了问题，应加以修正。 对数据的记录和处理不妥当，容易出错，如对库存商品零部件的 记录就容易出错，经常核对不上。对美方开出的发票统计也会出现重 复的现象。 有些交易的会计核算不正确，导致了财务数据失真，如对零件购 进的核算，应按发出当月的价格确认购进价格，但现有的做法却是以 入库当月价格确认购进价格。 财务人员太少，不能满足正常的核算要求，可以在内部控制制度 上改进，以弥补不足。 由于存在以上问题，笔者认为，该公司的主要问题出在内部控制 制度方面，可以从内部控制着手解决该公司的问题。 s h 公司没有现存的文字形式的有关规章制度，其所实行的内部控 制制度是包含在其现行的业务流程中，只有通过对其业务流程进行详 细考查，才能了解其内部控制制度。笔者主要调查了机器购销售业务 流程和零部件购销售业务流程。 3 4 机器购销业务流程及内控制度调查 3 4 1 机器购销业务流程简介 首先，客户网上选购机器，并向s h 公司下定单。 其次，s h 公司确认后，要求客户预付机器价款5 0 的头款。 第三步，根据客户所选购的机器是否保税区有库存，向美方发定 单( p o ) 或发货，需要美方发货的，还要区分是发往保税区s h 公司， 还是发往客户港口，因此机器购销业务流程有三种方式，一种是由美 国直接发货给客户、一种是先发送到保税区仓库、另一种是销售保税 区仓库现有的机器( 不同的流程详见图卜1 1 、图4 _ 1 2 、图4 _ 1 3 ) 。 第四步，分不同情况从保税区或从美国发货给客户，办理有关报 关手续。 第五步，客户收到机器后在规定时间内付尾款( 机器价款的别外 5 0 ) 。 最后，s h 公司收到客户款后，将款项付美国，将机器密码提供给 客户，客户可以正常使用机器。 实物在s h 公司环节要经过到货、运输、库存保管、发货等环节。 资金流向为，向客户收取头款、向客户收取尾款、付美方付货款。 随着业务的发生，会产生大量的数据，这些数据包括业务需要的 和财务需要的数据，对其中一些数据进行记录无论对财务和业务工作 都很重要，同时对于内部控制本身也很重要。主要有以下一些数据： 客户名称、订单号、订货时问、机器名称和型号及选配、价格、优惠 条件、头款付款时间、向美方发出订单时问、交货方式、到货港l 、 报关方式、交货时间、美方发票号、尾款应付款时间、收到尾款时间、 s h 公司向客户开出的发票时间和号码、向美方付款金额和时间等。 业务人员要进行的业务操作有：收到订单、确认订单、通知付头 款、收到头款、向美方订货、跟踪机器状态、报关清关、网上搜索发 票、催要货款、开发票、付美方货款等。 3 4 2 内部控制制度要求 物流、资金流、信息流、操作构成了该业务流程的四要素，物流 和资金流的流动，是由操作来实现的，操作方面，要保证业务的顺利 进行，也要保证物品和资金的安全，要保证物流、资金流正确流动， 正确及时完整的信息是不可缺少的，要正确反映公司的经营情况，会 计信息也是不可少的。 其一要保证收付款时间、金额、发货、报关等操作正确；其二要 保证库存机器的安全；其三要保证往与客户往来和与美方往来正确无 误；其四保证收入、成本核算正确无误。 3 4 3 控制点评价 a 信息记录和处理方面问题 上文已经提到，s h 公司在机器销售及购进过程中，会产生大量的 信息，如客户名称、订单号、订货时间、机器名称和型号及选配、价 格、优惠条件、头款付款时间、向美方发出订单时间、交货方式、到 货港口、报关方式、交货时间、美方发票号、尾款应付款时间、收到 尾款时间、s h 公司向客户开出的发票时问和号码、付给美方款项的金 额和时间等，这些信息是业务工作的主线，每一笔业务都一系列信息 相对应，有一定的时间顺序。这些信息无论对于购销业务的开展，还 是财务会计工作都很重要。 这些信息分另发生在以下环节：客户选购机器下定单时( 含客户 名称、订单号、订货时间、机器名称和型号及选配、价格、优惠条件 信息，通过电子邮件形式) 、财务收到客户付头款传真( 付头款的时间 和金额，凭证有付头款传真件和银行水单) 、根据客户选购向美方发订 单( p 0 ) ( 向美方发出订单时间，以电子邮件形式) 、在美方网站查看 所购机器状态( 发货时间、到港时间) 、网上搜索发票( 美方发票号， 电子文件) 、收到客户尾款付款通知传真件( 客户付款时间，传真件和 银行水单) 、开给客户发票( 开发票时间及发票号码) 、付货款给美方 ( 付款时间和金额) 。 对于这些信息的记录和处理要满足两方面的要求，一是会计信息 的需要，二是其他业务操作的需要。该业务过程是机器购进和销售的 过程，会计所需要的信息有客户名称、销售价格、品种、时间、收到 货款金额时间、购货价格、品种、时间、支付货款金额、时间等。其 中有些信息财务部门自身就可以获得，有些信息要由其他部门提供。 其他业务操作所需的信息应包括以上所提到的所有信息。这些信息都 要有人进行适当的记录，会计部门所需要的信息，有的要由其他部门 以适当的方式，传递给会计部门，并提供相应的资料。这些信息的记 录和处理过程，还要根据内部牵制原理，建立相应的核对机制，才能 保证信息处理的正确性。对于机器购销售业务，在信息记录和处理方 面存在如下问题。 首先，会计记录和业务工作脱节，会计所需信息的来源主要是当 业务工作涉及到财务工作时，如收到客户头款和尾款、向美方付款， 另外就是从网上共享表格得到信息，大部分信息没有纸质凭证传递。 这样对会计记录的质量产生严重影响。1 、没有纸质凭证，记账缺少的 严肃性和唯一性，也就是缺少充足的记账依据，很容易重复记账、漏 记或错记；2 、会计应得的信息无法通过正常途径得到，如确认销售和 购入机器的时间，应以美方发货的时问或从保税区仓库发货的时间确 认，但此时财务部门得不到应有的信息，不能在这个时间确认销售， 造成会计记账的时间性错误。 其次，s h 公司的机器购销售业务所产生的凭证主要是电子格式， 与手工操作不同的是，手工操作的凭证是有规定的份数，并规定送往 有关的部门，并且连号管理，而电子格式的文档，打印或不打印，打 印的份数是随意的，很容易造成重复记录和漏记的问题，如客户订单、 美方发票是从网上打印出来的，很容易重复打印，虽然序列号唯一不 重复的要求，但不连续，以此为线索仍不能保证不重复不遗漏。 三，缺少核对机制，销售部门为了业务需要对以上数据在共享表 格s a l e sd e l ：f u l 文档中都有记录，分别由销售部r e 狙和销售部 2 0 g r a c e 对每一笔业务的不同阶段数据进行记录，由两个人记录一笔业 务的不同阶段数据，对于业务是否重复记录还是漏记有一定的核对作 用，但对于各阶段的数据记录是否正确却无核对过程；会计核算的数 据只和客户的往来进行核对，未能与美方的往来、业务数据等进行核