（工商管理专业论文）转移定价税收筹划的涉税风险研究.pdf

哈尔滨工程大学工商管理硕十学位论文 摘要 随着经济全球化的发展，各集团公司都建立了许多子公司形成关联企业， 关联企业一方面要考虑如何利用转移定价实现税后利润最大化，另一方面又 要规避转移定价带来的一系列涉税风险问题。 本文主要针对转移定价税收筹划中的涉税风险问题进行研究，其目的是 使企业更多的了解转移定价的涉税风险，研究如何将这些风险化解，并建立 一个有效的转移定价税收筹划模型，最终使公司制定出适宜的转移定价以达 到涉税风险最小化，税后利润最大化的目的。 本文先介绍了转移定价、税收筹划及涉税风险的基本理论，企业运用转 移定价税收筹划的动机和规则及公平交易原则下的转移定价的定价方法，为 后面的研究提供了理论基础。在接下来的章节中详细分析了转移定价对税收 的影响，转移定价涉税风险的成因，建立了评估涉税风险系数模型，并在别 人建立的转移定价税收筹划模型的基础上，重新建立了考虑涉税风险的转移 定价税收筹划模型，并给出了化解涉税风险的方法。最后运用前面的研究理 论为a b c 公司制订了利用转移定价进行税收筹划来达到公司税负最小化、利润 最大化的目的。 关键词：转移定价；税收筹划；涉税风险 哈尔滨t 程大学工商管理硕士学位论文 a b s t r a c t w i t ht h ed e v e l o p m e n to fe c o n o m i cg l o b a l i z a t i o n ，e v e r yc o n g l o m e r a t eh a s b u i l tal o to fs u b - c o m p a n yf o r m i n gt h er e l a t e de n t e r p r i s e ，t h er e l a t e de n t e r p r i s e a s k st om i i l l 【h o wt om a k eu s eo ft h et r a n s f e rp r i c i n gt og l o s so v e rt h e m s e l v e s ，a n d c a l la c c o m p l i s hb e n e f i t st r a n s f e rt ot h e i rc o n t r o l l i n gc o m p a n i e s ；a n o t h e ra s p e c t w i l le v a d eas e r i e so fr i s ka b o u tt r a n s f e rp r i c i n g i nt h i sc h a p t e r m a i nr e s e a r c hq u e s t i o ni sa b o u tt r i s ki nt r a n s f e rp r i c i n gw a x p l a n i t sa i m i st om a k ec o m p a n yk n o ww a xr i s ko ft r a n s f e rp r i c i n g ，h o wt os o l v e t h e s er i s k sa n dt oe s t a b l i s hat r a n s f e rp r i c i n gw a xp l a nm o d ea b o u tt h i n k i n gt a xr i s k m a k ec o m p a n i e st h a tw a xi sm i n i m i z e da n dp r o f i ti sm a x i nt h i sc h a p t e r ，f i r s t ，i ti n t r o d u c e si t sm o t i v a t i o na n dp r i n c i p l et r a n s f e rp r i c i n g a n dt h ep r i c i n gm e t h o d si n a r l n sl e n g t hp r i n c i p l e ”t h e s ep r o v i d et h e o r yb a s i si n o r d e rt on e x ts t u d i e s ，i th a v ea n a l y z e da ni m p a c to fm e t a s t a s i st r a n s f e rp r i c i n g o v e rt a xi nt h ec h a p t e r sa n ds e c t i o n sa c c e p t i n g ，t h ew a xr i s kh a v i n gs t u d i e dw a d i n g a c r o s st h a tt h et r a n s f e r p r i c i n g w a xr e v e n u ep l a n sa n dp r e p a r e sh a sr e s o l v e d m e t h o d ，h a sb u i l ta n dt h et r a n s f e rp r i c i n gt a xr e v e n u eg o i n g t h r o u g hw a xr i s k p l a n n i n ga n dp r e p a r i n gam o d e l c o m et or e a c hc o r p o r a t i o nw a xb e i n gd e f e a t e d a p p l y i n gp r e c e d i n gr e s e a r c ht h e o r yt op l a na n dp r e p a r ef o rt h ea b cc o m p a n yh a s w o r k e do u tt h et r a n s f e rp r i c i n gi no r d e rt h a tw a xi sm i n i m i z e da n dp r o f i ti sm a x k e yw o r d ：t r a n s f e rp r i c i n g ；w a xp l a n ；t a xr i s k 哈尔滨工程大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：本论文的所有工作，是在导师的指导下， 由作者本人独立完成的。有关观点、方法、数据和文献的引 用己在文中指出，并与参考文献相对应。除文中己注明引用 的内容外，本论文不包含任何其他个人或集体已经公开发表 的作品成果。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均 己在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律结 果由本人承担。 作者( 签字) 陷荭 日期：d 衫年伽、日 哈尔滨1 二程大学丁商管理硕士学位论文 第1 章绪论 1 1 选题的背景、目的和意义 1 1 1 选题的背景 随着经济全球化的发展，跨国公司已经成为当今世界经济活动的主体。 转移价格作为跨国公司的一项重要的经营策略日益成为人们关注的问题。作 为经营的主体，跨国公司通过转移定价诸如“高进低出”、“低进高出”、甚至“主 观列支”的经营之道，从而可以达到调节利润、逃避税收、享受优惠、优化资 产配置、减少和避免各类风险，进而达到对公司进行全球性、战略性总体调 控的目的。对于公司的税收筹划管理来说，转移定价是一种很有效的方式，且 不论该种筹划的合法性和不合法性，在不违反法律禁止性规定的情况下，通过 某种形式上的内部经营管理来实现利润的最大化有着重大意义，毕竟公司企 业作为经济意义上的实体不像政府一样承担着追求正义的义务。通常的，由于 各国的税率不同，跨国公司可以利用该税率差别通过转移定价来进行税收筹 划。 在我国加入w t o 后，为增强企业的竞争能力，税务成本己成为企业决策中 一个重要因素，这使得税收筹划必须被提到日程上。转移定价是税收筹划中的 基本方法之一，中国对转移定价问题的研究起因是外商投资企业在我国税收 的大量流失。随着外商投资企业利用转移定价避税的情况不断被揭示，我国 政府及企业都意识到了转移定价在税收方面的重要性。 众所周知，每个企业都希望自己公司税收成本最低化，利润最大化，因 此对转移定价的研究就是很有必要的；但是，非正常的关联交易转移定价会 给企业带来税务风险，如何把握住转移定价的定价尺度是至关重要的，因此， 如何有效的利用转移定价策略进行税收筹划，达到公司税负最小化、利润最 大化的目的，是我国关联企业不得不考虑的问题。 l 哈尔滨_ 程大学1 = 商管理硕士学位论文 1 1 2 论文研究的目的和意义 在市场经济中，任何一个商品生产者和经营者及买卖双方都有权利根据 自己的需要确定所生产和经营产品的价格标准。对于转移定价这种有悖于市 场价格的买卖行为，只要它不违背税收制度这个大前提，任何人都无权干涉， 属于税收筹划这个范畴。公司在利用转移定价进行税收筹划时总是两难的， 一方面公司希望自己税收成本最小化，利润最大化，另一方面又怕违反税收 准则，造成更大的损失。 从而本论文的研究意义在于使企业更多的了解转移定价的涉税风险，研 究如何将这些风险化解，并建立一个有效的转移定价税收筹划模型，最终使 公司制定出适宜的转移定价以达到税负最小化，利润最大化的目的。 1 2 国内外研究现状 1 2 1 国外研究现状 1 理论研究方面 d a v i dr u t e n b e r g ( 1 9 7 0 ) 对国际间转移定价进行了理论上的探讨。他研究 了如何更好地利用避税地，双边税收协定，各国不同的所得税税率，进口关 税。他建立的模型讨论在子公司间操作资产的转移实现全球税负最小化。操 作的手法包括转移定价、管理费用、特许权使用费，红利和公司内部借贷。 同时他认为“母公司总部的介入会对建立在利润中心基础上的激励体系产生 破坏性的影响。”r u t e n b e r g 的研究对跨国公司转让定价模型化是一个良好的 开端。 t h o m a sh o r s t ( 1 9 7 1 ) 乜1 发表的跨国公司理论一不同关税和所得税税率 下的最优选择是跨国公司转移定价研究的权威文献。他以水平一体化、集 中决策型跨国公司为研究对象，继承了h i r s h l e i f e r ( 1 9 5 6 ) 口1 的研究。 h o r s t ( 1 9 7 1 ) 放松了税收假设，根据边际成本递增和递减以及跨国公司是否进 2 哈尔滨t 程大学丁商管理硕士学位论文 行价格歧视，分为四种情况进行模型推导。得出了跨国公司转移定价的著名 的命题：“当东道国税率高于母国时，跨国公司将实施高于边际成本的转让定 价；当东道国税率低于母国时，跨国公司将实施低于边际成本的转移定价。” 这个命题直观而有力，能够很好地解释跨国公司将转移定价作为避税工具这 一事实。 l a w r e n c ew c o p i t h o r n e ( 1 9 7 1 ) h 3 以垂直一体化的跨国公司为研究对象， 讨论在税率的差异和关税比较后，跨国公司最优转让定价的决定问题。他的 结论和h o r s t ( 1 9 7 1 ) 的结论近似，在后续文献中，总是把两者的命题合并为一 个命题。 l a r r a i n ee d e n ( 1 9 7 8 ) 畸1 试图把h o r s t ( 1 9 7 1 ) 和c o p i t h o r n e ( 1 9 7 1 ) 的模 型统一起来。e d e n ( 1 9 7 8 ) 在模型中考虑了汇率风险，综合考虑跨国公司内部 贸易的水平转让和垂直转让特征。他认为：“在动态变化中，转移定价的制定 应该在最高和最低的界限内波动。”他的结论和前述两个模型不同在于 h o r s t ( 1 9 7 1 ) t 和c o p i t h o r n e ( 1 9 7 1 ) 模型中转让定价总是某一定值。 i t a g a k i ( 1 9 7 9 ) 睢1 假设转让定价受到税务、海关和其他政府部门的限制， 要求转让定价满足公平独立核算原则，对跨国公司最优转移定价决策问题模 型化。他把汇率风险也模型化，使得对汇率风险可以定量分析。 r u g m a n 和e d e n ( 1 9 8 5 ) 口3 从两个角度深化了跨国公司转移定价模型。其一 是公司所得税影响，其二是分析当跨国公司转移定价受到某种限制时，企业 利润最大化的均衡条件有何变化。他们给出了跨国公司的全球利润公式，后 续研究在建立模型中很多都参考了这个公式。 h a p l e r i n 和s r i n i d h i ( 1 9 8 7 ) 船1 对成本加成法和再销售价格法如何作用跨 国公司转移定价决策和均衡产量做出了分析。他们还认为，“如果从资源配置 来考察转让定价，跨国公司转移定价是对税收的自然反应。关税和公司所得 税的征收增加了跨国公司的边际成本，跨国公司通过改变转移定价可以使得 3 哈尔滨丁程大学工商管理硕士学位论文 生产的平衡条件得到重新满足。” k a n t ( 1 9 8 8 ) 蹭3 以跨国公司在母国和东道国之间以转移定价进行利润转移 为分析对象，讨论了存在税收不服从情况下，转移定价对国家利益的影响。 k a n t ( 1 9 8 8 ) 认为，“减少转移定价的使用可以增加母国的消费者剩余和防止财 务滥用，但是会减少东道国的消费者剩余，但是对全球的福利效果无法判断。” k a n t ( 1 9 8 8 ) 首次把税收不服从和税收惩罚引入了跨国公司转移定价问题。“当 跨国公司领导层为非风险厌恶者，则跨国公司转移定价越过边界值，越过的 程度和发现的概率，惩罚的力度呈反比。” 9 0 年代至今对税收节约目的转让定价问题的研究的角度更加广泛，研究 的方法更加多样，研究的重点偏向了国家法律对跨国公司转移定价的影响。 在税收转移定价文献中，g r u b e r t 和m u t t i ( 1 9 9 1 ) 口们用了3 3 个国家1 9 8 2 年 的统计数据，采用计量分析方法证明关税和所得税是影响转移定价的主要变 量，同时他们还证明跨国公司转移定价对国际贸易量存在影响。s w e n s o n ( 2 0 0 0 ) n 1 3 对从加拿大、法国、德国、日本和英国进入美国的跨国公司产品的转移定 价和所得税、关联进行相关性分析。 2 法规和实务方面 转移定价问题己成为跨国公司经营管理和政府税收管理工作的重要方 面。由于转移定价调整和反避税牵涉到各国政府和各跨国公司的切身利益， 因此，它也是国际组织协调的重要内容。大量的国际税收条约也是围绕转移 定价调整，以及避免由此而来的重复征税而签署的。由于跨国公司主要集中 于美国、欧洲和日本，加上这些国家或地区的经济比较发达，因此，从法规、 实务及有关文献资料上看，关于转移定价的研究和立法及实践，美、欧、日 等要比中国领先得多。英国是最早研究转移定价问题的国家之一，早在1 9 1 5 年财政法中便正式提出了建立转移定价法律体系的要求。而其后所推行的相 关税收、审计制度更是引导了世界大多数国家和经合组织相应法律和准则的 4 哈尔滨丁程大学工商管理硕十学位论文 iii葺iiiiii i i 发展方向。 经济合作与发展组织( 简称o e c d ) 1 9 9 5 年发表的跨国企业与税务机关转 让定价指南( 简称1 9 9 5 年版指南) 代表了o e c d 所有成员国在关于如何确定跨 境转让定价方面的共识。虽然这项建议在法律上并不具有约束力，但各国均 已同意按照适用的双边协定在其相互协商程序中遵循该指南。同时也鼓励各 国，使其国内的做法与指南相一致，从而最大程度地减少产生争议的可能性。 1 2 2 国内研究现状 1 理论研究方面 在国内，转移定价问题研究主要集中在国际税收学、管理学、以及会计 学等方面。最早关于转让定价的著作是王铁军编著的转让定价及税务处理 的国际惯例n 羽，它主要从管理和税务的角度分析了转让定价的方法，介绍 了美国和日本转让定价的税收制度。国有税务总局税收科学研究所于1 9 9 7 年 也翻译了一本全球经济中的转让定价策略，该书介绍了转让定价在2 0 世纪 9 0 年代初期的研究成果，较多地从税收角度对转让定价方法和税收制度进行 了探讨。另外，在管理会计和公司定价理论之类的著作中，一般也有一些章 节讨论转让定价问题。 1 9 8 8 年至1 9 9 3 年前后，中国国内税收部门和税收理论界曾掀起一轮反转 移定价避税研究的热潮，但由于当时国内经济发展现状和吸引外资形势的要 求和限制，似乎没有形成较成熟的研究成果。 近年来，这个问题的研究又逐渐热起来。国内一些经济类报刊、研究杂 志和工作报告中常出现一些研究和对策的小文章和一些学术论文。其中有， 赵智全，曹世庆( 2 0 0 2 年) n 踟发表的试析关联企业转让定价的税务筹划， 该文论述了关联企业转让定价进行税务筹划的国际及国内现状，分析了利用 转让定价进行税收筹划的具体操作方法、方式。胡汇、李秉成( 2 0 0 3 ) n 钔发 表的不同税率下的跨国企业转移定价策略分析，该文从抽象及简化的会计 哈尔滨丁程大学工商管理硕士学位论文 报表的数据出发，具体量化了不同税率下转移价格与跨国公司总利润的变化 关系，并推导出相应的转移定价关系策略，为定价的具体实践提供了实践依 据。邵庆( 2 0 0 6 年) 发表的我国关联交易转让定价问题思考口副，该文分 析了我国现行转让定价存在的问题，并从对传统的调整方法予以改进、引入 o e c d 转让定价准则赞同方法及推行合理的预约转让定价制度3 个方面就增 强转让定价的可操作性提出新的措施。这些文章都是针对转移定价在税收筹 划方面的研究，为我国在企业中利用转移定价进行税收筹划起到了指导的作 用。 在涉税风险方面，李占国( 2 0 0 5 年) n 6 1 发表的纳税筹划的涉税风险及 其涉税误区分析，该文阐述了纳税筹划有风险，纳税筹划有成本，而只有以合 法或至少以非违法形式为前提并以得到税务机关认可为关键，只有以符合整 体利益和长期战略目标为基础并以整体税负减轻和税后利润最大化为目标， 才能走出纳税筹划的误区，才能使付出的成本获得收益，才能避免纳税人的 纳税筹划目标落空或陷入违法的泥潭。吕建锁( 2 0 0 5 年) n 刀发表的税收筹 划的涉税风险与规避新探中也分析了税收筹划涉税风险的问题，该文认为 只有制定有效的防范措施，如构建风险预警机制、保持税收筹划方案的综合性 与适度的灵活性、切实贯彻成本收益原则、增加与税务机关的友好度，才能规 避风险进而提高税收筹划收益。 2 法规和实务方面 1 9 9 1 年我国外商投资企业和外国企业所得税法n 踟的公布，标志着我 国转移定价税制的确立。这是我国税法上第一次在全国范围内对转移定价的 调整问题做出明确规定的法律。该法第1 3 条规定，外商投资企业或者外国企 业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务 往来，应按照独立企业之间的业务往来，收取或者支付价款、费用。不按企 业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的所得税的， 6 哈尔滨工程大学工商管理硕士学位论文 税务机关有权进行合理调整。此后，在中华人民共和国税收征收管理法 及其实施细则中对此有也涉及。 我国对关联企业转移定价的调整方法与国际上通行的做法也类似。对商 品购销转移定价的调整，我国也采用可比非受控价法、再销售价格法、成本 加利润法和其他合理方法，但有使用顺序的要求。 1 9 9 8 年4 月2 3 日，国家税务总局颁布了关联企业间业务往为税务管理规 程d s o 规程对以前关于转移定价管理的各方面做出了总结性规定，并完 善了其中的许多内容和程序。该规程是我国对跨国关联企业之间转移定价税 收管理的法律文件。它汲取国外转移定价税务管理方面的先进经验，结合我 国的具体国情，对转移定价问题做出了比较详细的规定，使我国关联企业间 业务往为的税务管理工作走向了规范化，程序化。 2 0 0 4 年9 月出台的关联企业间业务往来预约定价实施规则( 试行) 填 补了我国长期以来没有预约定价协议操作细则的空白，对企业和税务部门之 间相互信任的加强提供了法规上的依据。 从总体上来说，中国在转移定价领域还处于起步阶段，相关理论和实践 尚不完善充分，因而需要在国际上加强同其他国家的交流与合作。 本文所提及的国内外关于转移定价的文献从各种角度分析了转移定价存 在的问题、转移定价的制定策略、转移定价的影响因素、转移定价的模型以 及如何利用转移定价进行税收筹划等等，为企业制定出合适的转移定价实现 本企业的各自目的提供了很好的指导作用。但本人认为，这些文献都没有深 入分析制定转移定价最关键的影响因素一涉税风险问题。随着各个国家对转 移定价的重视，对转移定价的相关法律法规也越来越多，企业如何在制定出 适宜的转移定价的同时规避转移定价所带来的涉税风险应该是目前研究的重 点。 7 哈尔滨丁程大学工商管理硕士学位论文 1 3 论文的总体思路及研究方法 1 3 1 论文的总体思路 本文主要针对转移定价税收筹划的涉税风险问题进行研究。先介绍了转 移定价和税收筹划、涉税风险的基本理论，企业运用转移定价税收筹划的动 机和规则及公平交易原则下的转移定价的定价方法，为后面的研究提供了理 论基础。在接下来的章节中详细研究了转移定价税收筹划的涉税风险产生的 原因及化解方法，并建立了关于涉税风险的转移定价税收筹划模型。最后运 用前面的研究理论为a b c 公司制订了转移定价税收筹划来达到公司税负最小 化、利润最大化的目的。本文框架结构见图1 1 图1 1 论文框架图 8 哈尔滨t 程大学工商管理硕士学位论文 j tiiiiiiiiiiii置 1 3 2 论文的研究方法 1 、定性分析和定量分析相结合的方法：对涉税风险的化解采用定性的分 析方法，而对于移定价税收筹划模型则采用定量的分析方法，做到了定性分 析和定量分析相结合。 2 、理论研究和案例分析相结合的方法：在每个章节理论研究的基础上， 最后对企业转移定价税收筹划的制订进行实证分析，以验证论文中理论和方 法的适用性。 1 4 论文的创新之处 ( 1 ) 本文在分析了转移定价税收筹划的涉税风险成因的基础上，建立了 转移定价税收筹划涉税风险系数评估模型，并提出了涉税风险的化解方法。 ( 2 ) 本文建立了针对于税收筹划的转移定价模型，将涉税风险考虑其中， 为企业更好的利用转移定价进行税收筹划，减少涉税风险起到了指导的作用。 9 哈尔滨工程大学丁商管理硕士学位论文 第2 章相关理论综述 2 1 税收筹划相关理论 税收已经成为现代经济生活中的一个永恒的热点，因为不论法人、自然 人，不论富人、穷人，只要发生应税行为，就要依法纳税，不纳税就是违法 行为。而现实又是大多数纳税人并不情愿多缴税。其实他们这样做是完全正 常的，因为他们无须超过法律的规定来要求承担国家赋税，税收是强制性课 征的，而不是靠自愿捐款。但有些人又因此走了另一个极端，那就是抗税、 偷税或漏税。其实真正精明的企业不是抗税，不是偷税，不是漏税，而是进 行税务筹划。 2 ，1 1 税收筹划的概念及特点 1 税收筹划的概念界定 国内关于税收筹划概念的认识较模糊，从已有的专著来看，代表性的说 法有：一是税收筹划属于避税范畴，避税包括税收筹划、税收规避和税收法 规的滥用三种方式。二是税收筹划有广义和狭义理解之分，广义的看法认为 税收筹划指一切采用合法和非违法手段进行的纳税方面的策划和有利于纳税 人的财务安排，主要包括非违法的避税筹划、合法的节税筹划与运用价格手 段转移税负的转嫁筹划和涉税零风险；狭义的税收筹划指企业合法的节税筹 划。三是将税务筹划外延到各种类型的少缴税、不缴税的行为，甚至将逃税 策划、骗税策划也都包括在纳税筹划的概念中。本人认为税收筹划是指纳税 人依据税法规定，通过对筹资、投资和经营活动实现进度的合理安排，达到 规避纳税风险、税负相对最小化和经济效益最大化目的的管理活动。税收筹 划的目的首先是规避涉税风险，因为我国税法相当复杂，很容易使纳税人在 不自觉中触犯税法，形成涉税风险，所以，纳税人应该把规避纳税风险作为 纳税筹划的第一要务，在此基础上使企业税费支出最小化、经济效益最大化。 1 0 哈尔滨t 程大学丁商管理硕十学位论文 2 税务筹划的特点 税务筹划的根本目的是减轻税负以实现企业税后收益的最大化，但与减 轻税负的其他形式如逃税、欠税及避税比较，税务筹划至少应具有以下特点： ( 1 ) 合法性。税法是处理征纳关系的共同准绳，作为纳税义务人的企 业要依法缴税。税收筹划是在完全符合税法、不违反税法的前提下进行的， 是在纳税义务没有确定、存在多种纳税方法可供选择时，企业做出缴纳低税 负的决策。依法行政的税务机关对此不应反对，这一特点使税务筹划与偷税 具有本质的不同。 ( 2 ) 筹划性。在税收活动中，经营行为的发生是企业纳税义务产生的 前提，纳税义务通常具有滞后性。税收筹划不是在纳税义务发生之后想办法 减轻税负，而是在应税行为发生之前通过纳税人充分了解现行税法知识和财 务知识，结合企业全方位的经济活动进行有计划的规划、设计、安排来寻求 未来税负相对最轻，经营效益相对最好的决策方案的行为，是种合理合法 的预先筹划，具有超前性特点。 ( 3 ) 专业性。税务筹划作为一种综合的管理活动，所采用的方法是多 种多样的。从环节上看，包括预测方法、决策方法、规划方法等；从学科上 看，包括统计学方法、数学方法、运筹学方法以及会计学方法等，因此，税 收筹划在方法上的综合性特点使筹划活动是一项高智力的活动，需要周密的 规划、广博的知识。 ( 4 ) 目的性。纳税人对有关行为的税务筹划是围绕某一特定目的进行 的。企业进行税务筹划的目标不应是单一的而应是一组目标：直接减轻税收 负担是纳税筹划产生的最初原因，是税务筹划最本质、最核心的目标：此外， 还包括有：延缓纳税、无偿使用财政资金以获取资金时间价值；保证账目清 楚、纳税申报正确、缴税及时足额，不出现任何关于税收方面的处罚，以避 免不必要的经济、名誉损失，实现涉税零风险；确保自身利益不受无理、非 哈尔滨工程大学丁商管理硕士学位论文 f i - t i i i i i i 宣i i 宣i i i i i 宣i i 宣i i i i i i 置宣宣宣i i i 宣i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i 法侵犯以维护主体合法权益；根据主体的实际情况，运用成本收益分析法确 定筹划的净收益，保证企业获得最佳经济效益。 ( 5 ) 筹划过程的多维性。首先，从时间上看，税务筹划贯穿于生产经 营活动的全过程，任何一个可能产生税金的环节，均应进行税务筹划。不仅 生产经营过程中规模的大小、会计方法的选择、购销活动的安排需要税务筹 划，而且在设立之前、生产经营活动之前、新产品开发设计阶段，都应进行 税务筹划，选择具有节税效应的注册地点、组织类型和产品类型。其次，从 空间上看，税务筹划活动不仅限于本企业，应同其他单位联合，共同寻求节 税的途径。 总之，税收筹划是在法律法规允许的范围内进行的合理筹划，也就没有 政策法规方面的限制。在市场竞争日益激烈的今天，税务筹划已经成为企业 效益增加、利润增长的重要来源。企业可以在充分掌握税收理论政策的基础 上，通过多种途径，综合运用避税筹划、节税筹划、转嫁筹划等方式，以及 分税种、分行业、分周期的不同实战方法，进行合理的税务筹划。 2 1 2 税收筹划的方法 1 避免应税所得的实现 采用这一方法进行税务筹划并不是要让企业避免取得实际的经济所得， 而是要让企业尽量取得不被税法认定为是应税所得的经济收入。我国税法规 定，所得一般是要通过市场交易来实现的，只有经过交易实现了的所得才需 要纳税。资产不交换、不变现就不对其增值所得课税，这是所得税法中的一 个理论漏洞。为了利用这个理论漏洞进行税务筹划，企业往往要购买具有增 值潜力的实物资产。其具体做法通常是用银行贷款购买土地等不动产，不动 产增值后并不急于出售，因为只要不出售这一增值的不动产，企业就不必缴 纳资本利得税，而且企业还可以享受银行贷款利息可以在税前扣除所带来的 税收利益。利用借贷也可以达到避免应税所得实现的目的。 1 2 哈尔滨t 程大学- t 商管理硕十学位论文 2 推迟应税所得的实现 纳税人如果能推迟应税所得的实现，则可以推迟纳税。推迟纳税对纳税 人来说有两个好处：一是可以继续享用这笔资金，并从中获利；二是用利息 率进行贴现后，未来应纳税款的现值会有所减少。 3 关联企业之间分配利润即关联企业转移定价 关联企业之间由于在资金和管理上具有特殊的关系，所以它们之间进行 交易并不一定完全采用市场价格，因而关联企业之间可以通过转让定价来转 移利润。尤其是当关联企业适用的所得税税率存在差异时，利用转让定价向 适用税率低的关联企业转移利润就成为企业税务筹划的一个重要的方法。 4 控制企业的资本结构 企业对外筹资可以有两种方式：一是股本筹资；二是负债筹资。即使这 两种筹资方法都可以使企业筹集到所需的资金，但由于这两种筹资方式税收 处理上不尽相同，所以企业在进行税务筹划时就应当对筹资方式加以慎重考 虑。因为企业无论是发行股票筹集资金还是举债筹集资金，都要给出资者一 定的回报。但根据各国的税法规定，企业支付的股息红利不能打入成本，而 支付的利息则可以计入企业成本。所以，从税收的角度看，借债筹资比股本 筹资更为有利。 本文主要研究的就是第三种税收筹划方法关联企业问的转移定价税 收筹划问题。 2 2 转移定价相关理论 2 2 1 关联企业及转移定价的含义 1 关联企业的含义 经济合作和发展组织( o e c d ) 准则认定关联方为：“如果甲公司直接或间接 参与乙公司的管理、控制或资本，或是有第三方直接或间接地参与两公司的 1 3 哈尔滨丁程大学工商管理硕士学位论文 管理、控制或资本，则此两实体互为关联”。 按照中华人民共和国税法中税收征收管理法及其实施细则的规定， 关联企业是指有下列关系的公司、企业、其他经济组织：在资金、经营、购 销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；直接或者间接地为第三 者所拥有或者控制；其他在利益上具有相关联的关系。 2 转移定价的含义 转移定价最先出现在经济学的文献里。在新帕尔格雷夫经济学大辞典 对转移定价是这样定义的：转移定价( t r a n s f e rp r i c i n g ) ，又可译作内部调 拨价格或者转让定价，是指所有权统一的工商企业内部不同部门或分支之间 进行交换时所使用的价格n 耵。对那些规模较大的企业，出于管理上的考虑， 一般都会确定这种内部核算价格，以监督所属各个行业部门的运营情况。我 们通常对转移定价的定义是某公司在与关联企业进行交易时所遵照的价格。 关联企业间的交易内容可包括有形商品、无形资产服务以及金融交易。表2 1 和2 2 说明了这些交易如何在交易双方的损益账户和资产负债表中普遍地体 现出来。 表2 1 损益账户中体现出来的集团内部交易类型 损益账户与关联公司的潜在交易类型 有形商品：原材料、半成品、成品 提供服务应收项，如工资、法律、税务、保险、培训、技术服 销售收入 务、生产线设立、市场营销、技术开发与研究、管理服务 有形资产出租应收项，如设备租赁 无形资产使用许可证应收项，如专有技术、广告、商标、专利 有形商品：原材料、半成品、成品 销售成本 服务 毛利 1 4 哈尔滨t 程大学工商管理硕士学位论文 ( 续表) 应付服务费：如工资、法律、税务、保险、培训、技术服务、生产 线设立、市场营销、技术开发与研究、管理服务 间接费用 间接费用成本，如管理费 有形资产租用应付项，如设备租赁 无形资产使用许可证应收项，如专有技术、广告、商标、专利 营业利润 企业间借贷利息收支 财务费用 避险保值：利息、货币 税前净利 税收税前利润可通过公司间交易而改变 税后利润 红利对股东的回报 留存利润 表2 2 资产负债表中体现出来的集团内部交易类型 资产负债表与关联公司的潜在交易类型 无形资产品牌、商标、专利、商誉 有形资产购买房产和设备 公司间往来账户 流动资产、负债 短期借贷 公司间借款 长期负债( 母) 公司对外借款担保 不良投资 股本内部资本金积累 以上所有交易中均有可能出现转移定价。这些交易的数量以及转移价格 的高低将深刻地作用于公司损益账户及应纳税款水平，进而影响资产负合并 和可分配利润，并最终影响到相关公司的资本结构。 2 2 2 转移定价的目的 哈尔滨丁程大学工商管理硕士学位论文 转移定价的目的主要表现为以下几个方面： 1 减轻和逃避税负 ( 1 ) 减轻和逃避所得税。由于各国的税率不同，税制也有差别，而且有 低税区和免税区的存在，公司可以利用分布在各地的子公司，通过转移定价， 人为地调整母公司与子公司的利润，从而达到减少公司的整体所得税的目的。 ( 2 ) 减轻关税。在一般情况下，跨国公司对设在高关税国家的子公司， 以低的转移价格出售商品，降低子公司的进口额，以降低从价关税。 显然，在减少关税负担方面，只有偏低的转移价格才能达到目的，而在 公司所得税方面，根据环境的不同，可采用比正常价格偏低或偏高的水平。 因此，所得税最小化和关税最小化有时会发生矛盾，这时需要权衡两者利弊 大小。 2 粉饰会计报表 企业可以通过关联企业之间的转移定价来调高或调低公司的账面利润水 平。如果是关联企业必定想招揽大量的投资者，那么其就可以通过转移定价 来使其利润虚增，蒙蔽投资人，使投资人高估其获利能力和经营状况。如果 企业为了保护其子公司免受竞争者由于高利润而进入市场的威胁，那么它也 可利用转移定价来掩盖子公司真实的获利水平。总之，企业可以通过不同的 经营要求，利用转移定价来调试会计报表以达到自己期望的水平。 3 避免相关的管制 当前在一些国家有严格的反倾销和反垄断的条款。 ( 1 ) 反倾销主要是为了保护本国产品避免外来产品非正常低价的冲击。 企业为了避免被指控是反倾销，其就可通过关联企业之间的转移定价和避税 港来提高进口半成品的成本，由于进口成本的提高，则其销售价格也随之提 高，在实际成本不变的情况下，利润也就增大。 1 6 哈尔滨工程大学工商管理硕十学位论文 ( 2 ) 反垄断法则相反，通常越高的价格会被裁定为垄断的可能性就越大。 因此，企业也可以运用转移定价来降低中间产品的价格，从而使最终产品的 售价得以降低。 4 获得竞争优势 ( 1 ) 扶植新设子公司。跨国公司在国外设立一个新的子公司时，母公司 除了凭借其资金和技术的实力，从资金和技术提供有力的支持外，还可以让 新建的子公司享受低进高出的转移价格。通过这种补贴，帮助子公司迅速打 开局面，站稳脚跟，并树立良好的财务形象，有利于其在当地获得融资机会。 ( 2 ) 争夺和控制市场。子公司在开拓市场时常会遇到激烈的竞争，集团 公司可以通过发挥优势，集中财力、物力和人力，以低的转移价格向子公司 供货，使子公司以低成本为后盾维持低价竞销，最终击败竞争者占领市场。 同时，利用转移价格降低子公司的高额利润，可以起到避免潜在竞争者介入 的目的。 除了上面所述目的外，同时也能： 1 通过减少对外公布的利润来缓解员工加薪要求； 2 子公司摊管理费或研究与开发费用等； 3 减少对小股东或合资伙伴的分红； 4 通过提高基本成本摆脱政府的价格管制。 关联企业想要利用转移定价达到什么样的目的，在制定转移定价之前就 应该已经决定，因为这些目标可能会相互加强也可能会相互冲突。 关联公司之间的转移定价是由跨国公司间的转移定价发展变化而来的， 只不过两者考虑的角度不同，跨国公司间的转移定价主要利用不同国家之间 的税率( 所得税、关税) 差异进行筹划，我国关联企业之间主要是利用转移 价格，调整各个企业的应税所得额，来实现企业集团整体的税负最小化和其 他经营战略。本文不考虑转移定价的其他目标，将范围缩小，重点研究关联 企业间怎样利用转移定价进行税收筹划。 哈尔滨t 程大学工商管理硕士学位论文 2 2 3 转移定价税收筹划的规则 关联企业在利用转移定价进行税务筹划时，必须依照国家税收相关法律 选择最优纳税方案，谋求企业最大经济效益。在具体实施过程中，应遵循以 下四个原则。 1 合法性原则。即税收筹划必须在法律允许的范围内。现行社会任何活 动都必须在合法的前提下进行，违法就会构成犯罪。但企业在进行税务筹划 时，应密切注意国家的反税务筹划动向、经济发展动向及税收立法宗旨，不 要将转移定价弄成非法避税，遭受法律的惩处，给企业带来不利。 2 率先性原则。事先进行规划、设计、安排。在经济活动中，纳税义务 通常具有滞后性，企业交易行为发生后，才缴纳增值税或销项税；收益实现 或分配以后才缴纳所得税；财产取得以后，才缴纳财产税，如此等等，这在 客观上为纳税事件的筹划提供了可能性。如果经营活动己经发生，应纳税款 已经确定，那么税务筹划就失去了意义。所以在选择何种筹划方式时，应事 先对选择这种筹划方式对抑制企业税负水平的效果加以评价和界定，以及预 测这种方式对企业及未来的发展是否会产生现实或潜在的机会损失。 3 成本效益原则。即随着一项筹划方案的实施，纳税人在取得部分税收 利益的同时，必然会为该筹划方案的实施付出额外的费用，以及因选择该筹 划方案而放弃其它方案所损失的相应机会收益。当新发生的费用或损失小于 取得的利益时，该方案才是合理的。当费用或损失大于取得的利益时，该筹 划方案就是失败方案企业进行税务筹划时应注意的是不能一味地考虑税收成 本的降低，而忽略因该筹划方案的实施引发其它费用的增加或收人的减少， 必须综合考虑采取税务筹划方案是否能给企业带来收益。因此，决策者在选 择筹划方案时，必须遵循成本效益原则，才能保证筹划目标的实现。 4 综合性原则。即企业不仅把税务筹划放在整体经营中加以考虑，而且 要以企业整体利益为重，不片面迫求纳税额最低，企业税负就轻，而应从风 哈尔滨工程大学工商管理硕士学位论文 险与利益并存两方面加以考虑，以达到总体收益最大的目的。 因此，关联企业利用转移定价进行税务筹划时，必须对筹划活动中的收 益、成本等协调权衡，并充分估计风险程度及风险损益，谋求长期利润目标 的优化。通过合理规划、组织，才能获得理想的筹划效果。本文将在第三章、 第五章详细分析转移定价税收筹划的涉税风险及化解这些风险的方法。 2 2 4 转移定价方法 1 可比非控制价格法( c u p ) 同一集团内部公司的转移商品或服务时所使用的价格，将与独立非受控 交易中所使用的正常价格进行对比。非受控交易是非关联公司之间或非关联 公司与关联公司中的一方的交易。要找到完全相同或是十分相近的交易是十 分困难的，因此只要比较双方的交易在商品本身、合同条款、交易数量、市 场情况、转售利润预期等方面的差别可以被确定或调整，甚至是存在一些无 法被确定的细小差别，只要没有其他现有的转移定价法能比c u p 得出更为可靠 的结果，c u p 仍是可以使用的。与其他方法比较，c u p 法最为直截了当，能提 供大量的数据证明准确性，因此最为税务当局所偏爱。 2 转售价格法( r p m ) 主要是通过参考独立公司在可比非控制交易中所获得的毛利来判断某一 受控交易的价格制定是否符合公平独立核算原则。主要使用确定一个受控的 市场销售公司( 分销商) 进货时( 这些货物将进而转售给无关联客户) 所支 付的转移价格。简要计算公式如下：转移价格= 转售价格一销售利润 3 成本加成法( c p ) 制造商及服务供应商的生产成本是被加数，加上一个符合公平独立核算 原则的利润，得出供应商提供产品或服务适应适用的合理价格。简要计算公 式如下：转移价格= 生产成本+ 成本加成 转移价格是制造商相关联企业出售产品时得到的；生产成本是制造商所 1 9 哈尔滨工程大学工商管理硕士学位论文 承担的；成本加成即制造商的毛利。成本加成法是最常用来确定制造商及集 团内部服务供应商应得的正常利润的一种转移定价的制定方法。 4 交易净利润法( t n 埘) 为特定的一个或一组交易确定净利润水平的方法。这种方法是将集团内 部关联公司见交易所创造的净利润水平与那些从事大致可比交易的独立公司 净利润水平进行比较。因为产品本身的差别对净利润的影响要比对价格的影 响小得多，在实践中，t n m m 法常常被当作是在没有可比商品交易时的最后一 招，或是用来为其他转移定价方法结果进行复查。 5 利润分割法 是完全依赖集团内部数据的转移定价方法，重点考察集团如何通过一种 或一类特定产品去实现总利润的。对于一个生产销售一体化的跨国集团来说， 它赚取的是其产品从头到尾的全部利润或差价。这种经过集体努力、通过受 控交易实现的经营利润或亏损，应该按照一定的比例分配给集团内部有关的 各方。关联分配通常是按净利润而非毛利润来进行的【2 0 】。 以上的方法各有利弊，例如可比非控制法不需计算，方法简便，但是要 找到符合条件的可比交易却较困难；而交易净利润法虽然对可比交易的要求 很低，但是它所提供的证据却很难让税务部门信服，容易引起税务机关的注 意，引发转移定价额外的审计。 2 3 风险管理理论 风险管理是2 0 世纪初兴起的研究风险发生规律和风险控制技术的一 门新兴管理学科，它是指各经济单位通过风险识别、风险估测、风险评价， 并在此基础上优化组合各种风险管理技术，对风险实施有效控制和妥善处 理风险所致的后果，期望达到以最少的成本获得最大安全保障的目标。简 单地说，风险管理就是对事情发生的确定性做出决定，包括某件事是否发 生，如果发生怎么办。风险管理的基本程序是风险识别、风险估测、风险 评价、风险控制和管理效果。2 0 世纪7 0 年代起，风险管理以其针对性强、 效率高、成本低等优势在世界范围内得到迅速发展，形成了完整的理论体 系，被广泛应用于企业、跨国集团、金融、政府的管理活动之中。 根据风险管理基本原理，将税收风险管理的基本流程分为风险识别、风 哈尔滨工程大学工商管理硕十学位论文 险评定、风险应对三个环节雎： 1 风险识别。风险识别的过程是一个反复试验并不断修正、评价选择 标准。在风险识别环节完成各类风险信息的归集和分析，找出可能带来税 收流失的关键因素。主要包括下列工作：首先，要对纳税人的各类信息加 以归集，包括纳税人报送的合同章程、会计处理方法、申报纳税等信息：税 务部门通过案头资料分析、调查、核查等主动获取的信息和金融、统计等 各管理部门、管理层级提供发布的信息。其次