（工商管理专业论文）青岛CSR集团公司内部价格体系研究.pdf

中文摘要 从2 0 世纪9 0 年代以来，在我国的会计理论界开始了对企业集团内部价格体 系的持续而深入的研究。这个切入点较小但却不乏深度的理论问题，对企业集团 来说颇具实际运用价值，这也是为什么内部价格体系问题存在研究意义的原因。 不管企业采用何种组织形式，提高经济效益和经营管理水平，永远是企业管 理的核心。对于集团公司，责任管理是其最有效的和最基本的手段，而建立内部 价格体系，是集团公司能否有效实行责任管理的基础和关键。 内部价格体系的建立，使会计部门为企业管理高层提供一整套考核各责任中 心行为的会计信息成为可能，这种信息，不仅突破了生产管理环节的局限，覆盖 了企业全部的生产经营活动，而且以行为科学为指导，运用专门会计核算方法生 成更加相关的管理信息，这在企业内部管理中所发挥的作用是传统会计方法所无 法比拟的。 本文采用相关理论借鉴和引申方法，结合规范分析和实例研究相结合，利用 翔实的数据与图表相结合的手段，阐述了内部价格体系构建与应用研究。并从责 任会计理论方面着手，探索建立有效的集团公司内部价格体系，以期为有效的利 用集团资源，提高其竞争力和经济效益。 关键词：责任会计，内部价格体系，绩效 分类号： a b s t r a c t w i t hd e v e l o p m e n to fe c o n o m i ca n ds o c i e t y , r e s e a r c ho ng r o u pi n t e r n a lp r i c e s y s t e m ，c h i n e s et h e o r i s t sh a v ec o n t i n u o u s l ya n dd e e p l ys t u d i e st h ei n t e r n a lp r i c e t ot h ec o m p a n y t h es t u d yo fi n t e r n a lp r i c ei sn o to n l ya na c a d e m i cp r o b l e mw h i c h i sv e r yd i f f i c u l tt os o l v e ，b u ta l s oav a l u a b l er e f e r e n c e ，f o ec o m p a n y i ti sw h yt h e i n t e r n a lp r i c eh a st h es i g n i f i c a n c eo fs t u d y i n g t op r o m o t ee c o n o m i ce f f i c i e n c ya n dm a n a g e m e n tl e v e l ，w h i c hi sc o r eo ft h e e n t e r p r i s em a n a g e m e n t , n e v e r t h e l e s se n t e r p r i s ea d a p tt oa n yo r g a n i z ef o r mt o e n t e r p r i s eg r o u p ，r e s p o n s i b i l i t ym a n a g e m e n ti s t h eb e s te f f i c i e n ta n db a s i s e l e m e n t s ，a n de x t e n s i v er e s e a r c h e sa n df a c t sp r o v et h a tt h e h a sb e c o m ea n i n d i s p e n s a b l ec o n t e n to fr e s p o n s i b i l i t ym a n a g e m e n t b a s e do nk n o w l e d g eo fr e l a t e dt h e o r yo ff i n a n c i a la c c o u n t i n g ，c o m b i n i n gr u l e s a n a l y s i sa n dc a s es t u d y , i l l u s t r a t i n gc o n s t r u c t i o na n da p p l i c a t i o nr e s e a r c h o n i n t e r n a lp r i c es y s t e m u s i n gr e s p o n s i b i l i t yt h e o r y , t h ep a p e rm a i n l ye x p l o d e e s t a b l i s h m e n ti n t e r n a lp r i c es y s t e mf o rq i n g d a oc s rg r o u p ，s oa st op r o v i d e r e f e r e n c e so fu s i n gr e s o u r c e se f f e c t i v e l ya n de n h a n c i n gt h e i rc o m p e t i t i v e n e s sa n d e c o n o m i cb e n e f i t s i na d d i t i o n ，t h ei n t e r n a lp r i c es y s t e mi si n t e r e s t i n gp r o b l e m ，i nt h i sf i e l df o r e i g n a n dd o m e s t i ct h e o r i s t sm a d el e s sr e s e a r c hp r o g r e s s ，t h es t u d i e so fi n t e r n a lp r i c e a r es t i l li m m a t u r e b u ti nt h i sp a p e r ，ih o p et h i ss t u d yc a nb ea nr e f e r e n c et o c h i n e s ee n t e r p r i s eg r o u p k e y w o r d s ：r e s p o n s i b i l i t ya c c o u n t i n g ；g r o u pp r i c es y s t e m ；p e r f o r m a n c e c l a s s n 0 ： v 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解北京交通大学有关保留、使用学位论文的规定。特 授权北京交通大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索， 并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学校向国 家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学位论文作者签名：售尊润 签字日期：勿。驴年岁月3 0 日 导师签名：- 7 么。 签字h 期：砂矿年r 月岁矿日 独创性申明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的研 究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发表或 撰写过的研究成果，也不包含为获得北京交通大学或其他教育机构的学位或证书 而使用过的材料。与我同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作 了明确的说明并表示了谢意。 学位论文作者签名：蟹缘阕 签字日期：匆锣年夕月矽日 3 7 致谢 本论文的工作是在我的导师孙敏副教授的悉心指导下完成的，孙敏副教授严 谨的治学态度和科学的工作方法给了我极大的帮助和影响。在此衷心感谢二年来 孙敏老师对我的关心和指导。 在撰写论文期间，习刚峰，邵鹏飞，姜慧涛等同学对我论文中的实例研究工 作给予了热情帮助，在此向他们表达我的感激之情。 另外也感谢我的父母和妻女，他们的理解和支持使我能够在学校专心完成我 的学业。 序 内部价格体系的建立是企业集团进行责任管理改革的基础，更是责任管理改 革能否成功的关键。本文主要采用责任会计理论与实例相结合，探索建立企业集 团内部价格体系的方法和程序。 本文在写作的过程中，得n t 青岛c s r 集团公司财务部同事的大力帮助，他 们为本论文的写作提供了大量的素材和有益的建议。 本人在青岛c s r 集团公司从事内部价格体系的建立和实施工作多年，对此略 有体会和心得，很想将自己过去多年的经验予以总结，上升到理论的高度。以上 这些，是本人为什么愿将此作为研究和探索的原因。 1 引言 1 1 选题背景和意义 截至今天，中国的改革开放之路已经走过了整整三十个年头，而且随着技术 变革的日新月异和经济的飞速发展，不仅中国而且世界都发生了深刻的变化。尤 其在中国加入世界贸易组织之后，带给企业集团的不仅有机遇，而且也存在着更 加严峻的挑战。为获得和保持竞争的优势，保证企业集团的长期可持续发展，我 国企业集团在努力开拓和完善外部市场的同时，更应建立一种适合企业集团良性 发展的内部控制和内部激励体系，以此来加强内部管理，充分挖掘企业内部潜力。 大量的实践和理论已经证明，建立一套基于责任会计理论基础下的企业集团内部 价格体系，是企业集团做大做强，提高运营效率以及企业走向精细化发展的不可 或缺的重要一环。也正是在这一背景之下，从上个世纪八九十年代以来，我国的 管理理论界也开始了对企业内部价格体系的持续深入而卓有成效的研究，这个切 入点较小，但却不乏深度的理论问题，对企业集团来说却颇具实际运用价值。 对于企业集团而言，内部价格体系既是企业集团财务成本管理的一项重要内 容，也一直是企业集团高层财务管理人员关注的焦点之一。在内部价格体系的建 立过程中，由于受各责任中心的利益和制约条件的影响，企业集团往往很难制定 出一套非常理想的内部价格体系，其复杂性在于，内部价格体系的建立不仅要考 虑企业所面对的各种内外部因素，而且还不得不考虑内部公平和内部激励因素。 一套好的内部价格体系，不仅是企业集团内部成本核算和成本管理的基础，而且 还要考虑如何避免传统成本计算方法下转移价格所带来的弊病。总之，建立一套 好的内部价格体系，不是简简单单可以用一段话就可以解决的问题。本文希望通 过对内部价格体系的实例研究，探讨内部价格体系在集团公司责任管理改革中的 作用和意义，以期合理利用企业资源，提高企业经济效益，并对内部价格体系的 实例研究提供有益借鉴 1 2 文献综述 1 国内研究综述 从国内研究的情况来看，其研究的主要内容分以下几个方面： 首先，对制定内部价格体系的动机和目的的研究 l 国内许多文章对内部价格体系进行论述多是从此问题进行入手，并已经形成 了比较统一和全面的认识。这一点可以从国内众多的管理会计教科书中，有 关责任会计章节的内容阐述得到证实，对于该方面的认识基本大同小异，在此本 文不再赘述。 其次，对内部价格体系所产生负面影响的研究 当企业集团成为跨国公司的时候，内部价格体系往往被称为国际转移价格体 系。其加强内部管理和内部激励的功能，往往被错误的作为转移利润，逃避税收 的手段。邵健教授在1 9 9 8 年所发表的跨国公司在华实施转移价格的现状、影响 和对策一文中，进行了精辟的阐述和剖析，并提出了相应的防范对策。在众多 的有关纳税筹划的教科书中也有相应阐述。虽然国际转移价格也是企业集团特别 是跨国公司内部转移价格体系的组成部分，但本人更想从如何加强内部管理和内 部激励的角度，阐述和分析内部价格体系，跨国公司的转移定价问题并不在本文 的阐述和研究之列。 其三，关于内部价格体系的环境和限制条件研究 李晓峰在1 9 9 9 年的西安理工大学学报中的论文转移定价系统的动机分析 一文中提到，内部价格体系的建立必须考虑企业的内外部环境，具体的影响因素 有：企业的内部组织结构、企业所处的行业和竞争地位、企业产品的生命周期、 企业所面临的技术革新的要求、产品的市场交易成本等。虽然这些是制定内部价 格体系时要考虑的次要问题，但却是不得不认真考虑的问题，需要引起众多的关 注。相应这方面的专门研究，国内学者对此研究的并不多。 其四，关于内部价格体系的实例研究。 由于我国真正意义上的跨国公司并不多，因此国内学者对于国际转移价格的 研究，特别是如何通过国际转移价格转移利益，逃避税收等方面研究论文并不多。 因此，国内对于内部价格体系的实例研究，大多体现在国内的大型企业集团上， 比如对邯钢的“模拟市场价格”的半成品内部转移价格的研究。 虽然国内内部价格体系的研究已经取得了许多的成果，但我们更应清醒地认 识到如下不足，首先，国内对于内部价格体系的定价方法和策略的研究较少且大 多停留在引用国外教科书的说法之上。其次国内对于内部价格体系的研究在定量 方面的研究更少，在通过建立数学模型以制定内部价格体系等方面更远落后于国 外。最后，结合我国的经营实践提出新思路，新方法的很少。当然，随着经济的 2 不断发展和加入世界经济大循环的要求下，国内的研究必将向更高层次发展和推 进。 2 国外研究综述 从国外的情况来看，对企业集团的内部价格体系研究主要体现在以下三个方 面： 首先，对内部价格体系在定价方法方面的探讨。 w i l l i a mk c a r t e r 在 ( t h ep r o b l e m so ft r a n s f e rp r i c i n g ) ) 一文中提到， 企业集团的内部转移定价一般分为市价法，成本法，协商法和其他。对于市场法，由 于其定价本身具有客观条件的限制性，因此市价法并没有多大的深入空间，而成本 法和协商法对于企业集团的实践意义更大。w i l l i a mk c a r t e r 根据企业集团的财 务成本管理实践提出了许多新的经验和理论成果。 其次，国外对于企业集团的内部价格体系的研究的实例也很多 通过实证研究结果和数据的分析，对各种定价方法的利弊以及各定价方法应 用的具体条件做了研究。总之，对于定价方法的实例研究一直是国外内部价格体系 研究的焦点所在。 另外，国外更加注重企业集团的内部价格体系在更广阔的管理环境下的运用 问题。比如电子商务与内部价格体系的研究，管理信息系统与内部价格体系研究， 内部价格体系对企业分权管理决策的研究等等，这表明在国外，企业集团的内部价 格体系研究，不仅仅局限于财务会计，而且逐步向更深层次的企业管理延伸。 1 3 主要研究内容 本文首先从责任会计理论入手，系统阐述责任会计理论与内部价格的关系， 内部价格的制定原则，制定的方法和依据。为后续的实例研究提供理论依据。其 次，简要介绍本文研究的实例主体一c s r 集团公司的基本情况，包括人员构成，经 营状况等方面。这部分的阐述，将为后续内部价格体系的实例研究提供铺垫和说 明。其三，作为本文阐述的重点，在已进行责任会计理论的阐述和企业基本情况 说明的前提上，系统研究c s r 集团公司内部价格体系构建的原则、方法以及后续 的完善。 本文的基本结构为： 第一部分为引言，主要阐述了本论文的研究背景和意义。并对国内外企业集 3 团和责任会计理论下的内部价格体系的研究动态进行了阐述，界定了本文的研究 范围，并特别指出基于跨国公司理论下的国际转移价格以及其影响不在本论文的 研究和阐述之列。 第二部分为责任会计理论，是内部价格体系的理论基础。该部分从简要介 绍责任会计理论入手，着重阐释企业集团建立内部价格体系的必要性，明确责任会 计的定义、主体和客体。制定内部价格体系的类型与条件以及制定内部价格体系 的原则及影响因素，内部价格体系的建立对业绩评价的影响也是本部分阐述的重 点之一。本部分主要是综合已有的责任会计理论成果，对责任会计理论进行一个 全面且较为详尽的描述，主要目的是为后文作出相应的铺垫。 第三部分为青岛c s r 集团内公司( 以下简称c s r 集团公司) 内部价格体系的 构建。 从简要介绍企业基本情况开始，通过对c s r 集团公司的主营业务、组织架构、 人员构成以及最近2 0 0 5 年的经营状况的阐述，为后续实例研究提供铺垫。并根 据该集团公司的组织架构，确立建立内部价格体系构建的前提，内部价格体系的制 定程序和一般工作方法。并根据不同的责任中心，不同的构建基础，密切联系该集 团公司的实际情况，分别制定内部价格，构建内部价格体系。 第四部分为c s r 集团公司内部价格体系相关配套措施。本部分首先从c s r 集 团公司，在内部价格体系下如何进行内部绩效考核的阐述和研究，其次，提出完 善内部价格体系的完善措施。 第五部分为结论。 4 2 责任会计理论 2 1 责任会计与内部价格体系 1 责任会计 “责任会计”一词，来源于西方国家的“r e s p o n s i b i l i t ya c c o u n t i n g 一词 的英语直译。其产生和发展可以追溯到1 9 世纪末2 0 世纪初。在西方的现代管理 会计中，责任会计是其重要的组成部分。第二次世界大战以后，随着经济的迅猛 发展和市场竞争的同趋激烈，企业的规模越来越大，管理层次繁多，组织机构复 杂，企业集团的经营活动越来越广并呈多样化发展。在这种情况下，传统的集中 管理模式已经无法满足迅速变化的市场需求，而逐渐被现代分权管理模式所代替。 责任会计的产生，其根本目的是通过解决企业内部会计管理上责任不清的问 题，来提高企业的经营管理水平和经济效益。责任会计的要旨就是把任何一个组 织，不论其是否盈利，划分若干个责任中心。按其承担的责任，赋予其一定的权 利，并依据其业绩的完成情况给与一定的奖惩，从而调动每一个员工的积极性和 创造性。责任会计强调按确定的经济指标进行事前预测，事中控制，事后分析和 考核，做到经济责任与经济权利相结合，并把企业资产和生产资料的使用，经营 和管理落实到每个员工，充分发挥其作用，保证企业资产的保值和增值，从而促 进整个企业集团经济效益的持续改善。我国的责任会计理论和实践起步较晚，2 0 世纪5 0 年代实行的企业内部经济核算制，体现的就是责任会计理论的思想，可以 说是我国责任会计理论实践的雏形。但传统的责任会计过多的关注企业的成本管 理，维护市场份额和企业的稳定性。但在今天迅猛发展的经济大潮中，尤其是我 国在加入w t o 后，严峻的经济形式要求责任会计改革必须结合我国实践，并在此 基础上，吸收国外责任会计理论的有益经验，建立有中国特色的企业集团责任会 计和内部价格体系。 责任会计是以为企业管理者提供各责任中心履行其经济责任的会计信息为目 的，按照责权利相结合的原则，将企业内部各责任中心划分为若干个责任中心， 并将企业有关经济效益的指标拆解落实到各责任中心，由其对本身可控的生产经 营过程实行自我控制，自我约束，以完成企业经济预算，提高企业整体经济效益 的一种企业内部经济管理工作。 5 2 内部价格体系 一般工业企业产品的生产和销售要经过原材料投入、生产、产品完工入库以 及销售等诸多环节。例如铁路客车的生产要经过招投标，设计，采购，生产装配， 完工交付以及售后服务等环节。为使产品顺利交付，设备充分利用以及生产效率 的提高，必须设有若干部门，分别就某一环节进行具体负责。再比如，辅助生产 部门必须为基本生产部门提供服务，前一生产部门生产的半成品必须转移到下一 个生产部门继续进行加工。前些年，由于企业规模普遍较小，更由于国家经济体 制和经济政策的要求，企业普遍实行集中统一管理的方式。在企业内部，当原材 料，半成品，劳务需要从一个部门转移到另一个部门时，普遍以实际成本作为转 移计价的基础，这种转移计价的目的仅仅是为了通过产品成本的汇集，计算产品 的总成本和单位成本，计算出企业在一段时间的盈亏。因此，当时的企业内部转 移计价问题，仅仅属于企业财务会计核算的范畴，还不能称为是责任管理下的内 部转移价格。 随着经济的不断发展，一些大型和超大型企业和企业集团不断涌现。但问题 也随之而来，最突出的是企业规模过大不易管理，企业管理者整天疲于应付，抓 了大事忘了小事，管了小事无暇顾及战略。伴随着的管理者的痛苦和无奈，分权 式组织结构下的责任管理理论在我国得到不断的发展和实践。 在企业中推行责任管理，需要以责任单位作为管理的单元，责任单位可以划 分为成本中心，利润中心和投资中心。他们除了对实物的收发存，交付时间及质 量进行管理外，还需要对各所属区域内发生的成本，利润和投资回报进行负责。 因此，可以说，在责任管理制度下，各责任单位必定是单独核算的单位，必定是 独立的会计主体。还是以铁路工业企业为例，比如动力车间在对内部单位提供风 水电汽的同时，还直接向附近居民小区提供动能，那么这部分产品的销售只是其 财务部门内部核算的问题。但是如果其作为责任单位向另一个责任单位提供动能， 那么动能的计价或者说内部转移计价就不仅仅是其财务部门内部核算的问题了。 相关责任单位必定锱铢必究，以求最合理的转移计价。如果一种产品经由两个或 若干个责任中心共同完成，而责任单位又是利润中心，那么其中间产品的转移计 价就更加复杂了。一个真正的责任管理制度，若没有一整套合理的内部价格体系， 就不能称为真正的责任制度管理。责任管理的效果难以想象。俗话说的好“亲兄 弟明算账 ，连怎么计价都做不好，何来“算账 ? 转移计价问题解决不好，必然 6 会在责任单位之间引起纠纷，必然有些责任单位会为了小集体的利益而损害整体 的利益，必然使管理者整天忙于“灭火 而无暇战略，那就犹如亲兄弟祸起萧墙 一样，企业离麻烦不远了。此实乃企业管理之憾事。 总而言之，内部转移价格是企业内部，材料，劳务，产品由一个责任单位向 另一个单位转移的内部要价。是经济不断发展，集团化公司的出现以及企业生产 经营过程的分工和专业化的选择。分清责任单位的责任，调动责任单位的积极性 是内部转移计价的直接原因。没有内部价格体系的配合，在企业内部推行责任管 理是无本之源，是不可能的。 企业要取得满意的经营成果，取决于诸多因素，但是影响最大的归根结底还 是人的因素。如果企业的管理者不能充分调动企业员工的积极性，不能很好调动 各责任单位工作的积极性，那么企业是难以取得好的经营成果的。为此，如果企 业的管理者能做到使责任中心的绩效与其利益相联系，而各责任中心的决策，方 向能够与整个企业的目标相一致。那么企业的前景可观。而合理的内部价格可以 各责任中心的绩效评估得以正确计量，并且有利于责任单位所作的决策与企业所 作的决策一致，责任中心维护了自己的利益，同时也是在维护整个企业的利益， 企业的资源和社会的资源将得到最有效的利用。内部价格的重要性主要体现在两 个方面。 首先，影响绩效衡量。从衡量绩效的角度考虑，受内部价格影响最小的方式 是责任中心，特别是利润中心，其劳务完全由其自己提供，工资成本由该责任中 心完全承担。而生产所需原材料则直接全部由市场按照市场价格买入，其生产的 产品能够按照市场价格自主向市场销售。一句话，也就是说没有企业内部价格的 人为影响因素的存在。那么其经营业绩则完全可以有效衡量。但这只是理想状态 下的责任单位，一般的责任中心哪有如此的单纯! 其通常的经营业绩，不仅受企 业集团内部管理决策的影响，而且受生产过程的限制，其所需的材料、劳务、中 间产品由企业的另外一个责任单位提供，有时还是必须的。这是的劳务、产品或 材料的转移是无法避免的。倘若发生转移的责任单位是利润中心，其转移是必须 予以计价的，转出利润中心根据内部价格及转移数量确认其收入，转入方则依据 同样的内部价格和数量确认成本。故内部价格的高低将直接影响转出责任单位的 收入及转入单位的成本，从而影响两责任单位的经营绩效。内部价格偏高固然可 以提高转出责任单位的收入，但对转入单位来讲则会加重其成本负担。换句话讲， 7 内部价格偏高有利于转出单位，不利于转入单位。反之，内部价格偏低，有利于 转入单位，而不利于转出单位。内部价格是否合理，备受转出转入责任单位的关 切。 其次，内部价格的重要性还体现在影响企业决策和资源的有效使用。材料、 劳务以及产品由一个单位转移至另外一个单位，其目的是为了进一步加工，或通 过组装组合成新的产品。企业的管理者在做上述决策前，必考虑此项决策是否对 企业有利。在一个集中统一管理的企业，决策者仅需就增加的成本和未来可能得 到的收益相比较，如收益大于成本则有利，反之则无利。对实行责任管理的企业， 材料、劳务以及产品是否可以转移既取决于转出者的决策也取决于转入者的决策。 移出责任单位的决策是移出的产品、劳务的收入与其成本比较，来决策是做还是 不做；而移入责任单位的决策是以移入的材料、劳务以及本单位的加工费作为总 成本，与其移出的产品的收入相比较。如成本太高，其可能考虑上一工序转入究 竟是自制合算还是外购合算得问题。可见，内部价格的高低影响企业资源的分配 和企业决策。 2 2 内部转移价格制定的原则 责任会计要求企业内部核算单位作为责任中心加强独立核算，而各责任中心 加强独立核算的一个重要条件是制定出合理的内部转移价格。如果内部转移价格 制定不合理，不具权威性，那么一方面有可能使供应单位失去生产经营积极性； 另一方面也有可能使接受单位不去节约使用产品，造成不必要的浪费。为了划清 各责任中心的经济责任和正确评价其经营业绩，必须遵循价值规律，制定出科学、 合理的内部转移价格。 1 整体利益最大化原则。内部转移价格有很多制定原则。当这些原则发生冲 突时，各责任中心的价格决策应首选整体利益最大化原则。各责任中心实行单独 核算后，不可避免地会追求本中心利益最大化，因而总会要求制定对自己有利的 内部转移价格。但是，局部利益最大化，并不代表整体利益最大化。因此，企业 制定内部转移价格，要从全局出发，使局部利益和整体利益协调统一，力争使企 业整体利益最大化。 8 2 协商原则。各责任中心是相对独立的核算单位，具有维护自身利益的权利。 制定内部转移价格，如果双方意见不一致，任何一方都无权强制对方执行自己的 意见，只有通过协商方式加以解决。 3 公平合理原则。内部转移价格的制定应公平合理，防止某些部门因价格上 的缺陷而获得一些额外的利益或损失。在商品经济条件下，商品交换是按等价原 则进行的，高质高价、低质低价。如果制定的内部转移价格不合理，就会影响各 责任中心的生产经营积极性。 4 突出重点和简便易行相结合的原则。企业需要制定的内部转移价格的对象 往往成百上千，甚至更多。如果事无巨细，都制定一个详细、准确价格，不但不 必要，而且很难实施。因此，企业制定内部转移价格，可对那些品种比重小，但 价高量大，耗用频繁的对象，尽可能地科学计算，从严定价；对一些品种比重虽 大，但价低量小，不常耗用的对象，可以从简定价。 5 相对稳定、定期调整的原则 内部转移价格，尤其是成本中心和利润中心之间的内部转移价格，是一种计 划价格，如果调整频繁，将会失去原有功效，等于变相地按实际价格进行核算， 责任中心之间的责任将很难分清。所以，内部转移价格一经制定，就要保持相对 稳定，在考核期内不予调整。但是，如果长期不调整，又将给企业带来至少两方 面的不利影响：一方面，价格脱离价值，不能做到等价交换和有效调节内部资源 配置；另一方面，形成较大的价格差异，影响成本信息的准确程度。所以，必须 定期对内部转移价格进行调整。制定内部转移价格，应强调企业的整体利益高于 各责任中心的利益。当上述原则发出冲突时，应遵循的决策原则是使整体利益最 大化，力争使企业的整体收益最大。不能为顾及某个责任中心利益而损害整体利 益。 2 3 内部转移价格的类型与制定方法 1 以市场价格为基础制定的内部转移价格 在企业内部，若材料、劳务、产品的内部转移能以市场价格为基础制定，那 么在理论上这将是最合理的。其合理之处在于其将接受市场的检验和裁决，一切 按照市场规律办事，在一定程度上必将促进生产力的发展，合理配置企业和社会 资源。但以市场价格为基础制定内部转移价格必须具备如下条件，其一，必须有 9 同类产品市场的存在。也就是说，需要内部转移的产品其在市场上也一定有其他 的生产者，市场上也有此类产品的交易行为发生。这样，市场价格才可以被参考， 才能够作为内部转移价格的参考。其二是作为企业集团允许其内部责任单位双方 自由从市场购入所需原材料或销售其生产的产品，自由选择是通过市场采购还是 内部转移采购，自由决定自己生产的产品是继续向下一工序转移还是对外自主销 售。 以市场价格为基础制定内部转移价格的方法有以下四种形式。 ( 1 ) 按转移产品或劳务在市场上的销售价格作为制定内部价格的基础。例如 企业有两个责任单位，甲责任单位生产的产品一部分对外销售，一部分向乙责任 单位转移，乙经过进一步加工后，形成另外一种新产品对外销售。如果甲对外销 售价格是1 0 元件，而且乙也是独立向外采购的价格同样也是1 0 元件，那么此 时以l o 元的市场价格作为内部转移价格就显得尤为公平合理，且能够为责任单位 双方所接受。同样，这种以内部转移价格为基础制定的内部转移价格也有利于衡 量各责任单位的绩效业绩，企业和社会的资源也得到了合理的配置。 ( 2 ) 按转移产品在市场上的销售价格减去节省的费用作为内部转移价格制定 的基础。产品在市场上销售和在内部责任单位之间转移是不同的，其中有些费用 可以节省，比如广告费，客户招待费，佣金，产品包装费，运输费，运输途中的 合理损耗以及坏账损失等，在内部责任单位转移过程中均可以避免，因此，在制 定内部价格的过程中应减去这些费用方为合理。比如某产品市场售价每件2 0 元， 推销费用等每件约2 元，那么合理的内部转移价格是1 8 元。 ( 3 ) 按市场上相似产品的价格作为内部转移价格。市场是多种多样的，也是 变化的。有时市场上并没有完全同样的产品销售，但有相似产品销售。比如某铁 路客车厂，其产品所用的s w l 6 0 转向架是由企业内部的转向架车间生产，此种转 向架市场上没有销售。此时，若要以市场价格为基础制定内部转移价格，只能参 考市场上的相似产品。同样其内部转移价格的制定也要减除可节省的费用的净额 计算。 ( 4 ) 以机会成本作为内部转移价格制定的基础。比如某铁路客车厂的责任单 位之一机械车间，其大型折弯机生产的产品a 以前年度都是对外销售，每件8 0 0 元。今年，根据客车厂统一生产计划，该设备由生产产品a 对外销售，改为为机 械二车间生产产品b ，b 在机械二车间继续n t 后，再对外销售。a 与b 的产量不 1 0 变。在此种情况下， a 产品的售价就是b 产品的机会成本，b 产品的内部转移价 格就可以依据a 产品的销售价格减去可节省的费用确定。 以市场价格为基础制定内部转移价格，一方面可以促进各责任单位与市场上 同类产品的企业竞争，提高企业各责任单位的市场和竞争意识，从思想上尽快融 入市场经济的大潮中，从而推进各责任单位改善经营管理。但另一方面，以市场 价格为基础制定内部转移价格也存在着一定的困难和问题，最突出的就是市场价 格常常因为各种条件和因素的变化而变化，如何确定市场价格，如何排除市场价 格波动带来的影响，确实是值得考虑的问题。 2 以成本为基础制定内部转移价格 在企业实行责任管理的初期，以成本作为内部转移价格制定的基础最为常见 和普遍，因为这种方法所使用的资料翔实客观，很多都是企业会计部门可以直接 提供的。以企业会计部门提供的成本数据作为制定内部价格的基础，不必花费太 多的时间，而且还会减少责任单位双方的争执，因为成本资料是客观的，是真凭 实据。 ( 1 )以实际成本作为制定内部价格的基础 以实际成本作为内部转移价格在企业中由来己久，其目的主要是用于计算产 品或劳务的总成本和单位成本。而当企业实行责任管理的情况下，很少以实际成 本作为内部转移价格的。这是因为以实际成本为基础制定内部转移价格，虽然计 算过程合理，资料翔实，但其最大的问题就是实际成本并不等于实际合理成本， 实际生产过程的浪费与不合理之处尽数进入了实际成本。一句话，实际成本为基 础制定内部转移价格，掩盖了问题，助长了不合理因素。其最终结果是不利于企 业的经营管理，不利于企业的市场化进程与发展。 ( 2 )以计划成本作为内部转移价格制定的基础 计划成本是为了控制成本发生额而事先确定的额度。因此，以计划成本为基 础，可以作为内部转移价格制定的标准。责任单位发生的实际成本含有浪费，无 效率以及未能充分利用设备而造成的固定成本部分，以实际成本来计算产品成本 固无不可，但如以此来衡量责任单位业绩，或者让转入责任单位承担这些本不该 承担的损失，就显得有失偏颇了。而以计划成本为基础制定内部转移价格正好突 出解决了这一问题。使得无效率和浪费等费用由责任者即转出责任单位承担，而 不会转嫁到转入责任单位，转入责任单位也不必再向下一责任单位转嫁。 l l ( 3 )以变动成本作为制定内部转移价格的基础 其最大的优点就是有利于责任单位的决策，符合企业整体利益。而且采用变 动成本作为内部转移价格制定的基础还可避免固定费用分摊的困扰，极大地简化 核算的工作量。 ( 4 )以边际成本作为制定内部转移价格的基础 这种方法是根据经济学理论，认为要使利益最大化，无论生产或采购的数量 决定于边际收入与边际成本相等的条件，当边际收入大于边际成本，其生产或采 购对企业有利，反之，则，对企业有害。 以实际成本，计划成本，变动成本和边际成本作为制定内部转移价格的基础 的方法，各具其优点。但它们共同的有点就是资料确实客观，根据会计部门的成 本核算资料计算制定内部转移价格，不必花费太多的时间。此外，由于具有确实 客观的资料，因此，制定的内部转移价格也容易被双方责任单位所接受，减少双 方的争执。但以成本为基础制定的内部转移价格，也存在着之名的确定，那就是 其仅仅适用于成本中心产品或劳务的转出，而不适用于利润中心产品的转出。试 想，若利润中心一处产品以成本作为内部转移价格，则意味着其没有利润。而利 润中心由其他成本中心转入或获得中间产品，以成本作为内部转移价格时，则又 意味着利润中心占有了成本中心的利益，从而虚增了利润数额，自然显失公平。 3 协议转移价格 由于企业生产经营过程的紧密联系，以及各责任单位的相对独立性，以市场 价格或成本作为内部转移价格，难免有些武断。而作为企业的内部转移价格主管 部门，如不注意深入生产，了解产品成本计算和市场价格，则往往使得责任单位 认为有失公允和不公平。为此，通过责任单位双方自主协商，通过协议方式确定 内部转移价格的形式，就显得尤为重要和可行了。按照协议是所依据的基础的不 同，协议转移价格可分为以市场价格为基础的方式和以成本为基础的方式。 协议转移价格的优点在于，责任双方对于价格的决定都有参与的机会，若双 方同意接受，则自然较为公平。其缺点是旦双方立场不同，则为达成协议需要 耗费较长的时间，协议时意见不同发生争执，轻则伤害感情，重则影响合作。这 就对企业的内部价格管理部门提出了更高的要求。 1 2 3c s r 集团公司内部价格体系的构建 3 1c s r 集团公司的基本情况 c s r 集团公司地处美丽的沿海开放城市青岛，隶属于中国铁路机车车辆工业 总公司，国有大型一档企业。是中国铁路机车车辆制造工业的重要基地和中国5 0 0 家最大工业企业之一。曾先后设计制造了中国第一台蒸汽机车、第一台液力传动 内燃机车、第一列双层客车、第一列低重心轻快稳列车、第一批出口机客车、第 - - n2 5 5 米空调客车等，被誉为中国机车车辆的故乡。 c s r 集团公司是中国高速列车的制造基地，铁路高档客车的主导设计制造企 业，国内地铁、轻轨车辆定点生产厂家和国家轨道交通装备产品出口制造基地。 该公司是国家确定的铁路装备现代化重点扶持企业和国家高速列车产业化制 造基地。2 0 0 6 年底和2 0 0 7 年初，先后被国家发改委授予“在振兴装备制造业 工作中做出重要贡献单位 和“国家城市轨道交通装备国产化先进单位 该公司以致力高速、安全、环保、舒适的轨道交通装备制造事业，肩负国家 铁路客运装备和城市轨道交通装备现代化历史使命为己任，通过原始创新、集成 创新和引进消化吸收再创新，极大地提升了企业自主创新能力，建立起了国际一 流的轨道交通装备研发制造基地。厂区内拥有国际先进的不锈钢车体、铝合金车 体、转向架生产流水线，先进的高速动车组、高档铁路客车、城市地铁车辆组装 生产线以及调试试验线。公司已具有年产高速动车组6 0 0 辆、高档铁路客车4 0 0 辆、城轨地铁3 5 0 辆的制造能力。 依托国家级技术中心和博士后工作站的优势，公司建立了完善的技术创新体 系，并拥有一大批行业内的骨干人才。公司坚持瞄准和致力掌握国际最前沿的轨 道交通装备技术，如今公司拥有的高速列车制造技术、直线电机地铁车辆技术和 高原客车研制技术等己占据国际行业内的领先地位。公司生产的高速动车组、提 速客车及高档客车、城市地铁车辆、内燃动力产品在满足中国市场需求的同时， 已远销世界1 8 个国家。 公司以“掌握世界一流技术、制造世界一流产品、建成世界一流基地，成为 中国铁路客运装备制造最强企业和国际轨道交通装备知名品牌 为目标，为了这 一目标的实现和为了国家轨道交通装备事业的现代化，公司5 0 0 0 多名员工正在 1 3 做着不懈的努力。 1 公司的主营业务 c s r 集团公司主要承担铁路内燃机车、客车以及城市轨道车和城市地铁的设 计制造任务兼营铁路机车、客车修理及路用配件的生产和销售。 2 公司的组织结构 c s r 集团公司作为铁道部中车公司的直属骨干企业，实行股东大会领导下的 总经理负责制。其组织结构主要由总部，技术中心、制造本部和事业部四部分组 成。集团内部根据不同的责任管理要求和业务性质划分为费用中心、成本中心、 利润中心和投资中心，各责任中心实行独立经济核算，实行统一绩效考核。具体 组织结构，见图3 - 1 。 1 4 牛 粪il 塞l | 萋羹 | i l 耋 1 l 攀搴1 霍* 幂坍r 匿* 蝗嚣1 宣* 罅f窭*幢钵i 啼希蚪啦!2壬露萼：芒斜岫名1 希霰*r话昧盛担肇1话聊牡钆辫1 希辨h * 掣r希獬班岫峰1鼯噬怿娜琳，希k 哪 ，希昔制幂 1 爵每鞲1 蒜匝謦 r爵亲皋晕亦 1 爵啦霭 1爵掣劬地了爵嘲驷审、苷，爵附轴长晕 r蒜毋蜷”h君瑚 1蒜磐蜂吣扎了槲墨啦彘*，m # 螂翟* 1 州憾率1幂群驷苌蜊1帚暮鳟颦 1幂斌墩嚼虬 1希肇垃皿辱 r 袄客 1锚蜒哚6jf枉 1幂粼束梃拳 ，它士长蜊 ，希嘲扣审蝣 引引叫州叫上上1芾爿幡彘嫂 r话_瞳群霹忙 o毒黟呐犍四 o毒黟枷捉薯匀毒黟枷缸瞄 娘翟：害繁* 晕。聒皿野嚣忙 ，勿、子狮琴1帚爿幡计$1li莘爿幡*怖了ll爿啡番嫌 +聒爿懦 1ll皋尊收爿，朴、， r幂古枷 1 幂妹蕞，幂熙农r1 希萄 1槲咚丧卧埘砬 1 聒 砷 3 、公司人员构成c s r 集团公司2 0 0 7 年在岗员工总数6 6 6 0 人；管理、技术、 辅服、生产人员结构为：9 0 8 ：1 0 8 6 ：1 1 1 3 ：3 5 5 3 ；1 3 6 3 ：1 6 3 1 ：1 6 7 1 ： 5 3 3 5 。 4 、公司的经营状况 c s r 集团公司作为一个积垢多年的老国企，2 0 0 4 年已经濒临倒闭，机车市场极 度萎缩，客车市场竞争压力巨大，无论从成本还是从经营的策略及灵活性都无法与 行业领先者相比，更无法与世界先进铁路机客车制造企业相比。职工人数1 4 0 0 0 人，固定资产1 9 亿多元，而年度销售收入不足l o 亿元。而今天的c s r 集团公司，通 过三年多的责任管理改革，不仅摘掉了多年亏损的帽子，而且已经是中车工业总公 司的利润大户和国内行业的领先者。2 0 0 7 年，c s r 集团公司实现销售收入3 4 亿元， 利润1 9 亿元。2 0 0 8 年上半年，预计实现销售收入2 8 亿元所有的这些成就，与企 业全体员工的努力有关，与社会经济形势特别是铁路行业大发展有关。与3 年前企 业进行的责任管理有关，更与c s r 集团公司构建了一套适合企业发展的内部价格体 系有关。 3 2 c s r 集团公司内部价格体系的构建 3 2 1 公司内部价格体系构建的前提 c s r 集团公司在建立的初期，作为一个特大型老国企，面临着比较严重的生 产经营形势。主要体现在铁路机客车市场规模有限，价格持续走低，原材料特别 是钢材价格暴涨，企业的离退休负担过重，集团公司人员的市场意识不强等诸多 问题。为了让企业在严峻的市场形势下保持竞争的优势，必须着重内部治理，建 立了以全面预算管理为主的责任会计体系。即首先建立集团公司内部价格体系， 实行成本，收入，支出倒算，资金预先控制，通过市场倒算，确定各项指标的合 理控制范围，并将各项指标层层分解，落实到每一个责任中心直至个人身上，将 市场的压力转移到每一个责任人的身上，并将责任与利益挂钩，与工资奖金的提 取挂钩，以提高每一个员工的积极性和市场意识，确保指标的完成。并通过指标 的完成，最终推动和提高管理水平，降低成本，增加效益。围绕上述指导思想， 本人认为首先要进行了以下工作，作为建立内部价格体系的前提和准备 1 全体员工的思想转变工作 建立内部价格体系是集团公司建立现代企业制度的基础，是成功进行责任管 1 6 理的保证。没有一套切实可行的内部价格体系，企业集团的责任管理改革将只是 一句空话。内部价格体系的建立是增强集团公司j 下以竞争力和持续发展的动力， 同时也是集团公司走出困境的必由之路。开展好这项工作，将要求集团公司由过 去以产品为主的管理转变为财务管理为主的管理，从过去产品产量型的管理转变 为经济效益型的管理，从过去那种简单的再生产管理转变为发展管理型管理，从 过去的事后算账转变为事前控制为主。所有这些，都要求集团公司上下，从思想 上必须有一个根本性的转变。可以这样说，思想观念的转变是集团公司实行责任 管理的关键，也是成功的保证。在这个方面可以充分利用c s r 通讯，火车头 报，电视等宣传工具，以及讲坛，培训，会议等多种形式，宣传推行责任管理的 重要性和必要性，营造浓厚的氛围，使责任管理改革成为集团公司员工最关心， 最重视的工作，为内部价格体系的建立创造良好的氛围。 2 组织机构的建立和健全 基于目前的组织架构，在对全体员工进行责任管理改革培训的基础上，可以 成立以公司总经理挂帅的责任管理改革领导小组，总会计师任副组长。组员由生 产副总经理，总工程师和工会主席担任。同时为了更快地开展这项工作，考虑到 工作的全面和客观可行性，可以考虑专门从财务部，资产管理部，技术处抽调有 关具有丰富工作经验和强烈责任感的专业技术人员组成内部价格体系工作小组， 在财务部设