（管理科学与工程专业论文）国有企业经济责任审计研究.pdf

国有企业经济责任审计研究 刘东徐( 管理科学与工程) 指导教师：张在旭教授 摘要 经济责任审计是为了加强对领导干部的管理和监督，正确评价j 任 职期i 日j 经济责任，保障国有资本保值、增值而实行的一项监督管理制度。 目i i i ，由于在相关规章制度中没有对经济责任审计的相关概念、评价标 准、经济责任的划分和界定等内容提供客观、可操作的定义和规定，经 济责任审计理论和实务的研究缺乏系统性，因此国有企业经济责任审计 尚有很多问题亟待解决。 笔者根据自己在国有企业组织经济责任审计项目，以及调研、研讨 等实践活动中积累的经验和认识，结合国内外先进内部审计理念，针对 目i ； 国有企业经济责任审计工作中存在的模糊认识和操作难点进行了系 统的研究。 本文从理论研究入手，分析了经济责任审计成因，明确了经济责任 审计的相关概念，确定了经济责任审计的主体、对象和范围。针对目前 经济责任审计实务中比较突出的审计项目计划性不强、审计内容过于宽 泛、缺乏明确的审计评价标准、审计结果没有得到有效的利用和管理及 审计风险逐渐加大等问题，根据内部审计发展的新方向，提出了改进建 议：积极与人事、干部管理部门沟通，拓展届中经济责任审计业务；将 经济责任审计的重点适当限定为企业经营成果的真实性、财务收支核算 的规范性、企业资产质量变动状况、重大经营决策、执行国家有关法律 法规情况及业绩考核指标完成情况等内容，避免审计范围的不合理扩大； 明确了经济责任审计评价的原则、范围、内容，尝试建立了一套经济责 任评价指标体系，并对经济责任的界定提出了具有可操作性的建议；为 提高经济责任审计成果的使用水平和效果，对经济责任审计的组织、人 事干部管理制度及干部教育培i ) l i 工作提出了改进建议；分析了经济责任 审计风险的成因，探讨了提高审计质量、防范和控制审计风险的方法， 介绍了目i ； 可采取的规避风险的具体措施。 关键词：经济责任，审计，评价，风险，成果利用 r e s e a r c ho nf i n a n c l a lr e s p o n s i b i l i t y a u d i t i n gi ns t a t e o w n e dc o m p a n y l i u d o n g x u ( m a n a g e m e n ts c i e n c e & e n g i n e e r i n g ) d i r e c t e db yp r o f e s s o rz h a n gz a i - x u a b s t r a c t f i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t y a u d i t i n gi s as u p e r v i s o r ya n dm a n a g e r i a l r e g u l a t i o na i m e da te n h a n c i n gs u p e r v i s i o no nt h eh i g h l e v e lm a n a g e r so f s t a t e o w n e dc o m p a n i e s ，t h er o l eo ft h er e g u l a t i o ni st oo b j e c t i v e l ye v a l u a t e t h ea u d i t e dm a n a g e r sf i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t yd u r i n gh i s h e rm a n a g e r i a ld u t y ， h e n c et op r o t e c ts t a t e o w n e dc a p i t a lc u r r e n ta n df u t u r ev a l u e p r e s e n t l y ， r e l a t e dl a w sa n dr e g u l a t i o n sh a v en o tp r o v i d e dc o r r e s p o n d i n gc o n c e p t ， e v a l u a t i o ns t a n d a r d ，d e f i n i t i o na n ds c o p eo nt h e f i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t y a u d i t i n g ，a n dt h u sl a c k e do b j e c t i v ea n da p p l i c a b l ed e f i n i t i o n sa n dr e g u l a t i o n s a l s o ，t h e r ea r ef e ws y s t e m a t i ct h e o r i e sa n dp r a c t i c a lr e s e a r c h e so nf i n a n c i a l r e s p o n s i b i l i t ya u d i t i n g ，a sar e s u l t ，m a n yp r o b l e m si nt h er e a l mn e e dt ob e t a c k l e dw i t ha ss o o na sp o s s i b l e t h i sa u t h o rh a d ，w i t ht h ee x p e r i e n c ea n dk n o w l e d g ea c c u m u l a t e dd u r i n g v a r i o u sa u d i t i n ga c t i v i t i e s i n c l u d i n ga u d i t i n gp r o j e c t s ，r e s e a r c h e s a n d d i s c u s s i o n si ns t a t e o w n e de n t e r p r i s e s ，a n dc o m b i n e da d v a n c e di n t e r n a l a u d i t i n gc o n c e p t i nc h i n aa n do t h e r c o u n t r i e s ，s y s t e m a t i c f i n a n c i a l r e s p o n s i b i l i t ya u d i t i n gr e s e a r c hf o c u s i n go nt h ed i s p u t e dc o n c e p t s a n d o p e r a t i o n a ld i f f i c u l t i e si ns t a t e o w n e de n t e r p r i s e t h i sa r t i c l e s t a r t e df r o mt h e o r e t i c a lr e s e a r c h ，a n a l y z e dt h er e a s o nf o r f i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t i e sa u d i t i n g ，s p e c i f i e dt h er e l a t i n gc o n c e p t ，a n dd e f i n e d t h e a u d i t i n gs u b j e c t ，c o n t e n t sa n ds c o p e c o r r e s p o n d i n g t o n o w a d a y s f i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t i e sa u d i t i n gp r o b l e m s ，f o re x a m p l e ，l a c k i n go fa u d i t i n g p r o j e c tp l a n n i n ga n da u d i t i n gs t a n d a r d ，o v e l s p r e a do fa u d i t i n gc o n t e n t s ， i n e f f e c t i v ea u d i t i n gr e s u l tu t i l i z a t i o n ，u p r i s i n gm a n a g e r i a la n da u d i t i n gr i s k s ， a n dc o m b i n e dw i t hi n t e r n a la u d i t i n gt r e n d ，t h i sa r t i c l ed e t a i l e di m p r o v e m e n t a n ds u g g e s t i o n s t h em a i np o i n t sa r ea c t i v ec r o s s d e p a r t m e n tc o m m u n i c a t i o n ， w i d e n i n go n t h e - j o bf i n a n c i a la u d i t i n g ，s e o p i n gt h ea u d i t i n g f o c u so n t r u t h f u l n e s so fe n t e r p r i s eo p e r a t i o n a lr e s u l t sa n dr e v e n u e e x p e n s ea c c o u n t i n g r e a s o n a b i l i t y ，t h eq u a l i t y a n dc h a n g eo ft h e e n t e r p r i s ea s s e t s ，m a j o r o p e r a t i o n a ld e c i s i o n ，o p e r a t i o n a la c t i v i t i e sw i t h i nt h es t a t e sr e g u l a t i o n sa n d k e yp e r f o r m a n c ei n d i c a t o rr e s u l t s t h es u g g e s t i o n si nt h ea r t i c l ea l s ot r i e dt o a v o i du n r e a s o n a b l yw i d e n i n gts c o p ea n dd e f i n e dt h ef i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t y a u d i t i n gp r i n c i p l e ，s c o p ea n dc o n t e n t s i nt h ea r t i c l et h ea u t h o rt r i e dt ob u i l daf i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t i e sa u d i t i n g i n d i c a t o rs y s t e m ，d e f i n e dt h ef i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t i e sb o u n d a r y ，w h i c hm a k e t h es u g g e s t i o na p p l i c a b l e f o rt h ep r o p o s eo fr m s i n ga u d i t i n gr e s u l ta n d u t i l i z a t i o n ，t h ea r t i c l em a d ei m p r o v e m e n ts u g g e s t i o n so na u d i t i n gp a r t y s o r g a n i z a t i o n ，h u m a nr e s o u r c e sm a n a g e r i a lr e g u l a t i o na n dm a n a g e r i a lt r a i n i n g 。 t h ea r t i c l ea l s oa n a l y z e dt h er e a s o nf o r f i n a n c i a lr e s p o n s i b i l i t ya u d i t i n g ， r e s e a r c h e dm e t h o d st o i m p r o v i n ga u d i t i n gq u a l i t y ，d i s c u s s e dw a y st o p r o t e c t i n ga n dc o n t r o l l i n ga u d i t i n gr i s k sa n ds p e c i f i e dp r a c t i c a lp r o c e s st o a v o i d i n ga u d i t i n gr i s k k e yw o r d s ：f i n a n c i a lr e s p o n s i b i li t y ，a u d i t i n g ，e v a l u a t i o n ，r i s k ，r e s u l t s u t i l i z a t i o n 独创性声明 本人声明所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取 得的研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论 文中不包含其它人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得中国 石油大学或其它教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作 的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了 谢意。 签名：列 切 ， 彳、沙6 1 年l f 月订r 关于论文使用授权的说明 本人完全了解中国石油大学有关保留、使用学位论文的规定，即： 学校有权保留送交论文的复印件及电子版，允许论文被查阅和借阅；学 校可以公御论文的全部或部分内容，可以采用影印、缩印或其它复制手 段保存论文。 ( 保密论文在解密后应遵守此规定) 学生签名： 导师签名： 勃纽，兰盆、矽口年f 月沙日 妒6 年l j 月移同 中国午i 油大学( 华自：) 硕士论文第1 章绪论 第1 章绪论 国有企业是我国国民经济的支柱力量，全面掌控着金融、能源、通 讯、交通、基础设施建设等关系国计民生的重要产业，在经济建设和社 会发展中发挥着不可替代的作用。 随着经济体制改革的深化，国有企业逐渐从计划经济步入市场经济， 国有企业负责人被赋予更大程度的决策权和经营权，在这个过程中，对 国有企业，尤其是大中型国有企业的监管越来越受到重视，相应地，为 了更好地使用干部、明确企业负责人任期内的经济责任，经济责任审计 也由浅入深、由少数企业到大多数企业逐步开展起来。 1 1 开展经济责任审计的意义 经济责任审计是随着我国改革开放的深入和社会主义市场经济的发 展，为适应干部管理、监督的需要而产生的，是加快建立和谐社会的具 体措施和有效保证，是推进依法行政、依法治企的有效手段。 经济责任审计是加强干部监督管理的重要环节。国有企业丌展经济 责任审计，可以运用审计技术和方法，检查企业财务状况、经营成果和 内部控制等，对企业负责人任期内经济指标完成情况、做出重大决策情 况、执行国家财经法规情况等，在一定程度上判断企业负责人是否具备 从事经济工作所需的素质和决策水平，评价其是否正确履行经济职责， 严格执行国家财经法规等，从而为人事部门正确考核、使用干部提供参 考依据。 经济责任审计能够增强企业负责人的责任感和自我约束意识，促进 廉政建设、减少腐败现象。随着我国经济体制改革的逐步深入，企业负 责人拥有的经营权、决策权越来越大，与经济的联系越柬越直接。通过 中国f i 油人学( 华尔) 硕+ 论文第1 章绪论 经济责任审计，监督国有企业负责人是否自觉遵守财经法规，是否存在 经营成果不实，造成国有资产流失或者损失，浪费资源以及贪污受贿等 情况。实践表明，国有企业全面推行企业负责人经济责任审计制度，是 种比较有效的监督机制。 经济责任审计能够促进国有企业加强管理，提高经济运行质量和效 益。通过审计，国有企业可以摸清家底，核实盈亏，规范财务核算，维 护国家所有者权益。同时，找出企业经营管理中存在的薄弱环节，促进 企业加强内部管理，提高资金使用效益和资产运营质量。保障国有资本 保值增值。 1 2 国有企业经济责任审计的产生和发展过程 对于经济责任审计的由来，目前主流观点认为：经济责任审计是一 个历史范畴，它是社会政治经济发展到一定阶段的产物，有审计就有经 济责任审计。而审计产生的条件是财产所有权和经营权的分离，由此产 生受托经营关系，所有者就需要对经营者的受托经营责任进行审计，这 就是产生经济责任审计的本质原因。 从严格意义上讲，我国审计工作开展的时间并不长，立法以及制定、 完善规章制度等工作等都处于发展过程中，而且企业发展水平、市场化 程度、社会道德和诚信度、审计理念和实务等方面都还很欠缺。在这种 情况下，目的意义上的国有企业经济责任审计，从1 9 世纪8 0 年代丌始， 大致经历了四个发展阶段。 第一阶段 丌始于2 0 世纪8 0 年代，当时一些地方审计机关尝试开展厂长离任 经济责任审计。1 9 8 6 年1 2 月，审计署制定了关于开展厂长经济责任 中国4 i 油大学( 华东) 硕十论文第1 章绪论 审计工作的几个问题的通知，对企业离任经济责任审计作了具体规定， 标志着企业负责人经济责任审计工作正式开始。这主要是国家机关对国 有企业进行经济责任审计。在这样的背景下，部分国有企业丌始制定本 企业的经济责任审计办法并实旌审计项目，初步总结了些经验，建立和 完善了相应的规章制度，并逐步扩展剑对党政领导干部的经济责仔审计。 1 9 9 5 年以来，山东荷泽地区在全区实行党政领导干部离任审汁制度，把 经济责任审计作为考核领导十部政绩、兑现奖惩和选拔任用的必经程序， 纳入干部监督管理轨道，引起了中央领导同志的重视。 第二阶段 1 9 9 9 年5 月中办和国办联合下发国有企业及国有控股企业领导人 员任期经济责任审计暂行规定，标志着企业负责人经济责任审计进入了 发展阶段。更多的国有企业开始重视这项工作，在i i i 一阶段工作的基础 上，结合国家规定，相应制定企业经济责任审计管理办法，进一步明确 了本企业经济责任审计的范围、内容等，经济责任审计工作得到了较快 发展。 第三阶段 2 0 0 1 年初，审计署丌始对大型国有企业和金融机构的领导人员进行 经济责任审计。这一举措对国有企业经济责任审计工作是一个巨大的推 动。随着经济责任审计的逐步深化，国有企业审计部门积累了经验，探 索了新的审计模式和方法，不断完善审计方案，修正审计重点和评价指 标，经济责任审计工作取得了快速发展。 第四阶段 2 0 0 4 年8 月国资委发佃第7 号令中央企业经济责任审计管理暂行 办法，该办法明确规定了开展经济责任审计的范围、组织工作、审计 内容、委托机构、工作程序、审计结果、处罚等方面的内容，要求中央 中国4 i 油人学( 华自、) 硕七论文第1 章绪论 企业根掘企业实际情况，制定具体实施细则。这就是国有企业丌展经济 责任审计的最新指导文件。 通过前述各个发展阶段，国有企业经济责任审计工作正逐步规范化、 制度化、系统化。 1 3 经济责任审计现状 经济责任审计是随着我国改革的深入和社会主义市场经济的发展， 为适应干部监督工作的需要而产生的。经济责任审计从其产生以来就显 示出了吐盛的生命力。目i j i 在全国已普遍展开，并已取得了明显的成效， 为加强干部监督和管理发挥了重要作用。 目前，大多数国有企业负责人在离任时进行了经济责任审计，审计 内容也在迩步深化。重点审计企业会计信息是否真实、财务收支是否违 反国家财经法规、企业负责人有无决策失误给国家造成重大经济损失、 内部控制是否健全有效以及有无违反廉政规定等问题。对所属企业负责 人进行经济责任审计，已经成为很多国有企业内部审计部门的主要任务 之一。不少企业已经形成了比较规范、科学的工作制度。有些企业还做 出了“未经审计，不予离任”或者“先审计，后离任”的具体规定。 丌展经济责任审计时，内审部门根据行业特点和干部管理要求，结 合企业员工和社会反应较突出的问题丌展审计工作，审计覆盖面逐步扩 大，审计内容逐渐增加，审计深度也不断加强。总体看来，从1 9 8 6 年至 今，国有企业经济责任审计已经进行了2 0 年的实践，经历了4 个发展阶 段，通过丌展审计项目，不断创新，探索了新模式和新方法，积累了丰 富的实务经验，开展了各种类型的研讨和学习，提高了理论水平，锻炼 了一大批审计人员。国有企业经济责任审计呈现出良好的发展态势。 中国午亍油大学( 华东) 硕士论文第 章绪论 在我国，有关审计的理论研究很多，但不系统。这与我国国家审计 仅有2 0 年的发展时l 日j 有很大关系。对国有企业来说，国家审计的2 0 年， 就是国有企业内部审计的2 0 年。经济责任审计作为国有企业内部审计的 一项重要工作，在这2 0 年里，随着国家有关政策的发展变化，也经历了 探索、改进、积累、完善的过程。 目i j ，关于经济责任审计的研究主要集中于经济责任审计的对象、 内容、重点、审计程序、方法、审计评价和审计报告等方面。当然，在 审计学、审计史等专业教材中，也有一些相关的论述，但主要是理论探 讨，实务指导较少。 总结文献资料，关于经济责任审计的很多观点相对统一：( 1 ) 经济 责任审计的对象包括企业负责人及相关企业；( 2 ) 经济责任审计的内容 包括企业经营成果的真实性、财务收支核算的规范性、资产质量变动状 况、对企业有关经营活动和重大经营决策负有的经济责任、执行国家有 关法律法规情况等，但是对于审计实务中的部分审计内容，则众说纷纭； l ( 3 ) 经济责任审计的程序与其它类型审计项目类似，包括准备、实施和 报告及处理三个阶段。但由于涉及企业负责人经济责任评价，与其它类 型的审计项目相比，不同之处也很明显；( 4 ) 经济责任审计的方法和技 术也可以参照其它类型审计项目，差别不大；( 5 ) 经济责任审计的评价 内容、评价原则等；( 6 ) 经济责任审计报告的概念、种类、编制要求、 编制程序等。 在上述内容存在较为一致观点的同时，值得关注的是那些存在争议 的部分。如经济责任审计的相关概念、评价标准、经济责任的划分和界 定以及审计报告的内容、格式等，无论在理论研讨还是实务操作方面， 都存在差异。如经济责任、直接责任、主管责任、领导责任等概念的界 定，这些概念直接关系到企业负责人经济责任的确认和评价结果，但目 中国_ 1 油人学( 华自：) 硕十论文第l 章绪论 i ；i 相关规章制度中缺乏客观、可操作的定义，导致实务中开展国有企业 负责人经济责任审计时评价标准不一致、审计结果的主观性比较强，容 易产生争议，不利于审计工作的开展，也不利于审计机构形象的树立。 另外，经济责任审计报告的格式、内容也不规范。有的审计报告内容繁 多，范围很广，不能突出经济责任审计的重点：有的则非常简单，达不 到确定企业负责人经济责任的要求，使用价值和参考价值不大。另外， 国有企业如何将审计关口| ；仃移，合理开展届中经济责任审计，及时发现 企业负责人任期内存在的问题，以减少损失、降低风险；如何合理计划、 组织经济责任审计；如何将经济责任审计与其它类型审计项目相结合， 减少重复审计，合理安排审计资源等，都是国有企业开展经济责任审计 面临的难题，需要加强理论研究和审计实践，不断探索创新，逐步规范。 1 4 主要研究内容 由于我国审计工作丌展时间相对较短，有关规章制度缺乏系统性， 部分规定不清楚或者可操作性较差等原因，国有企业经济责任审计尚有 很多问题亟待解决。 笔者根据自己在国有企业组织经济责任审计项目以及调研、研讨等 实践活动中积累的经验和认识，结合国内外先进内部审计理念，对目前 我国国有企业经济责任审计中的不同理论观点进行了探讨，并针对目前 审计实务中存在的诸多问题，提出了解决办法和改进建议。 ( 1 ) 经济责任审计理论研究 目前在理论界，对于经济责任审计的相关概念、审计主体、审计对 象及审计范围等存在不同观点。本文分析了经济责任审计成因，明确了 经济责任审计的相关概念，并确定了经济责任审计的主体、对象和范围。 中国盯油大学( 华东) 硕十论文第1 章绪论 ( 2 ) 经济责任审计实务研究 目前经济责任审计实务中，比较突出的问题有审计项目计划性不强、 审计内容过于宽泛、缺乏明确的审计评价标准、审计结果没有得到有效 的利用和管理及审计风险逐渐加大等。本文根掘内部审计发展的新方向， 提出了积极拓展届中经济责任审计的思路和方法，明确了审计的重点内 容、尝试建立了审计评价体系，并对经济责任审计结果的使用和管理以 及规避审计风险等提出了改进建议。 中国_ 】油入学( 华尔) 硕十论文第2 章国有企业经济责任审计理论研究 第2 章国有企业经济责任审计理论研究 2 1 经济责任审计成因的经济学分析 我幽的幽有食业懈拿体人民所有。但是，全体人民不可能束直接经营 幽有企业。冈丽，企业首先要山全民委托给国家或政府经营。同样地，政 府( 困务院) 也不能直接经营数甓众多的固有企业，闪i i 又要通过一系列 中间竹卿层次委托给企业经理人员直接经营。企业所仃权与控制权分离， 直接导致了“委托”与“代理”问题的产生。 理论认为：“委托”与“代理”问题的实质是委托人不得不对代理 人的行为后果承担风险，而这又束自信息的不对称和契约的不完全。现代 股份公1 q 通常足从委托人对代理人进行激励和监督这两个方面束解决 “委托”与“代珲”问题的。我们可以通过分析中国幽有仑业中经营者 的激励弓监督问题，术剖析经济责任审汁的成闲。 杓! 现代企业中，激励问题足通过企业所有权的安排柬解决的。这罩的 企业所f r 权是指企业剩余索取权和剩余拧制权。剩余索取权是相刈于合 同收盏权衙舂的，指的是对企、眦收入在扣除所有幽定的合同支付( 如原材 料成本、固定工资、利息等) 的余额的要求权。事实上，在企业理论的早 期文献中，经济学家就足以剩余索取权来定义企业所有权的，后来也有学 者将企业所自权定义为“剩余控制权”，意指存企业合约中所未明确的状 念出现时的相机处理权( 决策权) 。经济学家将企业剩余索取权和控制权 的分配称为企、眦所有权安排。 从余特丌始，经济学家就认识到，效率最大化要求企业剩余索取权的 安排和控制权的安排应该对应。因而，现代企业中解决经营者激励问题的 仓业所存权安排的基本原则是：让经营者事有的企业剩余控制权与剩余 中国f i 油入学( 华尔) 硕十论文第2 章国有企业经济责任审计理论研究 索取权相对应( 当然，二者不可能完全对应，否则就不会产生代理问 题) 。 自1 9 7 8 年以来，中国国有企业的改革经历了放权让利、利改税、承 包经济责任制以及构建现代企业制度等阶段。从企业剩余控制权安排柬 看，隧着放权让利改革的进行和国民经济巾- 场化的推进，企业经营者孛仃 了越来越多的企业剩余控制权，1 9 9 2 年全民所有制- 业企业转换经营 机制条例和1 9 9 3 年中华人民共和国公司法颁伟实施则进一步扩大 了企业的经营自主权，国有企业的经营者已经享有了相当充分的企业剩 余控制权。从企业剩余索取权的安排束看，利润留成和经营承包责任制实 际卜等于把相当一部分剩余索取权由园家转移到企业内部成员，特别是 经营者，故企业内部成员实际上享有了部分企业剩余索取权。 随着现代企业制度的建立，国有资产的产权明晰后，经营者就不再能 合法地分享企业留利，企业利润依法应当归属于出资的所有者幽家， 对经营者的激励就只能限于为数不多的奖会。因此，因有企业纾营者在：法 律上获得的剩余索取权并不多。在激励不楣容的情况下，经营者作为代理 人完全可能利用其拥有的信息优势，运用各种办法1 # 法、隐蔽地占有企业 剩余，侵犯所有者的利益。近几年束在国有企业经营者身上频繁出现的 “5 8 岁现象”就是例证。 因此，在不存在成功的激励机制的情况下，加强对代理人的监督尤为 必要。国家授权各级政府官员行使企业领导者的任免权是国有企业改革 以来国家对企业领导者进行监督的最重要的形式。由于信息不对称，各级 政府机关的政府官员无法对企业领导人真实的经营业绩做出评价。这样， 人事任免权的行使更多的是靠政治表现、民主评议而非经营业绩束决定。 因此，人事监督在维护国有资产合法权益方面的作用较弱。除人事监督外 国家对国有企业经营者又采取了业务监督、财务监督和监事会监督等其 中国f i 油人学( 华尔) 硕十论文第2 章国有企业经济责任审计理论研究 它多种监督形式。由于幽家始终处于信息劣势地位以及其它种种因素的 限制，这些盼督形式同样没有起到有效维护国有资产合法权益的作用。在 两方，市场纾济困家公司制度发艟的过程中，市场机制为监督和约束经莆 者的 r 为仓0 造了必要条件。我国日i ；i 还不存在国有企业绛营者的经理市 场由于不仔在经理巾场，既失去t n 用经理巾场对代理人的事前监督， 也没有来自可能的竞争者的事后监督。我幽股票市场虽然有了一定的发 展，f 【j 趼利用股票市场“用脚投票”的程度还有相当的距离，而目在大部 分国有仓业没有上市的情况下以“用脚投票”来对国有企业经营者进行 监督更不可能。因此，现阶段我国市场体系发育的不完善决定了我幽目前 基本 ：还不存在市场体系对经营者的有效监督。这样，在不存在完善的对 经营肯的激励机制、且不存在国家和市场体系对经营者逍行有效的监督 和控制的情况下，我国国有企业中存存比较严重的“委托”与“代理”问 题也就不足为经了。 附家为了得到剩余收益和防止固有资，的流失不得不考虑构建。种 新的制度柬改鹭经营者的绎营业绩评价机制，以便迸一步强化刘企业经 营者的人事监督。对国有企业领导人员实施的经济责任审计正足在这种 情况f 的一种制度创新。 在两方审计理论中，吐j 于普遍认为审计起源十受托责任，审计本质 e 属了：受托贵任问题，并凶受托责任的发展而发展，凶此在审计类型划 分上，并没有经济责任审计这一类型。而且我国与西方国家在文化、社 会制度背景和受托责任系统方面都存在明显差异。没有现成的国钋先进 理论和实务可以借巷和使用，我彳f j 只能依据审计的前沿思想理念，结合 我网社会、经济发展的实际情况，对困有企业经济责任审计的理论与实 务进 j 探索。 中国石油大学( 华身：) 硕十论文第2 章国有企业经济责任审计理论研究 2 2 经济责任审计基本概念 2 2 1 经济责任 通常所说的经济责任一般有两种理解：一是当事人应当承担或履行 的与经济相关的职责或义务；二是当事人对其行为应当承担的经济后果。 由于经济责任内涵的确定关系到经济责任审计的定位问题，因此成 为经济责任审计工作应当解决的首要问题。在经济责任审计发展初期， 人们往往偏重于由第二种理解发展而来的观点，即将经济责任理解为当 事人对其与经济相关的职务行为应当承担的法律后果。这种观点以“抓 问题”为目的，侧重于对当事人的“处理、处罚”，仅单纯评价被审计 人的违法或失职行为，确定其应当承担的法律责任。这不仅使得审计行 为显得有些片面和偏颇，限制了经济责任审计的范围和审计职能、作用 的发挥，同时也使经济责任审计行为类似于纪检或监察行为而失去了审 计特色。目i j ，越来越多的人认为经济责任审计中的“经济责任”应当 以第一种理解为基础，即经济责任是指当事人基于其特定职务而应履行、 承担的与经济相关的职责、义务，而不是指当事人对其与经济相关的职 务行为应当承担的法律后果或当事人应当承担的经济后果。 笔者认为，经济责任审计中的经济责任可以从以下几个方面来理解： ( 1 ) 经济责任是一种职责或义务。在这里责任的真正含义应当是当 事人在特定的社会生活中所负有的特定的职责或义务，而不是当事人的 行为应当承担的特定后果。 ( 2 ) 经济责任是与职务相关的职责或义务。在社会生活中，当事人 应当承担或履行的职责或义务有多种，而经济责任审计中的经济责任是 基于当事人担任特定的职务，而应当承担或履行的法定或约定的职责或 中国f i 油大学( 华东) 硕十论文第2 章国有企业经济责任审计理论研究 义务。而与职务无关的其它责任或义务，如子女赡养老人的义务等，则 不在该责任的范围之中。 ( 3 ) 经济责任是与经济相关的职责或义务。基于当事人特定的职务 而产生的职责或义务同样很多，包括与经济相关的职责或义务和与经济 无关的职责或义务( 如政治上的职责或义务等) ，而经济责任审计中的经 济责任所包含的是当事人与经济相关的职责或义务。 ( 4 ) 经济责任是当事人应当承担或履行的职责或义务。对于一个单 位来讲，由于法定或约定的职务、分工，每个人应当承担或发行的职责 或义务都不同，而经济责任审计是针对特定的被审计人而进行的，被审 计人的经济责任应当是其应当承担或履行的法定或约定职责或义务。经 济责任审计中只评价被审计人的责任，而对其它人的责任一般不作具体 评价或判断。 由此不难看出，在经济责任审计中的经济责任的概念具有特定的内 涵，因而对这一概念不能仅作普通意义上的经济责任来理解。 2 1 2 企业负责人任期经济责任 中央企业经济责任审计管理暂行办法规定企业负责人是指企业 主要负责人，即法定代表人。但实际工作中，很多国有企业不仅仅是对 法定代表人进行审计，而是根掘国资委的规定和企业实际情况各自做出 相应规定。 企业负责人任期经济责任是指企业负责人任职期i 、日j 对其所在企业资 产、负债、损益的真实性、合法性和效益性，以及有关经济活动应当负 有的责任，包括直接责任和主管责任。 其中，直接责任是指企业负责人因对主管的资产经营活动和财务管 理事项未履行或者未正确履行职责，致使企业经营管理不善，或由于决 12 - 中国_ i 油人学( 华东) 硕十论文第2 章国有企业经济责任审计理论研究 策失误而事后又处理不力及违规操作等，造成所在企业经济损失或经济 效益下降应负的经济责任。例如，国资委2 0 0 4 年8 月发布的第7 号令中 央企业经济责任审计管理暂行办法规定企业负责人对下列行为负有直 接责任；直接违反国家财经法规和财经纪律的；授意、指使、强令、纵 容、包庇下属人员违反国家财经法规的；失职、渎职的；其它直接违法 违规行为。这就是迄今为止国有企业在界定企业负责人直接责任时的最 新指导文件。 主管责任是指企业负责人在其任期内对其所在企业资产和财务状 况，以及有关经济活动应当负有的直接责任以外的领导和管理责任。其 中管理责任，是指企业负责人基于企业管理的内部分工而由自己直接管 理的部门或事项，进而对其负有的相关经济责任。领导责任，是指虽然 企业负责人基于企业管理的内部分工没有直接管理有关部门或事项，但 由于企业的所有行为都在其职责范围内，故而应负有的相关经济责任。 对主管责任，各种文件中也有相应规定，但不明确，实务中可操作性不 强，造成界定经济责任时审计人员主观判断较多，存在较大的审计风险， 而且审计结果容易产生争议。 2 2 3 经济责任审计 经济责任审计，是指依据国家规定的程序、方法和要求，对企业负责 人任职期间其所在企业资产、负债、权益和损益的真实性、合法性和效 益性及重大经营决策等有关经济活动，以及执行国家有关法律法规情况 进行监督和评价的活动。 企业经济责任审计主要具有以下特点：企业经济责任审计是审计监 督与干部监督管理的结合；企业经济责任审计的基础是企业财务收支审 中国_ i 油人学( 华尔) 硕十论文第2 章国有企业经济责任审计理论研究 计：审计评价和责任追究侧重于企业负责人；审计对象具有特定性。 上述概念，是国有企业开展经济责任审计时首先要明确的，只有明 确了概念，才能为审计实务提供明确的指导，审计人员才能客观、有效 地开展审计工作。目 j ，正是因为对上述概念的界定不清，理解不同， 造成国有企业对经济责任的认识不统一，审计实务和评价标准各不相同。 存在国有企业普遍认识到丌展经济责任审计的重要性，但不知道该如何 改进的现象。 2 3 经济责任审计的主体 对经济责任审计主体的认识，存在一元、多元和联合主体三种不同 理论。 第一，一元主体论。由于任期经济责任审计的对象是党政机关和国 有企业及国有控股企业的领导干部，因此任期经济责任审计的审计主体 只能是政府审计机关，而不可能是社会审计组织和其它审计部门。 第二，多元主体论。对党政领导干部的审计由政府审计机关进行， 但对企业领导人员的审计除由审计机关直接审计外，还可由社会审计组 织或上级内部审计机构进行。 第三，联合主体论。经济责任审计的主体应由纪检、人事和审计等 部门联合共同组成，审计组长可以由审计部门人员承担，也可以由其它 部门人员承担。 针对审计主体能否把审计任务委托给其它审计机构，审计主体再对 其认证的做法，也存在赞成和反对两种截然不同的意见。 根掘经济责任审计成因分析，实施经济责任审计是国家出于维护国 家出资人权益和防止国有资产流失的目的，对受委托直接经营国有企业 中国石油大学( 华东) 硕士论文第2 章国有企业经济责任审计理论研究 的企业负责人进行人事监督、正确评价其经营业绩的一种制度。因此， 笔者认为，国有企业经济责任审计的主体应为代表国家对企业行使出资 人权利的机构及对企业负责人拥有管理权限的人事或干部管理部门。经 济责任审计主体可以委托被审计人所在企业的上级内部审计机构或聘请 有相应资质条件的社会审计组织实施经济责任审计工作。 2 4 经济责任审计的对象 从理论上讲，企业经济责任审计的对象应当是企业负责人；从审计 实务上讲，企业经济责任审计的对象不但包括被审计的企业责任人，而 且包括企业负责人所在的企业，以及与企业负责人经济责任相关的其它 单位。在企业经济责任审计工作中，其审计对象主要包括： ( 1 ) 企业负责入 ( 2 ) 企业负责人所在企业 ( 3 ) 企业负责人所在企业的所属企业 ( 4 ) 企业负责人所在企业投资的公司、企业 ( 5 ) 与企业负责人经济责任相关的其它单位 由于审计对象的确定直接关系到审计目标和审计目的的实现，直接 关系到企业负责人经济责任审计的质量，所以在具体的审计项目中，应 该根据具体的审计要求和实际情况，按服务于审计目标、全面、突出重 点、提高效率及保证质量的原则，科学地确定审计对象。 2 5 经济责任审计的范围 在经济责任审计范围的问题上，理论上仍存在一些争议： 第一，认为应限定在财务收支的范围内。通过对财政收支、财务收 中国f l 油人学( 华东) 硕十论文 第2 章国有企业经济责任审计理论研究 支( 资产、负债、损益) 真实、合法和效益性的进行客观评价，来界定 和评价领导干部的所应承担的经济责任。 第二，认为应以干部岗位职责为出发点。通过对干部履行其职务、 职责情况进行评价，以明确其所应承担的经济责任。 第三，认为应从全面考核干部管理的角度入手。利用审计方法，将 干部监督、纪律监督和人事监督等手段结合起来，对领导干部经济和非 经济责任从经济角度进行的监督与评价。 笔者认为，由于所有权与经营权的分离，产生了委托代理关系，企 业负责人掌握了重大的决策经营权，同时也就负有了相应的经济责任， 归纳起来，企业负责人的经济责任主要包括财产责任、经营责任、法律 责任和会计责任等方面： ( 1 ) 财产责任，是指企业负责人在经营活动中应维护企业财产的安 全，保障企业资产安全完整，并保持资产的有效运转等方面应尽的责任。 ( 2 ) 经营责任，是指企业负责人在行使经营管理职权时，如何科学、 合理、有效地组织和利用企业人力、物力、财力等资源，积极丌展各项 经营管理活动，努力提高经营效益等方面应尽的责任。 ( 3 ) 守法责任。是指在企业经营管理活动中，是否严格遵守国家有 关财经法纪及各项规章制度等方面应尽的责任。 ( 4 ) 会计责任。是指企业负责人在任期内是否严格遵守国家财务会 计法规的有关规定，准确核算和真实反映企业经营成果和财务状况，并 有效保证企业财务会计信息的质量等方面应尽的责任。 由此可见，第一种观点将经济责任等同于会计责任，将经济责任审 计等同于一个财务收支审计或者经营成果审计，审计范围过于狭窄，无 法满足国家维护出资人权益、防止国有资产流失、正确评价领导干部经 营业绩的要求；第三种观点则是把经济责任视同为责任( 包含经济责任、 中国石油人学( 华东) 硕十论文第2 章国有企业经济责任审计理论研究 政治责任、社会责任等) ，将经济责任审计视同为责任审计，范围过于广 泛，审计范围的不合理扩大容易干扰审计目标，不能突出重点，也很难 在合理的时间内恰当地保证审计质量，审计深度和评价的客观性将令人 质疑。而第二种观点则是从经济责任的内涵出发，确定了个合理的审 计范围，这对于降低审计风险，合理分配审计资源，提高审计质量非常 有利。 中国f i 油人学( 华东) 硕十论文第3 章国有企业经济责任审计实务研究 第3 章国有企业经济责任审计实务研究 3 1 企业经济责任审计的组织与计划 国有企业经济责任审计一般实行受托审计。由于人事变动存在保密 性、不可确定性等特点，审计对象、具体时间不能提静确定，这就导致 企业审计部门无法将经济责任审计项目列入年度审计计划。另外，企业 负责人的调整有时候比较集中，时l 目j 性很强，任务又重，审计部门往往 疲于应付，对审计质量有一定影响，也干扰了审计部门正常的工作计划。 因此，如何与人事部门协调，有计划地开展经济责任审计是一个必须考 虑的问题。 笔者认为，要改善目前国有企业经济责任审计临时任务多、计划性 不强、审计部门被动应付、难以保证审计质量的局面，首先，国有企业 领导及人事、组织部门要进一步提高认识，切实把经济责任审计工作作 为加强干部管理和监督的重要手段来抓，其次，审计部门还可以从两个 方面下功夫： 一是积极丌展届中经济责任审计。与人事、组织部门沟通，