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哈尔滨理工大学管理学硕士学位论文 审计风险评价方法研究 摘要 随着市场经济体制的建立，审计在经济活动中的作用越来越突出，人们 对审计的理解和认识越来越深刻，同时对审计的期望值越来越商，致使审计 责任和审计风险也随之加大。如何定量分析审计风险，从而提高审计工作的 整体水平已成为摆在我们面前的一个重要的课题。 目前，对审计风险的研究还停留在定性分析期望审计风险、固有风险、 控制风险和检查风险，没有专门的理论框架或指南为这些风险提供评价方 法，对期望审计风险的确定带有严重的习惯性，对固有风险、控制风险和检 查风险的确定带有太多的个人主观性，并且对审计工作的终止只凭领导的个 人判断。所有这些问题都加大了审计风险水平，降低了审计质量。解决这些 问题的途径只能是研究出一种评价审计风险的方法，以此来降低审计风险水 平，提高审计质量。 论文首先对审计风险模型和审计风险评价方法进行了综述，分析了目前 审计风险评价方法存在的一些问题，在分析了常见的定性分析审计风险的评 价方法之后，以审计理论和评价理论为基础，明确了审计风险评价的影响因 素，在此基础上，建立了期望审计风险、固有审计风险、控制审计风险和检 查审计风险评价指标体系。然后构建了审计风险评价方法体系，并确立了总 体审计风险模型。同时确立了审计终止标准，即当期塑审计风险高于总体审 计风险时，终止审计工作；反之继续审计工作，加大检查风险中抽样的数量 来降低检查风险，从而把总体审计风险降低到不高于期望审计风险。 论文最后以黑龙江省龙运( 集团) 股份有限公司为例进行了实证研究， 分析了我国审计风险存在的问题，并提出了相应的对策。结果表明，该评价 系统实现了最初的设计目标，并具有定的实用价值。 关键词审计风险；审计风险模型：固有风险；控制风险；检查风险 窒兰竺矍三奎兰篁圣兰竺圭：堡篁兰 s t u d yo nt h ee v a l u a t i o nm e t h o df o ra u d i tr i s k a b s t r a c t w i t ht h es e t t i n g u po ft h em a r k e te c o n o m i cs y s t e mi no u rc o u n t r y , t h er o l e o fa u d i ti ne c o n o m i ca c t i v i t yi sm o r ea n dm o r ei m p o r t a n t p e o p l eh a v ead e e p e r a n dd e e p e rr e c o g n i t i o na n du n d e r s t a n d i n go fa u d i t a tt h es a m et i m e ，h i g h e r e x p e c t i n gt oa u d i th a sc a u s e dt h er e s p o n s i b i l i t ya n dr i s ko fa u d i tt oi n c r e a s e h o w t oa n a l y z ea u d i tr i s ki nt h eq u a n t i t a t i v em e t h o dt oi m p r o v et h ei n t e g r a ll e v e lo f a u d i tw o r ki sb e c o m i n ga ni m p o r t a n ts u b j e c tf o ru s a tp r e s e n t ，t h er e s e a r c ho fa u d i tr i s k s t i l 】s t a y sa tq u a l i t a t i v ea n a l y s i so f e x p e c ta u d i tr i s k ，i n h e r e n tr i s k ，c o n t r o lr i s ka n dd e t e c t i o nr i s k t h e r ea r en o s p e c i a lt h e o r yf r a m e w o r k so ri n s t r u c t i o n st og i v eam e t h o df o re v a l u a t i n gt h e s e r i s k s ，t h e r ei sa l s oas e r i o u sh a b i t - f o r m i n gi nn o t a r i z i n ge x p e c ta u d i tr i s ka n dt o o m u c hp e r s o n a ls u b j e c t i v i t yi nn o t a r i z i n gi n h e r e n tr i s k ，c o n t r o lr i s ka n dd e t e c t i o n r i s k t h ea u d i tw o r ki sa l w a y st e r m i n a t e da c c o r d i n gt ol e a d e r sj u d g m e n t a l lt h e q u e s t i o n sd e s c r i b e da b o v ei n c r e a s et h er i s kl e v e lo fa u d i t i n ga n dc a u s ep o o ra u d i t q u a l i t yt h eo n l yw a yt os o l v et h e s ep r o b l e m si st of i n dan e wm e t h o df o r e v a l u a t i n ga u d i tr i s k ，w h i c hc a nl o w e rt h ea u d i tr i s ka n d r a i s et h eq u a l i t yo fa u d i t a tt h e b e g i n n i n go ft h et h e s i s ，t h ea u d i tr i s km o d e l sa n da u d i tr i s k e v a l u a t i n gm e t h o d sa r es u m m a r i z e d ，a n dt h e nt h ep r o b l e m so fs o m ec u r r e n ta u d i t r i s k e v a l u a t i n g m e t h o d sa r e a n a l y z e d a f t e rr e s e a r c h i n g s o m ec o m m o n q u a l i t a t i v ee v a l u a t i n gm e t h o d so fa u d i tr i s k ，t h ei n f l u e n c i n gf a c t o r so fa u d i tr i s k e v a l u a t i o na r es p e c i f i e da n da na s s e s s m e n ti n d e xs y s t e mo fe x p e c ta u d i tr i s k ， i n h e r e n ta u d i tr i s k c o n t r o la u d i tr i s ka n dd e t e c t i o na u d i tr i s ki ss e tu po nt h e b a s i so fa u d i tt h e o r ya n da s s e s s m e n tt h e o r y ，t h e nt h et h e s i sg i v e saq u a n t i t a t i v e e v a l u a t i n gm e t h o ds y s t e mi na u d i tr i s ka n dt o t a la u d i tr i s km o d e l f u r t h e r m o r e ， t h es t a n d a r do ft e r m i n a t i n ga u d i tw o r ki sg i v e n ，t h a ti s ，w h e ne x p e c ta u d i tr i s ki s h i g h e rt h a nt o t a la u d i tr i s k ，a u d i tw o r ki st e r m i n a t e d ；o t h e r w i s et h ea u d i tw o r k s h o u l db ec o n t i n u e dt h r o u g ha d d i n gs a m p l eq u a n t i t yt or e d u c ei n s p e c t i o nr i s k ， t h e nm a k i n gt o t a la u d i tr i s kl o w e rt h a ne x p e c ta u d i tr i s k 1 1 篁玺鎏矍三奎兰篁墨耋堡圭耋堡丝兰 a tl a s t ，d r a g o nt r a n s p o r t ( g r o u p s ) l i m i t e dc o m p a n yo fh e i l o n g j i a n g p r o v i n c et e s t i f i e st h em e t h o dp r e s e n t e d ，t h r o u g hw h i c ht h ep r o b l e m so fa u d i tr i s k i no u rc o u n t r yo r ea n a l y z e d ，a n dt h er e l e v a n tc o u n t e r m e a s u r e sa r eb r o u g h t f o r w a r d t h er e s u l tp r o v e st h a tt h ea s s e s s m e n ts y s t e mr e a l i z e st h eo r i g i n a ld e s i g n t a r g e ta n dh a sp r a c t i c a lv a l u et os o m ee x t e n t k e y w o r d s ：a u d i tr i s k ；m o d e lo ft h ea u d i tr i s k ；i n h e r e n tr i s k ；c o n t r o lr i s k d e t e c t i o nr i s k 一1 1 1 堕玺量竺三尘耋篁矍兰堡圭耋堡丝圣 第1 章绪论 1 1 问题的提出及研究背景 随着市场经济体制的确立，审计在维护市场经济秩序方面的作用越来越突 出，人们对审计的理解和认识越来越深刻，同时对审计的期望值越来越高，致 使审计责任和审计风险也随之加大。注册会计师( 以下简称c p a ) 作为法定社 会审计从业人员，其越来越引起社会的关注，责任和作用也越来越大。在新的 形势下如何防范审计风险，如何定量分析审计风险，从而提高审计工作的整体 水平己成为摆在我们面前的一个重要的课题。在中国目前虚假会计信息充斥市 场的情况下，审计人员既要履行社会鉴证的职责，又要同被审计对象进行合 作，追求定的经济利益，还要面临随时被索赔的困境，正所谓c p a 行业进 退维谷。因此，c p a 在法律、职业道德规范和自身利益之间不断地保持平衡 点，打破平衡点，寻求平衡点。同样不可否认，中国目前c p a 的审计问题不 少，存在的审计风险太大，直接影响了中国c p a 的执业质量、国际声誉和生 存基础。国家审计署2 0 0 1 年组织对1 6 家具有上市公司年度会计报表审计资格 的会计师事务所2 0 0 1 年完成的审计业务质量迸行了检查。在检查中，有关部 门共抽查了上述会计师事务所出具的3 2 份审计报告，并对2 1 份审计报告所涉 及的上市公司进行了审计调查，检查发现有1 4 家会计事务所出具了2 3 份严重 失实的审计报告，造成财务会计信息虚假7 1 4 3 亿元，涉及4 1 名注册会计师。 不仅如此，审计风险在世界范围内同样存在，安然事件中安然公司存在的四个 问题( 利用“特别目的实体”高估利润、低估负债；通过空挂应收票据，高估 资产和股东权益；通过有限合伙企业，搡作利润：利用合伙企业网络组织，自 我交易，涉嫌隐瞒巨额损失) 由于安达债事务所审计的独立性不够，同样造成 了安达信事务所的审计风险。还有“世通事件”、“银广夏事件”，“东方电子事 件”等，都揭示了注册会计师审计风险的普遍性。如何加强审计风险的管理， 有效控制和觌避审计风险，提离审计质量，重塑注册会计师公正的社会形象， 成为每一个会计师事务所和从业人员的当务之急和不可推卸责任。 县前学术赛大都是定性的分析期望审计风险、固有风险、控制风险和检查 风险。没有专门的理论框架或指南为这些风险提供评价方法，在实际的审计工 作当中都是先根据行业习惯确定期望审计风险，然后主观的确定固有风险和控 哈尔演理工大学管理学硕士学位论空 制风险，并没有根据每个被审计单位的实际情况确定它具有的期望审计风险， 期望审计风险的确定带有严重的习惯性，对固有风险和控制风险的确定也凭个 人的主观判断。 因此研究定量确定期望审计风险、固有风险，控制风险和检查风险的方 法，并通过总体审计风险与期望审计风险的比较来决定是否终止审计工作，制 定出这样的一种审计风险的评价方法对降低审计风险水平、提高审计工作质量 具有重要的理论价值和实际意义。 1 2 相关理论综述及国内外研究现状 1 2 1 审计风险模型 1 2 1 1 审计的产生 1 政府审计的产生审计的最初形态是政府审计( 国家审计) ，它产生与奴 隶社会末期。我国是世界上最早产生审计的国家之一。早在3 0 0 0 多年前的西 周( 公元前1 0 6 6 公元前7 7 1 年) ，我国审计就进入了萌芽阶段。秦汉时期是 我国审计的确立阶段，隋唐时代是我国封建社会的鼎盛时期，宋代是我国封建 社会经济的持续发展时期，在这个时期，审计在制度方面也随之日臻健全。元 明清各期，君主专制日益强化。审计虽有发展，但总体上是停滞不前。辛亥革 命以后，中华民国于1 9 1 2 年在国务院下设审计处，1 9 1 4 年北洋政府将其改为 审计院，同年颁布了审计法。这是我国正式颁布的第一部审计法。 2 内部审计的产生内部审计的产生几乎与政府审计同步进行。奴隶社会 是内部审计的萌芽时期。进入中世纪和近代以后，内部审计有了进一步发展， 其主要标志是出现了独立的内部审计人员。现代内部审计是2 0 世纪4 0 年代， 随着大型企业管理层次的增多和管理人员控制范围的扩大，基于企业单位内部 经济监督和管理之需要产生的。1 9 4 1 年是现代内部审计诞生的一座重要的里程 碑。这一年，美国学者维克多z 布瑞克出版了第一部内部审计专著，宣告 了内部审计学科的诞生n 川。 3 注册会计师审计的产生与政府审计、内部审计相比，注册会计师审计的 产生要晚的多。注册会计师审计产生于工业革命时代，最早出现在英国，18 5 3 年，于苏格兰的爱丁堡创立了世界上的第一个执业会计师协会。我国注册会计 师审计起源于1 9 1 8 年，1 9 1 8 年谢霖上书北洋政府财政部和农商部，要求推行 注册会计师制度，同年9 月农商部批准了谢霖起草的会计师注册章程，并 哈尔滨理工丈学管理学硕士学位论文 于9 月7 日向其颁布了中国第一号注册会计师证书| 4 】。 1 2 1 2 审计概念 美国密歇根州立大学a l v i na a r e n s 在a u d i t i n g a ni n t e g r a t e d a p p r o a c h 一书中对审计的定义如下：审计是由有胜任能力的独立人员对特定 的经济实体可计量的信息进行收集和评价，以确定和报告这些信息与既定标准 的符合程度5 。 美国会计学基本审计概念委员会对审计的定义如下：审计是指对有关经济 活动和经济事项的认定，客观地获取和评价证据，以确定那些认定符合既定标 准的程度，并转达给利害关系人的一个系统过程”1 。 综合上述两种定义这里我们给出如下定义：审计是由有胜任能力的独立人 员对特定经济实体的可计量的信息证据进行客观地收集和评价，以确定这些信 息与既定标准的符合程度，并向利害关系入报告的一个系统过程。 1 2 1 3 审计过程概述 所谓审计过程，是指审计工作从开始到结束的整个过程，一般包括三个主 要的阶段，即计划阶段、实施阶段和审计完成阶段。 1 计划阶段计划阶段是整个审计过程的起点。对于任何一项审计工作， 为了如期实现审计目标，注册会计师都必须在具体执行审计程序之前，制定科 学、合理的计划蒡工作方案。科学、合理的审计方案可以帮助注册会计师有的 放矢地施审、查证、核实、取证、认定，形成正确的审计结论从而实现审计 目标；可以使审计成本保持在一种合理的水平上，提高审计工作的效率。一般 地讲，计划阶段的主要工作包括：调查了解被审计单位的基本情况及其有关经 济活动情况；与被审计单位签订业务约定书：初步评价被审计单位的内部控 制；确定重要性；分析审计风险；编制审计计划和制定审计工作方案等。 2 实施审计阶段实施审计阶段是根据计划阶段确定的工作目标、范围、内 容、要点、方式方法、步骤和要求，进行实地查证、分析、核实、取证、认 定，借以形成审计结论，实现审计目标的中间过程。它是审计全过程的中心环 节，其主要工作包括：对被审计单位内部控制的建立及遵守情况进行符合性 测试，根据测试结果确定审计重点和抽查面；对会计报表项目的数据进行实质 性测试，根据测试结果进行评价和鉴定，并在此基础上，确定重点查证、核对 的账、证及相关会计资料。上述工作之间有着密切的关系。如果注册会计师认 为被审计单位内部控制的可信赖程度较高，则实质性测试工作就可以大大减 少；反之，实质性测试工作则大大增加。但不管何时，实质性测试工作必不可 少。 眙尔滨理工火学管理学硕士学位论文 3 审计完成阶段审计完成阶段是实质性的项目审计工作的结束，其主要工 作有：归集汇总、整理、评价收集到的审计证据；复核审计工作底稿，检查取 证的底稿的完整性和复核已认定问题的定性准确性，及审计期后事项；汇总审 计出的问题，提出认定问题的依据，提出正确、适当的纠正问题、调整账簿等 方面处理意见，并就企业今后长远发展有针对性地提出管理和财务方面的建设 性意见；根据审计结果编制审计报告。为了实现审计目标，注册会计师必须正 确运用专业判断，综合所收集到的各种证据，根据独立审计准则，形成适当的 审计意见，出审计报告1 7j 【5 i 。 1 2 1 4 审计的基本分类 1 按主体的不同分类分类如下： ( 1 ) 政府审计。政府审计是由国家审计机关代表国家依法对政府机构及 国有企业进行的审计。 ( 2 ) 内部审计。内部审计是由各单位自身设置的相对独立的审计部门对 单位内部进行的审计。 ( 3 ) 注册会计师审计。注册会计师审计是由政府有关部门审核批准的注 册会计师组成的会计师事务所所进行的审计。 2 按目的、内容的不同分类分类如下： ( 1 ) 合法、合规审计。合法、合规审计是指对一个单位的某些财务或经 营活动收集并评价证据，以确定是否按照特定的标准来执行。 ( 2 ) 绩效审计。绩效审计是指检查一个企业或组织经营的程序和方法以 确定其经营效率、效果和经济性。 ( 3 ) 财务报表审计。财务报表审计是指审查企业编制的一套完整的财务 报表，以确定这些可计量的信息是否符合既定的标准的过程。 1 2 1 5 关于审计风险模型 对审计风险模型的认识，也存在较多的争议。 1 美国审计准则委员会1 9 8 1 年发布的第3 9 号审计准则公告审计抽 样认为：审计风险由固有风险、控制风险、分析性检查风险和详细测试风险 四个风险组成。这一观点得到加拿大特许会计师协会的支持”1 。 2 美国审计准则委员会在1 9 8 3 年发布的第4 7 号审计准则公告审计业 务中的审计风险和重要性( s a s 4 7 # ) 中，就对审计风险模型作了修改，认为 分析性检查风险和详细测试风险都是揭露重大舞弊差错的实质性测试风险，所 以可以合并为检查风险，因此第4 7 号公告中的审计风险模型就成了： 审计风险：固有风险控制风险检查风险 哈尔滨理工火学管理学硕士学位论文 ( a r ) 2( i r ) ( c r ) ( d r ) n 一1 1 这一认识也被英国审计实务委员会接受，国际会计师联合会下属的审计实 务委员会也于1 9 8 5 年接受了这一观点“。 3 1 9 8 3 年，霍尔斯坦姆和柯特兰发表了篇审计风险模型：当今实践 和未来研究的框架的论文，文中提出了类似s a s 4 7 # 的审计风险模型，即： 审计风险= 固有风险控制风险分析性检查风险实质性测试风险 ( a r ) = ( i r ) ( c r )( a r ) ( t r ) ( 1 - 2 ) 该模型把审计风险的要素划分为四个，即固有风险、控制风险、分析性检 查风险与实质性测试风险。但事实上，分析性检查风险与实质性测试风险均属 于检查风险的范畴。因而，该模型与美国注册会计师协会第4 7 号审计准则公 告中的模型异越同工1 。 4 1 9 8 3 年，库欣和洛贝克联合发表了一篇论文：审计风险分析法观察和 分析，他们在文中设计了一个风险分析模型： 审计风险= 固有风险控制风险实质性测试风险 ( a r ) = ( i r ) ( c r )( a r i d ) ( 1 3 ) 5 1 9 8 5 年，罗茨在审计手册一书中，把检查风险也分解为分析性检 查风险( a r r ) 和实质性测试风险( s t r ) ，审计风险模型就扩展为： 审计风险= 固有风险x 控制风险x 分析性检查风险实质性测试风险 ( a r ) = ( i r ) x ( c r ) ( a r r ) ( s t r ) ( 】- 4 ) 6 1 9 8 6 年，莱斯利、奥尔德斯利、科伯恩和莱特等人提出了一个新的审 计模型，简称为l a c r 模型“。该模型把审计视为一系列判断活动的集合，认 为累加单个项目的审计风险，可求出总体资产负债表项目的审计风险：而单个 项目审计风险的确定，必须考虑固有风险因素、内部控制评估和实际性测试。 例如通过判断资产的存在性和收入循环中某项收入的完整性，可以揭示各种交 易事项对资产负债表的影响。l a c r 模型从各个项目中着手进行审计风险决 策，具有某合理的一面，但不足之处是没有考虑到各个项目的不同重要性。同 时，单纯地累加各个项目的审计风险来求出总体项目的审计风险也还欠科学， 因为一个不重要的项目的审计风险即使再高，对总体项目的影响还是很小的。 7 1 9 8 7 年，英国审计实务委员会推荐了一个审计模型，认为： 审计风险= 固有风险控制风险检查风险抽样风险 ( a r ) =( i r ) x ( c r ) ( d r ) ( s r )( 1 5 ) 8 2 0 世纪9 0 年代初，西奥j 莫克、弗丁斯基和玛丽t - 华盛顿在 会计及审计中的风险评估和审计中的风险概念及风险评估两篇论文 。皇查堡矍三查兰篁翌耋要圭兰堡兰奎 中，提出了他们建立的审计风险模型多级风险评价法( h r a a ) “。该模 型把审计风险划分为一个多层次的多因素结构，将审计风险详细地划分七个层 次，促使注册会计师认真地评价和估计每个风险要素对终极风险的影响程度， 可以提高审计风险评估的一致性和系统性。同时，该模型又将非抽样风险当作 一个级次的风险，融入终极风险评估之中，弥补了美国注册会计师协会第4 7 号审计准则公告中审计风险模型的不足。因而，该模型增强了审计风险评估的 现实性和完整性，提高了审计信息的可靠性，具有较高的使用价值和广泛的使 用范围。但是，该模型的缺陷也是很明显的，首先是非抽样风险的计量有困 难，依然是靠个人经验对其加以确认，具有主观性，其次是该模型还缺乏一个 坚实的理论基础和可供具体操作的技术，如各个级次风险是相加、相乘还是以 更复杂的方式结合? 因此，h a r r 模型虽然比较完善，但是还必须经过大量的实 证研究才能运用到实践中去。 9 1 9 9 6 年，杰奈特l 科伯特、迈克尔s 路易尔冯和c 威尼阿 尔德曼三人合写一篇题为业务风险的论文，提出新的审计风险概念，认为 影响注册会计师审计业务的风险包括：客户的经营风险、审计风险和注册会计 师的经营风险三个因素“。该模型从更深的角度来看待审计业务或职业所面临 的风险，系统地阐述审计业务风险的概念及评价和控制的有关指南。审计业务 风险涉及注册会计师和客户双方的风险，包括客户的经营风险、审计风险和注 册会计师的经营风险。审计业务风险贯穿了从最初决定是否接受客户或继续为 客户服务到最后审计报告的签发这一随机过程的始终。客户的经营风险是指与 客户生存和盈利能力相关的风险，涉及行业变化、竞争和市场、技术等问题。 注册会计师通过调整审计程序的性质、时间和范围来管理审计风险，通过选择 客户来管理注册会计师的经营风险。但该模型的不足之处是扩大了审计风险的 内涵。尽管该模型似乎最终仍可归结为美国注册会计师协会第4 7 号审计准则 公告中的审计风险模型，因为客户的经营风险和审计师的经营风险或者属于固 有风险范畴，或者属于控制风险范畴，但将客户经营风险和注册会计师的经营 风险单列出来并深入予以分析显然突出了二者在审计风险评估模型中的重要 地位，以达到更好地评估和控制审计风险的目的。 1 0 我国也有学者建议把审计风险模型由乘法型改为加法与乘法混合型。 审计风险= 固有风险( i r ) - f 控制风险( c r ) 检查风险( d r ) 即 a r = i r + c r d r ( 1 6 ) 就所列举的若干审计风险模型来看，虽形式多样，但实质上与美国注册会计师 协会在职业准则中通过的模型差不多，而且，到现在为止，s a s 4 7 # 中的审计 哈尔滨理工火学管理学硕士学位论文 风险模型已被大多数审计职业团体所接受。本文作者采用的风险模型为 s a s 4 7 # 中的审计风险模型 1 2 2 评价方法理论 关于审计风险多数学者都是对其进行定性的分析，定量分析审计风险的比 较少，综合各家学者的审计风险评价方法研究归纳为以下几类定性和定量的方 法： 1 风险因素分析法风险因素分析法是指对可能导致风险产生的因素进行 评价分析，从而确定风险发生概率大小的风险评估方法。其一般思路是：调查 风险源一识别风险转化条件一确定转化条件是否具备一估计风险发生的后果一 风险评价。例如，对预期审计风险进行评估时，企业的流动性状况是一个风险 源，该风险源转化为风险损失的条件是客户持续出现现金短缺或营运资金短 缺，企业的流动性状况如果很差，发生财务危机的可能性便增加，这种后果是 比较严重的，评价的结果可以采用“高、中、底”，也可划分“一级、二级、 三级”，还可以用专家打分的形式，众多风险因素的评价结果汇集在起，便 完成了对某项风险的评估。风险因素分析法虽带有一定的主观性，但它在一定 程度上可以定量的确定风险的大小n ”。 2 模糊综台评价法模糊评价法奠基于模糊数学。模糊数学诞生于1 9 6 5 年，它的创始人是美国自动控制专家l a z a d e h “。这个理论提出之后，开始 在西方学术界为某些偏见所左右，并未引起足够的重视。2 0 世纪8 0 年代后 期，日本将模糊技术应用于机器人、过程控制、地铁机车、交通管理、故障诊 断、医疗诊断、声音识别、图像处理、市场预测等众多领域。模糊理论在日本 的成功应用和巨大的市场前景给西方企业界以巨大的震动，在学术界也得到 了普遍的认同。1 9 9 2 年，i e e e 召开了第一届模糊系统国际会议，并决定以后 每年举办一次。1 9 9 3 年，i e e e 创办了专刊t r a n s a c t i o no nf u z z ys y s t e m s 。当 前，模糊理论和应用正向深度和广度飞速发展，研究成果大量涌现，成为世界 各国高科技竞争的重要领域之一。 模糊数学是描述、研究、处理具有模糊特征事物的数学。z a d e h 提出用隶 属函数( m e m b e r s h i pf u n c t i o n ) 来描述模糊概念，创立了模糊集论。为模糊数 学奠定了基础。他还提出了著名的复杂性与精确性的“不相容原理”：“随着系 统复杂性的增加，我们对其特性做出精确而有意义的描述的能力会随之降低， 赢至达到一个闽值，一旦超过它，精确和有意义= 者将会相互排斥。”这就是 哈尔滨理工大学管理学硕士学位论史 说，事物越复杂，人们对它的认识也就越模糊，也就越需要模糊数学。不相容 原理深刻地阐明了模糊数学产生和发展的必然性，也为三十多年来模糊数学的 发展历史多证实。 模糊评价法不仅可以评价对象按综合分值的大小进行评价和排序，而且还 可根据模糊评价集上的值按最大隶属度原则去评定对象所属的等级。 ( 1 ) 确定投资项目社会评价因素集u 设评价因素集为u = ( “l ，“2 ，a ”。)( 1 7 ) “。( i = 1 , 2 ，a ，m ) 表示对此事物有影响的第f 个因素。 ( 2 ) 确定各评价因素的权重 评价因素的权重是指每个因素在集合中的重要程度的定量表示，即所占的 比重，其合理性将影响评价结果的合理性。设评价因素权重集为 = ( w 1 ，w 2 ，a ，w 。) ( 1 _ 8 ) ( 扣1 , 2 ，们) 表示对此事物有影响的第i 个因素的权重。 ( 3 ) 建立评语集y 按照具体情况将评价标准划分为若干个等级，设评语集为 v = ( v l ，v 2 ，a ，v 。) ( 1 - 9 ) v ( - ，= t , 2 ，门) 表示评价的第j 个等级。 ( 4 ) 确立隶属关系求得模糊矩阵 通常采用模糊统计法，由专家或相关人员对评价因素打分，统计扣分结果 并归一化，从而得到模糊评价矩阵。 缸 月= ( 量，月2 ，人，月。) 2 u m 2 “” ( 1 1 0 ) 其中，r ，= ( 。，：，人，o ) 为第i 个元素的模糊评判向量； _ 表示第“。种因素进行第，种评价等级的专家百分比 ( 5 ) 模糊综合评价 评价因素的权重向量与模糊评价矩阵进行模糊运算，求出模糊评价结果。 m 人人0 a 叱 亿m 吨 m 哈尔滨理工大学管理学硕士学位论文 1 3 = wo r = ( w l ，w 2 ，w 。) o = p 。，6 ：，b 。) a 。 a 。 om a 其中，b ，( j = 1 , 2 ，) 称为模糊综合评价指标 ( 6 ) 等级参数对评价指标做出综合结论 设想对于各等级v ，规定的参数列向量为： c = ( c 。，c ：，。) 7 则得出等级参数评价结果为： = b ) v j = p ( 1 1 2 ) p 一个实数 ， 上 当0 sb ，s 1 ，：6 ，= l 时，可视p 为以等级模糊子集b 为权向量，关于等级 参数c ，c 。，c 。的莉权平均值。 尸反映了综合信息，把项目前后的p 值进行比较，得出结论。 在风险评估中，有许多事件的风险程度是不可能精确描述的，比如一个客 户发生财务危机的可能性到底有多大，个企业内部控制的有效程度到底有多 高，往往无法用精确的数字表述出来，这类事件就属于模糊事件。企业所面临 的风险取决于企业本身存在的风险因素和企业控制风险因素的能力。因此，模 糊综合评价法的步骤是：第一步，根据这两点选定评价因素，构成评价因素 集；第二步，根据评价的要求，划分等级，构造评语；第三步，通过实地调 查，对各风险因素进行独立评价，建立评价矩阵；第四步，根据各风险因素的 影响程度，确定其相应的权重；第五步，运用模糊数学运算方法，计算出评价 结果。这种方法在评估预期审计风险、固有风险、控制风险等时候可以考虑使 用，但会受到一些因素的限制，如成本、被审计单位的客观条件等对于风险因 素比较明确、规模较大的审计项目来说，它仍不失为一种可靠的方法。 3 内部控制评价法内部控制评价法是指通过对被审计单位内部控制结构 q o m ，。l o 、j吒 6 0 j j c0b 啥尔滨理工大学管理学碗士学位论文 证据。该审计风险模型可以有各种扩展形式，并可以作定性或定量的分析运 用，审计风险模型通常用来对预期审计风险、检查风险以及终级审训风险等进 行评估”。 6 定性风险评价法定性风险评价是指那些通过观察、调查与分析，借助 于经验、专业标准、专业判断等对审计风险进行定性评估的方法。定性风险评 价法具有便捷、有效的优点，它不需要统计资料和复杂的数学运算，因而进行 起来比较容易；由于采用系统工程的思想，可以按次序揭示系统、子系统中存 在的所有风险因素；同时还能大致把风险因素按重要程度进行分类，以便管理 者有轻重、有缓急地采取相应的风险控制或处理措施。定性风险评价法可以有 许多种形式，比如从会计师事务所特点出发，根据过去的经验和对现状的分析 判断，对会计师事务所人的因素、规章制度、管理水平、环境因素等列出全面 的检查项目，然后对每一检查项目分成优、良、可、劣四等。评价时由风险管 理人员和日常操作人员共同进行，对评价结果为可、劣的项目，应该予以注意 或采取适当的控制措施2 “。 7 风险率风险评价法风险率风险评价法是定量风险评价法中的一种，它 的基本思路是：先计算出风险率，然后把风险率与风险安全指标相比较，若风 险率大于风险安全指标，则系统处于风险状态。两数据穗莲越大，风险越大， 这就必须采取相应的控制措施。风险率等于风险发生的频率乘以风险发生的平 均损失，风险损失包括无形损失，无形损失可以按一定标准折换成金额进行讨 算。风险安全指标则是在大量经验积累以及统计运算的基础上，考虑到当时的 科学技术水平、社会经济情况、法律因素以及人们的心理因素等确定的普遍能 接受的最低风险率”“。风险率风险评价法可在一些大的会计公司、会计师事务 所以及注册会计师行业风险管理中使用。 8 层次分析法1 9 7 7 年，美国运筹学家、匹兹堡大学教授萨迪在第一属国 际数学建模会议上宣读了“无结构决策问题的建模层次分析法”一文，宣 告种新的决策方法阀世“。层次分析法( t h ea n a l y t i ch i e r a r c h yp r o c e s s ) 是 指将决策问题的有关元素分解成目标、准则、方案等层次，在此基础上进行定 性分析和定量分析的一种决策方法。这一方法的特点，是在对复杂决策问题的 本质、影响因素及其内在关系等进行深入分析之后，构建一个层次结构模型， 然后利用较少的定量信息，把决策的思维过程数学化，从而为求解多目标、多 准则或无结构特性的复杂决策问题，提供一种简便的决策方法。 层次分析法首先把复杂事情分成若干有序层次，每一层内又分成若干个互 相基本独立的要素，然后就某一任务目标而言，在同一层次内对若干个要素的 堕堡兰矍三查兰篁矍耋2 圭兰堡篁兰 的评价而确定审汁风险水平的一种方法。由于内部控制结构与控制风险直接相 关，因而这种方法主要在控制风险的评估中使用，对内部控制的评价可以分三 步进行：首先，了解企业的内部控制结构并做出相应的记录；其次，实行符合 性测试，证实有关内部控制的设计和执行的效果；最后，评价内部控制的强 弱，即评价控制风险“”。 4 分析性审核法分析性审核是指分析被审计单位重要的财务比率或趋 势，包括调整这些比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异， 虽然分析性审核本身便会产生分析性审核风险，但是我们仍可用它来评估预期 审计风险、检查风险以及终极审计风险。在评估预期审计风险时，审计人员需 要了解客户的财务状况陷入困境的可能性，审计人员一般从客户以前年度的经 营成果、流动性状况、资金筹集方式、客户经营的性质、管理当局的能力等方 面进行这种可能性分析，分析性审核在这一过程中被大量使用。由于进行分析 所需要的大量数据资料很大程度上来源于企业内部的管理信息，或者是已经注 册会计师审计韵以前年度财务报表，它们的可靠性比较高，因丽可降低分析性 审核的风险。评估时如果发现重大的非预期差异，则调低可接受的审计风险水 平，如果未发现重大差异，则保持原先的可接受审计风险水平。在评估检查风 险时，分析性审核既可用在审计计划阶段也可用在审计实旌阶段，还可在出具 审计报告前用以确定最终的检查风险水平，不沦在哪个阶段，其基本作用都是 找出存在潜在错报风险的领域或不能合理解释的重大差错，以此调低风险的水 平，评估时应遵循在没有发现异常情况时不予调整的原则。在终极审计风险的 评估上，除了在实质性测试阶段运用分析性审核外，审计人员在审计将要结束 时通过对财务报表中比率和其他方面变动的分析，能够在总体上确定对账户及 其余额变化情况的分析是否与执行其他审计程序而得到的结果相一致：在期后 审计时，通过期终和期后的分析性审核，有可能发现一些新的问题，从而影响 到终极审计风险的确定“”。 5 审计风险模型法利用审计风险模型中各审计风险因素之间的关系来对 审计风险进行评估的一种基本方法，审计风险( a r ) 固有风险o r ) 控制风险( c r ) 和检查风险( d r ) ，它们之问的关系是a r = i r c r x d r 。其中，固有风险是会计 报表本身存在重要错误的可能性，控制风险是企业内部控制未能预防和觉察重要 错误的可能性，检查风险是审计师运用审计方法未能发现重要错误的可能性。在 制定审计计划的过程中，首先要确定重要性，估价审计风险和固有风险其次要了 解企业的内部控制制度，估价控制风险，然后由等式d r = a r ( i r c 鼬计算出检 查风险，进而决定搜集审计证据的数量和质量，以确保获得充足的、恰当的审计 哈尔滨理工大学管理学硕士学位论文 重要性两两比较，用定量数值表述其相对重要性，从而形成“比较判断矩 阵”。从这个矩阵的最大特征值及其特征向量，即可确定出每一层次中各要素 的相对重要性权值。由对每个层次的分析进而导出对整个问题的分析，最后算 出总排序的权值。 设同一层中有月个指标，第i 各要素的权值为w ，i ：1 , 2 ，a 。y w ：l ， 权值向量可表示为w = ( w i ，w 2 ，a ，w 。) 7 。 ”1 ， 各个权值两两比较，得到任两个权值的相对比值w 么，这样就可以构成 ”j 表征各要素间相对重要性的判断矩阵a a = ，九 ，九 a ，a ，人，a ，九 = g 。) 吼_ 1 ，2 形，= 口川钏“= 1 2 ，a ，n ( i 一1 3 ) 将权值向量形右乘判断矩阵a ，得 a w = n w ( 1 - 1 4 ) 由此式可知，2 是特征矩阵爿的一个特征根，缈是一的对应于n 的特征向 量。根据线性代数知识，n 为上述矩阵唯一非零的，也是最大的特征根，而矿 为其对应的特征向量。令此最大特征根为丑。，当判断矩阵爿具有完全一致性 时，丸。，= ”，且除此根外，其余特征根均为零。当a 具有满意的一致性时， 它的五稍大于矩阵阶数, ，而其余特征根接近于零。 当a 具有完全一致性时，有a w = 九。w( 1 1 5 ) 但是由于客观事物的复杂性和人们认识事物的多样性和片面性，要求每一 个判断矩阵都有完全的一致性显然不可能，因素多、规模大的问题更是如此。 因此，为了保证层次分析模型基本合理，必须对判断矩阵进行致性检验。只 有在符合完全一致性和满意一致性条件下，才能应用层次分析的基本模型。 9 德尔菲法又称为专家意见法它是美国著名咨询机构兰德公司于5 0 年代 哈尔滨理工大学管理学硕士学位论文 初发明的。当时美国空军委托该公司研究一个典型的风险识别课题：若苏联对 美国发动核袭击，其袭击的目标会选在什么地方? 后果会怎样? 这种课题很难 用数学模型进行描述，很难进行计算，因此兰德公司想出采用专家意见方法。 因为保密缘故，这个课题便以古希腊阿波罗神殿所在地德尔非命名，表示集中 众人智慧预算准确的意思。实际上，兰德公司运用专家意见法在很多预测方面 取得了成功。1 9 5 0 年，杜鲁门政府发动侵朝战争时，曾预计我国由于多年战争 创伤，无力做出反应。而兰德公司却提出了一份中国即将出兵朝鲜的预测报 告，预测的日期只与我国派兵抗美援朝的日期相差了两个星期。1 9 5 7 年，苏联 发射第一个载人宇宙飞船之前，兰德公司又如期作了预报。此后，德尔非方法 广泛地被运用到各种预测和决策过程中。在对被审计单位面临的风险进行识别 时，特别是涉及到原因比较复杂、影响比较重大而又无法用分析方法识别的风 险，德尔非法是一种十分有效的方法。 运用德尔菲法进行风险识别一般采取以下程序，( 1 ) 由审计机关制定出调 查方案，确定调查内容。( 2 ) 聘请若干名专家，由审计机关以发调查表的方式 向他们提出问题，并提供被审计单位的有关资料。( 3 ) 专家根据调查表所列问 题并参考有关资料提出自己的意见。( 4 ) 审计机关汇集整理专家们的意见，把 这些不同意见及其理由反馈给各位专家，让他们第二次提出意见。( 5 ) 多次反 复使意见逐步收敛，由审计机关决定在某一点停止反复，得到基本上趋于一致 的结果。 德尔菲法有三个特点：( 1 ) 在调查过程中发表意见的专家互相匿名，这样 可以避免公开发表意见时各种心理因素对专家们的影响。例如持有某种意见的 如果在地位、资历、人数等方面都超过其他人，公开发表意见时就会对其他人 产生一定的抑制作用，使之不能充分地表达自己的思想。( 2 ) 对各种反馈进行 统计处理。如计算出各种数据的平均